Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 Eksa430903 PDF [PDF]

Citation preview

Akuntansi Keuangan Lanjutan I Penulis: 1. Irfan Nursasmito, Drs., Ak., M.Si. 2. Vogy Gautama Buanaputra, S.E., M.Sc. 3. Arika Artiningsih, S.E., M.Acc., M.Com. ISBN: 978-602-392-478-3



4. Heyvon Herdhayinta, S.E., M.Sc. 5. Yessi Marwah Fauziah, S.E., M.Acc.



e-ISBN: 978-602-392-479-0



Penelaah Materi: Prof., Dr., Bambang Agus Pramuka, M.Acc., Ph.D. Ak. Pengembang Desain Instruksional : 1. Ratna Marta Dhewi, S.E., M.Acc., Ak. 2. Yeni Widiastuti, S.E., M.Si. Penyunting : 1. Arryta Canty, S.E. 2. Ratna Marta Dhewi, S.E., M.Acc., Ak. Perancang Kover dan Ilustrasi : Bangun Asmo Darmanto, S.Des. Penata Letak : 1. Restu Mawardi, S.T. 2. Andy Sosiawan, S.Pd. Penerbit: Universitas Terbuka Jalan Cabe Raya, Pondok Cabe, Pamulang, Tangerang Selatan - 15418 Banten – Indonesia Telp.: (021) 7490941 (hunting); Fax.: (021) 7490147 Laman: www.ut.ac.id. Edisi ketiga Cetakan pertama, Februari 2019 2019 oleh Universitas Terbuka Hak cipta dilindungi Undang-Undang ada pada Penerbit Universitas Terbuka Kementerian Riset, Teknologi, dan Pendidikan Tinggi Dilarang mengutip sebagian ataupun seluruh buku ini dalam bentuk apa pun tanpa izin dari penerbit Universitas Terbuka : Katalog Dalam Terbitan (Versi RDA) Nama : Irfan Nursasmito Judul : Akuntansi Keuangan Lanjutan I (BMP); 1—9 / EKSI4309 / 3SKS / penulis, Irfan Nursasmito, Drs., Ak., M.Si., Vogy Gautama Buanaputra, S.E., M.Sc., Arika Artiningsih, S.E., M.Acc., M.Com., Heyvon Herdhayinta, S.E., M.Sc., Yessi Marwah Fauziah, S.E., M.Acc. ; penelaah materi, Prof., Dr., Bambang Agus Pramuka, M.Acc., Ph.D. Ak. ; pengembang desain instruksional, Ratna Marta Dhewi, S.E., M.Acc., Ak., Yeni Widiastuti, S.E., M.Si. ; penyunting, Arryta Canty, S.E., Ratna Marta Dhewi, S.E., M.Acc., Ak. ; perancang kover dan ilustrasi, Bangun Asmo Darmanto, S.Des. ; penata letak, Restu Mawardi, S.T., Andy Sosiawan, S.Pd. Edisi : 3 | Cetakan : 1 Deskripsi : Tangerang Selatan: Universitas Terbuka, 2019 | 529 halaman ; 21 cm (termasuk daftar referensi) ISBN : 978-602-392-478-3 e-ISBN : 978-602-392-479-0 Subyek : 1. Akuntansi keuangan 2. Financial accounting Nomor klasifikasi : 657.046 [23] 201900071 Dicetak oleh



iii



Daftar Isi TINJAUAN MATA KULIAH ...........................................................



xi



MODUL 1: PENGGABUNGAN USAHA DAN INVESTASI SAHAM Kegiatan Belajar 1: Alasan-alasan Penggabungan Usaha ................................................. Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



1.1



Kegiatan Belajar 2: Akuntansi untuk Investasi Saham ......................................................



1.3 1.16 1.19 1.19



Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



1.23 1.36 1.38 1.39



Kegiatan Belajar 3: Pembelian Saham Secara Langsung dari Investee.............................. Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 3 ……………………………..……..............................



1.43 1.49 1.51 1.51



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



1.55 1.56 1.58



MODUL 2: LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI: SUATU PENGANTAR Kegiatan Belajar 1: Penggabungan Usaha Melalui Akuisisi Saham .................................. Latihan …………………………………………...............................



2.1



2.3 2.16



iv



Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



2.19 2.20



Kegiatan Belajar 2: Alokasi Kelebihan ke Aset Bersih yang Bersih yang Dapat Diidentifikasi dan Goodwill ........................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



2.23 2.39 2.43 2.43



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



2.47 2.48 2.49



MODUL 3: TEKNIK DAN PROSEDUR KONSOLIDASI Kegiatan Belajar 1: Konsolidasi Menggunakan Metode Ekuitas ..................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



3.1



Kegiatan Belajar 2: Alokasi ke Aset Bersih yang Dapat Teridentifikasi ...........................



3.2 3.13 3.16 3.16



Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



3.20 3.46 3.52 3.52



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



3.55 3.56 3.57



v



MODUL 4: TRANSAKSI LABA ANTARPERUSAHAAN (INTERCOMPANY)—SEDIAAN Kegiatan Belajar 1: Transaksi Sediaan Antarperusahaan (Intercompany) ......................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



4.3 4.17 4.20 4.21



Kegiatan Belajar 2: Laba Belum Terealisasi dari Penjualan Hilir dan Hulu ..................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



4.24 4.46 4.52 4.53



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM ................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



4.57 4.58 4.59



MODUL 5: LABA ATAS TRANSAKSI ANTARPERUSAHAAN- ASET TETAP Kegiatan Belajar 1: Laba Antarperusahaan Atas Aset Tetap yang Tidak Dapat Disusutkan ......................................................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



5.1



5.3 5.24 5.28 5.28



Kegiatan Belajar 2: Menjual Aset Tetap Selain Nilai Wajarnya ....................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



5.34 5.43 5.48 5.48



4.1



vi



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



5.53 5.54 5.55



MODUL 6: TRANSAKSI LABA ANTARPERUSAHAANOBLIGASI Kegiatan Belajar 1: Transaksi Obligasi Antarperusahaan .................................................. Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



6.3 6.9 6.11 6.12



Kegiatan Belajar 2: Obligasi Perusahaan Induk Dibeli oleh Perusahaan Anak ................ Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



6.16 6.34 6.40 6.40



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



6.45 4.46 6.47



MODUL 7: KONSOLIDASI-PERUBAHAN KEPEMILIKAN PERUSAHAAN Kegiatan Belajar 1: Akuisisi Selama Periode Akuntansi ................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



6.1



7.1 7.2 7.13 7.16 7.17



vii



Kegiatan Belajar 2: Penjualan Kepemilikan ...................................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



7.21 7.44 7.48 7.49



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



7.53 7.54 7.55



MODUL 8: KEPEMILIKAN TIDAK LANGSUNG DAN MUTUAL Kegiatan Belajar 1: Struktur Afiliasi ..................................................................................



8.1



Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................



8.3 8.20 8.26 8.26



Kegiatan Belajar 2: Kepemilikan Mutual: Saham Perusahaan Induk Dikuasai Perusahaan Anak ............................................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



8.31 8.53 8.56 8.57



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM .................................................................................... DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



8.62 8.63 8.64



viii



MODUL 9: SAHAM PREFEREN PERUSAHAAN ANAK, LABA PER SAHAM KONSOLIDASI, DAN PAJAK PENGHASILAN KONSOLIDASI Kegiatan Belajar 1: Perusahaan Anak dengan Saham Preferen yang Beredar .................. Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..…….............................. Kegiatan Belajar 2: Alokasi Pajak Penghasilan .................................................................



9.1 9.3 9.21 9.24 9.25



Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................



9.28 9.51 9.56 9.57



KUNCI JAWABAN TES FORMATIF ............................................. GLOSARIUM ……………………………………………………… DAFTAR PUSTAKA ........................................................................



9.60 9.61 9.62



ix



Tinjauan Mata Kuliah



P



enggabungan usaha adalah penyatuan entitas bisnis yang sebelumnya terpisah dengan tujuan utama meningkatkan profitabilitas. Namun perusahaan dapat lebih efisien dengan mengintegrasikan operasi secara horizontal, vertikal, atau dengan mendiversifikasikan risiko usaha melalui operasi konglomerasi. Perusahaan secara konsisten berusaha keras menciptakan nilai tambah ekonomi bagi para pemegang sahamnya dengan berbagai strategi, perluasan usaha telah lama dianggap sebagai tujuan entitas bisnis yang realistis. Perusahaan mungkin memilih untuk memperluas usaha, baik secara internal (membangun fasilitasnya sendiri) maupun secara eksternal (mengambil alih kendali atas perusahaan lain dalam penggabungan usaha). Integrasi horizontal adalah penggabungan perusahaan dalam lini usaha atau pasar yang sama. Integrasi vertikal adalah penggabungan perusahaan dengan operasi pada tahap produksi, distribusi, atau keduanya berbeda, tetapi berurutan. Sementara itu, konglomerasi adalah penggabungan perusahaan- perusahaan dengan fungsi produk, jasa, atau keduanya yang tidak saling berhubungan dan beragam. Mata kuliah Akuntansi Keuangan Lanjutan I ini dirancang untuk membekali Anda dengan materi bidang akuntansi keuangan lanjutan dengan tujuan instruksional umum yaitu; 1. Mahasiswa mampu menjelaskan konsep-konsep yang terkait dengan penggabungan usaha dan investasi saham di Indonesia. 2. Mahasiswa mampu menjelaskan Laporan keuangan konsolidasi yang disyaratkan terdiri atas neraca konsolidasi, laporan laba rugi konsolidasi, laporan laba ditahan konsolidasi atau laporan perubahan ekuitas pemegang saham, serta laporan arus kas konsolidasi yang disusun oleh perusahaan induk dan perusahaan anak yang terpisah. 3. Mahasiswa mampu mengaplikasikan konsep-konsep yang terkait dengan teknik dan prosedur konsolidasi 4. Mahasiswa mampu mengaplikasikan konsep-konsep yang terkait dengan transaksi laba antarperusahaan (sediaan) 5. Mahasiswa mampu mengaplikasikan konsep dan prosedur untuk mengeliminasi pengaruh laba yang belum terealisasi terhadap aset tetap dalam konsolidasi satu baris menurut metode ekuitas dan dalam laporan konsolidasi



x



6. 7.



8.



9.



Mahasiswa mampu menghitung jumlah kepentingan non pengendali laba antarperusahaan pada transaksi Laba Antarperusahaan terhadap obligasi Mahasiswa mampu membuat laporan keuangan konsolidasi jika persentase kepemilikan perusahaan induk meningkat atau menurun selama periode pelaporan Mahasiswa mampu membuat laporan keuangan konsolidasi jika perusahaan induk mengendalikan perusahaan anak melalui kepemilikan tidak langsung. Mahasiswa mampu menghitung saham preferen perusahaan, laba per saham konsolidasi, dan bagaimana pajak penghasilan konsolidasi



Untuk memudahkan Anda mencapai seluruh kemampuan tersebut, materi mata kuliah Akuntansi Keuangan Lanjutan I di disajikan dalam 9 (Sembilan) modul sebagai berikut. Modul 1



Penggabungan Usaha dan Investasi Saham



Modul 2



Laporan Keuangan Konsolidasi:Suatu Pengantar



Modul 3



Teknik dan Prosedur Konsolidasi



Modul 4



Transaksi Laba Antarperusahaan (Intercompany)— Sediaan



Kegiatan Belajar 1. Alasan-alasan Penggabungan Usaha Kegiatan Belajar 2. Akuntansi untuk Investasi Saham Kegiatan Belajar 3. Pembelian Saham Secara Langsung dari Investee Kegiatan Belajar 1. Penggabungan Usaha Melalui Akuisisi Saham Kegiatan Belajar 2. Alokasi Kelebihan ke Aset Bersih yang Bersih yang Dapat Diidentifikasi dan Goodwill Kegiatan Belajar 1. Konsolidasi Menggunakan Metode Ekuitas Kegiatan Belajar 2. Alokasi ke Aset Bersih yang Dapat Teridentifikasi Kegiatan Belajar 1. Transaksi Laba Antarperusahaan (Intercompany) Kegiatan Belajar 2. Laba Belum Terealisasi dari Penjualan Hilir dan Hulu



xi



Modul 5



Laba Atas Transaksi Antarperusahaan— Aset Tetap



Modul 6



Transaksi Laba Antarperusahaan— Obligasi



Modul 7



Konsolidasi— Perubahan Kepemilikan Perusahaan Kepemilikan Tidak Langsung dan Mutual



Modul 8



Modul 9



Saham Preferen Perusahaan Anak, Laba Per Saham Konsolidasi, dan Pajak Penghasilan Konsolidasi



Kegiatan Belajar 1. Laba Antarperusahaan Atas Aset Tetap yang Tidak Dapat Disusutkan Kegiatan Belajar 2. Menjual Aset Tetap Selain Nilai Wajarnya Kegiatan Belajar 1. Transaksi Obligasi Antarperusahaan Kegiatan Belajar 2. Obligasi Perusahaan Induk Dibeli oleh Perusahaan Anak Kegiatan Belajar 1. Akuisisi Selama Periode Akuntansi Kegiatan Belajar 2. Penjualan Kepemilikan Kegiatan Belajar 1. Struktur Afiliasi Kegiatan Belajar 2. Kepemilikan Mutual: Saham Perusahaan Induk Dikuasai Perusahaan Anak Kegiatan Belajar 1. Perusahaan Anak dengan Saham Preferen yang Beredar Kegiatan Belajar 2. Alokasi Pajak Penghasilan



Diharapkan Anda mempelajari materi mata kuliah ini dengan cermat sesuai dengan petunjuk belajar yang ada di setiap modul. Anda juga perlu mengerjakan semua latihan maupun tes formatif yang diberikan dengan sungguh-sungguh sebagai umpan balik untuk mengetahui sejauh mana pemahaman Anda terhadap materi yang ada dalam modul. Hanya dengan upaya yang sungguh-sungguh, Anda akan berhasil mencapai kompetensi yang diharapkan dalam mata kuliah ini. Selamat Belajar dan Sukses Selalu!



xii



Peta Konsep Akuntansi Keuangan Lanjutan I/EKSI4309/3 SKS



Modul 9



Saham Preferen Perusahaan Anak, Laba Per Saham Konsolidasi, dan Pajak Penghasilan Konsolidasi



Modul 7



Modul 8



Konsolidasi—Perubahan Kepemilikan Perusahaan



Modul 4 Transaksi Laba Antarperusahaan (Intercompany)—Sediaan



Kepemilikan Tidak Langsung dan Mutual



Modul 5



Modul 6



Laba Atas Transaksi Antarperusahaan—Aset Tetap



Transaksi Laba Antarperusahaan— Obligasi



Modul 2



Modul 3



Laporan Keuangan Konsolidasi:Suatu Pengantar



Teknik dan Prosedur Konsolidasi



Modul 1



Penggabungan Usaha dan Investasi Saham



Modul 1



Penggabungan Usaha dan Investasi Saham Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



P



enggabungan usaha pada tahun 1990-an merupakan pertumbuhan aktivitas merger dan akuisisi yang luar biasa, baik di Amerika maupun pasar internasional. Penggabungan usaha adalah penyatuan entitas bisnis yang sebelumnya terpisah. Meskipun tujuan utama penggabungan usaha adalah meningkatkan profitabilitas, banyak perusahaan dapat lebih efisien dengan mengintegrasikan operasi secara horizontal, vertikal, atau dengan mendiversifikasikan risiko usaha melalui operasi konglomerasi. Perusahaan secara konstan berusaha keras menciptakan nilai tambah ekonomi bagi para pemegang sahamnya. Dalam kaitannya dengan strategi ini, perluasan usaha telah lama dianggap sebagai tujuan entitas bisnis yang masuk akal. Perusahaan mungkin memilih untuk memperluas usaha, baik secara internal (membangun fasilitasnya sendiri) maupun secara eksternal (mengambil alih kendali atas perusahaan lain dalam penggabungan usaha). Pada bagian ini, fokus terkait pada mengapa perusahaan sering kali lebih menyukai opsi perluasan eksternal ketimbang internal dan bagaimana laporan keuangan mencerminkan hasil dari aktivitas tersebut. Integrasi horizontal adalah penggabungan perusahaan dalam lini usaha atau pasar yang sama. Integrasi vertikal adalah penggabungan perusahaan dengan operasi pada tahap produksi, distribusi, atau keduanya berbeda, tetapi berurutan. Sementara itu, konglomerasi adalah penggabungan perusahaanperusahaan dengan fungsi produk, jasa, atau keduanya yang tidak saling berhubungan dan beragam. Penggabungan usaha pada bagian ini digunakan untuk dapat mencatatkan akun-akun investasi dan segera menghapus akun tersebut melalui pengalokasian ke masing-masing akun aset dan kewajiban. Pada



1.2



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



bagian investasi saham, investor menyelenggarakan akun investasi atas dasar berkelanjutan (continuous basis). Hal ini terkait dengan nilai wajar sekuritas yang dapat diperjualbelikan dan biaya sekuritas yang tidak dapat diperjualbelikan. Setelah mempelajari bab ini, mahasiswa diharapkan untuk mampu menyebutkan dan menjelaskan konsep-konsep yang terkait dengan penggabungan usaha dan investasi saham di Indonesia dengan perincian berikut. 1. Penggabungan usaha di Indonesia. 2. Isi perjanjian penggabungan. 3. Karakteristik penggabungan. 4. Jenis-jenis penggabungan usaha. 5. Aturan penjurnalan dan mampu melakukan penjurnalan. 6. Metode penghitungan bonus ataupun metode goodwill dan mampu menjelaskan penjurnalannya. 7. Akuntansi untuk investasi saham. 8. Konsep yang mendasari metode nilai wajar/biaya dan metode ekuitas. 9. Prosedur akuntansi menurut biaya/nilai wajar dan ekuitas. 10. Metode ekuitas-konsolidasi satu baris dan penjurnalan. 11. Menguraikan pengujian goodwill.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.3



Kegiatan Belajar 1



Alasan-alasan Penggabungan Usaha



J



ika perluasan adalah sasaran utama perusahaan, mengapa bisnis harus diperluas melalui penggabungan usaha dan bukan dengan membangun fasilitas-fasilitas baru? Beberapa alasan yang mungkin dapat dilihat berikut ini. 1. Cost advantage: sering kali perusahaan itu lebih mudah memperoleh fasilitas yang dibutuhkan melalui penggabungan usaha dibandingkan dengan pengembangan. Hal ini berlaku pada periode inflasi. 2.



Lower risk: membeli lini produk yang sudah ada biasanya kurang berisiko ketimbang mengembangkan produk dan pasar baru. Risiko akan rendah apabila tujuannya adalah diversifikasi. Para ilmuwan mungkin menemukan bahwa produk tertentu akan membahayakan lingkungan dan kesehatan. Perusahaan yang hanya membuat satu produk yang tidak terdiversifikasi mungkin saja mengalami kebangkrutan jika hal-hal tersebut ditemukan, sedangkan perusahaan dengan multiproduk yang terdiversifikasi dapat berjalan. Bagi perusahaan yang berkecimpung dalam industri dengan kapasitas manufaktur berlebih, penggabungan usaha mungkin satu-satunya cara untuk berkembang.



3.



Fewer operating delay: memperkecil keterlambatan operasi. Hal ini dapat diperoleh dengan menyediakan fasilitas-fasilitas yang memadai. Fasilitas-fasilitas pabrik yang diperoleh melalui penggabungan usaha dapat diharapkan segera beroperasi dan memenuhi peraturan yang berhubungan dengan lingkungan dan pemerintah. Dalam membangun fasilitas perusahaan yang baru, mungkin terjadi penundaan karena diperlukan persetujuan pemerintah untuk memulai operasi.



4.



Avoidance of takeovers: menghindari pengambilalihan. Banyak perusahaan yang bergabung untuk menghindari pengambilalihan di antara perusahaan itu. Perusahaan yang lebih kecil cenderung lebih rentan untuk diambil alih. Karena itu, banyak di antaranya memakai strategi pembeli yang agresif sebagai pertahanan terbaik terhadap usaha pengambilalihan oleh perusahaan lain.



1.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



5.



Acqusition of intangible assets: penggabungan usaha melibatkan penggabungan sumber daya tidak berwujud. Jadi, akuisisi atas hak paten, hak penambangan mineral, atau keahlian manajemen mungkin menjadi faktor utama yang memotivasi suatu penggabungan usaha.



6.



Other reasons: selain untuk perluasan, perusahaan dapat memilih penggabungan usaha untuk memperoleh keuntungan pajak atas pendapatan pribadi dan keuntungan pajak real estate serta alasan-alasan pribadi.



A. PERTIMBANGAN TENTANG ANTITRUST UU antitrust federal melarang penggabungan usaha yang bersifat membatasi perdagangan atau mengurangi persaingan. Departemen Kehakiman AS dan Federal Trade Commision (FTC) adalah pihak yang paling bertanggung jawab terhadap terlaksananya UU antitrust federal. Penggabungan usaha pada beberapa industri tertentu harus ditelaah oleh beberapa agen federal lainnya. Federal Reserve Boards menelaah merger bank, departemen transportasi menguji merger perusahaan yang berada di bawah yurisdiksinya, departemen energi memiliki yurisdiksi atas merger beberapa perusahaan utilitas listrik dan Federal Communication Commision (FCC) mengatur transfer lisensi komunikasi. Selain UU antitrust federal, sebagian besar negara bagian juga memiliki beberapa jenis peraturan pengambilalihan status. Beberapa negara bagian mencoba mencegah atau menunda pengambilalihan secara paksa terhadap perusahaan yang berlokasi di bagian negara tersebut. Di sisi lain, beberapa negara bagian telah melonggarkan UU antitrust untuk melindungi rumah sakit yang akan melakukan proyek kerja sama. Interpretasi atas UU antitrust bervariasi dari satu badan ke badan yang lain, dari satu departemen ke departemen yang lain, dan dari satu bagian ke satu bagian negara yang lain. Bahkan, departemen yang sama dalam badan yang sama bisa berbeda penafsiran. Penggabungan usaha yang telah berjalan sewaktu-waktu dapat diuji ulang oleh FTC. Adanya perbedaan interpretasi atas UU antitrust antarbagian, antardepartemen, dan antarnegara mengakibatkan penggabungan usaha yang sudah berjalan sewaktu-waktu dapat diuji ulang oleh FTC. Deregulasi dalam industri perbankan, telekomunikasi, dan utilitas telah mengizinkan



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.5



penggabungan usaha yang sebelumnya dilarang. Pada tahun 1997, departemen kehakiman dan FTC sepakat menerbitkan pedoman baru untuk mengevaluasi usulan penggabungan usaha. Hal ini memungkinkan perusahaan untuk menunjukkan bahwa penghematan biaya atau produk yang lebih baik dapat mengimbangi pengaruh antikompetitif yang potensial atas suatu merger. B. BENTUK HUKUM PENGGABUNGAN USAHA Bentuk hukum penggabungan usaha adalah istilah umum yang meliputi semua bentuk penggabungan entitas bisnis yang sebelumnya terpisah. Penggabungan seperti ini disebut akuisisi. Akuisisi adalah suatu perusahaan memperoleh aset produktif dari entitas bisnis lain dan mengintegrasikan aset-aset tersebut ke dalam operasinya. Penggabungan usaha juga disebut sebagai akuisisi ketika suatu perusahaan memperoleh pengendalian operasi atas fasilitas produksi entitas lain dengan memiliki mayoritas saham bentuk suara beredar. Perusahaan yang diakuisisi tidak perlu dibubarkan, tetapi perusahaan tersebut tidak memiliki eksistensi. Sinonim dari akuisisi adalah merger dan konsolidasi. Istilah tersebut sering digunakan untuk mengganti istilah akuisisi. Akan tetapi, legalitas dan akuntansinya berbeda. Merger memerlukan pembubaran semua entitas yang terlibat, kecuali satu entitas. Sementara itu, konsolidasi memerlukan pembubaran semua entitas bisnis yang terlibat dan membentuk perusahaan baru. Merger terjadi ketika sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih semua operasi dari entitas bisnis lainnya dan entitas itu dibubarkan. Misalnya, perusahaan A membeli aset perusahaan B langsung dari perusahaan B secara tunai, dengan aset lainnya, atau dengan sekuritas perusahaan A (saham, obligasi, atau wesel). Penggabungan usaha ini disebut dengan akuisisi, bukan merger, kecuali perusahaan B dibubarkan. Alternatif lain, perusahaan A dapat membeli saham secara langsung dari para pemegang saham perusahaan B dengan tunai, dengan aset lain, atau dengan sekuritas perusahaan A. Akuisisi ini memungkinkan perusahaan mengendalikan operasi atas aset-aset perusahaan B. Akuisisi ini tidak akan memberikan perusahaan A kepemilikan hukum atas aset-aset, kecuali



1.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



perusahaan A memperoleh semua saham perusahaan B dan memilih untuk membubarkan perusahaan B (sekali lagi suatu merger). Konsolidasi terjadi ketika sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih aset dan operasi dari dua atau lebih entitas bisnis yang terpisah serta entitas yang sebelumnya terpisah tersebut dibubarkan. Misalnya, perusahaan D adalah sebuah perusahaan yang baru dibentuk. Kemudian, perusahaan itu dapat memperoleh aset bersih perusahaan E dan F dengan mengeluarkan saham secara langsung kepada perusahaan E dan F. Pada kasus ini, perusahaan E dan F dapat terus mempertahankan saham perusahaan D untuk memberikan manfaat kepada para pemegang sahamnya (akuisisi); perusahaan E dan F dapat mendistribusikan saham perusahaan D kepada para pemegang saham; serta perusahaan E dan F dibubarkan (konsolidasi). Pada kasus tersebut, perusahaan D memperoleh kepemilikan atas aset-aset perusahaan E dan F. Istilah merger akan digunakan secara teknis jika sebuah penggabungan usaha terjadi saat semua, kecuali satu, perusahaan yang digabung dibubarkan. Dengan demikian, istilah konsolidasi akan digunakan jika secara teknis sebuah penggabungan usaha terjadi saat semua perusahaan yang digabung dibubarkan dan sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih aset bersih perusahaan-perusahaan itu. Istilah konsolidasi juga digunakan dalam akuntansi untuk menunjukkan proses akuntansi dari gabungan laporan keuangan perusahaan induk dan anak. Istilah konsolidasi juga digunakan dalam akuntansi untuk menunjukkan proses akuntansi dari gabungan laporan keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak. Merger dan konsolidasi tidak menimbulkan masalah atau isu akuntansi yang khusus setelah penggabungan awal. Terlepas dari buku Akuntansi Intermediate, hal ini disebabkan hanya satu entitas hukum dan akuntansi yang tetap bertahan dalam suatu merger atau konsolidasi. C. KONSEP AKUNTANSI UNTUK PENGGABUNGAN USAHA Konsep akuntansi untuk penggabungan usaha biasanya terdapat dalam Accounting Principles Board (APB) Opinion No. 16 tentang penggabungan usaha yang berlaku efektif sejak 1 November 1970. Berikut adalah kutipan APB.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.7



Penggabungan usaha (business combination) terjadi apabila suatu perusahaan digabungkan dengan satu atau lebih perusahaan lain dalam satu entitas akuntansi. Entitas tunggal tersebut tetap melaporkan aktivitas perusahaan yang sebelumnya terpisah secara independen.



Berbeda dengan konsep akuntansi menurut APB, pada bulan Juni 2001, konsep akuntansi untuk penggabungan usaha terdapat pada FASB Statement No. 141. Untuk tujuan penerapan statement ini, penggabungan usaha terjadi apabila satu entitas memperoleh aset bersih yang membentuk suatu bisnis atau mengakuisisi kepemilikan ekuitas dari satu atau lebih entitas lain dan memperoleh kendali atas entitas tersebut.



Perhatikan bahwa konsep akuntansi untuk penggabungan usaha menekankan pada penciptaan entitas tunggal dan independensi perusahaanperusahaan yang terlibat sebelum terjadi penggabungan. Meskipun satu atau lebih perusahaan yang bergabung kehilangan identitas hukumnya, pembubaran entitas hukum tidak diperlukan dalam konsep akuntansi ini. Perusahaan yang sebelumnya terpisah secara bersama-sama membentuk satu entitas apabila sumber daya dan operasi bisnisnya berada di bawah kendali tim manajemen tunggal. Pengendalian semacam itu dalam satu entitas bisnis terbentuk dalam penggabungan usaha yang: 1. satu atau lebih perusahaan menjadi anak perusahaan, 2. satu perusahaan mentransfer aset bersihnya ke perusahaan lain, atau 3. setiap perusahaan mentransfer aset bersihnya ke perusahaan baru yang dibentuk. Suatu perusahaan menjadi perusahaan anak ketika perusahaan lain memperoleh mayoritas (lebih dari 50%) saham berhak suara yang beredar. Jadi, satu perusahaan tidak perlu memperoleh semua saham perusahaan lain untuk melakukan penggabungan usaha. Dalam penggabungan usaha saat kurang dari 100% saham yang berhak suara milik perusahaan lain yang digabung diperoleh, perusahaan-perusahaan yang digabung tetap memiliki identitas hukum yang juga terpisah dan catatan akuntansi yang juga terpisah meskipun telah menjadi satu entitas untuk tujuan pelaporan utamanya. Penggabungan usaha, saat satu perusahaan mentransfer aset bersihnya ke perusahaan lain, dapat diwujudkan dalam berbagai cara. Akan tetapi, dalam setiap kasus perusahaan pengakuisisi harus memperoleh semua aset bersih.



1.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Dengan cara lain, setiap perusahaan yang bergabung dapat mentransfer aset bersihnya ke perusahaan baru yang dibentuk. Karena perusahaan baru tidak mempunyai aset bersih sendiri, perusahaan tersebut mengeluarkan saham kepada perusahaan lain yang bergabung, kepada para pemegang saham, atau pemiliknya. Latar belakang singkat akuntansi untuk penggabungan usaha Akuntansi untuk penggabungan usaha merupakan topik yang paling menarik dalam teori dan praktik akuntansi. Secara historis kebanyakan kontroversi tentang akuntansi untuk penggabungan usaha berkisar pada metode penyatuan kepemilikan (pooling of interest method) yang diterima secara umum pada tahun 1950 ketika Committee on Accounting Procedure menerbitkan ARB No. 40. Pada bulan Agustus 1999, FASB menerbitkan laporan yang mendukung keputusan yang diusulkan untuk mengeliminasi penyatuan kepemilikan (pooling of interest method). Alasan-alasan utama yang dikemukakan: 1. penyatuan kepemilikan memberikan informasi yang kurang relevan kepada pemakai laporan; 2. penyatuan kepemilikan mengabaikan pertukaran nilai ekonomi dalam transaksi dan membuat evaluasi kinerja selanjutnya menjadi tidak mungkin; 3. membandingkan perusahaan-perusahaan dengan menggunakan metode alternatif yang sulit dilakukan oleh investor. Metode penyesuaian kepemilikan menciptakan masalah-masalah tersebut karena menggunakan nilai buku historis untuk mencatat penggabungan, bukan mengakui nilai wajar aset bersih pada tanggal transaksi. Prinsipprinsip akuntansi yang diterima umum (GAAP) mensyaratkan pencatatan akuisisi aset pada nilai wajarnya. Lebih lanjut, FASB percaya bahwa pengertian ekonomi dari metode penyatuan kepemilikan jarang ada dalam penggabungan usaha. Secara lebih realistis, semua penggabungan adalah akusisi, yaitu satu perusahaan memperoleh kendali atas yang lainnya. FASB Statement No. 141R mengeliminasi metode akuntansi penyatuan kepemilikan untuk semua transaksi yang dimulai setelah 15 Desember 2008. Penggabungan yang dimulai setelah tanggal tersebut harus menggunakan metode pembelian. Standar yang baru ini juga membuat perubahan lain pada akuntansi untuk penggabungan usaha.



1.9



⚫ EKSI4309/MODUL 1



D. AKUNTANSI UNTUK PENGGABUNGAN USAHA MENURUT METODE PEMBELIAN Semua penggabungan usaha yang dimulai setelah 15 Desember 2008 harus diperhitungkan sebagai pembelian menurut FASB Statement No 141R. Standar yang baru ini menggantikan APB Opinion No. 16, “Penggabungan Usaha”, dan menggantikan atau merevisi beberapa interpretasi standar terdahulu. Namun, FASB tetap memakai semua APB Opinion No. 16, kecuali metode penyatuan kepemilikan (pooling of interest) untuk penggabungan usaha. Metode pembelian mengikuti prinsip-prinsip akuntansi yang diterima umum yang sama untuk mencatat penggabungan usaha seperti dalam mencatat aset dan kewajiban lainnya. Pencatatan penggabungan usaha menggunakan prinsip biaya historis. Dengan kata lain, kita mengukur biaya untuk entitas pembeli ketika mengakuisisi perusahaan lain dalam penggabungan usaha dengan metode pembelian melalui jumlah kas yang dikeluarkan, nilai wajar aset lain yang didistribusikan, atau sekuritas yang diterbitkan. Ilustrasi, anggaplah PT Pikili menerbitkan 100.000 lembar saham biasa dengan nilai nominal Rp10 untuk mendapatkan aset bersih PT Udin dalam suatu penggabungan usaha dengan metode pembelian pada 1 Juli 2009. Harga pasar saham biasa PT Pikili pada tanggal tersebut adalah Rp16 per saham. Biaya langsung tambahan untuk penggabungan usaha itu terdiri atas honor SEC (Bapepam) sebesar Rp5.000, honor akuntan sebesar Rp10.000, biaya percetakan dan penerbitan sertifikat saham biasa sebesar Rp25.000, serta honor konsultan Rp80.000. PT Pikili mencatat penerbitan 10.000 lembar saham dalam pembukuannya (dalam ribuan). Investasi saham PT Udin 1.600 Saham biasa, nominal 100 Tambahan modal disetor



1.000 600



1.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Pikili mencatat biaya langsung tambahan untuk penggabungan usaha sebagai berikut. Investasi dalam PT Udin Tambahan modal disetor Kas atau aset bersih lain



80.000 40.000 120.000



Kami memperlakukan biaya pendaftaran dan penerbitan sebesar Rp40.000 sebagai pengurang nilai wajar saham yang diterbitkan dan membebankan biaya-biaya tersebut ke modal disetor tambahan. Biaya-biaya langsung lainnya dari penggabungan usaha Rp80.000 ditambahkan ke biaya perolehan PT Udin. Total biaya bagi PT Pikili untuk mengakui PT Udin adalah Rp1.600.000. Jumlah ini dimasukkan ke akun investasi PT Udin. Total biaya yang terjadi dalam pembelian perusahaan lain perlu diakumulasikan dalam satu akun investasi tersendiri, tanpa memperhatikan apakah perusahaan yang digabung lainnya dibubarkan atau perusahaan yang digabung terus beroperasi dalam hubungan induk-anak. Jika PT Udin dibubarkan, aset bersih yang dapat diidentifikasi dicatat pada pembukuan PT Pikili sebesar nilai wajarnya dan setiap kelebihan biaya perolehan investasi terhadap nilai wajar dicatat sebagai goodwill. Pada kasus ini, saldo yang dicatat pada akun investasi dalam PT Udin dialokasikan dengan menggunakan ayat jurnal pada pembukuan PT Pikili. Ayat jurnal tersebut sebagai berikut. Piutang



xxx



Persediaan



xxx



Aset tetap



xxx



Goodwill



xxx



Utang usaha



xxx



Wesel bayar



xxx



Investasi dalam PT. Udin



1.680



Alokasi biaya dalam penggabungan usaha dengan metode pembelian Langkah pertama dalam mengalokasikan biaya dari perusahaan yang diakuisisi adalah menentukan nilai wajar semua aset berwujud dan tidak berwujud yang dapat diidentifikasi dan yang diperoleh serta kewajiban yang



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.11



ditanggung. Hal ini dapat menjadi tugas monumental, tetapi sebagian besar perusahaan ini dilakukan sebelum dan selama proses menegosiasikan merger yang diusulkan. Perusahaan biasanya memakai jasa penilai independen untuk menentukan nilai pasar wajar. FASB Statement No. 157 memberikan pedoman tiga level: 1. nilai wajar yang berdasarkan harga pasar yang ditetapkan, 2. nilai sekarang (present value) dari perkiraan aliran kas masa depan, atau 3. nilai estimasi internal lainnya. 1.



Pengakuan dan Pengukuran Aset Tidak Berwujud, selain Goodwill FASB Statement No. 141R juga mengklarifikasi pengakuan aset tidak berwujud dalam penggabungan usaha menurut metode pembelian. Perusahaan mengakui setiap aset tidak berwujud yang dapat diidentifikasi dan diberi nama. Sekarang, perusahaan harus mengakui aset tidak berwujud yang terpisah dari goodwill hanya jika aset tersebut termasuk dalam satu dari dua kategori. Aset tidak berwujud yang tidak dapat diidentifikasikan harus dimasukkan dalam goodwill. 2.



Pembayaran Kontinjen dalam Penggabungan Usaha dengan Metode Pembelian Pembayaran kontijen dapat meliputi pendistribusian uang tunai atau aset lainnya dan penerbitan efek utang atau ekuitas, seperti obligasi dan saham. Pembayaran kontinjen yang dapat ditentukan pada tanggal akuisisi dicatat sebagai bagian dari biaya penggabungan. Pembayaran kontinjen yang tidak dapat ditentukan pada tanggal akuisisi diakui ketika kontinjensi diselesaikan dan pembayaran diterbitkan atau dapat diterbitkan. 3.



Perbandingan Biaya dan Nilai Wajar Setelah membebankan nilai wajar ke semua aset yang dapat diidentifikasi dan yang diperoleh serta kewajiban yang ditanggung, kita akan membandingkan biaya investasi dengan total nilai wajar aset yang dapat diidentifikasi dikurangi kewajiban. Jika biaya investasi melebihi nilai wajar bersih, pertama dialokasikan kelebihan itu ke aset bersih yang dapat diidentifikasi sesuai dengan nilai wajarnya dan kemudian alokasikan ke goodwill.



1.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



4.



Kontroversi Goodwill GAAP mendefinisikan goodwill sebagai kelebihan biaya investasi terhadap nilai wajar aset yang diterima. Secara teoritis, goodwill adalah ukuran nilai sekarang dari kelebihan laba masa depan yang diproyeksikan dari perusahaan yang bergabung terhadap laba normal perusahaan sejenis. Menurut FASB Statement No. 142, goodwill tidak lagi diamortisasi untuk tujuan pelaporan keuangan. a.



Pengakuan dan pengukuran kerugian penurunan nilai Penetapan penurunan nilai goodwill menurut FASB Statement No. 142 merupakan proses dua langkah berikut. 1) Perusahaan harus membandingkan nilai yang tercatat (nilai buku) dengan nilai wajar pada tingkat unit pelaporan bisnis. 2) Perbandingan nilai buku goodwill dengan nilai wajarnya.



Perusahaan harus menetapkan penurunan nilai goodwill setidaknya sekali setahun. FASB Statement No. 142 (paragraf 28) mengharuskan penetapan penurunan nilai yang lebih sering jika setiap peristiwa berikut terjadi. (a) Perubahan signifikan yang tidak diinginkan dalam faktor hukum atau iklim usaha. (b) Tindakan atau penilaian yang tidak diinginkan oleh regulator. (c) Persaingan yang tidak dapat diantisipasi. (d) Kehilangan karyawan kunci. (e) Ekspektasi yang mungkin terjadi bahwa unit pelaporan atau bagian unit pelaporan yang signifikan akan dijual atau dilepas. (f) Pengujian untuk pemulihan kelompok aset yang signifikan menurut Statement 121 dalam unit pelaporan. (g) Pengakuan kerugian penurunan nilai goodwill dalam laporan keuangan anak perusahaan yang merupakan komponen unit pelaporan. b.



Amortisasi vs nonamortisasi Perusahaan harus mengamortisasi aset tidak berwujud dengan umur manfaat terbatas selama umur manfaat tersebut. FASB mendefinisikan umur manfaat sebagai estimasi umur manfaat bagi entitas pelaporan. Perusahaan harus mengamortisasi aset tidak berwujud dengan umur manfaat tidak terbatas selama estimasi terbaik atas umur manfaat tersebut. Perusahaan tidak



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.13



akan mengamortisasi aset tidak berwujud dengan umur manfaat tidak terbatas yang tidak dapat diestimasi. E. PERSYARATAN PENGUNGKAPAN Catatan atas laporan keuangan perusahaan yang mengakuisisi harus mengungkapkan bahwa penggabungan usaha telah diperhitungkan dengan metode pembelian. FASB SFAS No. 141 mensyaratkan pengungkapan khusus yang dikategorikan sebagai (1) pengungkapan untuk periode pelaporan yang mencakup kombinasi bisnis, (2) pengungkapan ketika terjadi kombinasi bisnis pada saat akhir periode pelaporan, namun sebelum diterbitkannya laporan keuangan, (3) pengungkapan jumlah provisonal yang terkait dengan kombinasi bisnis dan (4) pengungkapan penyesuaian yang terkait dengan kombinasi bisnis. Catatan tersebut juga harus menyebutkan nama dan keterangan singkat tentang perusahaan yang diakuisisi; periode hasil operasi perusahaan yang diakuisisi dimasukkan dalam laporan laba rugi; biaya perusahaan yang diakuisisi; jika ada, jumlah dan penilaian saham yang diterbitkan atau yang dapat diterbitkan; serta keterangan atas setiap pembayaran kontinjen. Informasi yang berhubungan dengan beberapa akuisisi kecil/minor dapat digabung untuk tujuan pengungkapannya. Untuk akuisisi yang material, catatan atas laporan keuangan pada periode penggabungan harus mencakup informasi tambahan dengan dasar proforma sebagai berikut. 1. Hasil operasi periode berjalan seolah-olah perusahaan telah bergabung pada awal periode. 2. Hasil periode sebelumnya seolah-olah perusahaan telah bergabung pada awal periode tersebut jika perusahaan menyajikan laporan keuangan komparatif. FASB tidak mensyaratkan pengungkapan hasil proforma tersebut untuk perusahaan nonpublik menurut FASB. F. THE SARBANES-OXLEY ACT TAHUN 2002 The Sarbanes-Oxley Act tahun 2002 berisi tentang tata kelola perusahaan, masalah auditing, pengendalian internal, serta bukan pada perincian pelaporan keuangan dan penyajian laporan, tetapi mencakup semua



1.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



jenis perusahaan yang telah dipelajari. Beberapa area penting yang dicakup oleh SOX sebagai berikut. 1. Membentuk Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) yang independen untuk mengatur profesi akuntansi dan auditing. 2. Mengharuskan auditor dan klien memiliki independensi yang lebih besar, termasuk pembatasan jenis jasa konsultasi dan nasihat yang diberikan auditor kepada kliennya. 3. Mensyaratkan independensi dan tanggung jawab pengendalian yang lebih besar bagi dewan direksi perusahaan, terutama anggota komite audit. 4. Mensyaratkan sertifikasi manajemen (chief executive officer dan chief financial officer) atas laporan keuangan dan pengendalian internal. 5. Mengharuskan review dan atestasi auditor independen atas penilaian pengendalian internal manajemen. 6. Meningkatkan pengungkapan peraturan off balance sheet dan kewajiban kontraktual. 7. Meningkatkan jenis pos-pos yang membutuhkan pengungkapan dalam Form 8-K dan memperpendek periode pengarsipan. Pelaksanaan Sarbanes-Okley berada di bawah yurisdiksi Securities and Exchange Commission (SEC). SEC memperlakukan pelanggaran terhadap SOX atau peraturan PCAOB sama dengan pelanggaran terhadap Securities Exchange Act tahun 1934. Kongres juga telah meningkatkan anggaran SEC untuk mengembangkan aktivitas review dan pelaksanaan. Kas u s 1 Berikut kasus dan penyelesaiannya! Biaya Investasi Lebih Besar Dari Nilai Wajar PT Berkah memperoleh aktiva bersih PT Iman melalui penggabungan dengan metode pembelian yang dilaksanakan pada tanggal 27 Desember 2008. Aktiva dan kewajiban PT Iman pada nilai buku dan nilai wajarnya di tanggal tersebut adalah sebagai berikut:



1.15



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Aktiva Kas Piutang Bersih Persediaan Tanah Bangunan-bersih Peralatan-bersih Hak-paten Total Aktiva Kewajiban Utang usaha Wesel bayar Kewajiban lain-lain Total kewajiban Aktiva bersih



Nilai Buku



Nilai Wajar



Rp



75.000 150.000 225.000 50.000 350.000 250.000 Rp1.100.000



Rp



Rp



Rp



60.000 150.000 40.000 Rp 250.000 Rp 850.000



75.000 140.000 250.000 100.000 500.000 385.000 50.000 Rp1.500.000 60.000 125.000 45.000 Rp 230.000 Rp 1.270.000



PT Berkah menerbitkan 50.000 saham biasa dengan nilai nominal sebesar Rp10 dengan nilai pasar sebesar Rp20 per saham, dan juga wesel bayar 5 tahun, bunga 10% dengan nilai nominal Rp200.000 untuk mendapatkan aktiva bersih PT Iman. Pada tanggal 27 Desember 2010, PT Berkah mencatat ayat jurnal sebagai berikut (dalam ribuan): Investasi pada PT Iman Saham biasa, nominal 10 Wesel bayar 10%, 5 tahun Tambahan modal disetor



1.200 500 200 500



Untuk mencatat penerbitan 50.000 lembar saham biasa nominal Rp10, ditambah dengan wesel 10% sebesar Rp200.000 dalam penggabungan usaha secara pembelian dengan PT Iman (dalam ribuan).



Kas Piutang Bersih Persediaan Tanah



75 140 250 100



1.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Bangunan-bersih 500 Peralatan-bersih 385 Hak-paten 50 Utang usaha Wesel bayar Kewajiban lain-lain Investasi pada PT Iman Keuntungan pembelian [Gain from bargain purchase]



60 125 45 1.200 70 *)



*) Total nilai wajar aset PT Iman sebesar Rp. 1.500.000 dikurangi dengan total kewajiban PT Iman sebesar Rp 230.000,- sama dengan Rp. 1.270.000,- . (net fair value asset). Total nilai wajar asset dikurangani dengan investasi pada PT Iman yaitu Rp 1.200.000,- sama dengan Rp. 70.000,- diakui sebagai keuntungan dari pembelian (saat ini tidak lagi diakui sebagai goodwill negatif). Saat ini goodwill tidak diamortisasi. Kecuali untuk keperluan perpajakan goodwill diamortisasi ke asset tetap. LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Laporan keuangan gabungan data akuntansi dipakai sebagai titik tolak atau sebagai pusat penyusutan adalah …. 2) Jika ada bukti mengidentifikasikan bahwa nilai wajar melebihi nilai buku atau nilai buku melebihi nilai wajar, kelebihan tersebut harus .… 3) Suatu penggabungan usaha yaitu sebuah perusahaan yang baru dibentuk untuk mengambil alih aset dan operasi dua atau lebih entitas usaha yang terpisah dan entitas-entitas yang sebelumnya terpisah tersebut dibubarkan adalah …. 4) Keuntungan dan kerugian konstruktif timbul saat …. 5) UU antitrust federal pada awalnya terjadi kegiatan pelarangan suatu hal yaitu …. 6) Jelaskan perbedaan merger dan konsolidasi!



1.17



⚫ EKSI4309/MODUL 1



7) Definisi goodwill sesuai dengan GAAP adalah …. 8) Bagaimanakah perbandingan biaya dan nilai wajar? 9) Apa saja yang menjadi pokok The Sarbanes-Oxley Act tahun 2002? 10) FASB Statement No. 157 memberikan pedoman tiga level. Sebutkan! 11) PT Anugrah membayar Rp50.000.000 secara tunai untuk memperoleh aset bersih PT Semesta yang terdiri atas berikut ini.



Aset lancar Pabrik & peralatan Kewajiban



Nilai buku Rp10.000.000 Rp40.000.000 Rp(10.000.000) Rp40.000.000



Nilai wajar Rp14.000.000 Rp55.000.000 Rp(9.000.000) Rp60.000.000



Pabrik dan peralatan yang diperoleh dalam penggabungan usaha diatas harus dicatat sebesar …. 12) The Sarbanes-Oxley Act tahun 2002 berisi tentang …. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Neraca saldo setelah penyesuaian masing-masing perusahaan yang berafiliasi. 2) Dialokasikan. 3) Merger. 4) Timbul ketika suatu perusahaan membeli obligasi suatu afiliasi atau meminjamkan uang secara langsung kepada afiliasi tersebut untuk membeli kembali obligasi miliknya. 5) Penggabungan usaha yang bersifat membatasi perdagangan atau mengurangi persaingan. 6) Merger terjadi ketika sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih semua operasi dari entitas bisnis lainnya dan entitas itu yang dibubarkan. Konsolidasi terjadi ketika sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih aset dan operasi dari dua atau lebih entitas bisnis yang



1.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



terpisah, sedangkan entitas yang sebelumnya terpisah dibubarkan. Intinya adalah istilah merger jika secara teknis sebuah penggabungan usaha terjadi, yaitu semua, kecuali satu, perusahaan yang digabung dibubarkan. Demikian pula istilah konsolidasi akan digunakan jika secara teknis sebuah penggabungan usaha terjadi karena semua perusahaan yang digabung dibubarkan dan sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih aset perusahaan-perusahaan itu. 7) GAAP mendefinisikan goodwill sebagai kelebihan biaya investasi terhadap nilai wajar aset yang diterima. Secara teoretis, goodwill adalah ukuran nilai sekarang dari kelebihan laba masa depan yang diproyeksikan dari perusahaan yang bergabung terhadap laba normal perusahaan sejenis. 8) Setelah membebankan nilai wajar ke semua aset yang dapat diidentifikasi dan yang diperoleh serta kewajiban yang ditanggung, kita akan membandingkan biaya investasi dengan total nilai wajar aset yang dapat diidentifikasi dikurangi kewajiban. Jika biaya investasi melebihi nilai wajar bersih, pertama dialokasikan kelebihan itu ke aset bersih yang dapat diidentifikasi sesuai dengan nilai wajarnya dan kemudian alokasikan ke goodwill. 9) Membentuk Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) yang independen untuk mengatur profesi akuntansi dan auditing mengharuskan auditor dan klien memiliki independensi yang lebih besar, termasuk pembatasan jenis jasa konsultasi dan nasihat yang diberikan auditor kepada kliennya. a) Mensyaratkan independensi dan tanggung jawab pengendalian yang lebih besar bagi dewan direksi perusahaan, terutama anggota komite audit. b) Mensyaratkan sertifikasi manajemen (chief executive officer dan chief financial officer) atas laporan keuangan dan pengendalian internal. c) Mengharuskan review dan atestasi auditor independen atas penilaian pengendalian internal manajemen. d) Meningkatkan pengungkapan peraturan off balance sheet dan kewajiban kontraktual. e) Meningkatkan jenis pos-pos yang membutuhkan pengungkapan dalam Form 8-K dan memperpendek periode pengarsipan.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.19



10) a) Sekuritas yang dapat diperjualbelikan—nilai wajar. b) Nilai realisasi bersih dikurangi laba yang wajar. c) Estimasi internal lainnya. 11) Rp55.000.000. 12) The Sarbanes-Oxley Act tahun 2002 berisi tentang tata kelola perusahaan, masalah auditing dan pengendalian internal, serta bukan pada perincian pelaporan keuangan dan penyajian laporan. R A NG KU M AN Penggabungan usaha terjadi apabila dua atau lebih perusahaan yang terpisah bergabung menjadi satu entitas akuntansi. Menurut FASB Statement No 141R, semua penggabungan setelah 15 Desember 2008 harus dipertimbangkan sebagai pembelian. Akuntansi pembelian mewajibkan pencatatan aset yang diperoleh dan kewajiban yang ditanggung sebesar nilai wajarnya pada tanggal penggabungan. Penggabungan usaha juga disebut sebagai akuisisi ketika suatu perusahaan memperoleh pengendalian operasi atas fasilitas produksi entitas lain dengan memiliki mayoritas saham bentuk suara beredar. Perusahaan yang diakuisisi tidak perlu dibubarkan, tetapi perusahaan tersebut tidak memiliki eksistensi. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Suatu penggabungan usaha, yaitu sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih aset dan operasi dari dua atau lebih entitas bisnis yang terpisah dan entitas yang sebelumnya terpisah tersebut dibubarkan, merupakan pengertian dari …. A. konsolidasi B. merger C. penyatuan kepemilikan D. pembelian 2) Suatu perusahaan memperoleh aset produktif dari entitas bisnis lain dan mengintegrasikan aset-aset tersebut ke dalam operasinya adalah pengertian dari .... A. konsolidasi



1.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



B. merger C. penyatuan kepemilikan D. akuisisi 3) Istilah akuntansi untuk menunjukkan proses akuntansi dari gabungan laporan keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak adalah .... A. konsolidasi B. merger C. akuisisi D. penggabungan usaha 4) Dua perusahaan atau lebih yang terpisah bergabung menjadi satu entitas akuntansi disebut .... A. konsolidasi B. merger C. akuisisi D. penggabungan usaha 5) Suatu perusahaan dapat memperkecil keterlambatan operasi. Hal ini dapat diperoleh dengan menyediakan fasilitas-fasilitas yang memadai. Hal tersebut merupakan .... A. fewer operating delay B. ovaidance of takeovers C. acqusition of intangible assets D. cost advantage 6) Acqusition of intangible assets adalah …. A. penggabungan usaha melibatkan penggabungan sumber daya tidak berwujud B. memperkecil keterlambatan operasi C. risiko yang diharapkan rendah D. menghindari adanya pengambilalihan 7) Suatu perusahaan menjadi perusahaan anak ketika perusahaan lain memperoleh mayoritas saham lebih besar dari .... A. 50% B. 25% C. 15% D. 75% 8) Dalam penggabungan usaha melalui pembelian, biaya langsung pencatatan dan penerbitan sekuritas ekuitas ....



⚫ EKSI4309/MODUL 1



A. B. C. D.



1.21



ditambahkan ke akun investasi induk perusahaan/investor dibebankan sebagai modal disetor entitas gabungan lainnya dikurangi dari pendapatan pada periode penggabungan tidak ada yang benar



9) Akun yang harus disesuaikan dengan nilai wajar pasarnya dalam merger yang dipertanggungjawabkan menurut metode pembelian, tanpa memperhatikan harga yang dibayar adalah .... A. persediaan B. goodwill C. hak paten D. peralatan 10) Asumsi yang akan timbul apabila tidak terjadi bukti aset bersih yang dapat diidentifikasi terlalu rendah adalah .... A. goodwill B. hak minoritas C. hak sisa D. hak opsi 11) Saham-saham yang tidak diperoleh oleh perusahaan induk pada penggabungan secara penyatuan dipertanggungjawabkan sebagai .... A. goodwill B. hak minoritas C. dividen D. hak opsi 12) Kepemilikan 20% saham biasa pada perusahaan investasi adalah .... A. harus dipertanggungjawabkan berdasarkan metode ekuitas B. adanya bukti kemampuan menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap perusahaan investasi C. memungkinkan investor untuk menerapkan metode biaya atau metode ekuitas D. dipertanggungjawabkan dengan metode biaya karena aplikasi metode ekuitas memerlukan kepemilikan lebih dari 20% 13) Investasi dalam saham biasa dicatat pada biayanya, sedangkan dividen dari laba berikutnya dilaporkan sebagai pendapatan dividen. Hal ini disebut dengan metode .... A. ekuitas B. biaya



1.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



C. ekuitas dan biaya D. semua salah 14) Investasi yang dicatat pada biaya perolehan dan disesuaikan dengan keuntungan, kerugian, dan dividen disebut metode .... A. ekuitas B. biaya C. ekuitas dan biaya D. semua salah 15) Dalam metode pembelian biaya perolehan bagi entitas pembeli atas perolehan perusahaan lain dalam suatu penggabungan usaha secara pembelian, dapat diukur dengan cara .... A. jumlah persediaan yang dikeluarkan B. nilai buku yang didistribusikan C. jumlah kas yang dikeluarkan atau nilai wajar aset lain yang didistribusikan D. jawaban benar semua



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.23



Kegiatan Belajar 2



Akuntansi untuk Investasi Saham



P



rinsip-prinsip akuntansi yang diterima umum untuk mencatat akuisisi saham biasa mewajibkan investasi tersebut dicatat pada biayanya oleh investor. Pedoman dasar untuk mengukur biaya investasi meliputi kas yang dikeluarkan, nilai wajar aset tertentu lainnya atau sekuritas yang diterbitkan, dan biaya langsung tambahan untuk memperoleh investasi, selain biaya yang pendaftaran dan penerbitan sekuritas ekuitas, yang dicatat sebagai tambahan modal disetor menurut GAAP. Salah satu dari dua metode dasar akuntansi untuk investasi saham biasa (common stock) yang umum digunakan adalah metode nilai wajar (biaya) (fair value (cost) method) atau metode ekuitas. Jika digunakan metode nilai wajar, investasi diperhitungkan sesuai dengan ketentuan FASB Statement No. 115 yaitu akuntansi untuk investasi dalam sekuritas utang dan ekuitas tertentu. Jika digunakan metode ekuitas, investasi diperhitungkan menurut ketentuan APB Opinion No. 18 yaitu metode akuntansi ekuitas untuk investasi dalam saham biasa, yang diamendemenkan oleh FASB Statement No. 94 yaitu konsolidasi seluruh perusahaan anak yang dimiliki secara mayoritas. A. KONSEP YANG MENDASARI METODE NILAI WAJAR/BIAYA DAN METODE EKUITAS Menurut metode nilai wajar/biaya, investasi dalam saham biasa dicatat pada biayanya dan dividen dari laba berikutnya sebagai pendapatan dividen. Pengecualian, dividen yang diterima melebihi bagian investor atas laba setelah saham yang diperoleh dianggap sebagai pengembalian modal (atau dividen likuidasi) dan dicatat sebagai pengurang terhadap akun investasi. Sekuritas ekuitas yang nilai wajarnya telah dapat ditentukan diklasifikasikan sebagai sekuritas perdagangan (sekuritas yang dibeli dan dipegang untuk tujuan dijual kembali dalam waktu dekat) ataupun sekuritas yang tersedia untuk dijual (investasi yang tidak diklasifikasikan sebagai sekuritas perdagangan). Hal ini menurut ketentuan FASB Statement No. 115. Metode ekuitas pada dasarnya merupakan akuntansi akrual untuk investasi ekuitas yang memungkinkan investor untuk menggunakan pengaruh



1.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



yang signifikan terhadap investee. Menurut metode ekuitas, investasi dicatat pada biaya dan disesuaikan dengan laba, rugi, dan dividen. Perusahaan investor melaporkan bagiannya atas laba investee sebagai laba investasi dan bagiannya atas rugi investee sebagai rugi investasi. Investasi dalam saham berhak suara yang memberikan kemampuan bagi investor untuk menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap kebijakan keuangan dan operasi investee diperlakukan dengan menggunakan metode ekuitas. APB Opinion No. 18 paragraf 17 menjelaskan seperti berikut ini. APB menyimpulkan bahwa metode akuntansi ekuitas untuk investasi dalam saham biasa harus diikuti oleh investor yang investasinya dalam saham berhak suara memberikan dia kemampuan untuk menggunakan pengaruh yang siginifikan terhadap kebijakan operasi dan keuangan investee meskipun kepemilikannya atas saham berhak suara hanya 50% atau kurang.



Metode ekuitas dianggap penting karena beberapa alasan. Pertama, investasi tersebut merupakan komponen total aset, laba bersih, atau keduanya yang signifikan bagi beberapa perusahaan. Kedua, metode ekuitas telah digunakan secara luas oleh perusahaan joint ventures dan entitas bertujuan khusus lainnya. Ketiga, metode ekuitas telah digunakan dalam pembahasan tentang pembuatan laporan keuangan konsolidasi. Metode Ekuitas dan FASB No. 94 Perusahaan induk dapat menggunakan metode ekuitas untuk memperhitungkan investasi dalam perusahaan anaknya meskipun laporan keuangan perusahaan anak selanjutnya akan dimasukkan dalam laporan keuangan konsolidasi perusahaan induk dan perusahaan anaknya. Sebelum penerbitan FASB Statement No. 94 tahun 1987, perusahaan induk dapat menentukan kebijakan konsolidasinya dan mempunyai keleluasaan dalam memutuskan apakah akan mengonsolidasi perusahaan anak tertentu. Perusahaan anak yang tidak dikonsolidasi diperhitungkan dengan metode ekuitas dan dilaporkan baik dalam laporan keuangan perusahaan induk maupun laporan konsolidasi sebagai investasi ekuitas. Ketentuan Statement No. 94 mengharuskan bahwa semua perusahaan anak yang dimiliki secara mayoritas dikonsolidasikan, kecuali pengendalian hanya bersifat sementara atau tidak tergantung pada kepemilikan mayoritas.



1.25



⚫ EKSI4309/MODUL 1



B. PROSEDUR AKUNTANSI MENURUT METODE BIAYA/NILAI WAJAR DAN EKUITAS Asumsikan bahwa PT Pipit memperoleh 2.000 dari 10.000 lembar saham beredar PT Arif seharga Rp50 per saham pada 1 Juli. Diasumsikan nilai buku dan nilai wajar aset bersih PT Arif adalah sama dan nilai kas yang dibayar sama dengan 20% dari nilai wajar aset bersih PT. Arif. Laba bersih PT Arif untuk tahun tersebut adalah Rp50.000 dan dividen sebesar Rp20.000 telah dibayar pada 1 November. Jika terbukti tidak mampu menggunakan pengaruh yang signifikan, PT Pipit harus menerapkan metode nilai wajar/biaya dengan menilai kembali akun investasi terhadap nilai pasar pada akhir periode akuntansi. Jika sebaliknya, terapkan metode ekuitas. Akuntansinya sebagai berikut. Ayat jurnal tanggal 1 Juli untuk mencatat investasi: Metode biaya/nilai wajar Investasi dalam PT Arif Kas *) 2000 lembar x Rp. 50



100.000 100.000



Metode ekuitas Investasi dalam PT Arif Kas



100.000 100.000



Ayat jurnal tanggal 1 November untuk mencatat dividen: Metode biaya/nilai wajar Kas 4.000 Pendapatan dividen 4.000 *) 20% x Rp. 20.000



Kas



Metode ekuitas 4.000 Investasi dalam PT. Arif



4.000



Ayat jurnal tanggal 31 Desember untuk mencatat laba: Metode biaya/nilai wajar Tidak ada



Metode ekuitas Investasi dalam PT Arif 5.000 Laba dari PT Arif 5.000 *) Rp. 50.000* ½ th* 20%



Pada metode biaya/nilai wajar, PT Pipit mengakui laba sebesar 4.000 dan melaporkan investasinya dalam PT Arif sebesar biayanya Rp100.000. Menurut metode ekuitas, PT Pipit mengakui laba sebesar Rp5.000 dan



1.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



melaporkan investasinya dalam PT Arif sebesar 101.000. Berikut adalah ikhtisar aktivitas akun investasinya menurut metode ekuitas. 1 Juli



Biaya awal



100.000



1 November



Dividen yang diterima



31 Desember



Mengakui 20% laba bersih Arif untuk 1/2 tahun



31 Desember



Saldo akhir



(4.000) 5.000 101.000



Jika laba bersih Arif untuk tahun berjalan adalah 30.000, bagian PT Pipit akan sebesar 3.000 (30.000 x ½ tahun x 20%). Dividen yang diterima sebesar 4.000 melebihi ekuitas dalam laba PT Arif sebesar 3.000. Maka itu, kelebihan sebesar 1.000 dianggap sebagai pengembalian modal saham dan dikredit di akun investasi PT Arif. Pendapatan dividen Investasi dalam PT Arif



1.000 1.000



C. KONSEKUENSI EKONOMI DARI PENGGUNAAN METODE NILAI WAJAR/BIAYA DAN EKUITAS. Metode akuntansi yang berbeda akan menghasilkan jumlah investasi yang berbeda pada neraca perusahaan investor dan jumlah laba yang berbeda pada laporan laba rugi. Apabila investor dapat mempengaruhi atau mengendalikan operasi investee secara signifikan, termasuk pengumuman dividen, metode nilai wajar/biaya tidak dapat diterima. Dengan mempengaruhi atau mengendalikan keputusan dividen investee, perusahaan dapat memanipulasi laba investasinya. Meskipun metode ekuitas bukanlah pengganti konsolidasi, laba yang dilaporkan oleh perusahaan induk/investor dalam laporan keuangan terpisahnya menurut metode ekuitas umumnya sama dengan laba yang dilaporkan dalam laporan keuangan konsolidasi bagi perusahaan induk dan perusahaan anaknya.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.27



D. METODE EKUITAS: KONSOLIDASI SATU BARIS Metode ekuitas sering disebut dengan konsolidasi satu baris (one-line consolidation) karena investasi dilaporkan dalam jumlah tunggal pada satu baris di neraca perusahaan investor dan laba investasi dilaporkan sebagai jumlah tunggal pada satu baris di laporan laba rugi investor. Konsolidasi satu baris juga berarti bahwa laba perusahaan induk/investor dan ekuitas pemegang saham adalah sama apabila perusahaan anak investee diperhitungkan dengan metode ekuitas yang diterapkan secara benar dan lengkap dalam laporan keuangan induk dan perusahaan anak. Prosedur akuntansi dasar dalam menerapkan metode ekuitas adalah sama, entah investor mempunyai kemampuan untuk menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap investee (kepemilikan 20% hingga 50%) atau kemampuan untuk mengendalikan investee (kepemilikan lebih dari 50%). Hal ini penting mengingat investasi di atas 50% merupakan penggabungan usaha dan terkena ketentuan FASB Statement No 141R. Jadi, prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku untuk penggabungan usaha melalui pembelian juga berlaku bagi akuntansi untuk investasi sebesar 20% hingga 100% menurut metode ekuitas. E. KELEBIHAN BIAYA INVESTASI TERHADAP NILAI BUKU [METODE EKUITAS] FASB Statement No. 141 mensyaratkan bahwa biaya investasi diukur dengan jumlah kas yang dikeluarkan atau nilai wajar aktiva lain yang diserahkan atau surat-surat berharga yang diterbitkan. Selain itu, biaya langsung pencatatan dan penerbitan surat-surat berharga ekuitas dicatat sebagai tambahan modal disetor, dan biaya langsung lainnya untuk akuisisi dan ditambahkan pada biaya perolehan. Total biaya investasi dimasukkan ke dalam akun investasi yang didasari pada konsep konsolidasi satu-baris. 1.



Akuntansi untuk Kelebihan Biaya Investasi atas Nilai Buku yang Diperoleh Asumsikan PT Didin membeli 30% kepemilikan PT Rama senilai Rp. 5.000.000 pada tanggal 1 Januari. Asumsikan bahwa PT Rama membayar dividen sebesar Rp1.000.000 pada 1 Juli dan melaporkan laba bersih sebesar



1.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Rp3.000.000 selama tahun tersebut. Kelebihan biaya atas nilai buku yang diperoleh diamortisasi sebagai berikut. Tingkat amortisasi Kelebihan yang dialokasikan ke: Persediaan—dijual pada tahun berjalan 100% Aset lancar lainnya—dijual pada tahun berjalan 100% Peralatan—disusutkan selama 20 tahun 5% Wesel bayar—jatuh tempo dalam 5 tahun 20% Ayat jurnal yang dibuat oleh PT Pipit (dalam ribuan): 1 Juli Kas 300 Investasi dalam PT Rama 300 Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Rama (1.000.000x30%) 31 Desember Investasi dalam PT Rama 900 Laba dari PT Rama 900 Untuk mencatat ekuitas dalam laba PT Rama (3.000.000x30%) 31 Desember Laba dari PT Rama 300 Investasi dalam PT Rama 300 Untuk mencatat penghapusan kelebihan yang dialokasikan ke persediaan, yang telah dijual pada tahun berjalan 31 Desember Investasi dalam PT Rama 60 Laba dari PT Rama 60 Untuk mencatat kredit laba atas aset lancar lainnya yang dinilai terlalu tinggi yang dijual pada tahun berjalan 31 Desember Laba dari PT Rama Investasi dalam PT Rama



45 45



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.29



Untuk mencatat penyusutan atas kelebihan yang dialokasikan ke peralatan yang dinilai terlalu rendah dengan sisa umur manfaat 20 tahun (900.000/20 tahun) 31 Desember Laba dari PT Rama 12 Investasi dalam PT Rama 12 Untuk mengamortisasi kelebihan yang dialokasikan ke wesel bayar yang dinilai terlalu tinggi selama sisa umur wesel (60.000/5tahun) Kelima ayat jurnal terakhir melibatkan akun laba dan investasi sehingga dapat mencatat labanya per 31 Desember. Investasi dalam PT Rama 603 Laba dari PT Rama 603 Ekuitas dalam laba PT Rama yang dilaporkan (3.000.000x30%)



900.000



Amortisasi kelebihan biaya atas nilai buku: Persediaan yang dijual pada tahun berjalan (300.000x100%) Aset lancar lain yang dijual pada tahun berjalan (60.000x100%)



(300.000) 60.000



Peralatan (900.000x5% tingkat penyusutan)



(45.000)



Wesel bayar (60.000x20% tingkat amortisasi)



(12.000)



Total laba investasi dari PT Rama



603.000



PT Didin melaporkan investasinya dalam PT Rama pada 31 Desember dalam neracanya sebesar Rp5.303.000 dan labanya dari PT Rama Rp 603.000 pada laporan laba ruginya.



1.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



1 Januari



Investasi awal



5.000.000



1 Juli



Deviden yang diterima



(300.000)



31 Des 31 Des



Laba PT Rama Penghapusan kelebihan persediaan



31 Des 31 Des 31 Des 31 Des



900.000 (300.000)



Laba atas aset lancar lainnya



60.000



Alokasi depresiasi peralatan



(45.000)



Alokasi ke wesel bayar



(12.000)



Saldo akhir



5.303.000



2.



Kelebihan Nilai Buku yang Diperoleh atas Biaya Investasi Nilai buku kepemilikan yang diperoleh dalam perusahaan investee dapat lebih besar dari biaya investasi. Situasi ini mengindikasikan bahwa aset bersih yang dapat diidentifikasi dari perusahaan investee dinilai terlalu tinggi atau kepemilikan yang diperoleh dengan harga murah. Jika total kelebihan berkaitan dengan aset terlalu tinggi, kelebihan itu dibebankan untuk mengurangi aset tertentu yang dinilai terlalu tinggi. Akan tetapi, jika aset bersih yang dapat diidentifikasi dicatat pada nilai wajarnya, kelebihan nilai wajar kepemilikan yang diperoleh atas biaya investasi merupakan goodwill negatif. 3.



Goodwill Negatif/ Keuntungan Pembelian [Gain from bargain purchase] Asumsikan bahwa PT Bimo memperoleh 25% kepemilikan dalam PT Raida seharga Rp. 110.000,- pada 1 Januari. Laba bersih PT Bimo Rp 60.000,- dan deviden pada tahun tersebut adalah Rp. 40.000,- (dalam ribuan). Nilai Buku 240



Nilai Wajar 260



Aset lancar lainnya Peralatan – bersih



100 50



100 50



Bangunan – bersih



140



200



Persediaan



Kelebihan Nilai Wajar 20



60



1.31



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Dikurangi: Kewajiban Aset bersih



Nilai Buku



Nilai Wajar



530 (130)



610 (130)



400



480



Kelebihan Nilai Wajar



80



Ayat jurnal: 1 Januari 2006 Investasi dalam PT Raida 120 Kas 110 Goodwill negatif 10 *Total investasi 25% nilai buku= 110-(400*25%)=10 Mencatat 25% kepemilikan Kas Investasi dalam PT Raida Mencatat penerimaan deviden 25%



10 10



31 Desember Investasi dalam PT Raida 6,25 Laba dalam PT Raida 6,25 Untuk mengakui laba investasi dari PT Raida, dihitung sebagai berikut. 25% laba bersih dari PT Raida sebesar 60.000 Kelebihan yang dialokasikan ke persediaan Kelebihan yang dialokasikan ke bangunan (15.000/4tahun)



15.000 (5.000) (3.750) 6.250 Saldo investasi PT Bimo dalam PT Raida pada 31 Desember adalah 116.250 dan nilai buku pokok investasi adalah 105.000 (420.000x25%). F. AKUISISI KEPEMILIKAN INVESTASI SAHAM Akuntansi untuk investasi ekuitas semakin rumit apabila perusahaan melakukan akuisisi dalam suatu periode akuntansi (akuisisi interim). Perhitungan tambahan akan diperlukan baik dalam menentukan ekuitas dasar pada saat akuisisi maupun laba investasi untuk tahun tersebut. Ekuitas pemegang saham dalam perusahaan investee dihitung dengan menambahkan



1.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



laba yang diperoleh sejak tanggal pelaporan terakhir ke ekuitas pemegang saham awal dan mengurangkan dividen yang diumumkan pada tanggal pembelian. Asumsi dasar yang digunakan pada akuntansi untuk akuisisi interim adalah laba investee diperoleh secara proporsional sepanjang tahun jika tidak ada bukti yang menyatakan sebaliknya. Asumsikan bahwa PT Vogy memperoleh 40% saham biasa berhak suara PT Tia seharga 80.000 pada 1 Oktober. Aset bersih PT Tia per 1 Januari adalah 150.000 pada 1 Juli. Laba bersih yang dilaporkan 25.000 dan deviden yang dibagikan 15.000. Nilai buku aset dan kewajiban PT Tia sama dengan nilai wajarnya pada 1 Oktober, kecuali bangunan yang bernilai 60.000 dan dicatat sebesar 40.000. Bangunan tersebut mempunyai sisa umur manfaat selama 20 tahun dari 1 Oktober. Prinsip akuntansi berterima umum (PABU) mewajibkan penerapan metode ekuitas dan pembebanan setiap perbedaan antara biaya investasi dan nilai buku yang diperoleh pertama kali ke aset yang dapat diidentifikasi serta kewajiban baru ke goodwill. Kelebihan biaya investasi PT Vogy atas nilai buku 40% kepemilikannya dalam PT Tia dihitung dan dibebankan ke aset yang dapat diidentifikasi serta goodwill. Biaya investasi



Investasi awal



80.000



Dikurang: Ekuitas awal



150.000



Pendapatan 1 Okt



18.750



Deviden



(15.000) 153.750 40%



40% kepemilikan. Kelebihan biaya dari nilai buku Kelebihan nilai Gedung



(61.500) 18.500



(60.000-40.000)*40%



8.000



Goodwill



10.500



Kelebihan biaya dari nilai buku



18.500



Ayat jurnal pada pembukuan PT Vogy untuk memperhitungkan 40% kepemilikan ekuitas dalam PT Tia sebagai berikut.



1.33



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1 Oktober Investasi dalam PT Tia Kas Mencatat akuisisi sebesar 40%



80.000 80.000



31 Desember Investasi dalam PT Tia 2500 Laba dari PT Tia 2500 Untuk mencatat ekuitas dalam laba PT Tia (40% x 25000 x 1/4 tahun) 31 Desember Laba dari PT Tia 100 Investasi dalam PT Tia 100 Untuk mencatat amortisasi kelebihan biaya atas nilai buku yang dialokasi ke bangunan yang dinilai terlalu rendah (8000/20 tahun) × 1/4 tahun. Pada 31 Desember, setelah ayat jurnal tersebut di-posting akun investasi dalam PT Vogy, PT Tia akan memiliki saldo sebesar 82.400. Berikut adalah perhitungannya. 1 Oktober 31 Desember 31 Desember 31 Desember



Biaya awal Mengakui 40% laba bersih PT Tia untuk 1/4 tahun Amortisasi kelebihan biaya terhadap nilai buku yang dialokasikan ke bangunan yang dinilai terlalu rendah Saldo akhir



80.000 2.500 (100) 82.400



G. INVESTASI DALAM AKUISISI BERTAHAP Perubahan metode akuntansi biaya, ekuitas, dan konsolidasi untuk perusahaan anak serta investasi telah mengubah entitas pelaporan yang memerlukan penyajian kembali laporan keuangan periode sebelumnya jika pengaruhnya bersifat material. H. PENJUALAN KEPEMILIKAN EKUITAS Ketika investor menjual sebagian investasi ekuitas yang mengurangi kepemilikannya dalam investee hingga di bawah 20% atau lebih kecil dari tingkat yang dibutuhkan untuk menggunakan pengaruh yang signifikan,



1.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



metode ekuitas tidak lagi tepat untuk kepemilikan yang tersisa. Sejak saat itu, investasi diperhitungkan dengan metode nilai wajar/biaya. Tidak ada penyesuaian yang dibutuhkan. Oleh karena itu, keuntungan atau kerugian dari penjualan kepemilikan ekuitas adalah perbedaan antara harga jual dan nilai buku kepemilikan ekuitas sesaat sebelum penjualan



Kas u s 2 Berikut adalah kasus dan penyelesaiannya. Penempatan Kelebihan Biaya Investasi Terhadap Nilai Buku Ekuitas PT Bersaudara membeli secara tunai 40% saham biasa yang berhak suara dan yang sedang beredar (outstanding voting common stock) PT Karya pada tanggal 1 Januari 2009 dari para pemegang saham sebesar Rp2.000.000 ditambah dengan 200.000 lembar saham biasa dengan nilai nominal Rp10 dan nilai pasar Rp15 per lembar saham. Tambahan biaya kepemilikan ekuitas sebesar Rp50.000 untuk pencatatan saham dan Rp150.000 untuk biaya konsultasi dan penasihat hukum. Transaksi ini dicatat oleh PT Bersaudara dengan ayat jurnal sebagai berikut. 1 Januari 2009 Investasi pada PT Karya Saham biasa Tambahan modal disetor Kas Biaya investasi Tambahan modal disetor Kas



Rp5.000.000 Rp2.000.000 1.000.000 2.000.000 Rp 150.000 50.000 Rp 200.000



Berikut ini merupakan informasi nilai buku dan nilai wajar pada PT Karya pada tanggal 31 Desember 2009 (dalam ribuan)



1.35



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Aktiva Kas Piutang Bersih Persediaan Aktiva lancar lainnya Peralatan-bersih Total Aktiva Kewajiban Utang usaha Wesel bayar, jatuh tempo 5 tahun Ekuitas Saham biasa Saldo laba Total kewajiban dan ekuitas



Nilai Buku



Nilai Wajar



Rp



1.500 2.200 3.000 3.300 5.000 Rp 15.000



Rp



Rp



Rp



1.000 2.000



1.500 2.200 4.000 3.100 8.000 Rp 18.000 1.000 1.800



10.000 2.000 Rp 15.000



Ekuitas pokok pada aktiva bersih PT Karya adalah Rp3.000.000 (25% dari Rp12.000.000 nilai buku aktiva bersih PT Karya), dan perbedaan antara biaya investasi dan ekuitas pokok adalah Rp2.000.000. perbedaannya harus dialokasikan pada aktiva dan kewajiaban yang dapat diidentifikasi berdasarkan nilai wajar, dan setiap sisa perbedaan dialokasikan ke goodwil. PT Bersaudara dan 40% investee ekuitas yang dimiliki, PT karya (dalam ribuan) Investasi pada PT Karya Nilai buku dari kepemilikan yang diperoleh (40% x Rp12.000.000 ekuitas PT Karya) Total kelebihan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh



Rp 5.000 (3.000) Rp 2.000



Alokasi pada aktiva bersih dan goodwill dapat diidentifikasi sebagai berikut:



1.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Nilai Wajar



-



Nilai Buku



x



% Kepemilika n diperoleh 40 40 40 40



Persediaan 4.000 3.000 Aktiva lancar lain 3.100 3.300 Peralatan 8.000 5.000 Wesel bayar 1.800 2.000 Jumlah total yang dialokasikan ke aktiva bersih yang dapat diidentifikasi Jumlah sisa yang dialokasikan ke goodwill Total kelebihan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh



=



Jumlah yang dialokasi 400 (80) 1.200 80 1600 400 2.000



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan apa itu metode ekuitas! 2) Mengapa metode ekuitas untuk investasi sering kali disebut dengan konsolidasi satu baris? 3) Pada kondisi seperti apa metode ekuitas tidak boleh digunakan? 4) Metode ekuitas penting dalam hal apa saja? 5) Bagaimana pengaruh penjualan investasi hingga di bawah 20% dari kepemilikan dengan metode ekuitas yang diterapkan? 6) Bagaimanakah sekuritas ekuitas diklasifikasikan menurut ketentuan FASB Statement No 115? 7) jelaskan yang Anda ketahui tentang metode nilai wajar/biaya! 8) Pada tanggal 1 januari 2014 PT Samsul memperoleh 3.000 lembar saham dari 10.000 lembar saham yang beredar dari PT Muda dengan nominal Rp10 per lembar saham. Bagaimanakah pencatatan jurnal pada PT Samsul (gunakan metode ekuitas)! 9) apa yang membedakan metode biaya dengan metode ekuitas pada saat pencatatan dividen? 10) Apa konsekuensi ekonomi dari penggunaan metode investasi yang berbeda?



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.37



Petunjuk Jawaban Latihan 1) Metode ekuitas pada dasarnya merupakan akuntansi akrual untuk investasi ekuitas yang memungkinkan investor menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap investee. Menurut metode ekuitas, investasi dicatat pada biaya dan disesuaikan dengan laba, rugi, dan dividen. Perusahaan investor melaporkan bagiannya atas laba investee sebagai laba investasi dan bagiannya atas rugi investee sebagai rugi investasi. 2) Metode ekuitas sering disebut dengan konsolidasi satu baris (one-line consolidation) karena investasi dilaporkan dalam jumlah tunggal pada satu baris di neraca perusahaan investor, sedangkan laba investasi dilaporkan sebagai jumlah tunggal pada satu baris di laporan laba rugi investor. 3) Metode ekuitas tidak boleh digunakan jika kemampuan investor untuk menggunakan pengaruh yang signifikan bersifat sementara atau investee adalah perusahaan asing yang beroperasi dalam restriksi dan pengendalian yang ketat. 4) Metode ekuitas dianggap penting karena beberapa alasan. Pertama investasi tersebut merupakan komponen total aset, laba bersih, atau keduanya yang signifikan bagi beberapa perusahaan. Kedua, metode ekuitas telah digunakan secara luas oleh perusahaan joint ventures dan entitas bertujuan khusus lainnya. Ketiga, metode ekuitas telah digunakan dalam pembahasan tentang pembuatan laporan keuangan konsolidasi. 5) Penjualan sebagian investasi ekuitas mengurangi kepemilikannya dalam investee hingga di bawah 20% atau lebih kecil dari tingkat yang dibutuhkan untuk menggunakan pengaruh yang signifikan. Metode ekuitas tidak lagi tepat untuk kepemilikan yang tersisa. Sejak saat itu, investasi diperhitungkan dengan metode nilai wajar/biaya. Tidak ada penyesuaian yang dibutuhkan. Maka itu, keuntungan atau kerugian dari penjualan kepemilikan ekuitas adalah perbedaan antara harga jual dan nilai buku kepemilikan ekuitas sesaat sebelum penjualan. 6) Sekuritas ekuitas yang nilai wajarnya telah dapat ditentukan diklasifikasikan sebagai sekuritas perdagangan (sekuritas yang dibeli dan dipegang untuk tujuan dijual kembali dalam waktu dekat) ataupun sekuritas yang tersedia untuk dijual (investasi yang tidak diklasifikasikan sebagai sekuritas perdagangan) menurut ketentuan FASB Statement No. 115.



1.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



7) Metode nilai wajar/biaya adalah metode pencatatan investasi yang pada saat perolehan investasi awal dicatat pada biayanya. Dividen ataupun distribusi laba dicatat sebagai pendapatan. Akan tetapi, apabila dividen yang diterima melebihi laba investor setelah saham diperoleh, dianggap sebagai pengembalian modal (dividen likuidasi) 8) Ayat jurnal pada tanggal 1 januari 2014 untuk mencatat investasi: Investasi pada PT Muda Rp30.000 Kas Rp30.000 (3.000 lembar saham x Rp10) 9) Pada metode biaya dividen dicatat sebagai pendapatan dividen sedangkan pada metode ekuitas dividen dicatat sebagai investasi pada perusahaan x. 10) Konsekuensi ekonomi dari pengggunaan metode investasi yang berbeda yaitu antara metode ekuitas dan biaya akan menghasilkan perbedaan jumlah investasi yang terlihat pada neraca (statement of financial position) perusahaan investor dan perbedaan jumlah pendapatan pada laporan laba rugi.



R A NG KU M AN Sinonim dari akuisisi adalah merger dan konsolidasi. Istilah tersebut sering digunakan untuk mengganti istilah akuisisi. Akan tetapi, legalitas dan akuntansinya berbeda. Merger memerlukan pembubaran semua entitas yang terlibat, kecuali satu entitas. Sementara itu, konsolidasi memerlukan pembubaran semua entitas bisnis yang terlibat dan membentuk perusahaan baru. Bagian pertama adalah penggabungan usaha yang hanya ada satu entitas yang tetap beroperasi, jadi satu entitas lagi menjadi hilang. Selanjutnya, bab kedua terkait dengan investasi saham. Investasi dalam saham biasa berhak suara perusahaan investee diperhitungkan menurut metode biaya/nilai wajar jika investasi tersebut tidak memberikan investor kemampuan untuk menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap investee. Sebaliknya, investor biasanya akan menggunakan metode ekuitas (konsolidasi satu baris). Jika tidak terdapat bukti yang bertentangan, pengujian kepemilikan 20% akan digunakan untuk menentukan apakah investor mempunyai kemampuan untuk menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap investee.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.39



TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Kompleksitas yang timbul jika perusahaan-perusahaan afiliasi saling memiliki saham satu sama lain disebut .... A. direct holding B. mutual holding C. indirect holding D. indirect dan mutual holding 2) PT Jier adalah perusahaan investasi yang sebesar 25% ekuitasnya dimiliki oleh PT Koll. Selama tahun 2003, PT Koll menerima dividen sebesar Rp12.000.000 dari PT Jier. Dividen sebesar Rp12.000.000 tersebut mempengaruhi posisi keuangan dan hasil operasi PT Koll dengan cara .... A. menambah aset B. menambah pendapatan C. mengurangi investasi D. mengurangi pendapatan 3) Semua penghasilan dan biaya yang timbul sebagai akibat adanya transaksi antara perusahaan induk dan anak yang akan diperlukan adalah.. A. akan dieliminasi semua sebesar jumlah transaksi antarperusahaan afiliasi B. akan dieliminasi sebesar jumlah hak pemilikan induk terhadap anak dikalikan jumlah biaya dan penghasilan C. tidak dieliminasi dan tidak dicantumkan dalam laporan rugi laba gabungan D. tidak ada jawaban yang benar 4) Laba atau rugi yang timbul karena transaksi jual beli produk antara perusahaan anak dan induk karena produk perusahaan anak merupakan bahan baku untuk aktivitas produksi perusahaan induk maka laba atau rugi transaksi tersebut akan melekat pada ....



1.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



A. persediaan bahan baku induk dan persediaan barang dalam proes induk B. persediaan produk jadi perusahaan dan harga pokok penjualan produk perusahaan induk C. harga pokok penjualan produk perusahaan anak dan persediaan produk jadi perusahaan anak D. jawaban A dan B benar 5) Saham-saham yang tidak diperoleh oleh perusahaan induk pada penggabungan secara penyatuan dipertanggungjawabkan sebagai .... A. goodwill B. dividen C. hak minoritas D. hak opsi 6) Investor dipandang mempunyai pengaruh signifikan pada perusahaan investi jika memiliki hak suara... A. 50% B. 30% C. 20% D. Semua jawaban benar 7) Perusahaan investor memiliki 40% PT Sumber. Selama tahun 2015, PT Sumber mendapat laba bersih sebesar Rp 1.000.000 dan membayar Rp 100.000 dividen. Perusahaan Investor telah salah mencatat transaksi ini dengan menggunakan metode biaya. Bagaimanakah pengaruh hal ini terhadap masing-masing akun investasi, laba bersih, dan saldo laba... A. kurang saji, lebih saji, dan lebih saji B. lebih saji, kurang saji, dan kurang saji C. lebih saji, lebih saji, dan lebih saji D. kurang saji, kurang saji, dan kurang saji 8) Investasi dicatat pada biaya perolehan dan disesuaikan dengan keuntungan, kerugian dan deviden disebut metode... A. Biaya B. Ekuitas



1.41



⚫ EKSI4309/MODUL 1



C. Cost D. Semua salah 9) Jurnal apa saja yang dicatat oleh perusahaan induk jika mengakui laba dari perusahaan anak dengan menggunakan metode ekuitas... A. Laba perusahan anak (D) Laba ditahan untuk Induk (K) B. Laba pada perusahaan anak (D) Investasi pada perusahan anak (K) C. Investasi pada saham anak (D) Laba perusahaan anak (K) D. Investasi pada saham anak (D) Keuntungan Investasi (K) 10) PT Sandi menguasai 90% saham PT Sandoro. Pada tahun 2015, PT Sandoro mengumumkan laba sebesar Rp10.000.000, dan pembagian hasil deviden sebesar Rp5.000.000. Laba PT sandi sebagai hasil operasinya sendiri sebesar Rp30.000.000. Rekening investasi saham perusahan anak dalam PT Sandi untuk menguasai PT Sandoro adalah sebesar Rp75.000.000. Dengan metode ekuitas maka dalam neraca gabungan laba yang ditahan perusahan akan bertambah sebesar... A. Rp35.000.000 B. Rp40.000.000 C. Rp39.000.000 D. Rp37.000.000 Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang



1.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



1.43



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Kegiatan Belajar 3



Pembelian Saham Secara Langsung dari Investee



K



epemilikan yang diperoleh sama dengan saham yang diperoleh dibagi dengan saham investee yang beredar. Jika investor membeli saham secara langsung dari perusahaan penerbit, kepemilikan investor ditentukan oleh saham yang diperoleh dibagi dengan saham yang beredar setelah investee menerbitkan saham baru. Asumsikan PT Clara membeli 20.000 lembar saham biasa yang belum diterbitkan sebelumnya langsung dari PT Udin seharga Rp450.000 pada 1 Januari 2009. Ekuitas pemegang saham PT Udin pada 31 Desember 2008 terdiri atas saham biasa dengan nilai nominal Rp10 sebesar Rp200.000 dan laba ditahan sebesar Rp150.000. Kepemilikan PT Clara dalam PT Udin sebesar 50% dihitung sebagai berikut. A. Saham yang dibeli oleh PT Clara 20.000 lembar B. Saham yang beredar setelah saham baru diterbitkan: Beredar per 31 Desember 2006 20.000 Diterbitkan untuk PT Clara 20.000 40.000 lembar Kepemilikan PT Clara dalam PT Udin A/B = 50% Nilai buku kepemilikan yang diperoleh oleh PT Clara adalah Rp400.000. Hal ini ditentukan melalui pengendalian 50% kepemilikan yang diperoleh dengan ekuitas pemegang saham PT Udin sebesar Rp800.000 segera setelah penerbitan 20.000 lembar saham tambahan. Perhitungannya sebagai berikut. Ekuitas pemegang saham PT Udin sebelum penerbitan (modal saham Rp 200.000 + laba ditahan Rp 150.000)



350.000



Penjualan 20.000 lembar saham kepada PT Clara



450.000



Ekuitas pemegang saham PT Udin Ganteng setelah penerbitan



800.000



Persentase kepemilikan PT Clara Nilai buku yang diperoleh PT Clara



50% 400.000



1.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



A. PERUSAHAAN INVESTEE DENGAN SAHAM PREFEREN Metode ekuitas diterapkan untuk investasi dalam saham biasa dan beberapa penyesuaian ketika menerapkan metode ekuitas yang akan diperlukan apabila investee memiliki saham preferen serta saham biasa yang beredar. Penyesuaian-penyesuaian tersebut memerlukan hal-hal berikut. 1. Alokasi ekuitas saham perusahaan investee ke komponen ekuitas saham preferen dan biasa untuk menentukan nilai buku saham biasa. 2. Alokasi laba bersih investee ke komponen laba saham preferen dan biasa untuk menentukan bagian investor atas laba investee bagi pemegang saham biasa. APB Opinion No. 18 Paragraf 9k menyatakan, apabila perusahaan investee memiliki saham preferen kumulatif yang beredar, investor saham biasa akan menghitung bagiannya atas laba atau rugi setelah menguranginya dengan dividen saham preferen, entah dividen saham preferen diumumkan atau tidak. B.



POS-POS LUAR BIASA, PENYESUAIAN KUMULATIF, DAN PERTIMBANGAN LAINNYA



Dalam akuntansi untuk investasi saham menurut metode ekuitas, perusahaan investor melaporkan bagiannya atas laba dari operasi normal investee pada laporan laba rugi. Akan tetapi, konsolidasi satu baris tidak berlaku bagi pelaporan laba investasi jika laba perusahaan investee terdiri atas pos-pos luar biasa atau penyesuaian pengaruh kumulatif. Jadi, laba investasi harus dipisah menjadi komponen biasa, luar biasa, dan pengaruh kumulatif serta dilaporkan dengan cara yang sama. Asumsikan bahwa Carl Co. memiliki 40% saham Homer Co. yang beredar dan laba Homer untuk tahun 2009 sebagai berikut (dalam ribuan). Laba dari operasi berlanjut sebelum pos luar biasa Pos luar biasa—kerugian akibat kecelakaan (dikurangi pajak penghasilan 25.000) Laba bersih



Carl mencatat laba investasinya dari Homer sebagai berikut.



500 (50) 450



1.45



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Investasi dalam Homer



180



Kerugian akibat kecelakaan – Investee Laba dari Homer



20 200



untuk mencatat laba investasi dari Homer Persyaratan lain bagi metode ekuitas Dalam melaporkan bagiannya atas laba dan rugi investee menurut metode ekuitas, perusahaan investor harus mengeliminasi pengaruh laba dan rugi tersebut terhadap transaksi antara perusahaan investor dan investee sampai laba dan rugi itu terealisasi. Hal ini membutuhkan penyesuaian akun investasi dan laba investasi untuk aset bersih yang dapat diidentifikasi. C. PENGUNGKAPAN EKUITAS INVESTEE Pengungkapan untuk investasi ekuitas tergantung pada signifikansi (materialitas) investasi semacam itu pada posisi keuangan dan hasil operasi perusahaan investor. Jika investasi bersifat signifikan, investor harus mengungkapkan informasi berikut. 1. Nama setiap investee dan persentase kepemilikan saham biasa. 2. Kebijakan akuntansi investor yang berhubungan dengan investasi dalam saham biasa. 3. Perbedaan, jika ada, antara jumlah ketika investasi dilakukan dan jumlah ekuitas pokok dalam aset bersih, termasuk perbedaan perlakuan akuntansi. Transaksi dengan pihak terkait Transaksi dengan pihak terkait timbul apabila satu pihak yang bertransaksi mempunyai kemampuan untuk mempengaruhi secara signifikan operasi pihak lain. Pengungkapan yang diperlukan termasuk: 1. sifat hubungan; 2. deskripsi transaksi; 3. nilai dolar transaksi dan setiap perubahan metode yang digunakan dari periode sebelumnya untuk menetapkan syarat transaksi bagi setiap laporan laba rugi yang disajikan;



1.46



4.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



jumlah utang kepada atau piutang dari pihak-pihak terkait pada tanggal neraca untuk setiap neraca yang disajikan.



D. PENGUJIAN GOODWILL MENYANGKUT PENURUNAN NILAI Aset tidak berwujud (termasuk goodwill) yang memiliki umur tidak terbatas tersebut tidak boleh diamortisasi, tetapi sebaliknya harus di-review setiap tahun dan diuji penurunan nilainya. Peraturan baru itu dapat mempengaruhi secara dramatis laba yang dilaporkan perusahaan dengan dua cara. 1. Beberapa perusahaan mungkin menerapkan standar baru dan mengakui kerugian penurunan nilai yang signifikan pada penerapan awal. 2. Perusahaan akan melaporkan laba yang lebih tinggi di masa depan. Perusahaan tidak akan lagi melaporkan biaya periodik untuk amortisasi goodwill. 1.



Mengakui dan Mengukur Kerugian Penurunan Nilai Pengujian penurunan nilai goodwill menurut FASB Statement No. 142 merupakan proses dua tahap. a. Perusahaan harus membandingkan nilai tercatat dengan nilai wajar pada tingkat unit pelaporan bisnis. b. Pengukuran dan pengakuan kerugian penurunan nilai serta perbandingan jumlah tercatat goodwill dengan nilai wajar yang tersirat. 2.



Nilai Wajar Goodwill yang Tersirat Perusahaan harus menentukan nilai wajar goodwill yang tersirat dengan cara yang serupa seperti mencatat goodwill untuk pertama kalinya pada tanggal penggabungan usaha. Perusahaan akan mengalokasikan nilai wajar unit pelaporan ke semua aset yang dapat diidentifikasi serta kewajiban, seolah-olah unit itu dibeli pada tanggal pengukuran. Setiap kelebihan nilai wajar menyiratkan nilai wajar goodwill. 3.



Menentukan Nilai Wajar Unit Pelaporan Nilai wajar aset dan kewajiban adalah jumlah yang akan dipertukarkan dalam transaksi arm’s length. Karena itu, nilai wajar unit pelaporan adalah jumlah yang akan dibeli atau dijual dalam transaksi berjalan.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.47



Perusahaan harus melaksanakan pengujian penurunan nilai goodwill sedikitnya setahun sekali. FASB juga mensyaratkan pengujian penurunan nilai sering mungkin jika setiap peristiwa berikut ini terjadi. a. Perubahan yang signifikan dalam faktor-faktor legal atau iklim usaha yang merugikan. b. Tindakan atau penilaian regulator yang merugikan. c. Persaingan baru dan yang tidak diantisipasi. d. Kehilangan personel kunci. e. Ekspektasi yang lebih besar bahwa unit pelaporan atau bagian yang signifikan dari unit pelaporan akan dijual atau dilepas. f. Pengujian atas pemulihan kembali kelompok aset yang signifikan dalam unit pelaporan menurut Statement 121. g. Pengakuan kerugian penurunan nilai goodwill perusahaan anak yang merupakan komponen dari unit pelaporan. 4.



Pelaporan dan Pengungkapan FASB Statement No. 142 mengharuskan perusahaan melaporkan agregat goodwill yang material sebagai pos terpisah pada neraca. FASB Statement No. 142 menawarkan satu opsi pelaporan tambahan. Perusahaan ini memperlakukan aplikasi awal sebagai perubahan prinsip akuntansi. Dengan kata lain, sejumlah besar penurunan yang terjadi pada tahun pengadopsian itu tidak termasuk laba dari operasi berlanjut. Pengaruh kumulatif dari perubahan prinsip-prinsip akuntansi akan dilaporkan setelah laba dari operasi berlanjut menurut GAAP saat ini. 5.



Investasi Menurut Metode Ekuitas FASB Statement No. 142 tidak mengizinkan pengujian penurunan nilai investasi menurut metode ekuitas. Pengujian penurunan untuk investasi ekuitas masih mengikuti pedoman yang ada pada APB Opinion No. 18. Menurut aturan tersebut, pengujian penurunan nilai akan dilaksanakan berdasarkan nilai wajar versus nilai buku investasi. Kerugian penurunan nilai juga dapat diakui untuk investasi dengan metode ekuitas, tetapi penurunan nilai goodwill dengan metode ekuitas tidak dapat diuji secara terpisah.



1.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kas u s 3 Berikut adalah kasus dan penyelesaiannya. Perusahaan Investee dengan Saham Preferen Diasumsikan bahwa ekuitas pemegang saham PT Legenda sebesar Rp7,000,000 pada awal tahun 2012 dan sebesar Rp7,500,000 pada akhir tahun 2013. Laba bersih dan dividen berturut-turut untuk tahun 2013 sebesar Rp700,000 dan Rp200,000. (Jumlah dalam ribuan) Saham preferen 10% kumulatif, Nominal Rp200 Saham biasa, nominal Rp10 Modal disetor lainnya Saldo laba



1 Januari



31 Desember



2,000 3,000 500 1,500 6.000



2,000 3,000 500 2,000 6.500



Jika PT Sanjaya membayar Rp2,500,000 pada tanggal 3 Januari untuk 40% saham biasa yang beredar Legenda, investasi tersebut dievaluasi sebagai berikut: Biaya kepemilikan 40% saham biasa pada legenda Nilai buku (dan nilai wajar) yang diperoleh: Ekuitas pemegang saham legenda Kurang: Pemegang saham preferen legenda Ekuitas pemegang saham biasa Prosentase perolehan Goodwill



2.500 7.000 2.000 5.000 40%



2.000 500



Ekuitas pemegang saham preferen sama dengan nilai nominal saham preferen yang beredar, meningkat dengan premium likuidasi dan dividen preferen yang tertunggak. Pendapatan Sanjaya dari Legenda tahun 2013 atas kepemilikannya sebesar 40% adalah:



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Laba bersih Legenda tahun 2013 Kurang: Pendapatan saham preferen (2.000 x 10%) Pendapatan untuk saham biasa Pendapatan dari legenda untuk tahun 2013 (500 x 40%)



1.49



700 200 500 200



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Bagaimana pembelian saham secara langsung dari investee dalam akuntansi? 2) Bagaimana menaksir nilai wajar goodwill yang tersirat? 3) Bagaimana menentukan nilai wajar unit pelaporan? 4) Jelaskan secara singkat langkah-langkah untuk menghitung kerugian penurunan nilai goodwill! 5) Syarat pengujian penurunan nilai sesuai dengan FASB muncul pada peristiwa apa saja? 6) Bagaimana aturan pengujian nilai berdasarkan APB Opinion No. 18? 7) Apa saja penyesuaian yang diperlukan pada saat metode ekuitas apabila perusahaan investee memiliki saham preferen? 8) Kapan perusahaan investor harus mengeliminasi pengaruh laba dan rugi terhadap transaksi antara perusahaan investor dan investee? 9) Bagaimana perusahaan investor melaporkan pendapatan dari operasi atas perusahaan investee apabila terdapat kejadian luar biasa? 10) Sebutkan hal-hal yang harus diungkapkan pada saat pengungkapan ekuitas! Petunjuk Jawaban Latihan 1)



Kepemilikan yang diperoleh sama dengan saham yang diperoleh dibagi dengan saham investee yang beredar. Jika investor membeli saham secara langsung dari perusahaan penerbit, kepemilikan investor ditentukan oleh saham yang diperoleh dibagi dengan saham yang beredar setelah investee menerbitkan saham baru.



1.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2) Perusahaan harus menentukan nilai wajar goodwill yang tersirat dengan cara yang serupa seperti ketika mencatat goodwill untuk pertama kalinya pada tanggal penggabungan usaha. Perusahaan akan mengalokasikan nilai wajar unit pelaporan ke semua aset yang dapat diidentifikasi serta kewajiban, seolah-olah unit itu dibeli pada tanggal pengukuran. Setiap kelebihan nilai wajar menyiratkan nilai wajar goodwill. 3) Nilai wajar aset dan kewajiban adalah jumlah yang akan dipertukarkan dalam transaksi arm’s length. Karena itu, nilai wajar unit pelaporan adalah jumlah yang akan dibeli atau dijual dalam transaksi berjalan. 4) Pengujian penurunan nilai goodwill menurut FASB Statement No. 142 merupakan proses dua tahap seperti di bawah ini. a) Perusahaan harus membandingkan nilai tercatat dengan nilai wajar pada tingkat unit pelaporan bisnis. b) Pengukuran dan pengakuan kerugian penurunan nilai. Perbandingan jumlah tercatat goodwill dengan nilai wajar yang tersirat. 5) a) Perubahan yang signifikan dalam faktor-faktor legal atau iklim usaha yang merugikan. b) Tindakan atau penilaian regulator yang merugikan. c) Persaingan baru dan yang tidak diantisipasi. d) Kehilangan personel kunci. e) Ekspektasi yang lebih besar bahwa unit pelaporan atau bagian yang signifikan dari unit pelaporan akan dijual atau dilepas. f) Pengujian atas pemulihan kembali kelompok aset yang signifikan dalam unit pelaporan menurut Statement 121. g) Pengakuan kerugian penurunan nilai goodwill perusahaan anak yang merupakan komponen dari unit pelaporan. 6) Pengujian penurunan untuk investasi ekuitas masih mengikuti pedoman yang ada pada APB Opinion No. 18. Menurut aturan tersebut, pengujian penurunan nilai akan dilaksanakan berdasarkan nilai wajar versus nilai buku investasi. 7) penyesuaian yang diperlukan pada saat metode ekuitas apabila perusahaan investee memiliki saham preferen a) Alokasi ekuitas saham perusahaan investee ke komponen ekuitas saham preferen dan biasa untuk menentukan nilai buku saham biasa. b) Alokasi laba bersih investee ke komponen laba saham preferen dan biasa untuk menentukan bagian investor atas laba investee bagi pemegang saham biasa.



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.51



8) perusahaan investor harus mengeliminasi pengaruh laba dan rugi terhadap transaksi antara perusahaan investor dan investee sampai laba dan rugi itu terealisasi 9) Nilai daripada kejadian luar biasa harus dipisahkan dari pendapatan investasi dengan akun tersendiri (pos luar biasa) hal tersebut mengurangi pendapatan investasi. 10) hal-hal yang harus diungkapkan pada saat pengungkapan ekuitas: a) Nama setiap investee dan persentase kepemilikan saham biasa. b) Kebijakan akuntansi investor yang berhubungan dengan investasi dalam saham biasa. c) Perbedaan, jika ada, antara jumlah ketika investasi dilakukan dan jumlah ekuitas pokok dalam aset bersih, termasuk perbedaan perlakuan akuntansi. R A NG KU M AN Metode dasar akuntansi untuk investasi saham biasa tidak lancar yang umum digunakan adalah metode nilai wajar (biaya) (fair value (cost) method) atau metode ekuitas. Metode ekuitas dikenal sebagai konsolidasi satu baris karena aplikasinya menghasilkan laba bersih dan ekuitas pemegang saham yang sama bagi investor dengan yang akan dihasilkan dari laporan keuangan konsolidasi perusahaan investee dan investor. Menurut konsolidasi satu baris, investasi direfleksikan dalam jumlah tunggal pada satu baris di neraca investor, sedangkan investor melaporkan laba dari investee pada satu baris di laporan laba rugi investor, kecuali laba investee mencakup pos-pos luar biasa atau pengaruh kumulatif. TES F OR M AT IF 3 Jawablah pertanyaan berikut! 1) Investasi dalam saham biasa dicatat pada biayanya, sedangkan dividen dari laba berikutnya dilaporkan sebagai pendapatan dividen. Hal ini disebut metode A. ekuitas B. biaya C. ekuitas & biaya D. semua salah



1.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2) Investasi dicatat pada biaya perolehan dan disesuaikan dengan keuntungan, kerugian, dan dividen. Hal ini disebut metode .... A. ekuitas B. biaya C. ekuitas & biaya D. semua salah 3) Dalam mencatat dividen likuidasi, perbandingan untuk periode berikutnya antara laba kumulatif dan dividen kumulatif untuk menentukan apakah terjadi dividen likuidasi didasarkan pada .... A. tanggal terakhir dividen likuidasi B. tanggal awal dividen C. tanggal akuisisi D. tanggal awal dan akhir akuisisi 4) Penggabungan usaha melalui akuisisi saham terjadi ketika perusahaan memperoleh … % berhak suara perusahaan lain. A. = 50% B. > 50% C. < 50% D. benar semua 5) Saldo laba konsolidasi adalah sama dengan saldo laba perusahaan .... A. anak B. cabang C. induk D. afiliasi 6) Kelebihan biaya investasi terhadap nilai buku aktiva-aktiva bersih yang diperoleh dapat dialokasikan sebagai... A. goodwill B. tambahan modal disetor C. laba ditahan D. tidak ada jawaban benar



⚫ EKSI4309/MODUL 1



1.53



7) Metode yang secara bersamaan dapat diterapkan pada investasi yang digolongkan sebagai metode penyatuan dan metode pembelian adalah... A. ekuitas B. biaya C. ekuitas & biaya D. semua salah 8) PT Karumah membeli 40.000 lembar saham biasa (yang belum pernah diterbitkan sebelumnya) secara langsung kepada PT Najha dengan harga Rp900.000 pada tanggal 1 januari 2012. Ekuitas pemegang saham PT Najha pada tanggal 31 Desember 2011 terdiri atas saham biasa dengan nilai nominal Rp10 sebesar Rp400.000 dan saldo laba sebesar Rp300.000. Kepemilikan nilai buku yang diperoleh oleh PT Karumah sebesar... A. Rp100.000 B. Rp300.000 C. Rp500.000 D. Rp700.000 9) Hal apa saja yang harus diungkapkan dalam pengungkapan ekuitas... A. nama setiap perusahaan investee B. kebijakan akuntansi yang terkait C. presentase kepemilikan pada saham biasa D. jawaban a,b,c benar 10) PT Harmoni memiliki 30% saham PT Jim yang beredar dan laba dari operasi sebelum terjadi kecelakaan gudang (setelah dikurangi pajak penghasilan) sebesar Rp50.000.000. Kerugian atas kecelakan sebesar Rp 6.000.000, laba bersih PT JIM setelah dikurangi kerugian kecelakaan Rp44.000.000 berapakah kerugian yang diakui perusahaan PT Harmoni... A. Rp1.800.000 B. Rp6.000.000 C. Rp1.500.000 D. Rp13.200.000



1.54



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 3 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 3.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 3, terutama bagian yang belum dikuasai.



1.55



⚫ EKSI4309/MODUL 1



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formtif 1



Tes Formatif 2



Tes Formatif 3



1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) 8) 9) 10) 11) 12) 13) 14) 15)



1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) 8) 9) 10)



1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) 8) 9) 10)



B D A D A A A D B A B A B A C



B B A D C D C B C C



B A A B C A A C D A



1.56



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Glosarium Cost advantage



:



Lower risk



:



Fewer operating delay Ovaidance of takeovers Acqusition of intangible assets



:



: :



sering kali perusahaan itu lebih mudah memperoleh fasilitas yang dibutuhkan melalui penggabungan usaha dibandingkan dengan pengembangan. Hal ini berlaku pada periode inflasi. membeli lini produk yang sudah ada biasanya kurang berisiko dibandingkan dengan mengembangkan produk dan pasar baru. Risiko akan rendah apabila tujuannya adalah diversifikasi. memperkecil keterlambatan operasi, hal ini dapat diperoleh dengan menyediakan fasilitas-fasilitas yang memadai. menghindari pengambilalihan penggabungan usaha melibatkan penggabungan sumber daya tidak berwujud. Jadi, akuisisi atas hak paten, hak penambangan mineral, atau keahlian manajemen mungkin menjadi faktor utama yang memotivasi suatu penggabungan usaha.



Tujuan inti penggabungan usaha Penggabungan : semua bentuk penggabungan entitas bisnis yang usaha sebelumnya terpisah. Akuisisi : ketika suatu perusahaan memperoleh aset produktif dari entitas bisnis lain dan mengintegrasikan aset-aset tersebut ke dalam operasinya. Merger : terjadi ketika sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih semua operasi dari entitas bisnis lainnya dan entitas itu yang dibubarkan. Konsolidasi : terjadi ketika sebuah perusahaan baru dibentuk untuk mengambil alih aset dan operasi dari dua atau lebih entitas bisnis yang terpisah, lalu entitas yang sebelumnya terpisah tersebut dibubarkan. FASB : untuk tujuan penerapan statement ini, penggabungan Statement No. usaha terjadi apabila satu entitas memperoleh aset



⚫ EKSI4309/MODUL 1



141



The SarbanesOxley Act tahun 2002 Metode dasar akuntansi untuk investasi saham biasa tidak lancar FASB Statement No. 94 tahun 1987



:



:



:



1.57



bersih yang membentuk suatu bisnis atau mengakuisisi kepemilikan ekuitas dari satu atau lebih entitas lain dan memperoleh kendali atas entitas tersebut. berisi tentang tata kelola perusahaan, masalah auditing dan pengendalian internal, serta bukan pada perincian pelaporan keuangan dan penyajian laporan. yang umum digunakan adalah metode nilai wajar (biaya) (fair value (cost) method) atau metode ekuitas.



perusahaan induk dapat menentukan kebijakan konsolidasinya dan mempunyai keleluasaan dalam memutuskan apakah akan mengonsolidasi perusahaan anak tertentu.



1.58



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Daftar Pustaka Accounting Standards Executive Committee of the American Institute of Certified Public Accountants. (1979). Joint Ventures Accounting. New York: American Institute of Certified Public Accountants. AICPA Committee on Acconting Procedure. (1959). Consolidated Financial Statement. Acounting Research Bulletin No. 51. New York: American Institute of Certified Public Accountants. Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc Demoville, Wig, dan George A. Petrie. (1989). Accounting for a Bargain Purchase in a Business Combination. Accounting Horizons. Florida: American Accounting Association. Tim Penyusun. (1971). Accounting Interpretation No 1 of APB Opinion No. 18. New York:American Institute of Certified Public Accountants. Tim Penyusun. (1971 & 1973). Accounting Interpretation Nos 1 and 2 of APB Opinion No. 17. New York: American Institute of Certified Public Accountants. Tim Penyusun. (1971). Investment in Partnership and Venturers. Accounting Interpretations No. 2 of APB Opinion No. 18. New York: American Institute of Certified Public Accountants. Tim Penyusun (2001). Business Combination. Statement of Financial Accounting Standars No. 141. Stamford, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. (2001). Goodwill and Other Intangible Assets. Statement of Financial Accounting Standars No. 142. Stamford, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. 2007. Business Combination. Statement of Financial Accounting Standars No. 141R. Norwalk, CT: Financial Accounting Standards Board.



Modul 2



Laporan Keuangan Konsolidasi: Suatu Pengantar Drs. Irfan Nursasmito, M.Si., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



P E N DA H UL U AN



L



aporan keuangan konsolidasi adalah laporan yang menyajikan posisi keuangan dan hasil operasi untuk induk perusahaan (entitas pengendali) dan satu atau lebih anak perusahaan (entitas yang dikendalikan) seakan-akan entitas-entitas individual tersebut merupakan satu perusahaan. Dari definisi di atas, dapat kita tarik suatu pemahaman bahwa laporan keuangan konsolidasi diperlukan apabila salah satu perusahaan yang bergabung memiliki kontrol terhadap perusahaan lain. Jika tidak memiliki hak kendali (control) yang lebih, mereka adalah badan usaha (entity) mandiri. Artinya, mereka masing-masing akan membuat laporan keuangan yang sendiri-sendiri dan tidak mungkin untuk digabungkan, ditambahkan, atau sejenisnya



2.2



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Wujud konkret dari “hak kendali yang lebih” adalah adanya kepemilikan saham beredar yang mayoritas (lebih banyak) dibandingkan perusahaan yang lainnya. Maksud dan tujuan laporan keuangan konsolidasi disusun adalah dapat memberikan gambaran yang objektif dan sesuai atas keseluruhan posisi dan aktivitas dari satu perusahaan (economic entity) yang terdiri atas sejumlah perusahaan yang berhubungan istimewa. Laporan konsolidasi keuangan diharapkan tidak boleh menyesatkan pihak-pihak yang berkepentingan dan harus didasarkan pada substansi atas peristiwa ekonomi juga. Modul ini menjelaskan materi yang diperlukan untuk memahami laporan keuangan konsolidasi dan memberikan tujuan sekilas tentang prosedur yang dibutuhkan dalam proses konsolidasi. Metode akuntansi pembelian untuk penggabungan usaha akan dibahas pada awal kegiatan belajar dan perusahaan anak gabungan akan dibahas pada kegiatan belajar selanjutnya. Kita akan mengasumsikan perusahaan induk/investor dengan menggunakan metode akuntansi ekuitas untuk investasi dalam perusahaan anak. Laporan keuangan konsolidasi yang disyaratkan terdiri atas neraca konsolidasi, laporan laba rugi konsolidasi, laporan laba ditahan konsolidasi atau laporan perubahan ekuitas pemegang saham, serta laporan arus kas konsolidasi yang disusun oleh perusahaan induk dan perusahaan anak yang terpisah. Tujuan pembelajaran ini sebagai berikut. 1. Mengidentifikasi keuntungan dan keterbatasan laporan keuangan konsolidasi. 2. Menjelaskan persyaratan dimasukkan laporan milik perusahaan anak dalam laporan keuangan konsolidasi. 3. Menerapkan konsep konsolidasi pada perusahaan induk untuk mencatat investasi dalam perusahaan anak pada tanggal akuisisi. 4. Mengalokasikan kelebihan biaya investasi atas nilai buku perusahaan anak pada tanggal akuisisi. 5. Menjelaskan konsep kepemilikan pengendalian (minoritas) apabila perusahaan induk mengakuisisi kurang dari 100% saham biasa perusahaan anak yang beredar. 6. Menyusun neraca konsolidasi setelah tanggal akuisisi, termasuk pembuatan ayat jurnal eliminasi. 7. Mengamortisasi kelebihan biaya investasi atas nilai buku dalam periode setelah akuisisi. 8. Menerapkan konsep yang mendasari pembuatan laporan laba rugi konsolidasi.



2.3



 EKSI4309/MODUL 2



Kegiatan Belajar 1



Penggabungan Usaha Melalui Akuisisi Saham



K



onsep penggabungan usaha yang diuraikan pada FASB Statement No 141R meliputi penggabungan manakala satu atau lebih perusahaan menjadi perusahaan anak dari suatu perusahaan induk. Suatu perusahaan akan menjadi perusahaan anak apabila perusahaan lain mengakuisisi kepemilikan pengendalian atas saham berhak suaranya yang beredar. Biasanya kepemilikan pengendalian atas perusahaan lain diperoleh secara langsung dengan cara mengakuisisi mayoritas (lebih dari 50%) saham berhak suara. Investor juga dapat memperoleh pengendalian atas perusahaan lain melalui kepemilikan saham secara tidak langsung. Penggabungan usaha terjadi ketika satu perusahaan mengakuisisi lebih dari 50% saham perusahaan lain, tetapi setelah hubungan induk anak terbentuk, pembelian saham tambahan perusahaan anak tidak dianggap sebagai penggabungan usaha. Dengan kata lain, entitas yang terpisah hanya dapat bergabung satu kali. Peningkatan kepemilikan pengendalian hanya dianggap sebagai investasi tambahan. Akuisisi saham tambahan perusahaan anak diperhitungkan dengan metode pembelian seperti dijelaskan pada FASB Statement No. 141 paragraf 14 berikut. Akuisisi sebagian atau semua kepemilikan nonpengendalian (minoritas) dalam perusahaan anak—entah diakuisisi oleh perusahaan induk, perusahaan anak itu sendiri, atau afiliasi lainnya—harus diperhitungkan dengan metode pembelian.



A. ENTITAS PELAPORAN Penggabungan usaha membuat dua perusahaan yang sebelumnya terpisah bergabung di bawah pengendalian satu tim manajemen (para pejabat dan direktur perusahaan induk). Meskipun kedua perusahaan itu tetap beroperasi sebagai entitas hukum yang terpisah, pembelian tersebut menciptakan entitas pelaporan baru yang meliputi semua operasi yang dikendalikan oleh manajemen perusahaan induk.



2.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Apabila investasi dalam saham berhak suara menimbulkan hubungan induk-anak, entitas yang membeli (perusahaan induk) dan entitas yang diakuisisi (perusahaan anak) tetap berfungsi sebagai entitas yang terpisah dan mempertahankan catatan akuntansinya berdasarkan hukum yang terpisah. Laporan keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak yang terpisah dikonversi menjadi laporan keuangan konsolidasi yang merefleksikan posisi keuangan serta hasil operasi entitas gabungan itu. Entitas pelaporan yang baru ini bertanggung jawab atas pelaporan kepada pemegang saham dan kreditor perusahaan induk serta pihak lain yang berkepentingan. Tetapi ada beberapa alasan yang mengakibatkan bisnis untuk tetap menggunakan identitas terpisah. Perusahaan induk dapat mengakuisisi sebuah perusahaan anak dalam industri yang sangat berbeda dengan industri yang digelutinya sebagai cara untuk mendiversifikasi risiko bisnis secara keseluruhan. Jika seperti itu, pengalaman dan keterampilan dibutuhkan dalam lini perusahaan anak yang sudah tersedia dalam entitas yang terpisah tersebut. B. HUBUNGAN PERUSAHAAN INDUK—ANAK Suatu perusahaan yang memiliki lebih dari 50% saham berhak suara perusahaan lain dapat mengendalikan perusahaan tersebut melalui kepemilikan sahamnya dan ada hubungan perusahaan induk anak di antara keduanya. Apabila ada hubungan antara perusahaan anak dan perusahaan induk, perusahaan tersebut saling berafiliasi. Afiliasi adalah suatu istilah yang digunakan untuk mengartikan istilah perusahaan anak. Kedua istilah itu digunakan secara bergantian. Afiliasi adalah entitas yang secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara, mengendalikan, dikendalikan oleh, atau berada dalam pengendalian entitas lainnya. Konsep awal FASB yang berjudul “Laporan Keuangan Konsolidasi: Kebijakan dan Prosedur” mendefinisikan afiliasi sebagai entitas yang secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara, mengendalikan, dikendalikan oleh, atau berada dalam pengendalian entitas lainnya. Perusahaan induk dan anak adalah suatu afiliasi. Akan tetapi, banyak laporan keuangan yang mengganti istilah afiliasi. Afiliasi digunakan untuk mencakup semua investasi yang dicatat dengan metode ekuitas.



 EKSI4309/MODUL 2



2.5



Struktur afiliasi sebagai berikut.



Pemegang saham di luar struktur afiliasi adalah pemegang saham minoritas dan kepemilikannya disebut sebagai kepemilikan nonpengendalian atau hak minoritas. C. KEBIJAKAN KONSOLIDASI Laporan keuangan konsolidasi menyediakan sejumlah informasi yang tidak terdapat dalam laporan keuangan terpisah milik perusahaan induk dan biasanya diwajibkan untuk menyajikan secara wajar posisi keuangan serta hasil operasi bagi kelompok perusahaan yang berafiliasi. Kondisi yang umum bagi konsolidasi adalah kepemilikan lebih dari 50% saham perusahaan lain. Berdasarkan GAAP saat ini, perusahaan anak dapat dikecualikan dari konsolidasi dalam beberapa situasi: (1) saat kontrol perusahaan tidak tergantung pada pemilik mayoritas, (2) pembentukan usaha dengan joint venture, (3) akuisisi aset atau kelompok aset yang bukan merupakan bisnisnya, (4) kombinasi antara entitas dibawah pengendalian bersama, dan (5) kombinasi antara entitas nirlaba atau akuisisi bisnis nirlaba oleh entitas nirlaba. Menurut ketentuan FASB Statement No. 94, “Konsolidasi Perusahaan Anak yang Dimiliki Mayoritas,” perusahaan anak tidak dikonsolidasikan jika ada dua hal berikut. 1. Pengendalian mungkin bersifat sementara. 2. Pengendalian tidak berkaitan dengan pemilik mayoritas. 1.



Sejarah ARB No. 51 yang diterbitkan pada 1959 mengizinkan perusahaan induk untuk menentukan kebijakan konsolidasi selama tujuannya adalah menyediakan persentase keuangan paling bermanfaat. Beberapa perusahaan menerapkan kebijakan tidak mengonsolidasikan perusahaan anak melalui



2.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



operasi yang sangat berbeda dengan perusahaan induk. Perusahaan manufaktur dan dagang secara rutin tidak mengonsolidasikan perusahaan anak yang bergerak di bidang keuangan, asuransi, dan real estate. Perusahaan anak nonhomogen tersebut dicatat dalam laporan keuangan sebagai perusahaan anak yang tidak dikonsolidasikan dan diperhitungkan dengan metode ekuitas. 2.



Pengungkapan kebijakan konsolidasi FASB Statement No. 94 menghilangkan kebijakan konsolidasi alternatif yang dapat diterima. Oleh karena itu, pengungkapan kebijakan akuntansi menurut APB Statement No. 22 hanya diperlukan agar melaporkan pengecualian sesuai dengan persyaratan Statement No. 94 untuk konsolidasi semua perusahaan anak yang dimiliki secara mayoritas. Namun, pengungkapan kebijakan konsolidasi dalam laporan keuangan tahunan cenderung tidak berkurang secara signifikan karena SEC mengharuskan perusahaan terbuka melaporkan kebijakan konsolidasinya. Menurut GAAP, mengharuskan daftar pengungkapan yang ekstensif sebagai berikut: a. periode pelaporan yang mencakup kombinasi bisnis 1) informasi umum kombinasi bisnis, seperti nama perusahaan dan tanggal akuisisi, 2) informasi goodwill atau goodwill negatif, 3) sifat, syarat dan nilai wajar dari perhitungan yang ditransfer, 4) rincian aset, kewajiban dan kepentingan nonpengendali tertentu, 5) pengurangan penyisihan aset pajak tangguhan yang sudah ada sebelumnya, 6) informasi transaksi yang diperhitungkan secara terpisah dari bisnis kombinasi, 7) informasi tahapan akuisisi. b. kombinasi bisnis yang terjadi setelah periode pelaporan tapi sebelum keuangan diterbitkan. c. jumlah provisional yang terkait dengan kombinasi bisnis. d. penyesuaian yang terkait dengan kombinasi bisnis.



 EKSI4309/MODUL 2



2.7



D. PERUSAHAAN INDUK DAN PERUSAHAAN ANAK DENGAN PERIODE FISKAL YANG BERBEDA Apabila periode fiskal perusahaan induk dan perusahaan anak berbeda, laporan konsolidasi disusun berdasarkan akhir periode fiskal perusahaan induk. Apabila perbedaan periode fiskal tidak lebih dari tiga bulan, laporan keuangan perusahaan anak dengan tahun fiskal yang berbeda tersebut dapat digunakan untuk tujuan konsolidasi melalui pengungkapan “pengaruh peristiwa yang berselang dapat mempengaruhi secara material posisi keuangan atau hasil operasi”. Jika tidak, perusahaan anak harus disesuaikan sedekat mungkin dengan periode fiskal perusahaan induk. E. PEMBIAYAAN AKUISISI Investor mungkin membayar tunai dan menjual saham yang diotorisasi, tetapi belum pernah menerbitkan saham biasa, saham preferen, menjual sekuritas utang, atau obligasi. Keputusan untuk pembiayaan secara strategis dapat menjadi hal yang penting. Saham biasa yang memiliki hak suara, terutama akuisisi bernilai besar, mungkin akan memberatkan manajemen dalam memperoleh pengendalian hak suara. Saham preferen tidak memiliki hak suara atau pembiayaan alternatif lainnya dan sangat berguna dalam kasus yang mempertahankan pengendalian hak suara. Hal tersebut merupakan pertimbangan penting. F. NERACA KONSOLIDASI PADA TANGGAL AKUISISI Entitas konsolidasi adalah suatu entitas pelaporan yang bersifat fiktif (konseptual). Hal ini didasarkan pada asumsi bahwa entitas yang terpisah secara hukum serta akuntansi dari sebuah perusahaan induk dan perusahaan anaknya dapat digabung perangkat laporan keuangannya yang bermanfaat untuk tujuan pelaporan eksternal. Perhatikan bahwa entitas konsolidasi tidak mempunyai transaksi dan tidak menyelenggarakan buku besar konsolidasi atas akun-akunnya.



2.8



1.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Perusahaan Induk Mengakuisisi 100% Perusahaan Anak pada Nilai Buku Tabel 2.1 Kertas Kerja Konsolidasian PT Endu dan Anak Perusahaan (dalam ribuan Rupiah)



(dalam ribuan rupiah) Aset Aset lancar Kas Aset lancar lainnya Total aset lancar Aset tetap Dikurangi: akumulasi penyusutan Total aset tetap Investasi dalam PT Faikar – 100% Total aset Kewajiban dan ekuitas pemegang saham Utang usaha Kewajiban lancar lainnya Total kewajiban lancar Ekuitas pemegang saham Modal saham Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham Total kewajiban & ekuitas pemegang saham



Neraca terpisah PT Endu



PT Faikar



Neraca konsolidasi PT Endu & Persh. anak



20.000 45.000 65.000 75.000 (15.000) 60.000 40.000 165.000



10.000 15.000 25.000 45.000 (5.000) 40.000 -65.000



30.000 60.000 90.000 120.000 (20.000) 100.000 -190.000



20.000 25.000 45.000



15.000 10.000 25.000



35.000 35.000 70.000



100.000 20.000 120.000 165.000



30.000 10.000 40.000 65.000



100.000 20.000 120.000 190.000



Dari tabel tersebut, dapat dilihat perbedaan yang sangat mendasar antara neraca perusahaan terpisah dan neraca konsolidasi. PT Endu mengakuisisi 100% PT Faikar pada nilai bukunya dan nilai wajar sebesar Rp40.000.000 dalam suatu penggabungan usaha melalui pembelian pada tanggal 1 Januari 2009. Ketika penyusunan neraca, kita mengeliminasi akun investasi dalam PT Faikar (pembukuan PT Endu) dan akun ekuitas pemegang saham karena akun-akun tersebut bersifat timbal balik. Akun-akun yang tidak bersifat timbal balik digabungkan dan dimasukkan dalam neraca konsolidasi PT Endu serta anak perusahaannya.



2.9



 EKSI4309/MODUL 2



2.



Perusahaan Induk Mengakuisisi 100% Perusahaan Anak dengan Goodwill Tabel 2.1 digunakan untuk perusahaan induk yang membeli semua saham PT Faikar pada nilai buku. Jika PT Endu membeli semua saham PT Faikar seharga Rp50.000.000, akan ada kelebihan investasi terhadap nilai buku yang diperoleh sebesar Rp10.000.000. Jumlah Rp10.000.000 tersebut disajikan dalam neraca konsolidasi pada saat akuisisi sebagai aset sebesar Rp10.000.000. Jika tidak ada bukti bahwa aset bersih yang dapat diidentifikasi dinilai terlalu rendah, aset ini diasumsikan menjadi goodwill. Ayat jurnal untuk mengonsolidasikan PT Endu dan PT Faikar pada saat akuisisi sebagai berikut. Modal saham – PT Faikar 30.000.000 Laba ditahan – PT Faikar 10.000.000 Goodwill 10.000.000 Investasi dalam PT Faikar 50.000.000 Ayat jurnal tersebut hanya merupakan penyesuaian serta eliminasi kertas kerja dan tidak dicatat dalam akun perusahaan induk atau perusahaan anak. Ayat jurnal tersebut tidak akan pernah dijurnal atau di-posting. Tujuannya hanyalah mempermudah penyelesaian kertas kerja untuk mengonsolidasi perusahaan induk dan perusahaan anak agar periode berakhir pada tanggal tertentu. Untuk periode di masa depan, perbedaan antara saldo akun investasi dan ekuitas perusahaan anak akan berkurang jika dan hanya jika goodwill diturunkan nilainya. Tabel 2.2 Kertas Kerja Konsolidasian PT Endu dan Anak Perusahaan (dalam ribuan Rupiah) (dalam ribuan rupiah) Aset Kas Aset lancar lainnya Aset tetap Akumulasi penyusutan Investasi dalam PT Faikar Goodwill Total aset



PT Endu



100% PT Faikar



10.000 45.000 75.000 (15.000) 50.000



10.000 15.000 45.000 (5.000)



165.000



65.000



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



a 10.000



a 50.000



Neraca konsolidasi 20.000 60.000 120.000 (20.000) 10.000 190.000



2.10



(dalam ribuan rupiah) Kewajiban dan ekuitas utang usaha Kewajiban lancar lainnya Modal saham—PT Endu Laba ditahan—PT Endu Modal saham—PT Faikar Laba ditahan—PT Faikar Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



3.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



Neraca konsolidasi



PT Endu



100% PT Faikar



20.000



15.000



35.000



25.000 100.000 20.000



10.000



35.000 100.000 20.000



165.000



30.000 10.000 65.000



a 30.000 a 10.000



190.000



Perusahaan Induk Mengakuisisi 90% Perusahaan Anak dengan Goodwill Asumsikan bahwa selain mengakuisisi semua saham beredar PT Faikar, PT Endu juga mengakuisisi 90% saham PT Faikar dengan harga Rp45.000.000. Hal ini mengidentifikasi bahwa nilai wajar PT Faikar adalah sebesar Rp. 5.000.000 (Rp. 45.000.000/90%). Pada kasus ini, kelebihan total nilai wajar investasi terhadap nilai bukunya adalah Rp10.000.000 (biaya sebesar Rp45.000.000 dikurangi nilai buku yang diperoleh sebesar Rp35.000.000) dan ada kepemilikan non pengendalian atau hak minoritas dalam PT Faikar sebesar Rp5.000.000 (ekuitas Rp50.000.000 × 10% hak minoritas). Ayat jurnal untuk mengonsolidasikan neraca PT Endu serta PT Faikar dan mengakui hak minoritas sebagai berikut. Modal saham—PT Faikar 30.000.000 Laba ditahan—PT Faikar 10.000.000 Goodwill 10.000.000 Investasi dalam PT Faikar 45.000.000 Hak minoritas 5.000.000



2.11



 EKSI4309/MODUL 2



Tabel 2.3 Kertas Kerja Konsolidasian PT Endu dan Anak Perusahaan (dalam ribuan Rupiah)



(dalam ribuan rupiah) Aset Kas Aset lancar lainnya Aset tetap Akumulasi penyusutan Investasi dalam PT Faikar



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



Neraca konsolidasi



PT Endu



90% PT Faikar



15.000 45.000



10.000 15.000



20.000 60.000



75.000



45.000



120.000



(15.000)



(5.000)



(20.000)



45.000



a 45.000 a 10.000



Goodwill



10.000



165.000



65.000



195.000



Kewajiban dan ekuitas utang usaha Kewajiban lancar lainnya



20.000 25.000



15.000 10.000



35.000 35.000



Modal saham—PT Endu



100.000



Laba ditahan—PT Endu



20.000



Total aset



Modal saham—PT Faikar Laba ditahan—PT Faikar Hak minoritas Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



100.000 20.000 30.000 10.000



a 30.000 a 10.000 a 5.000



165.000



65.000



5.000 195.000



Secara konseptual, pengklasifikasian hak minoritas (noncontrolling stockholder interests) sebagai kewajiban tidaklah konsisten karena hak minoritas merepresentasikan investasi modal pada aset anak perusahaan diluar struktur afiliasi. Berikut ini merupakan penyajian hak minoritas menurut FASB: a. Hak minoritas pada anak harus ditampilkan dan diberi judul pada neraca konsolidasi sebagai komponen ekuitas yang terpisah. b. Pendapatan yang menjadi bagian hak minoritas bukanlah beban atau kerugian melainkan pengurang laba bersih konsolidasi untuk menentukan pendapatan yang menjadi hak kepentingan pengendali (controlling interest)



2.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



c.



Kedua komponen laba bersih konsolidasi (laba bersih hak minoritas dan laba bersih hak mayoritas) harus diungkapkan secara jelas pada laporan laba rugi konsolidasi.



G. NERACA KONSOLIDASI SETELAH TANGGAL AKUISISI Saldo akun perusahaan induk ataupun perusahaan anak akan berubah untuk merefleksikan operasi masing-masing setelah hubungan perusahaan induk dan anak dibentuk. Selanjutnya, kita akan membuat penyesuaian tambahan untuk mengeliminasi saldo yang bersifat timbal balik lainnya. Jika neraca konsolidasi dibuat antara waktu pengumuman dan waktu pembayaran dividen oleh perusahaan anak, pembukuan perusahaan induk akan menunjukkan akun piutang dividen yang merupakan akun utang dividen pada pembukuan perusahaan anak. Karena saldo semacam itu bukan merupakan jumlah piutang atau utang dari/kepada pihak-pihak di luar kelompok afiliasi, saldo tersebut bersifat timbal balik yang akan dieliminasi dalam membuat laporan konsolidasi Neraca PT Endu dan PT Faikar per 31 Desember 2009 (dalam ribuan Rupiah)



(dalam ribuan rupiah) Kas Piutang dividen Aset lancar lainnya Aset Tetap Akumulasi penyusutan Investasi dalam PT Faikar (90%) Total aset Utang usaha Utang dividen Kewajiban lancar lainnya Modal saham Laba ditahan Hak minoritas Total kewajiban dan ekuitas



PT Endu



27,4 9 41 75 (20) 54 186,4 30 -20 100 36,4 -186,4



PT Faikar



15 -28 45 (8) -80 15 10 5 30 20 -80



Asumsi: 1. PT Endu mengakuisisi kepemilikan 90% saham PT Faikar seharga Rp45.000.000 pada 1 Januari 2009 ketika ekuitas pemegang saham PT Faikar adalah Rp40.000.000. 2. Utang usaha PT Faikar termasuk Rp5.000.000 yang terutang kepada PT Endu.



2.13



 EKSI4309/MODUL 2



3.



Selama tahun 2009, PT Faikar memperoleh laba sebesar Rp20.000.000 dan mengumumkan dividen Rp10.000.000.



Perhitungan saldo akun investasi per 31 Desember 2009 sebagai berikut. Investasi awal 1 Januari 2009 Ditambah: 90% dari laba bersih PT Faikar sebesar Rp20.000.000 tahun 2009 Dikurangi: 90% dari dividen PT Faikar sebesar Rp10.000.000 tahun 2009 Saldo akun investasi per 31 Desember 2009



Rp45.000.000 Rp18.000.000 (Rp9.000.000) Rp54.000.000



Ayat jurnal untuk mengonsolidasi sebagai berikut. 1. Modal saham—PT Faikar 30.000.000 Laba ditahan—PT Faikar 20.000.000 Goodwill 10.000.000 Investasi dalam PT Faikar 54.000.000 Hak minoritas 6.000.000 Untuk mengeliminasi akun investasi dan saldo ekuitas, mencatat goodwill dan memasukkan hak minoritas (Rp. 60.000.000 x 10%) 2.



Utang dividen 9.000.000 Piutang dividen 9.000.000 Untuk mengeliminasi saldo reciprocal piutang deviden dan utang deviden 90% x 10.000.000 deviden



3.



Utang usaha 5.000.000 Piutang usaha Untuk mengeliminasi akun piutang dan utang



5.000.000



2.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



KA S US 1 Berikut merupakan kasus dan penyelesaiannya! Pada tanggal 31 Desember 2015 PT Bumi membeli 80 persen saham PT Nusantara pada nilai buku. Pada tanggal 31 Desember 2015 PT Bumi berhutang pada PT Nusantara sebesar Rp10.000 pada akun hutang usaha. Data yang dilaporkan pada neraca terpisah sesaat setelah akuisisi adalah sebagai berikut. PT Bumi Aktiva Kas Piutang usaha Persediaan Investasi pada PT Nusantara Peralatan bersih Kewajiban dan ekuitas Hutang usaha Modal saham, nominal 10 Saldo laba



PT Nusantara



Rp 164.000 90.000 286.000 400.000 760.000 Rp 1.700.000



Rp 136.000 68.000 112.000



Rp80.000 920.000 700.000 Rp 1.700.000



Rp 66.000 300.000 300.000 Rp 666.000



350.000 Rp 666.000



Diminta 1. 2.



Siapkan neraca konsolidasi PT Bumi dan anak perusahaan tanggal 31 Desember 2015. Hitung laba bersih konsolidasi untuk tahun 2016 dengan asumsi bahwa PT Bumi melaporkan laba sendiri sebesar Rp340.000 dan PT Nusantara melaporkan laba bersih sebesar Rp180.000 (laba tersendiri tidak termasuk pendapatan dari investasi pada PT Nusantara).



2.15



 EKSI4309/MODUL 2



Penyelesaian 1.



PT Bumi dan Anak Perusahaan Neraca Konsolidasi 31 Desember 2015



Aktiva Kas (Rp 164.000 + Rp136.000) Piutang Usaha ( 90.000 + 68.000 – 10.000 ) Persediaan ( 286.000 + 112.000 ) Peralatan bersih ( 760.000 + 350.000) Total Aktiva Kewajiban dan Ekuitas Kewajiban: Hutang usaha ( 80.000 + 66.000 – 10.000 ) Ekuitas: Modal saham, nominal 10 (920.000) Laba ditahan (700.000) Saham minoritas Goodwill negatif Total kewajiban dan ekuitas 2.



Rp



Rp



300.000 148.000 398.000 1.110.000 1.956.000



Rp



136.000



Rp



920.000 700.000 120.000 80.000 1.956.000



Laba bersih konsolidasi 2016



Laba PT Bumi Laba tambahan PT Nusantara Laba konsolidasi Pemegang saham minoritas ( 20% x 180.000 ) Pemegang saham mayoritas



Rp 340.000 180.000 Rp 520.000 (36.000) Rp 484.000



2.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan tujuan laporan keuangan konsolidasi! 2) Bagaimana penyusunan laporan perusahaan induk dan perusahaan anak dengan periode fiskal yang berbeda? 3) Jelaskan apa yang dimaksud entitas konsolidasi! 4) Kapan suatu perusahaan menjadi anak perusahaan yang lain? 5) Bagaimanakah pembentukan neraca konsolidasi setelah penyesuaian? 6) Definisikan istilah afiliasi menurut FASB! 7) Perhatikan contoh di bawah ini dan buatlah jurnal yang diperlukan untuk mencatat setoran per perusahaan! Pada awal 2009 A, B, C, dan D mendirikan PERSEKUTUAN ABCD Setoran modal masing-masing sekutu sebagai berikut (Rp). Sekutu A B C



Setoran Kas Sediaan Tanah Bangunan Peralatan



Nilai buku Nilai wajar 10,000 10,000 12,500 15,000 16,000 17,500 10,000 8,000 D 13,000 9,500 Total 60,000 8) Berikut adalah perhitungan untuk mencatat goodwiil. Apabila ratio modal adalah 3:4:5:3 dengan metode goodwill, a) hitunglah goodwill, b) buatlah jurnal untuk mencatat goodwill! 9) Jelaskan apakah yang dimaksud dengan metode nilai buku! 10) Jelaskan yang dimaksud dengan hak minoritas dan penyajiannya!



 EKSI4309/MODUL 2



2.17



Petunjuk Jawaban Latihan 1) Laporan keuangan konsolidasi terutama ditujukan bagi investor perusahaan induk dan bukan bagi pemegang saham minoritas serta kreditor perusahaan anak. Perusahaan anak sebagai entitas hukum yang terpisah tetap melaporkan hasil operasinya kepada para pemegang saham. 2) Apabila periode fiskal perusahaan induk dan perusahaan anak berbeda, laporan konsolidasi disusun berdasarkan akhir periode fiskal perusahaan induk. 3) Entitas konsolidasi adalah suatu entitas pelaporan yang bersifat fiktif (konseptual). 4) Suatu perusahaan akan menjadi perusahaan anak apabila perusahaan lain mengakuisisi kepemilikan pengendalian atas saham berhak suaranya yang beredar. Biasanya, kepemilikan pengendalian atas perusahaan lain diperoleh secara langsung dengan cara mengakuisisi mayoritas (lebih dari 50%) saham berhak suara. Investor juga dapat memperoleh pengendalian atas perusahaan lain melalui kepemilikan saham secara tidak langsung. 5) Saldo akun perusahaan induk ataupun perusahaan anak akan berubah untuk merefleksikan operasi masing-masing setelah hubungan perusahaan induk dan anak dibentuk. Selanjutnya, akan dibuat penyesuaian tambahan untuk mengeliminasi saldo yang bersifat timbal balik lainnya. Jika neraca konsolidasi dibuat antara waktu pengumuman dan waktu pembayaran dividen oleh perusahaan anak, pembukuan perusahaan induk akan menunjukkan akun piutang dividen yang merupakan akun utang dividen pada pembukuan perusahaan anak. 6) Entitas secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara mengendalikan, dikendalikan oleh, atau berada dalam pengendalian entitas lainnya.



2.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



7) Jurnal untuk mencatat setoran perusahaan Untuk mencatat setoran A Kas 10,000 Modal A



10,000



Untuk mencatat setoran B Sediaan Modal B



15,000



15,000



Untuk mencatat setoran C Tanah Bangunan Modal C



17,500 8,000



Untuk mencatat setoran D Peralatan Modal D



9,500



25,500



9,500



8) a) Penentuan total modal Sekutu



Setoran



A



10,000



Ratio modal 3



B C



15,000 25,500



4 5



56,250 (15/4*15.000) 76,500 (15/5*25.500)



D Total



9,500 60,000



3 15



47,500 (15/3*9.500)



Setoran dibagi Ratio Modal 50,000 (15/3*10.000)



Total Modal = Rp 76,500 Penentuan Goodwill Sekutu



Setoran



Ratio modal



Modal



Goodwill



A B



10,000 15,000



3 4



15,300 20,400



5,300 5,400



C D



25,500 9,500



5 3



25,500 15,300



0 5,800



Total



60,000



15



76,500



16,500



2.19



 EKSI4309/MODUL 2



b.



Jurnal untuk mencatat goodwill Goodwill Modal A Modal B Modal D



16,500



5,300 5,400 5,800



9) Metode nilai buku yaitu ketika transaksi dicatat atas dasar nilai buku modal (kepemilikan) yang diperjualbelikan (harga jual-beli urusan sekutu yang bersangkutan tidak usah diperhatikan oleh persekutuan). 10) Hak minoritas merupakan hak yang dimiliki oleh pemegang saham kecil. Penyajian hak minoritas sebagai berikut. a) Hak minoritas pada anak harus ditampilkan dan diberi judul pada neraca konsolidasi sebagai komponen ekuitas yang terpisah. b) Pendapatan yang menjadi bagian hak minoritas bukanlah beban atau kerugian melainkan pengurang laba bersih konsolidasi untuk menentukan pendapatan yang menjadi hak kepentingan pengendali (controlling interest). c) Kedua komponen laba bersih konsolidasi (laba bersih hak minoritas dan laba bersih hak mayoritas) harus diungkapkan secara jelas pada laporan laba rugi konsolidasi.



R A NG KU M AN Prinsip akuntansi berterima umum (PABU) biasanya mengharuskan laporan keuangan konsolidasi untuk menyajikan secara wajar posisi keuangan dan hasil operasi perusahaan induk serta perusahaan anaknya. Laporan keuangan konsolidasi bukan hanya merupakan penjumlahan pos-pos laporan keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak. Laporan keuangan konsolidasi itu akan mengeliminasi jumlah timbal balik dan menggabungkan serta hanya mencantumkan jumlah non timbal balik. Akun investasi dalam perusahaan anak dan ekuitas pemegang saham perusahaan anak dieliminasi ketika membuat laporan keuangan konsolidasi karena akun-akun tersebut bersifat timbal balik. Keduanya merupakan aset bersih perusahaan anak. Transaksi-transaksi penjualan, peminjaman, dan leasing antara perusahaan induk dan perusahaan anak juga mengakibatkan jumlah timbal balik harus dieliminasi dalam proses konsolidasi.



2.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) PT Sarah, perusahaan anak yang 90 persen dimiliki oleh PT Pangan, membeli setengah bahan mentahnya dari PT Pangan. Harga transfernya sama dengan harga yang dibayar oleh PT Sarah untuk membeli bahan mentah yang sama dari pemasok luar dan juga sama dengan harga yang digunakan oleh PT Pangan dalam menjual bahan mentah tersebut kepada pelanggan lainnya. Penyiapan laporan konsolidasi PT Pangan di perusahaan anak adalah .... A. transaksi-transaksi antarperusahaan dapat diabaikan karena harga transfer mewakili harga tawar-menawar yang wajar. B. setiap laba yang belum direalisasi dari penjualan antarperusahaan dalam persediaan akhir PT Pangan harus diimbangi dengan laba yang belum direalisasi dalam persediaan awal PT Pangan. C. setiap laba yang belum direalisasi atas transaksi-transaksi antarperusahaan dalam persediaan akhir PT Sarah dieliminasi seluruhnya. D. hanya 90 persen dari setiap laba yang belum direalisasi atas transaksi-transaksi antarperusahaan dalam persediaan akhir PT Sarah yang dieliminasi. 2) PT Perjaka menjual persediaan kepada perusahaan anaknya, PT Sembung yang digunakan sebagai aset tetap oleh PT Sembung. Ayat jurnal kertas kerja untuk mengeliminasi laba antarperusahaan pada tahun penjualan tersebut tidak akan memasukkan .... A. debit pada penjualan B. kredit pada harga pokok penjualan C. kredit pada persediaan D. kredit pada aset tetap 3) PT Sunaryo secara teratur menjual persediaan kepada perusahaan induknya, PT Pardi. Dalam penyiapan laporan laba rugi konsolidasi, pilihan yang tidak dipengaruhi oleh arah (arus ke atas atau ke bawah) penjualan antarperusahaan adalah .... A. laba bruto konsolidasi B. pendapatan hak minoritas C. laba bersih konsolidasi D. saldo laba konsolidasi



 EKSI4309/MODUL 2



2.21



4) Pada kertas kerja konsolidasi, saldo laba konsolidasi akhir periode ditentukan dari .... A. saldo laba konsolidasi awal ditambah dengan laba bersih konsolidasi dan dikurangi dengan dividen perusahaan induk B. penjumlahan saldo laba akhir periode perusahaan-perusahaan afiliasi C. penyesuaian saldo laba awal perusahaan induk atas laba dan dividen perusahaan anak D. penyesuaian saldo akun saldo laba perusahaan induk 5) Kebanyakan kesalahan yang dilakukan dalam laporan keuangan konsolidasi akan bertambah ketika .... A. neraca konsolidasi tidak seimbang B. laba bersih konsolidasi tidak sama dengan laba bersih perusahaan induk C. jumlah saldo pada neraca tidak sama dengan jumlah saldo laba pada laporan saldo laba D. total kolom penyesuaian dan eliminasi tidak sama 6) Anak perusahaan yang 75 persen sahamnya dimiliki oleh induk perusahaan yang tidak dapat dikonsolidasikan harus dipertanggungjawabkan.... A. berdasarkan metode ekuitas B. berdasarkan metode biaya C. berdasarkan metode ekuitas jika induk perusahaan mempunyai pengaruh yang signifikan terhadap anak perusahaan D. pada nilai pasarnya jika anak perusahaan tersebut bangkrut 7) Tujuan utama dibuatnya laporan konsolidasi diperuntukan untuk kepentingan.... A. manajemen perusahaan induk B. kreditur dan pemegang saham perusahaan anak C. pemegang saham perusahan induk dan kreditur perusahan induk D. sebagai laporan terhadap petugas pajak 8) Laporan konsolidasi terdiri atas.... A. Neraca Konsolidasi B. Laporan Arus Kas Konsolidasi



2.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



C. Laporan Laba Rugi Konsolidasi D. semua jawaban benar 9) Jika ada bukti menidentifikasikan bahwa nilai wajar melebihi nilai buku atau sebaliknya maka kelebihan tersebut harus…. A. dialokasikan B. dieliminasi C. diamortisasikan D. dicatat sebagai beban 10) PT Jaya memiliki 80.000 lembar saham biasa PT Perkarsa yang beredar (80 persen kepemilikan). Sebanyak 20.000 lembar saham biasa PT Perkarsa yang tersisa dimiliki oleh PT Frutti. Dalam laporan keuangan konsolidasi PT Jaya, PT Frutti dianggap sebagai.... A. investasi B. hak minoritas C. perusahaan asosiasi D. perusahaan afilitas Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1. Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



× 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



2.23



 EKSI4309/MODUL 2



Kegiatan Belajar 2



Alokasi Kelebihan ke Aset Bersih yang Bersih yang Dapat Diidentifikasi dan Goodwill Kelebihan biaya investasi atas nilai buku yang diperoleh pada ilustrasi PT Endu—PT Faikar dibebankan ke goodwill. Asumsi yang mendasari pembebanan kelebihan tersebut adalah nilai buku serta nilai wajar aset dan kewajiban yang dapat diidentifikasi berjumlah sama. Jika ada nilai buku yang mengindikasikan bahwa nilai wajar melebihi nilai buku atau nilai buku melebihi nilai wajar, kelebihan tersebut harus dialokasikan. Tabel 2.4 Kepemilikan 90%, Konsolidasi Satu Tahun Setelah Akuisisi (dalam ribuan Rupiah) (dalam ribuan rupiah) Aset Kas Piutang dividen Aset lancar lainnya Aset tetap Akumulasi penyusutan Investasi dalam PT Faikar Goodwill Total aset Kewajiban dan ekuitas Utang usaha Utang dividen Kewajiban lancar lainnya Modal saham—PT Endu Laba ditahan—PT Endu Modal saham—PT Faikar Laba ditahan—PT Faikar Hak minoritas Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



PT Endu 27.400 9.000 41.000 75.000 (20.000) 54.000



90% PT Faikar



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



15.000



b 9.000 c 5.000



28.000 45.000 (8.000) a 10.000



186.400



80.000



30.000



15.000 10.000 5.000



c 5.000 b 9.000



30.000 20.000



a 30.000 a 20.000



20.000 100.000 36.400



186.400



80.000



a 54.000



Neraca konsolidasi 42.400 64.000 120.000 (28.000) 10.000 208.400 40.000 1.000 25.000 100.000 36.400



a 6.000



6.000 208.400



2.24



A.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



PENGARUH ALOKASI TERHADAP NERACA KONSOLIDASI SAAT AKUISISI



Pada akuisisi yang menciptakan hubungan perusahaan induk-anak, perbedaan biaya/nilai buku tidak dicatat dalam pembukuan perusahaan induk ataupun perusahaan anak. Karena itu, prosedur kertas kerja digunakan untuk menyesuaikan nilai buku perusahaan anak guna merefleksikan perbedaan biaya/nilai buku. Pada 31 Desember 2009, PT Tamba membeli 90% saham biasa berhak suara yang beredar milik PT Diazz secara langsung dari para pemegang saham PT Diazz seharga Rp5.200.000 tunai ditambah 100.000 lembar saham biasa PT Tamba bernilai nominal Rp10 dengan nilai pasar Rp5.000.000. Biaya tambahan untuk penggabungan usaha ini adalah Rp200.000 yang dibayar secara tunai oleh PT Tamba. PT Tamba dan PT Diazz harus tetap beroperasi sebagai perusahaan induk dan perusahaan anak karena 10% saham PT Diazz masih beredar dan dimiliki oleh pemegang saham minoritas. Biaya tambahan sebesar Rp200.000 itu dicatat sebagai biaya investasi. Informasi nilai buku dan nilai wajar sebelum penggabungan usaha pada 31 Desember 2009 disajikan sebagai berikut (dalam ribuan Rupiah). Dalam ribuan rupiah Aset Kas Piutang—bersih Persediaan Aset lancar lainnya Tanah Bangunan—bersih Peralatan—bersih Total aset Kewajiban dan ekuitas Utang usaha Wesel bayar Saham biasa, nominal Rp 10 Tambahan modal disetor Laba ditahan Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



PT Tamba Nilai buku Nilai wajar



PT Diazz Nilai buku Nilai wajar



6.600 700 900 600 1.200 8.000 7.000 25.000



6.600 700 1.200 800 11.200 15.000 9.000 44.500



200 300 500 400 600 4.000 2.000 8.000



200 300 600 400 800 5.000 1.700 9.000



2.000 3.700 10.000 5.000 4.300 25.000



2.000 3.500



700 1.400 4.000 1.000 900 8.000



700 1.300



2.25



 EKSI4309/MODUL 2



Penggabungan usaha tersebut pembukuannya menggunakan ayat jurnal sebagai berikut. Investasi dalam PT Diazz 10.200.000 Saham biasa 1.000.000 Tambahan modal disetor 4.000.000 Kas 5.200.000 Untuk mencatat akuisisi 90% saham beredar PT Diazz seharga Rp5.200.000 tunai dan 100.000 Lembar saham biasa PT Tamba dengan nilai Rp5.000.000. Investasi dalam PT Diazz 200.000 Kas Untuk mencatat tambahan biaya akuisisi



200.000



Ayat jurnal ini hanya diperlukan pada pembukuan PT Tamba untuk mencatat penggabungan usaha antara PT Tamba dan PT Diazz. Tidak ada ayat jurnal yang perlu dicatat oleh PT Diazz karena PT Tamba mengakuisisi 90% kepemilikannya secara langsung dari pemegang saham PT Diazz. 1.



Pengalokasian Perbedaan Biaya/Nilai Wajar Penyesuaian yang diperlukan untuk menggabungkan neraca perusahaan induk dan perusahaan anak ditentukan dengan membebankan perbedaan antara biaya investasi dan nilai buku yang diperoleh ke aset serta kewajiban yang dapat diidentifikasi, lalu ke goodwill jika ada yang tersisa. Skedul berikut ini adalah ilustrasi penyesuaian yang diperlukan untuk mengonsolidasi neraca PT Tamba dan PT Diazz per 31 Desember 2009. PT Tamba Corporation dan Perusahaan Anak yang dimiliki 90% PT Diazz Corporation (dalam ribuan) Investasi dalam PT Diazz—biaya



10.200



Nilai wajar PT Diazz 10.200 / 90%



11.333



Nilai buku kepemilikan yang diakuisisi



(5.900)



Total kelebihan biaya atas nilai buku yang diperoleh



(5.433)



2.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Alokasi aset dan kewajiban yang dapat diidentifikasi. Nilai wajar



Nilai buku



Alokasi Kelebihan



Persediaan



600



500



100



Tanah



800



600



200



Bangunan



5.000



4.000



1.000



Peralatan



1.700



2.000



(300)



Wesel bayar



1.300



1.400



100



Total yang dialokasikan ke aset bersih yang dapat diidentifikasi



1.100



Sisa dialokasikan pada goodwill Total kelebihan biaya atas nilai buku yang diperoleh



4.333 5.433



Meskipun nilai buku aset dan kewajiban tidak digunakan dalam menentukan nilai wajar setiap aset dan kewajiban (karena biasanya ditentukan oleh pihak manajemen), nilai buku digunakan dalam proses penggabungan neraca perusahaan induk dan perusahaan anak secara matematis. 2.



Prosedur Kertas Kerja untuk Memasukkan Alokasi pada Neraca Konsolidasi Alokasi kelebihan biaya atas nilai buku seperti bagian di atas dimasukkan dalam neraca konsolidasi melalui prosedur kertas kerja. Prosedur ini diilustrasikan pada tabel di bawah.



2.27



 EKSI4309/MODUL 2



(dalam ribuan rupiah)



Aset Kas Piutang—bersih Persediaan Aset lancar lainnya Tanah Bangunan bersih Peralatan bersih Investasi di PT Diazz Goodwill Kelebihan yang belum diamortisasi Total aset Kewajiban dan ekuitas utang usaha Wesel bayar Saham biasa—PT Tamba Modal disetor lain—PT Tamba Laba ditahan—PT Tamba Saham biasa—PT Diazz Modal disetor lainnya— PT Diazz Laba ditahan—PT Diazz Hak minoritas Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



PT Tamba



1.200 700 900 600 1.200 8.000 7.000 10.200



90% PT Diazz



200 300 500 400 600 4.000 2.000



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



b 100 b 200 b 1.000 b 4.333 a 5.433



29.800



8.000



2.000 3.700 11.000 9.000



700 1.400



b 100



4.000 1.000



a 4.000 a 1.000



4.100



900 29.800



8000



b 300 a 10.200 b 5.433



Neraca Konsolidasi



1.400 1.000 1.500 1.000 2.000 13.000 8.700 4.333 32.933



a 900



2.700 5.000 11.000 9000 4.100



a 1.133



1.133 32.933



Kertas kerja konsolidasi menunjukkan dua ayat jurnal berikut. a. Kelebihan yang belum diamortisasi 5.433.000 Saham biasa, nominal Rp10—PT Diazz 4.000.000 Tambahan modal disetor—PT Diazz 1.000.000 Laba ditahan—PT Diazz 900.000 Investasi dalam PT Diazz 10.200.000 Hak minoritas 10% 1.133.000



2.28



b.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Persediaan Tanah Bangunan Goodwill Wesel bayar Peralatan Kelebihan yang belum diamortisasi



100.000 200.000 1.000.000 4.333.000 100.000 300.000 5.433.000



B. PENGARUH AMORTISASI TERHADAP NERACA KONSOLIDASI SETELAH AKUISISI Pengaruh amortisasi kelebihan sebesar Rp5.433.000 terhadap neraca konsolidasi per 31 Desember 2010 didasarkan pada asumsi-asumsi berikut ini bahwa PT Tamba dan PT Diazz beroperasi selama tahun 2010. Asumsiasumsi tersebut sebagai berikut. Laba Tahun 2010 Laba bersih PT Diazz Laba PT Tamba termasuk laba dari PT Diazz



800.000 2.523.500



Dividen Yang Dibayarkan Tahun 2010 PT Diazz PT Tamba



300.000 1.500.000



Amortisasi Kelebihan a. Persediaan yang dinilai terlalu rendah—dijual pada tahun 2010. b. Tanah yang dinilai terlalu rendah—masih dimiliki PT Diazz: tidak ada amortisasi. c. Bangunan yang dinilai terlalu rendah—umur manfaat 40 tahun sejak 1 Januari 2010. d. Peralatan yang dinilai terlalu tinggi—umur manfaat 5 tahun sejak 1 Januari 2010. e. Wesel bayar yang dinilai terlalu tinggi—ditarik tahun 2010. f. Goodwill – tidak diamortisasi. Laba PT Tamba dari PT Diazz untuk tahun 2010 dihitung berdasarkan konsolidasi satu baris sebagai berikut.



2.29



 EKSI4309/MODUL 2



Ekuitas dalam laba bersih PT Diazz (800.000x90%) Ditambah: amortisasi peralatan yang dinilai terlalu tinggi (270.000/5 tahun) Dikurangi: amortisasi kelebihan yang dialokasikan ke: Persediaan (dijual pada tahun 2010) Tanah Bangunan (900.000/40 tahun) Wesel bayar (ditarik tahun 2010) Laba dari PT Diazz 2010



720.000 54.000 (90.000) (22.500) (90.000) 571.500



Hak minoritas pada akhir 31 Desember 2010 dihitung sebagai berikut: Hak minoritas 31 Desember 2009



Rp. 1.133.000



Ditambah: 10% pendapatan PT Diazz



80.000



Dikurang: 10% kelebihan amortisasi nilai wajar



(16.500)



Dikurangi: 10% deviden tahun 2010



(30.000)



Total hak minoritas 31 Desember 2010



Rp. 1.166.500



Ayat jurnal kertas kerja dibuat kembali sebagai berikut. a.



b.



Saham biasa—PT Diazz Modal disetor lainnya—PT Diazz Laba ditahan—PT Diazz Kelebihan yang belum diamortisasi Investasi dalam PT Diazz Hak minoritas



4.000.000 1.000.000 1.400.000 5.268.000



Tanah 200.000 Bangunan—bersih 975.000 Goodwill 4.333.000 Peralatan—bersih Kelebihan yang belum diamortisasi



10.501.500 1.166.500*)



240.000 5.268.000



Berikut ini adalah ikhtisar transaksi yang dicatat oleh PT Tamba pada akun investasinya dalam PT Diazz.



2.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Kelebihan yang belum diamortisasi Persediaan Tanah Bangunan Peralatan Wesel bayar Goodwill



Amortisasi 2007



100.000 200.000 1.000.000 (300.000) 100.000 4.333.000



Kelebihan yang belum diamortisasi



100.000 25.000 (60.000) 100.000 -



200.000 975.000 (240.000) 4.333.000



Berikut ini adalah ikhtisar transaksi yang dicatat oleh PT Tamba pada akun investasinya dalam PT Diazz. Biaya awal—31 Desember 2009 10.200.000 90% dari laba bersih PT Diazz tahun 2010 720.000 90% dari dividen PT Diazz tahun 2010 (270.000) Amortisasi perbedaan biaya/nilai buku (148.500) Saldo—31 Desember 2010 10.501.500 Tabel berikut adalah kertas kerja konsolidasi pada akhir tahun 31 Desember 2010. (dalam ribuan rupiah) Aset Kas Piutang dividen Persediaan Aset lancar lainnya Tanah Bangunan – bersih Peralatan – bersih Investasi dalam PT Diazz Goodwill Kelebihan yang belum diamortisasi Total aset Kewajiban dan ekuitas Utang usaha Wesel bayar Saham biasa – PT Tamba



PT Tamba 253,5 540 1.300 800 1.200 9.500 8.000 10.501,5



90% PT Diazz 100 200 600 500 600 3.800 1.800



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



b 200 b 975 b 4.333 a 5.268



b 240 a10.501,5 b 5.268



Neraca konsolidasi 353,5 740 1.900 1.300 2.000 14.275 9.560 4.333



32.095



7.600



34.461,5



2.300 4.000 11.000



1.200



3.500 4.000 11.000



2.31



 EKSI4309/MODUL 2



(dalam ribuan rupiah) Modal disetor lainnya PT Tamba Laba ditahan—PT Tamba Modal saham—PT Tamba Modal disetor lainnya—PT Diazz Laba ditahan—PT Diazz Hak minoritas Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



PT Tamba 8.900 5.895



32.095



90% PT Diazz



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



4.000 1.000



a 4.000 a 1.000



1.400



a 1.400



7.600



Neraca konsolidasi 8.900 5.895



a 1165,5



1.165,5 34.461,5



C. LAPORAN LABA RUGI KONSOLIDASI Tabel di bawah ini menyajikan laporan laba rugi dan laba ditahan komparatif perusahaan yang terpisah serta konsolidasi bagi PT Tamba Co dan perusahaan anak. Laporan-laporan tersebut merefleksikan asumsi-asumsi sebelumnya dan jumlah digunakan dalam membuat kertas kerja neraca konsolidasi untuk PT Tamba dan PT Diazz. Pos-pos pendapatan dan beban yang teperinci telah ditambahkan untuk mengilustrasikan laporan laba rugi konsolidasi, tetapi semua asumsi dan jumlah telah benar-benar sesuai dengan bagian sebelumnya. Ayat jurnal penyesuaian dan eliminasi tidak dilibatkan dalam ilustrasi. PT TAMBA DAN PT DIAZZ CORPORATION LAPORAN LABA RUGI DAN LAPORAN LABA DITAHAN PERUSAHAAN TERPISAH DAN KONSOLIDASI UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2007 (DALAM RUPIAH) Perusahaan Terpisah PT Tamba PT Diazz Konsolidasi Penjualan 9.523,5 2.200 11.723,5 Laba investasi dari PT Diazz 571,5 Total pendapatan 10.095 2.200 11.723,5 Dikurangi: Beban operasi Harga pokok penjualan 4.000 700 4.800 Beban penyusutan—bangunan 200 80 325 Beban penyusutan—peralatan 700 360 1.000 Beban lainnya 1.800 120 1.920 Total beban operasi 6.700 1.260 8.035 Laba operasi 3.395 940 3.698,5



2.32



Pos nonoperasi: beban bunga Laba bersih Sub total Dikurangi: beban hak minoritas Laba bersih konsolidasi Laba ditahan 31 Desember 2006 Dikurangi dividen Laba ditahan 31 Desember 2007



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



(300) 3.095



(140) 800



4.300 7.395 (1.500) 5.895



900 1.700 (300) 1.400



(540) 3.158.5 63,5 3.095 4.300 7.395 (1.500) 5.895



Perbedaan antara laporan laba rugi konsolidasi dan tidak dikonsolidasi milik perusahaan induk terletak pada penyajiannya yang terperinci dan bukan pada jumlah laba bersihnya. Laporan laba rugi terpisah PT Tamba menunjukkan pendapatan dan beban yang berasal dari operasi PT Tamba ditambah laba investasi PT Tamba dari PT Diazz. Sebaliknya, kolom laporan laba rugi konsolidasi menunjukkan pendapatan dan beban PT Tamba ataupun PT Diazz, tetapi tidak menunjukkan laba investasi dari PT Diazz. Laba investasi sebesar Rp571.500 dikeluarkan karena laba rugi konsolidasi memasukkan perincian pendapatan (Rp2.200.000), beban (Rp1.400.000), amortisasi bersih atas kelebihan (Rp165.000), dan pengurangan hak minoritas Rp63.500 yang memperhitungkan laba investasi. Laporan laba rugi konsolidasi seperti neraca konsolidasi, lebih dari sekadar penjumlahan akun-akun pendapatan perusahaan afiliasi. Penjumlahan semua pos laporan laba rugi PT Tamba dan PT Diazz akan menghasilkan laba bersih gabungan Rp3.895.000, sedangkan laba bersih konsolidasi hanya sebesar Rp3.158.500. Perbedaan sebesar Rp736.500 di antara kedua jumlah tersebut terdiri atas laba investasi sebesar Rp574.000, amortisasi bersih Rp571.500, dan laba yang dialokasikan ke para pemegang saham minoritas sebesar Rp165.000. Laba bersih konsolidasi merupakan pendapatan bagi para pemegang saham perusahaan induk. Sementara itu, laba para pemegang saham minoritas merupakan pengurang dalam penentuan laba bersih konsolidasi. Jika perusahaan induk menjual barang dagang kepada perusahaan anaknya atau sebaliknya, akan ada pembelian atau penjualan antarperusahaan pada pembukuan terpisah perusahaan induk dan perusahaan anaknya. Saldo pembelian dan penjualan antarperusahaan itu bersifat timbal balik sehingga harus dieliminasi ketika membuat laporan laba rugi konsolidasi karena bukan merupakan pembelian dan penjualan bagi pihak-pihak di luar entitas konsolidasi.



2.33



 EKSI4309/MODUL 2



D. AKUNTANSI PUSH DOWN Akuntansi push down adalah proses pencatatan dampak alokasi harga beli secara langsung terhadap pembukuan perusahaan anak. Akuntansi push down mempengaruhi pembukuan perusahaan anak dan laporan keuangan terpisah perusahaan anak. Akuntansi push down tidak menggantikan laporan keuangan konsolidasi, tetapi dapat menyederhanakan proses konsolidasi. SEC mewajibkan penggunaan akuntansi push down untuk arsip SEC apabila perusahaan anak hampir seluruhnya dimiliki oleh perusahaan induk (hampir 90%) dan tidak memiliki utang ataupun saham preferen yang beredar. PT Jesa memberikan 5.000 lembar saham biasa bernilai nominal Rp10 dan kas sebesar Rp100.000 untuk memperoleh semua modal saham PT Popi sebuah perusahaan tertutup pada 3 Januari 2009. Pada tanggal ini, harga saham PT Jesa di bursa nasional adalah Rp55 per lembar. Neraca dan informasi tentang nilai wajar PT Popi pada 3 Januari diikhtisarkan sebagai berikut (dalam ribuan).



Kas Piutang usaha—bersih Persediaan Tanah Bangunan—bersih Peralatan—bersih Kewajiban lancar Utang jangka panjang Modal saham (nominal Rp10) Laba ditahan



Nilai buku 30 90 130 30 150 80 510 100 150 150 110 510



Nilai wajar 30 90 150 70 130 120 590 100 150 -



Menurut akuntansi push down, PT Jesa mencatat investasinya dalam PT Popi dengan cara biasa. Investasi dalam PT Popi 375 Kas 100 Modal saham, nominal 10 50 Modal disetor 225



2.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Ayat jurnal PT Popi sebagai berikut. Persediaan Tanah Peralatan Goodwill Laba ditahan Bangunan Modal push down



20 40 40 35 110



20 225



Neraca terpisah setelah penggabungan usaha sebagai berikut. Kas Piutang usaha—bersih Persediaan Tanah Bangunan—bersih Peralatan—bersih Goodwill



30 90 150 70 130 120 35 625



Kewajiban lancar Utang jangka panjang Modal saham (nominal Rp10) Modal push down



100 150 150 225 625



E. MENYUSUN NERACA LAJUR UNTUK NERACA KONSOLIDASI Bagian ini merupakan suatu cara menyusun neraca lajur untuk neraca konsolidasi. Berikut ini adalah peraga di excel untuk neraca lajur konsolidasi serta untuk mencatat informasi tentang neraca perusahaan induk dan perusahaan anak yang dimiliki 90%.



2.35



 EKSI4309/MODUL 2



Neraca Lajur untuk Neraca Konsolidasi Kertas Kerja Neraca Konsolidasi Perusahaan Induk dan Perusahaan Anak Per 31 Desember 2009 Penyesuaian dan eliminasi (dalam ribuan rupiah) Prsh Induk Prsh Anak Debit Kredit Kas 420 200 Piutang - bersih 500 1.300 Persediaan 3.500 500 Tanah 1.500 2.000 Peralatan – bersih 6.000 1.000 Investasi dalam prsh 4.590 anak =SUM(B7:B13) =SUM(C7:C13)



Total aset Utang usaha Utang dividen Modal saham Laba ditahan



4.100 600 10.000 1.810



Total kewajiban ekuitas A



800 100 3.000 1.100



dan =SUM(B16:B19) =SUM(C16:C19) B



C



D



E



Neraca konsolidasi =B7+C7+D7-E7 =B8+C8+D8-E8 =B9+C9+D9-E9 =B10+C10+D10-E10 =B11+C11+D11-E11



1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12



13 =SUM(F7:F13) 14 15 =B16+C16-D16+E16 16 =B17+C17-D17+E17 17 =B18+C18-D18+E18 18 =B19+C19-D19+E19 19 20 =SUM(F16:F19) 21 F



Neraca yang terpisah antara perusahaan induk dan perusahaan anak per 31 Desember 2009 diikhtisarkan sebagai berikut (dalam ribuan). Perusahaan Induk



Perusahaan Anak



Kas



420



200



Piutang - bersih



500



1.300



Persediaan



3.500



500



Tanah



1.500



2.000



Peralatan - bersih



6.000



1.000



Investasi dalam perusahaan anak



4.590



Goodwill Total aset Utang usaha Utang dividen



16.510



5.000



4.100



800



600



100



2.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Perusahaan Induk



Perusahaan Anak



Modal saham



10.000



3.000



Laba ditahan



1.810



1.100



16.510



5.000



Total ekuitas



Perusahaan induk mengakuisisi 90% saham biasa berhak suara yang beredar milik perusahaan anak seharga Rp4.000.000 pada 1 Januari 2009 ketika ekuitas pemegang saham perusahaan anak adalah Rp4.000.000. Semua aset dan kewajiban perusahaan anak ditetapkan pada nilai wajarnya ketika perusahaan induk mengakuisisi 90% kepemilikannya. Selama tahun 2009, perusahaan anak melaporkan laba bersih sebesar Rp200.000 dan mengumumkan dividen sebesar Rp100.000. Dividen yang tersisa belum dibayar pada 31 Desember. Pada tabel yang pertama, jumlah neraca yang dicatat diambil dari perusahaan induk dan perusahaan anak. Total aset dan total ekuitas hanya merupakan fungsi penjumlahan. Selanjutnya, kita akan me-review penyesuaian dan eliminasi konsolidasi yang dibutuhkan. Untuk tabel di bawah ini, bahasan selanjutnya adalah neraca lajur akhir setelah mem-posting penyesuaian dan eliminasi. Pada tabel ini, telah ditambahkan beberapa akun baru serta telah diciptakan hak minoritas dan goodwill. Ayat jurnal kertas kerjanya sebagai berikut. 1. Modal saham 3.000 Laba ditahan 1.100 Goodwill 1.000 Investasi dalam perusahaan anak 4.590 Hak minoritas 510 2.



Utang dividen Piutang—bersih



90 90



2.37



 EKSI4309/MODUL 2



Neraca lajur untuk Neraca Konsolidasi KERTAS KERJA NERACA KONSOLIDASI PERUSAHAAN INDUK DAN PERUSAHAAN ANAK PER 31 DESEMBER 2009 (dalam ribuan) Perusahaan Perusahaan Penyesuaian dan induk anak eliminasi Debit Kredit Kas 420 200 Piutang—bersih 500 1.300 90 Persediaan 3.500 500 Tanah 1.500 2.000 Peralatan—bersih 6.000 1.000 Investasi dalam 4.590 4.590 perusahaan anak Goodwill 1.000 Total aset 16.510 5.000 Utang usaha Utang dividen Modal saham Laba ditahan



4.100 600 10.000 1.810



800 100 3.000 1.100



Total ekuitas Hak minoritas



16.510



5.000



Neraca konsolidasi



1.000 17.830 4.900 610 10.000 1.810



90 3.000 1.100



5.190



620 1.710 4.000 3.500 7.000 0



510



510



5.190



17.830



KA S US 2 Berikut merupakan kasus dan penyelesaiannya! Menyiapkan neraca konsolidasi selama satu tahun setelah akuisisi Informasi di bawah ini merupakan neraca saldo setelah penyesuaian untuk PT Kipli dan PT Yul pada tanggal 31 Desember 2014:



Debit Aktiva lancar Aktiva tetap-bersih



PT Kipli Rp 480.000 1.000.000



PT Yul Rp 200.000 600.000



2.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Investasi pada PT Yul Harga pokok penjualan Beban lainnya Dividen Kredit Kewajiban Modal saham Saldo laba Penjualan Pendapatan dari PT Yul



PT Kipli 840.000 600.000 200.000 100.000 Rp 3.220.000



PT Yul



600.000 100.000 Rp 1.500.000



Rp 900.000 600.000 680.000 1.000.000 40.000 Rp 3.220.000



Rp 420.000 100.000 180.000 800.000 Rp 1.500.000



PT Kipli membeli semua saham PT Yul secara tunai sebesar Rp800.000 pada tanggal 1 januari 2014, pada saat ekuitas pemegang saham PT Yul terdiri dari modal saham sebesar Rp100.000 saham biasa dan Rp180.000 saldo laba. Aktiva dan kewajiban PT Yul ditetapkan pada nilai wajar kecuali pos persediaan yang dinilai terlalu rendah sebesar Rp40.000 dan terjual pada tahun 2014. Aktiva tetap yang dinilai terlalu rendah sebesar Rp80.000 dan memiliki sisa manfaat selama 4 tahun sejak tanggal penggabungan usaha. Diminta: siapkan neraca konsolidasi PT Kipli dan anak perusahaan pada tanggal 31 Desember 2014! Penyelesaian PT Kipli dan anak perusahaan Neraca Konsolidasi Pada 31 Desember 2014 Aktiva Aktiva lancar Aktiva tetap Goodwill



Rp 680.000 1.660.000 400.000 Rp 2.740.000



2.39



 EKSI4309/MODUL 2



Ekuitas Kewajiban Modal saham Saldo laba



Rp 1.320.000 600.000 820.000 Rp2.740.000



*Perhitungan Laba bersih PT Yul (Rp800.000 – 600.000 – 100.000) Dikurangi: kelebihan alokasi inventori yang telah terjual Pada tahun 2014 Dikurangi: depresiasi aktiva tetap (Rp80.000/4) Laba dari PT Yul



Rp



100.000



Rp



(40.000) (20.000) 40.000



Aktiva tetap (Rp1.000.000 + 600.000 + 80.000 – 20.000)



Rp 1.660.000



Saldo laba PT Kipli Saldo laba – awal Ditambah: Laba operasi (Rp1.000.000 – 600.00 – 200.000) Ditambah: Laba dari PT Yull Dikurangi: Dividen Saldo laba pada 31 Desember 2014



Rp



680.000 200.000 40.000 (100.000) Rp 820.000



L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) PT Lisa memperoleh 80 persen kepemilikan PT Toto pada 2 Januari 20X2 dengan harga Rp700.000.000. Pada tanggal ini, modal saham dan saldo laba kedua perusahaan sebagai berikut. Modal saham Saldo laba



PT Lisa Rp2.000.000.000 600.000.000



PT Toto Rp500.000.000 200.000.000



Aset dan kewajiban PT Toto ditetapkan pada nilai wajarnya ketika PT Lisa memperoleh 80% kepemilikannya. PT Lisa menggunakan



2.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



metode ekuitas untuk mempertanggungjawabkan investasinya pada PT Toto. Laba bersih dan dividen tahun 20X2 untuk perusahaan afiliasi sebagai berikut. Laba bersih Dividen diumumkan Utang dividen 31 Des 20X2



PT Lisa Rp300.000.000 180.000.000 90.000.000



PT Toto Rp90.000.000 50.000.000 25.000.000



Diminta: Hitunglah berapa nilai akun-akun di bawah ini yang akan muncul pada neraca konsolidasi pada 31 Desember 20X2: a) modal saham, b) goodwill, c) saldo laba konsolidasi, d) hak minoritas, e) utang dividen. 2) Bagaimana penyesuaian yang diperlukan dalam penggabungan neraca perusahaan induk dan perusahaan anak? 3) Definisikan atau jelaskan istilah perusahaan induk, perusahaan anak dan perusahaan afiliasi! 4) Jelaskan apa yang dimaksud dengan hak minoritas! 5) Siapakah pemakai utama laporan keuangan konsolidasi? 6) Apa itu akuntansi push down? Jelaskan! 7) Bagaimanakah ketentuan SEC terkait akuntansi push down? 8) Bagaimanakah pengalokasian perbedaan biaya/nilai wajar? 9) Apakah hal yang mendasari pernyataan bahwa entitas konsolidasi itu adalah suatu entitas pelaporan yang bersifat fiktif (konseptual)? 10) Terdapat perbedaan antara laporan laba rugi konsolidasi dan tidak dikonsolidasi milik perusahaan induk. Di mana kah letak perbedaan tersebut? Jelaskan! Petunjuk Jawaban Latihan 1)



Sebelum kita menjawab pertanyaan di atas, kita siapkan jurnal terlebih dahulu.



2.41



 EKSI4309/MODUL 2



Biaya investasi Nilai buku yang diperoleh (80%* 700.000.000) = Goodwill Jurnal a) Modal saham PT Toto Saldo laba PT Toto Goodwill Investasi pada PT Toto Hak minoritas



Rp700.000.000 (Rp560.000.000) Rp140.000.000



500.000.000 200.000.000 140.000.000



b) Pend. dari PT Toto Dividen *(50jt – 25 jt) x 80%



20.000.000*



c)



Rp20.000.000



Utang dividen Piutang dividen



700.000.000 140.000.000



Rp20.000.000



Rp20.000.000



Dengan jurnal di atas, baru kita bisa menjawab pertanyaan-pertanyaan di atas. a) Modal saham yang dilaporkan pada neraca konsolidasi sebesar Rp20.000.000. b) Goodwill Rp140.000.000 c) Saldo laba konsolidasi: Saldo laba awal Rp600.000.000 Laba bersih 300.000.000 Dividen ( 90.000.000) Rp810.000.000 d) Hak minoritas : Hak minoritas, 1 Jan Rp140.000.000 Pend. hak minoritas (20% x 90jt) 18.000.000 Dividen (20% x 25jt) (5.000.000) Rp153.000.000 e) Utang dividen = 90jt + 25 jt – 20jt = Rp95 jt 2) Penyesuaian yang diperlukan untuk menggabungkan neraca perusahaan induk dan perusahaan anak ditentukan dengan membebankan perbedaan



2.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



antara biaya investasi dan nilai buku yang diperoleh ke aset serta kewajiban yang dapat diidentifikasi dan lalu ke goodwill jika ada yang tersisa. 3) Perusahaan induk  entitas yang membeli. Perusahaan anak  entitas yang diakuisisi. Perusahaan afiliasi  entitas yang secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara, mengendalikan, dikendalikan oleh, atau berada dalam pengendalian entitas lainnya. 4) Hak minoritas adalah kepemilikan pemegang saham diluar struktur afiliasi ini atau pemegang saham minoritas. Hak minoritas merupakan bagian dari hasil usaha dan aset bersih yang tidak dimiliki oleh induk perusahaan baik secara langsung maupun tidak langsung. 5) Pemakai utama adalah pemegang saham induk. Usaha memenuhi kepentingan dari pemegang saham maupun kreditur induk perusahaan maka laporan konsolidasi menjadi laporan keuangan induk perusahaan yang disiapkan menurut sudut pandang pemilik. Penekanan pada kepentingan pemegang saham induk perusahaan memberikan konsekuensi kepentingan minoritas menjadi tidak memberikan manfaat ketika dilaporkan dalam laporan keuangan konsolidasi (Beams, 1991). 6) Akuntansi push down adalah proses pencatatan dampak alokasi harga beli secara langsung terhadap pembukuan perusahaan anak. Akuntansi push down mempengaruhi pembukuan perusahaan anak dan laporan keuangan terpisah perusahaan anak. Akuntansi push down tidak menggantikan laporan keuangan konsolidasi dan dapat menyederhanakan proses konsolidasi. 7) SEC mewajibkan penggunaan akuntansi push down untuk arsip SEC apabila perusahaan anak hampir seluruhnya dimiliki oleh perusahaan induk (hampir 90%) dan tidak memiliki utang ataupun saham preferen yang beredar. 8) Pengalokasian dibutuhkan penyesuaian untuk menggabungkan neraca perusahaan induk. Perusahaan anak ditentukan dengan membebankan



 EKSI4309/MODUL 2



2.43



perbedaan antara biaya investasi dan nilai buku yang diperoleh ke aset serta kewajiban yang dapat diidentifikasi, lalu ke goodwiil jika ada yang tersisa. 9) Hal yang mendasari pernyataan bahwa entitas konsolidasi itu suatu entitas pelaporan yang bersifat fiktif (konseptual) adalah asumsi entitas yang secara hukum terpisah dalam akuntansi. Sebuah perusahaan induk dan perusahaan anak dapat digabung menjadi salah satu perangkat laporan keuangan yang bermanfaat untuk tujuan pelaporan eksternal. 10) Perbedaan antara laporan laba rugi konsolidasi dan tidak dikonsolidasi milik perusahaan induk terletak pada penyajiannya yang teperinci dan bukan pada jumlah laba bersihnya. Akan tetapi, hal itu juga terletak pada pendapatan dan beban yang berasal dari operasi perusahaan, entah itu menunjukkan laba investasi perusahaan atau tidak. R A NG KU M AN Jumlah ekuitas pemegang saham yang disajikan dalam neraca konsolidasi adalah jumlah ekuitas pemegang saham perusahaan induk, kecuali ekuitas pemegang saham minoritas yang mungkin dilaporkan sebagai pos terpisah di dalam atau di luar ekuitas pemegang saham konsolidasi. Laba bersih konsolidasi adalah pengukuran pendapatan bagi para pemegang saham perusahaan induk. Setiap pendapatan yang menjadi hak pemegang saham minoritas adalah suatu pengurang ketika menentukan laba bersih konsolidasi. Laba bersih atau laba ditahan perusahaan induk sama dengan laba ditahan konsolidasi. TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Pada laporan laba ditahan yang konsolidasi, saldo laba yang ditahan disajikan dalam bentuk gabungan adalah .... A. saldo laba atau defisit pada akhir tahun milik perusahaan anak dan induk, baik yang sudah dibagi maupun yang belum dibagi



2.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



B. saldo laba yang belum dibagi atau defisit yang diderita oleh perusahaan anak sebelum adanya hubungan afiliasi C. saldo laba yang belum dibagi atau defisit yang diceritakan oleh perusahaan anak sejak adanya hubungan afiliasi D. jawaban C dan A benar 2) Pada kertas kerja konsolidasi, saldo akun investasi pada perusahaan anak yang telah dikonsolidasikan .... A. ditambahkan pada akun ekuitas pemegang saham perusahaan induk B. dieliminasi C. dieliminasi hanya untuk hak minoritas D. dieliminasi hanya untuk kepemilikan perusahaan induk 3) Pada kertas kerja konsolidasi, laba bersih konsolidasi ditentukan dari .... A. laba bersih perusahaan induk ditambah dengan laba bersih perusahaan anak B. pendapatan konsolidasi dikurangi dengan beban-beban konsolidasi dan pendapatan hak minoritas C. pembuatan penyesuaian pada pendapatan perusahaan induk D. laba bersih perusahaan induk dikurangi dengan pendapatan hak minoritas 4) Ayat-ayat jurnal eliminasi laba antarperusahaan dalam kertas kerja konsolidasi disiapkan untuk .... A. menghapuskan pengaruh transaksi-transaksi antarperusahaan pada laporan konsolidasi B. menangguhkan laba antarperusahaan sampai direalisasikan C. mengalokasikan antarperusahaan antara hak mayoritas dan minoritas D. mengurangi pendapatan konsolidasi 5) Arah penjualan antarperusahaan (arus ke atas atau arus ke bawah) tidak mempengaruhi prosedur kertas kerja konsolidasi apabila penjualan antarperusahaan antara perusahaan-perusahaan afiliasi dilakukan …. A. pada nilai wajar B. di atas nilai pasar C. pada nilai buku D. pada perusahaan anak yang dimiliki 100 persen



 EKSI4309/MODUL 2



2.45



6) Jumlah laporan keuangan induk perusahaan dan konsolidasi tidak akan sama untuk.. A. modal saham B. saldo saham C. investasi pada anak perusahaan yang dikonsolidasi D. investasi pada anak perusahaan yang tidak dikonsolidasi 7) Akuntasi push down digunakan sebagai.. A. penyerderhanaan proses konsolidasi B. pengganti laporan konsolidasi C. mempermudah dalam membuat laporan konsolidasi D. menjelaskan laporan konsolidasi 8) Saldo laba muncul pada neraca konsolidasi induk perusahaan dan 70 persen kepemilikannya pada anak perusahaan adalah.. A. saldo laba induk perusahaan ditambah 70 persen saldo anak perusahaan B. saldo laba induk perusahaan ditambah 100 persen saldo anak perusahaan C. saldo laba induk perusahaan D. saldo laba perusahaan gabungan 9) Perbedaan antara laporan laba rugi konsilidasi dan bukan konsolidasi adalah A. penyajian secara terperinci B. penyajian secara sederhana C. penyajian secara rumit D. penyajian secara biasa 10) Penggabungan usaha yang membentuk sebuah perusahaan baru dengan tujuan khusus untuk membeli aktiva dan mengakui hutang dari dua atau lebih perusahaan yang telah ada disebut… A. Konsolidasi B. Likuidasi C. Merger D. Akuisisi



2.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



2.47



 EKSI4309/MODUL 2



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) D 2) C 3) B 4) A 5) A 6) C 7) C 8) D 9) A 10) B



Tes Formatif 2 1) A 2) B 3) B 4) A 5) C 6) C 7) A 8) C 9) A 10) D



2.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Glosarium Laporan keuangan konsolidasi



:



Afiliasi



:



Hak minoritas



:



Timbal balik Akuntansi push down



: :



Perusahaan induk Perusahaan anak Perusahaan afiliasi



: : :



Entitas konsolidasi



:



Pemakai utama laporan konsolidasi



:



laporan yang menyajikan posisi keuangan dan hasil operasi untuk induk perusahaan (entitas pengendali). Pada satu atau lebih anak perusahaan (entitas yang dikendalikan), seakan-akan entitas individual tersebut merupakan satu perusahaan. suatu istilah yang digunakan untuk mengartikan perusahaan anak. Kedua istilah itu digunakan secara bergantian. bagian dari hasil usaha dan aset bersih yang tidak dimiliki oleh induk perusahaan, baik secara langsung maupun tidak langsung. hubungan timbal balik. proses pencatatan dampak alokasi harga beli secara langsung terhadap pembukuan perusahaan anak. perusahaan entitas yang membeli. perusahaan entitas yang diakuisisi. perusahaan entitas yang secara langsung atau tidak langsung melalui satu atau lebih perantara, mengendalikan, dikendalikan oleh, atau berada dalam pengendalian entitas lainnya. suatu entitas pelaporan yang bersifat fiktif (konseptual). pemegang saham induk.



 EKSI4309/MODUL 2



2.49



Daftar Pustaka American Accounting Association’s Financial Accounting Standards Committee. 1994. “Comment Letter to the FASB Discussion Memorandum ‘New Basis of Accounting.’” Accounting Horizon. Florida: American Accounting Association. American Accounting Association’s Financial Accounting Standards Committee. 1994. “Response to the FASB Discussion Memorandum ‘Consolidation Policy and Procedures.’” Accounting Horizons. Florida: American Accounting Association. Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc Bossio, Ronald J., dan Gisele Dion. 1995. “Revisiting Consolidated Financial Statement.” The CPA Journal. New York: New York State Society. Tim Penyusun. 1970. “Business Combination.” Accounting Principles Board Opinion No 16. New York: American Institue of Certified Public Accountants. Tim Penyusun. 1987. “Consolidation of All Majority-Owned Subsidiaries.” Statement of Financial Accounting Standard No 94. Stamford, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. 2001. “Goodwill and Other Intangible Assets.”Statement of Financial Accounting Standard No. 94. Stamford, CT: Financial Accounting Standards Board.



Modul 3



Teknik dan Prosedur Konsolidasi Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



P E N D A HU L UA N



M



odul ini berusaha untuk menjelaskan beberapa perbedaan dalam proses konsolidasi yang disebabkan oleh perbedaan metode akuntansi antara perusahaan induk dan perusahaan anak. Kertas kerja konsolidasi untuk induk perusahaan yang menggunakan metode ekuitas diilustrasikan dalam modul ini untuk standar prosedur konsolidasi yang baik. Modul ini membahas tambahan kompleksitas yang muncul dari kesalahan-kesalahan di catatan perusahaan terpisah dan detail alokasi perbedaan nilai wajar/nilai buku. Modul ini juga mengilustrasikan format kertas kerja buku besar yang merupakan alternatif format laporan keuangan yang digunakan pada bagian lain dari modul. Setelah mempelajari modul ini, mahasiswa diharapkan memahami dan menjelaskan konsep-konsep yang terkait dengan teknik dan prosedur konsolidasi dengan perincian berikut. 1. Membuat kertas kerja konsolidasi untuk tahun akuisisi. Perusahaan induk menggunakan metode ekuitas penuh untuk menghitung investasinya pada anak perusahaan. 2. Membuat kertas kerja konsolidasi untuk tahun setelah akuisisi. 3. Menempatkan kesalahan-kesalahan dalam mempersiapkan kertas kerja konsolidasi. 4. Mengalokasikan kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku ke aset bersih yang dapat teridentifikasi. 5. Mengaplikasikan konsep dalam menyiapkan laporan arus kas konsolidasi.



3.2



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Kegiatan Belajar 1



Konsolidasi Menggunakan Metode Ekuitas A. METODE EKUITAS—TAHUN SAAT AKUISISI PT Joko membayar sebesar Rp352.000 untuk mendapatkan 80% saham PT Rama yang beredar pada 1 Januari 2009. Ekuitas pemegang saham PT Rama terdiri atas Rp240.000 modal saham dan Rp120.000 laba ditahan. Ini berarti total nilai wajar PT Rama adalah Rp440.000 (Rp352.000 ÷ 80%). Kita mengalokasikan kelebihan nilai sebesar Rp80.000 dari nilai wajar terhadap nilai buku ke paten yang tak tercatat sebelumnya dengan periode amortisasi 10 tahun. Laba bersih dan dividen PT Rama sebagai berikut.



Laba bersih Dividen



2009



2010



Rp100.000 60.000



Rp120.000 60.000



Laporan keuangan PT Joko dan PT Rama tahun 2009 disajikan dalam kertas kerja Tabel 3.1. Laba PT Joko sebesar Rp73.600 dari PT Rama terdiri atas 80% laba bersih PT Rama sebesar Rp100.000 tahun 2009 dikurangi Rp6.400 [(Rp80.000 ÷ 10 tahun) x 80%] amortisasi paten. Akun investasi pada PT Rama sebesar Rp377.600 pada 31 Desember 2009 terdiri atas kos investasi sebesar Rp352.000 ditambah Rp73.600 laba dari Rama dikurangi dividen yang diterima dari Rama sebesar Rp48.000 selama 2009. Jurnal penyesuaian dan eliminasi yang tampak pada kertas kerja tidak memengaruhi akun buku besar perusahaan induk ataupun anak. Menyesuaikan atau mengeliminasi akun berarti jumlah yang tercantum pada kolom terpisah kertas kerja disesuaikan sebelum penggabungan kolom laporan konsolidasian atau dieliminasi dan tidak tampak pada kolom laporan konsolidasian. Baris kertas kerja untuk laba bersih dan laba ditahan akhir ditebalkan untuk menyoroti bahwa kita tidak membuat penyesuaian atau eliminasi secara langsung pada bagian ini laba bersih konsolidasian terdiri atas pendapatan konsolidasi dikurangi biaya konsolidasian. Bila ingin membuat penyesuaian, akan dibuat ke akun pendapatan dan biaya secara individu, tidak secara langsung ke laba bersih.



3.3



 EKSI4309/MODUL 3



Tabel 3.1 Kertas Kerja Konsolidasi 31 Desember 2009 (Tahun Saat Akuisisi) KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT JOKO DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan 80% eliminasi PT Laporan konsolidasian PT Joko Rama Debit Kredit Laporan Laba Rugi Pendapatan 1.000 260 1.260 Laba dari Rama 73.6 a 73.6 Biaya-biaya (800) (160) d8 (968) Bagian kepentingan nonpengendali (Rp 92.000 x 20%) b 18.4 (18.4) Saham Pengendali 273.6 100 273.6 Laba ditahan: Laba ditahan Joko 20 20 Laba ditahan Rama 120 c 120 Ditambah: Laba Bersih 273.6 100 273.6 Dikurangi: dividen (120) (60) a 48 b 12 (120) Laba Ditahan-31 Des 173.6 160 173.6 Neraca Kas 156 40 196 Aset lancar lainnya 360 200 560 Investasi pada Rama 377,6 a 25.6 c 352 Gedung dan peralatan 1.200 400 1.600 Akumulasi depresiasi (200) (120) (320) Paten c 80 d8 72 Rp1.893,6 Rp 520 Rp2.108 Kewajiban 320 120 440 Modal saham 1.400 240 c 240 1.400 Laba ditahan 173.6 160 173.6 Rp1.893,6 Rp 520 Kepentingan nonpengendali 1 Januari (440.000 nilai wajar x 20%) Kepentingan nonpengendali 31 Desember



c 88 b 6.4



94.4 Rp2.108



3.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Cara menghitung jumlah laba ditahan konsolidasian Laba bersih konsolidasian awal Tambah: laba bersih konsolidasian dari saham terkontrol (atau dikurangi rugi bersih konsolidasian). Kurang : dividen untuk perusahaan induk. = Laba ditahan konsolidasian akhir Bagian laba bersih perusahaan induk dan laba ditahan dalam metode ekuitas lengkap sama dengan laba ditahan konsolidasian. Jurnal kertas kerja pertama Tabel 3.1 sebagai berikut. a.



Laba dari Rama 73.600 Dividen 48.000 Investasi pada Rama 25.600 Untuk mengeliminasi laba dan dividen dari Rama dan mengendalikan akun investasi ke saldo awal periode. Kita mengeliminasi pendapatan investasi karena laporan laba rugi konsolidasian memperlihatkan detail pendapatan dan biaya daripada konsolidasi satu garis yang diperlihatkan dalam akun pendapatan dari Rama. Eliminasi penerimaan dividen dari anak perusahaan merupakan transfer maya dalam entitas konsolidasian. Jumlah Rp25.600 dikreditkan ke akun investasi pada Rama yang mengurangi akun tersebut menjadi Rp352.000 (saldo awal periode) sehingga menciptakan timbal balik antara investasi pada Rama dan ekuitas pemegang saham Rama. Jurnalnya sebagai berikut (catatan b dari Tabel 3.1). b.



Bagian Kepentingan nonpengendali 18.400 Dividen-Rama 12.000 Kepentingan nonpengendali 6.400 Untuk mencatat bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba dan dividen anak perusahaan.



 EKSI4309/MODUL 3



3.5



Jurnal b menggabungkan kepentingan nonpengendali dalam laba bersih anak perusahaan dan bagian dividen kepentingan nonpengendali yang diumumkan anak perusahaan secara langsung ke dalam kertas kerja konsolidasian. Pendekatan ini menjelaskan seluruh komponen kepentingan nonpengendali melalui jurnal kertas kerja konsolidasian. Bagian laba bersih anak perusahaan yang tidak dikuasai induk perusahaan disebut bagian kepentingan nonpengendali dalam konteks ini. Kepentingan minoritas (pendapatan dan biaya) adalah bentuk yang lebih tradisional yang masih sering ditemukan dalam laporan keuangan terpublikasi. Entri c kertas kerja dalam bentuk jurnal sebagai berikut. c. Laba ditahan-Rama (awal) 120.000 Modal saham-Rama 240.000 Patent 80.000 Investasi pada Rama 352.000 Kepentingan nonpengendali 88.000 Untuk mengeliminasi timbal balik ekuitas dan saldo investasi, menyusun kepentingan nonpengendali awal, serta memasukkan paten belum teramortisasi. Entri ini mengeliminasi timbal balik investasi dan saldo ekuitas, memasukkan kelebihan nilai wajar belum teramortisasi atas nilai buku awal tahun, serta mengonstruksikan kepentingan nonpengendali awal (Rp440.000 x 20%) sebagai item yang terpisah. Perhatikan bahwa entri c mengeliminasi timbal balik investasi dan saldo ekuitas pada awal periode serta memasukkan kepentingan nonpengendali pada tanggal yang sama. Oleh karena itu, entri bagian paten (perbedaan nilai wajar/buku) juga merupakan jumlah yang belum teramortisasi pada awal periode. Entri d dalam kertas kerja Tabel 3.1 memasukkan amortisasi paten tahun sekarang sebagai biaya dari entitas konsolidasian dan mengurangi paten yang belum teramortisasi dari saldo Rp80.000 yang belum teramortisasi pada 1 Januari menjadi saldo amortisasi sebesar Rp72.000 pada 31 Desember 2009.



3.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



d.



Biaya 8.000 Paten 8.000 Untuk memasukkan amortisasi paten sekarang Kita membutuhkan entri kertas kerja ini untuk menyesuaikan biaya konsolidasian walaupun PT Joko mengamortisasi paten dalam buku yang terpisah dengan metode ekuitas. PT Joko merefleksikan amortisasi paten dalam akun laba dari PT Rama. Entri a pada kertas kerja mengeliminasi akun tersebut untuk tujuan konsolidasi dalam pemisahan komponen pendapatan dan biaya pelaporan laba konsolidasian. Urutan entri kertas kerja pada Tabel 3.1 adalah logis dan dibutuhkan. Entri a menyesuaikan akun investasi pada Rama untuk perubahan yang terjadi selama 2009. Entri c mengeliminasi akun investasi pada Rama setelah penyesuaian ke saldo pada awal periode dalam entri a. Entri c juga memasukkan paten yang belum teramortisasi di kertas kerja pada awal periode. Entri d mengamortisasi paten untuk periode sekarang dan mengurangi aset paten ke jumlah teramortisasinya pada tanggal neraca. Urutan penyesuaian dan eliminasi pada kertas kerja sebagai berikut. 1. Penyesuaian terhadap kesalahan-kesalahan dan penghilangan pada laporan terpisah induk dan anak perusahaan. 2. Penyesuaian untuk mengeliminasi laba dan rugi antarperusahaan. 3. Penyesuaian untuk mengeliminasi laba dan dividen dari anak perusahaan serta menyesuaikan saldo investasi pada anak ke saldo awal periodenya. 4. Penyesuaian untuk mencatat laba dan dividen kepentingan nonpengendali pada perusahaan anak. 5. Eliminasi timbal balik investasi pada anak dan saldo ekuitas anak. 6. Alokasi dan amortisasi perbedaan nilai wajar/buku. 7. Eliminasi saldo timbal balik lainnya (utang dan piutang antarperusahaan serta pendapatan dan biaya). Kita menghitung kepentingan nonpengendali yang direfleksikan dalam neraca konsolidasian sebagai kepentingan nonpengendali awal ditambah bagian kepentingan nonpengendali, lalu dikurangi dividen untuk kepentingan nonpengendali. Bila kepemilikan terhadap anak perusahaan meningkat selama suatu periode, perhitungan kepentingan nonpengendali akan merefleksikan kepentingan nonpengendali pada tanggal neraca dengan bagian. Dividen kepentingan nonpengendali juga merefleksikan persentase akhir kepentingan nonpengendali. Ingat bahwa kepentingan nonpengendali merefleksikan nilai wajar.



3.7



 EKSI4309/MODUL 3



Catat bahwa kita selalu mengeliminasi saldo investasi pada anak saat anak perusahaan dikonsolidasikan. Walaupun akun investasi pada anak dapat disesuaikan untuk membangun ketimbalbalikan (reciprocity), akun tersebut tidak pernah tampak pada neraca konsolidasian saat akun-akun anak perusahaan dikonsolidasikan. Kita juga selalu mengeliminasi laba investasi dari anak yang dikonsolidasikan. Kita menghitung laba bersih konsolidasian dengan mengurangi biaya konsolidasian dari pendapatan konsolidasian. Selanjutnya, mengalokasikan laba bersih konsolidasian ke masing-masing bagian pengendali dan kepentingan nonpengendali. Hal ini tidak ditentukan dengan menyesuaikan laba bersih terpisah antara induk dan anak perusahaan. B. METODE EKUITAS—TAHUN SETELAH AKUISISI PT Joko mempertahankan kepemilikannya sebesar 80% pada PT Rama selama 2010, kemudian mencatat laba dari PT Rama sebesar Rp89.600 selama satu tahun (80% dari laba bersih Rama Rp120.000 dikurangi amortisasi paten sebesar Rp8.000). Pada 31 Desember 2010, saldo investasi pada Rama sebesar Rp419.200 dihitung dengan cara berikut. Kos investasi 1 Januari 2009 Laba dari Rama—2009 Dividen dari Rama—2009 Investasi pada Rama, 31 Desember 2009 Laba dari Rama—2010 Dividen dari Rama—2010 Investasi pada Rama, 31 Desember 2010



352.000 73.600 (48.000) 377.600 89.600 (48.000) 419.200



Transaksi antara PT Joko dan PT Rama adalah sebesar Rp40.000 pinjaman tanpa bunga ke Rama selama triwulan ketiga selama tahun 2010. Tidak ada kesalahan, penghilangan, atau profit antarperusahaan dalam hubungannya dengan konsolidasi. Jadi, entri kertas kerja pertama adalah mengeliminasi laba dan dividen dari PT Rama berikut. a. Laba dari PT Rama 89.600 Dividen 48.000 Investasi pada PT Rama 41.600



3.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Untuk mengeliminasi laba dan dividen dari Rama serta mengembalikan akun investasi ke saldo awal periode Entri ini menyesuaikan akun investasi pada PT Rama ke saldo Rp377.600 pada 31 Desember 2009 dan membangun ketimbalbalikan dengan ekuitas pemegang saham Rama pada 31 Desember 2009. Entri menggabungkan kepentingan nonpengendali pada laba bersih PT Rama dan dividen bagian kepentingan nonpengendali. b.



Bagian kepentingan nonpengendali 22.400 Dividen-Rama 12.000 Kepentingan nonpengendali 10.400 Untuk memasukkan bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba dan dividen anak. Entri c mengeliminasi investasi pada PT Rama dan ekuitas pemegang saham PT Rama sebagai berikut. c.



Laba ditahan-Rama (awal) 160.000 Modal saham-Rama 240.000 Patent 72.000 Investasi pada Rama 377.600 Kepentingan nonpengendali 94.400 Untuk mengeliminasi timbal balik ekuitas dan saldo investasi, menyusun kepentingan nonpengendali awal, serta memasukkan paten belum teramortisasi. Entri c mengeliminasi jumlah investasi pada PT Rama dan ekuitas pemegang saham pada 31 Desember 2009, lalu memasukkan kepentingan nonpengendali pada 31 Desember 2009. Oleh karena itu, perbedaan nilai wajar/nilai buku sebesar Rp72.000 merefleksikan paten yang belum teramortisasi pada 31 Desember 2009. Entri d mengamortisasi jumlah ini ke saldo Rp64.000 pada 31 Desember 2010. d.



Biaya 8.000 Paten 8.000 Untuk memasukkan amortisasi paten sekarang



3.9



 EKSI4309/MODUL 3



Tabel 3.2 Kertas Kerja Konsolidasi Tahun Setelah Akuisisi KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT JOKO DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan 80% Laporan eliminasi PT Rama konsolidasian PT Joko Debit Kredit Laporan Laba Rugi Pendapatan



1.200



Laba dari Rama



89.6



Biaya-biaya Bagian



300



(976)



1.500 a 89.6



(180)



d8



(1.164)



b 22.4



(22.4)



kepentingan



nonpengendali (Rp 112.000 x 20%)



0



Saham Pengendali



313.6



120



313.6



Laba ditahan Laba ditahan—Joko Laba ditahan—Rama



173.6 0



173.6 160



Ditambah: Laba Bersih



313.6



120



Dikurangi: dividen



(180)



(60)



c 160



0 313.6 a 48 b 12



Laba Ditahan-31 Des



(180)



307.2



220



307.2



180



80



260



Neraca Kas Piutang wesel—Rama Aset lancar lainnya



40



e 40



388



280



Investasi pada Rama



419.2



0



a 41.6



0



0



c 377.6



Gedung dan peralatan



1.200



400



Akumulasi depresiasi



(240)



(160)



Paten



Modal saham Laba Ditahan



1.600 (400) c 72



Rp1.987,2



Rp600



280



100



1.400



240



Utang wesel—Joko Kewajiban



668



40



307.2



220



Rp1.987,2



Rp600



d8



64 Rp2.192



e 40 380 c 240



1.400 307.2



3.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT JOKO DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan 80% Laporan eliminasi PT Rama konsolidasian PT Joko Debit Kredit Kepentingan nonpengendali 1 Januari (472.000 nilai wajar x 20%)



c 94.4



Kepentingan nonpengendali 31 Des



b 10.4



26.2 Rp2.192



Entri kertas kerja final mengeliminasi saldo utang wesel dan piutang wesel antarperusahaan karena jumlahnya bukan merupakan aset dan kewajiban entitas konsolidasian. e. Utang Wesel—Joko 40.000 Piutang Wesel—Rama 40.000 Untuk mengeliminasi saldo utang dan piutang timbal balik C. MENEMPATKAN KESALAHAN Kebanyakan kesalahan-kesalahan yang dibuat dalam mengonsolidasikan laporan keuangan akan muncul saat neraca konsolidasian tidak seimbang. Bila neraca konsolidasian gagal untuk seimbang setelah penghitungan ulang total, selanjutnya kita memeriksa item-item secara individu untuk memastikan bahwa semua item telah dimasukkan. Kehilangan melibatkan bagian kepentingan nonpengendali pada laporan laba rugi konsolidasian. Kepentingan nonpengendali ekuitas dalam neraca konsolidasian secara berkala terjadi karena item-item ini tidak tampak dalam laporan keuangan perusahaan terpisah. Kita memeriksa kesamaan debit dan kredit di entri kertas kerja dengan menjumlahkan kolom penyesuaian dan eliminasi. Walaupun pengodean yang tepat setiap entri kertas kerja meminimalkan tipe kesalahan ini, banyak akuntan lebih memilih untuk menjumlahkan kolom penyesuaian dan eliminasi sebagai prosedur kertas kerja reguler.



3.11



 EKSI4309/MODUL 3



Ka s u s 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! PT Merpati membeli 75% saham biasa berhak suara yang beredar PT Cendrawasih pada tanggal 3 januari 2010 secara tunai sebesar Rp600.000. Neraca PT Cendrawasih pada tanggal ini dan pada tanggal 31 Desember 2010 adalah sebagai berikut. Neraca PT Cendrawasih



Persediaan Aktiva lancar lainnya Aktiva tetap-bersih Total aktiva Kewajiban Modal saham Saldo laba Total ekuitas



3 Januari 2010 Rp 100.000 100.000 400.000 600.000 Rp 100.000 300.000 200.000 Rp 600.000



31 Desember 2010 Rp 40.000 160.000 440.000 640.000 Rp 120.000 300.000 220.000 Rp 640.000



Informasi tambahan  PT Merpati menggunakan metode akuitas dalam mempertanggung jawabkan investasinya pada PT Cendrawasih.  Laba bersih dan dividen PT Cendrawasih pada tahun 2010 masingmasing sebesar Rp140.000 dan Rp120.000.  Persediaan PT Cendrawasih, yang dijual pada tahaun 2010. Dinilai terlalu rendah sebesar Rp25.000 pada tanggal 3 Januari 2010. Pertanyaan 1) Berapakah laba dari PT Bas yang didapatkan PT Cendrawasih untuk tahun 2010? 2) Berapa jumlah bagian kepentingan nonpengendali untuk tahun 2010? 3) Berapa total kepentingan nonpengendali pada 31 Desember 2010? 4) Apa yang akan terjadi pada saldo akun investasi PT Merpati pada PT Cendrawasih pada 31 Desember 2010 jika laba investasi dari PT Cendrawasih adalah Rp150.000? Jangan hiraukan jawaban nomor 1.



3.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



5) Berapa jumlah laba bersih konsolidasi PT Merpati dan anak perusahaan bila laba bersih PT Merpati adalah Rp360.400? (Asumsikan laba dari anak sebesar Rp150.000). Penyelesaian: Perhitungan awal Biaya investasi pada tanggal 3 januari 2010 Nilai wajar PT Cendrawasih (600/75%) Dikurangi: nilai buku kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku kelebihan nilai wajar dialokasikan pada persediaan Goodwill kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku



Rp 25.000 275.000 Rp 300.000



1) Pendapatan dari PT Cendarawasih Laba bersih yang dilaporkan PT Cendrawasih Dikurangi: kelebihan alokasi pada persediaan Penyesuaian pendapatan PT Cendrawasih 75% bagian PT Merpati



Rp 140.000 (25.000) Rp 115.000 Rp 86.250



2) 20% bagian kepentingan nonpengendali (25% x Rp115.000)



Rp 600.000 800.000 (500.000) Rp 300.000



Rp



28.750



3) Kepentingan nonpengendali 31 Desember Nilai buku ekuitas PT Cendrawasih Ditambah: goodwill Nilai wajar ekuitas PT Cendrawasih 25% kepentingan nonpengendali



Rp 520.000 275.000 Rp 795.000 Rp 198.750



4) Investasi pada PT Cendrawasih 31 Desember Biaya investasi pada tanggal 3 Januari Ditambah: pendapatan dari PT Cendrawasih Dikurangi: dividen (25% x Rp 120.000) Investasi pada PT Cendrawasih 31 Desember



Rp 600.000 150.000 (30.000) Rp 720.000



3.13



 EKSI4309/MODUL 3



5) Laba bersih konsolidasi Rp 389.150 Bagian kepentingan nonpengendali Rp 28.750 Bagian kepentingan pengendali sama dengan laba bersih induk dengan metode ekuitas Rp 360.400 L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! PT Pipit membeli 80% saham biasa PT Bas pada 1 Januari 2009 sebesar Rp1.500.000 tunai. Neraca PT Bas pada tanggal tersebut dan pada 31 Desember 2009 sebagai berikut. Neraca PT Bas



Sediaan Aset lancar lainnya Aset tetap-bersih Total aset



1 Januari Rp250.000 250.000 1.000.000 Rp1.500.000



31 Desember Rp100.000 400.000 1.100.000 Rp1.600.000



Kewajiban Modal saham Laba ditahan Total ekuitas



Rp250.000 750.000 500.000 Rp1.500.000



Rp300.000 750.000 550.000 Rp1.600.000



Informasi tambahan:  PT Pipit menggunakan metode ekuitas untuk investasinya pada PT Bas.  Laba bersih dan dividen Bas tahun 2009 adalah Rp350.000 dan Rp300.000.  Sediaan PT Bas yang telah terjual tahun 2009 mengalami undervalued sebesar Rp62.500 pada 1 Januari 2009.



3.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Pertanyaan: 1) Berapakah laba dari PT Bas yang didapatkan PT Pipit untuk tahun 2009? 2) Berapa jumlah bagian kepentingan nonpengendali untuk tahun 2009? 3) Berapa total kepentingan nonpengendali pada 31 Desember 2009? 4) Apa yang akan terjadi pada saldo akun investasi pada PT Bas pada 31 Desember 2009 jika laba investasi dari PT Bas adalah Rp250.000? Jangan hiraukan jawaban nomor 1. 5) Berapa jumlah laba bersih konsolidasi PT Pipit dan anak perusahaan bila laba bersih PT Pipit adalah Rp901.000? (Asumsikan laba dari anak sebesar Rp250.000). 6) Apakah tujuan penyiapan kertas kerja? 7) Laba bersih dan saldo laba induk perusahaan dengan metode akuntasi ekuitas penuh adalah ... 8) Mengapa dividen yang diterima dari anak perusahaan dieliminasi? 9) Mengapa beberapa akuntan lebih suka hanya mengeliminasi presentase induk perusahaan atas modal saham dan saldo laba anak perusahaan dan mentransfer jumlah yangn belum dieliminasi secara langsung ke kolom hak minoritas. 10) Bagaimana perlakuan terhadap akun biaya investasi, jika ada bukti mengindikasikan bahwa nilai wajar melebihi nilai buku atau nilai buku melebihi nilai wajar? Petunjuk Jawaban Latihan Perhitungan awal Kos investasi awal Nilai wajar PT Bas (Rp1.500.000 / 80%) kurang: Nilai buku Kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku Kelebihan dialokasikan ke: Sediaan Sisanya ke goodwill Kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku 1)



Laba dari PT Bas Laba bersih PT Bas Kurang: kelebihan dialokasikan ke sediaan (terjual tahun 2009)



Rp1.500.000 Rp1.875.000 (Rp1.250.000) Rp625.000 Rp62.500 Rp562.500 Rp625.000 Rp70.000 (12.500)



 EKSI4309/MODUL 3



Laba PT Bas disesuaikan Bagian PT Pipit 80%



3.15



Rp57.500 Rp46.000



2)



Bagian kepentingan nonpengendali Laba bersih PT Bas tersesuaikan Rp287.500 × 20% untuk kepentingan nonpengendali Rp57.500



3)



Kepentingan nonpengendali 31 Desember Nilai buku ekuitas Bas Tambah: kelebihan belum teramortisasi (Goodwill) Nilai wajar ekuitas PT Bas Kepentingan nonpengendali 20%



Rp1.300.000 Rp562.500 Rp1.862.500 Rp372.500



4)



Investasi pada PT Bas 31 Desember Kos investasi 1 Januari Tambah: laba dari PT Bas* Kurang: Dividen (Rp300.000 × 80%) Investasi pada Bas 31 Desember



Rp1.500.000 Rp250.000 (Rp240.000) Rp1.510.000



5)



* Asumsikan ini berdasarkan pada laba tersesuaikan PT Bas Rp958.500 Laba bersih konsolidasi Bagian kepentingan nonpengendali (Rp57.500) Bagian kepentingan pengendali sama dengan laba Rp901.000 bersih induk dengan metode ekuitas



6) Tujuan penyiapan kertas kerja adalah untuk menghasilkan laporan yang berguna bagi entitas usaha yang dikonsolidasikan. 7) Laba bersih dan saldo laba induk perusahaan dengan metode akuntansi penuh adalah sama dengan saldo laba konsolidasi. 8) Dividen yang diterima dari anak perusahaan dieliminasi karena dividen tersebut hanyalah transfer antar entitas yang laporannya dikonsolidasikan. 9) karena perbedaan terjadi semata-mata masalah preferensi, pendekatan yang digunakan menekankan bahwa semua akun ekuitas anak perusahaan dieliminasi dalam proses konsolidasi.



3.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



10) perlakuan terhadap akun biaya investasi, jika ada bukti mengindikasikan bahwa nilai wajar melebihi nilai buku atau nilai buku melebihi nilai wajar maka kelebihan tersebut harus dialokasikan.



R A NG KU M AN Jurnal penyesuaian dan eliminasi yang tampak pada kertas kerja tidak memengaruhi akun buku besar perusahaan induk ataupun anak. Menyesuaikan atau mengeliminasi akun berarti jumlah yang tercantum pada kolom terpisah kertas kerja disesuaikan sebelum penggabungan kolom laporan konsolidasian atau dieliminasi serta tidak tampak pada kolom laporan konsolidasian. Kita selalu mengeliminasi saldo investasi pada anak saat anak perusahaan dikonsolidasikan. Walaupun akun investasi pada anak dapat disesuaikan untuk membangun ketimbalbalikan (reciprocity), akun tersebut tidak pernah tampak pada neraca konsolidasian saat akun-akun anak perusahaan dikonsolidasikan. Kita juga selalu mengeliminasi laba investasi dari anak yang dikonsolidasikan. Kita menghitung laba bersih konsolidasian dengan mengurangi biaya konsolidasian dari pendapatan konsolidasian. Selanjutnya, mengalokasikan laba bersih konsolidasian ke masing-masing bagian pengendali dan kepentingan nonpengendali. Hal ini tidak ditentukan dengan menyesuaikan laba bersih terpisah antara induk dan anak perusahaan. TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Entri kertas kerja pada umumnya .... A. di-posting-kan ke akun-akun buku besar satu atau lebih perusahaan afiliasi B. tidak memengaruhi akun-akun buku besar perusahaan afiliasi mana pun C. di-posting-kan ke akun-akun buku besar hanya bila pendekatan laporan keuangan digunakan D. di-posting-kan ke akun-akun buku besar hanya bila pendekatan neraca saldo digunakan



 EKSI4309/MODUL 3



3.17



2) Teknik-teknik kertas kerja mengasumsikan bahwa akun nominal .... A. terbuka saat pendekatan laporan keuangan digunakan B. tertutup C. terbuka saat pendekatan neraca saldo digunakan D. terbuka untuk semua kasus 3) Kebanyakan kesalahan dibuat dalam mengonsolidasikan laporan keuangan muncul saat .... A. neraca konsolidasian tidak seimbang B. kolom total penyesuaian dan eliminasi tidak sama C. laba bersih konsolidasi tidak sama dengan laba bersih perusahaan induk D. jumlah laba ditahan pada neraca tidak sama dengan jumlah pada laporan laba ditahan 4) Laba bersih dalam kertas kerja konsolidasi adalah .... A. disesuaikan saat perusahaan induk menggunakan metode kos B. bukan merupakan saldo akun dan subjek penyesuaian C. disesuaikan saat perusahaan induk menggunakan metode ekuitas D. disesuaikan untuk semua kasus 5) Di bawah ini, manakah akun-akun yang harus dieliminasi pada saat membuat kertas kerja konsolidasi ... A. utang antar perusahaan induk dan anak B. piutang antar perusahaan induk dan anak C. aset tetap anak perusahaan D. A dan B benar 6) Hak minoritas dalam neraca konsolidasi dihitung dalam kertas kerja sebagai... A. hak minoritas awal ditambah dividen dikurangi pendapatan hak minoritas B. hak minoritas awal ditambah pendapatan hak minoritas dikurangi dividen



3.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



C. dividen ditambah hak minoritas awal ditambah pendapatan hak minoritas D. pendapatan hak minoritas dikurangi dividen ditambah hak minoritas awal 7) Jika anak perusahaan dikonsolidasi, saldo akun investasi dalam anak perusahaan... A. ditambahkan pada akun investasi B. dibawa dalam neraca konsolidasi C. dialokasikan antara hak mayoritas dan minioritas D. selalu dieliminasi 8) Laba bersih konsolidasi dihitung dengan ... beban konsolidasi dan beban hak minoritas dari ... A. mengurangkan, laba B. menambahkan, pendapatan C. menambahkan, laba D. mengurangkan, pendapatan 9) Pada saat membuat kertas kerja konsolidasi, pendapatan investasi dari perusahaan anak... A. ditambahkan pada akun investasi B. dibawa dalam neraca konsolidasi C. dialokasikan antara hak mayoritas dan minioritas D. selalu dieliminasi 10) Dividen yang diterima anak perusahaan harus dielimininasi karena... A. dividen tersebut merupakan transfer antar entitas yang laporannya dikonsolidasikan B. dividen tersebut bukan merupakan transfer antar entitas yang laporannya dikonsolidasikan C. dividen tersebut merupakan transfer antar entitas yang laporannya tidak dikonsolidasikan D. tidak ada jawaban yang benar



3.19



 EKSI4309/MODUL 3



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1. Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



× 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



3.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Kegiatan Belajar 2



Alokasi ke Aset Bersih yang Dapat Teridentifikasi erusahaan-perusahaan mengalokasikan kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku ke paten yang belum tercatat sebelumnya atau ke goodwill. Prosedur kertas kerja konsolidasian untuk mengalokasikan sebuah kelebihan ke spesifik aset atau kewajiban sama dengan yang diilustrasikan untuk paten. Entri kertas kerja semakin kompleks karena memengaruhi akun-akun dan membutuhkan skema tambahan alokasi, amortisasi, dan depresiasi. Berikut adalah contoh kompleksitas kertas kerja untuk PT Jogja dan anak perusahaannya PT Solo (dimiliki 90%). PT Jogja mengakuisisi saham PT Solo secara tunai sebesar Rp1.440.000 pada 31 Desember 2009. Saat itu, ekuitas PT Solo terdiri atas modal saham Rp800.000 dan laba ditahan sebesar Rp200.000. Dari nilai akuisisi, dapat disimpulkan bahwa nilai wajar PT Solo adalah Rp1.600.000 (Rp1.440.000 ÷ 90%). Pada tanggal saat PT Solo menjadi anak perusahaan Jogja, perbedaan antara nilai buku dan nilai wajar aset PT Solo sebagai berikut (dalam ribuan).



P



Nilai Wajar Sediaan Tanah Gedung Peralatan



Rp240 240 720 280 Rp1.480



Nilai Buku Rp200 120 400 360 Rp1.080



Undervaluation (Overvaluation) Rp40 120 320 (80) Rp400



Berdasarkan informasi ini, PT Jogja mengalokasikan kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku ke aset-aset yang dapat teridentifikasi dan goodwill seperti dijabarkan dalam tabel berikut (dalam ribuan Rupiah)



 EKSI4309/MODUL 3



3.21



Alokasi Periode Amortisasi Kelebihan Sediaan Rp40 Terjual tahun 2010 Tanah 120 Tidak terjual Gedung—bersih 320 20 tahun Peralatan—bersih (80) 10 tahun Goodwill *) 200 Tidak terjual Rp600 *) Goodwill= (fair value-euitas bersih PT.Solo) - Total alokasi kelebihan asset tetap= (Rp. 1.600.000 - (Rp. 800.000+Rp. 200.000) - Rp.400.000=. Rp. 200.000. Undervaluation (Overvaluation) Rp40 120 320 (80)



1.



Konsolidasi saat Akuisisi Tabel 3.3 memperlihatkan kertas kerja neraca konsolidasian PT Jogja dan anak perusahaan segera setelah terjadinya kombinasi bisnis pada 31 Desember 2009. Alokasi kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku dapat dikatakan kompleks sehingga kita menggunakan akun kelebihan yang belum teramortisasi pada kertas kerja. Entri kertas kerja pertama mengeliminasi akun timbal balik investasi pada PT Solo dan Ekuitas pemegang saham PT Solo, memasukkan 10% kepentingan nonpengendali pada PT Solo (berdasarkan nilai wajar), serta mendebit akun kelebihan yang belum teramortisasi sebesar Rp600.000 kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku. Entri kertas kerja kedua mengeliminasi kelebihan nilai ke aset yang dapat teridentifikasi dan goodwill. Jumlah alokasi pada entri kertas kerja kedua adalah alokasi yang semula (original) karena akun-akun PT Jogja dan PT Solo dikonsolidasikan segera setelah akuisisi. 2.



Konsolidasi setelah Akuisisi PT Solo melaporkan laba sebesar Rp240.000 untuk tahun 2010 dan mengumumkan dividen sebesar Rp40.000 pada 1 Juni dan 1 Desember (total Rp80.000 untuk tahun 2010). PT Solo membayar dividen 1 Juni pada 1 Juli, tetapi dividen 31 Desember belum dibayarkan. Selama 2010, PT Solo menjual sediaan undervalued, tetapi tanah dan gedung undervalued serta peralatan overvalued masih digunakan oleh PT Solo pada 31 Desember 2010. Pada tanggal kombinasi bisnis, gedung memiliki masa manfaat 20 tahun dan peralatan 10 tahun.



3.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Tabel 3.3 Kertas Kerja Konsolidasi Setelah Akuisisi



KERTAS KERJA NERACA KONSOLIDASI PT JOGJA DAN ANAK PERUSAHAAN PADA 31 DESEMBER 2009 (dalam ribuan) Penyesuaian Neraca 90% dan Eliminasi Konsolidasia PT Jogja PT Solo Debit Kredit n Aset Kas Piutang usaha-bersih Sediaan Tanah Gedung—bersih Peralatan—bersih Investasi pada Solo Goodwill Kelebihan belum teramortisasi Total Kewajiban dan Ekuitas Utang usaha Modal saham-Jogja Laba ditahan-Jogja Modal saham-Solo Laba ditahan-Solo Bagian nonpengendali Total



100 360 320 240 800 540 1.440



20 100 200 120 400 360



b 40 b 120 b 320 b 80 a 1.440 b 200 a 600



120 460 560 480 1.520 820 200



b 600



Rp3.800



Rp1.200



Rp4.160



520 2.800 480



200



720 2.800 480



800 200 Rp3.800



Rp1.200



a 800 a 200 a 160



160 Rp4.160



Selama 2010, PT Solo meminjam Rp80.000 dari PT Jogja dengan tanpa bunga (non-interest-bearing note). PT Solo membayar pinjaman tersebut pada 30 Desember, tetapi cek pembayaran tersebut masih dalam perjalanan dan tidak direfleksikan dalam neraca terpisah PT Jogja pada 31 Desember 2010.



3.23



 EKSI4309/MODUL 3



PT Jogja membuat jurnal-jurnal sebagai berikut selama 2010 untuk menghitung saldo investasi pada PT Solo. 1 Juli Kas



36.000 Investasi pada PT Solo 36.000 Untuk mencatat dividen dari Solo (Rp 40.000 x 90%) 31 Desember Investasi pada PT Solo Laba dari PT Solo



172.800



172.800



Untuk mencatat laba dari PT Solo dihitung dengan cara berikut. Laba bersih PT Solo 240.000 Amortisasi alokasi kelebihan nilai ke: Sediaan (100% diakui) (40.000) Gedung (Rp80.000 ÷ 20 tahun) (16.000) Peralatan (Rp20.000 ÷ 10 tahun) 8.000 Laba dari Solo tersesuaikan tahun 2010 Rp192.000 Kepemilikan PT Jogya Rp192.000*90%= Rp 172.800 Entri-entri tersebut memperlihatkan bahwa PT Jogja telah menggunakan konsolidasi satu garis dalam akuntan untuk laba dari Solo sebesar Rp 172.800 tahun 2010. Akan tetapi, hal tersebut gagal untuk mengakui pengumuman dividen dari Solo pada 1 Desember. Hal ini menyebabkan PT Jogja menilai lebih saldo investasi Solo pada 31 Desember 2010 sebesar 36.000 (90% dari pengumuman dividen PT Solo pada 1 Desember sebesar Rp40.000). Kertas kerja konsolidasian untuk PT Jogja dan anak perusahaan tahun 2010 di tabel 3.4 memperlihatkan saldo investasi pada PT Solo sebesar Rp1.576.800 (Rp1.440.000 ditambah laba Rp172.800 dan dikurangi penerimaan dividen sebesar Rp36.000). Jumlah yang tepat adalah Rp1.540.800. Pernyataan nilai lebih tersebut dikoreksi melalui entri kertas kerja a Tabel 3.3. a.



Piutang dividen Investasi pada PT Solo



36.000



36.000



3.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Untuk mengoreksi saldo investasi pada piutang dividen yang belum tercatat Entri kertas kerja b menyesuaikan cek dalam perjalanan sebesar Rp80.000 dari Solo untuk Jogja pada 31 Desember 2010. b.



Kas



80.000



Piutang wesel-Solo Untuk mencatat penerimaan piutang wesel antarperusahaan



80.000



Entri b juga merupakan penyesuaian yang nyata. Jogja mencatat entri ini dalam buku yang terpisah, seperti pada kertas kerja konsolodasian. Bila Jogja gagal mencatat entri a dan b pada buku terpisahnya, hal ini akan tercatat pada transaksi normal pada tahun 2011 saat Jogja menerima dividen sebesar Rp36.000 dan pembayaran piutang wesel Rp80.000 dari PT Solo. Penting diingat bahwa kita selalu melakukan pengkajian transaksi akhir tahun antara afiliasi untuk memastikan bahwa perusahaan induk dan anak mencatat dengan tepat transaksi-transaksi seperti disebutkan tadi. Entri mengeliminasi laba dari PT Solo dan 90% dividen dari Solo. Ini menyesuaikan akun investasi pada Solo ke saldo awal periode Rp1.440.000. Entri d menggabungkan kepentingan nonpengendali pada laba bersih Solo dan bagian tak dikendalikan (noncontrolling) dividen dari PT Solo. Entri e mengeliminasi akun timbal balik investasi pada PT Solo dan akun ekuitas pemegang saham PT Solo, mencatat kepentingan nonpengendali 10% pada awal periode, serta mencatat kelebihan Rp600.000. c.



Laba dari PT Solo 172.800 Dividen 72.000 Investasi pada PT Solo 100.800 Untuk mengeliminasi laba dan dividen dari Solo serta pengembalian akun investasi ke saldo awal periode



d.



Bagian kepentingan nonpengendali 19.200 Dividen-Solo 8.000 Kepentingan nonpengendali 11.200 Untuk memasukkan bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba dan dividen anak



3.25



 EKSI4309/MODUL 3



e.



Laba ditahan-Solo 200.000 Modal saham-Solo 800.000 Kelebihan belum teramortisasi 600.000 Investasi pada Solo 1.440.000 Kepentingan nonpengendali - 1 Januari 160.000 Untuk mengeliminasi jumlah timbal balik ekuitas dan investasi, menyusun kepentingan nonpengendali awal, serta memasukkan kelebihan belum teramortisasi. Kita mengalokasikan kelebihan belum teramortisasi yang dicatat dalam entri e kertas kerja ke aset yang dapat teridentifikasi serta goodwill seperti pada 31 Desember 2009 dalam entri f, lalu mengamortisasinya pada entri g dan h. Tabel 3.4 Kertas Kerja Konsolidasi Setelah Akuisisi KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT JOGJA DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan 90% Laporan Eliminasi PT Jogja PT Solo Konsolidasian Debit Kredit Laporan Laba Rugi Pendapatan 3.600 1.200 4,8 Laba dari Solo 172.8 0 c 0 172.8 Kos barang terjual (2.400) (600) f 40 (3.040) Biaya operasi Bagian kepentingan nonpengendali (Rp 192.000 x 10%) Laba Bersih Bagian Pengendali Laba ditahan Laba ditahan—Jogja Laba ditahan—Solo Ditambah: Laba



(760) 0



(360) 0



Rp612,8



Rp240



g 16 d 19.2



(1.128) (19,2)



Rp612,8



480 0 612,8



h4



480 200 240



e 200



3.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Bersih Dikurangi: dividen Laba Ditahan31 Desember Neraca Kas



(400)



(80)



Rp692,8



Rp360



c 72 d8



Rp692,8



52



60



Piutang usaha- bersih Piutang wesel-Solo



304 80



100 0



Sediaan Tanah



360 240



240 120



f 120



Bangunan- bersih Peralatan-bersih



760 600



440 480



f 320 h8



Investasi pada Solo



belum 1.440 240



Utang dividen Modal saham



0 2.800



40 800



Laba ditahan



692,8 Rp3.972,8



360 Rp1.440



Kepentingan nonpengendali 1 Jan Kepentingan nonpengendali 31 Des



192 b 80



404 0 600 480



g 16 f 80



1.504 1.008



a 36 c 100,8 e 1.440



3.972,8 480



Utang usaha



b 80



1.576,8



Piutang dividen Goodwill Kelebihan teramortisasi



(400)



a 36 f 200



i 36



e 600



f 600



200



4.388 720 i 36 e 800



4 2800 692,8 e 160 d 11,2



171,2 Rp4.388



3.27



 EKSI4309/MODUL 3



Lebih baik mempersiapkan terlebih dahulu sebuah jadwal untuk mendukung alokasi dan amortisasi tersebut dalam mempersiapkan entri-entri kertas kerja serta mempersiapkan dokumentasi untuk konsolidasi periode berikutnya (subsequent).



Sediaan Tanah Gedung-bersih Peralatan-bersih Goodwill



Kelebihan belum teramortisasi, 31 Desember 2009 Rp40.000 120.000 320.000 (80.000) 200.000 Rp600.000



Amortisasi 2010 Rp 40.000 16.000 (8.000) Rp48.000



Kelebihan belum teramortisasi, 31 Desember 2010 120.000 304.000 (72.000) 200.000 Rp552.000



Dengan pengecualian, kelebihan Rp40.000 dialokasikan ke kos barang terjual. Alokasi pada entri f kertas kerja dalam Tabel 3.4 sama dengan alokasi pada entri b kertas kerja dalam kertas kerja neraca konsolidasian Tabel 3.3. Kita mengalokasikan kelebihan nilai sediaan Rp40.000 ke kos barang terjual karena undervalued sediaan dari 31 Desember 2009 telah terjual tahun 2010 sehingga meningkatkan kos barang terjual tahun 2010 dalam laporan labarugi konsolidasian. Jurnal kertas kerja entri f sebagai berikut. Kos barang terjual (HPP) 40.000 Tanah 120.000 Gedung-bersih 320.000 Goodwill 200.000 Peralatan-bersih 80.000 Kelebihan belum teramortisasi 600.000 Untuk mengalokasikan kelebihan belum teramortisasi ke aset yang dapat teridentifikasi dan goodwill. Entri g dan h kertas kerja dibutuhkan untuk meningkatkan biaya operasi untuk depresiasi Rp320.000 kelebihan nilai dialokasikan ke undervalued gedung dan mengurangi biaya operasi kelebihan depresiasi sebesar Rp80.000 ke overvalued peralatan. Entri g untuk mencatat depresiasi pada kelebihan



3.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



nilai dialokasikan ke gedung secara prosedur sama dengan penyesuaian terhadap paten yang telah ditunjukkan sebelumnya, kecuali pada bagian mengkreditkan depresiasi gedung-bersih. Kita juga menunjukkan kredit ke akumulasi depresiasi atau ke gedung-bersih pada depresiasi berbasis bersih (net). Debit sebesar Rp8.000 ke peralatan-bersih dan kredit ke biaya operasi pada kertas kerja h membenarkan kelebihan-depresiasi pada overvalued peralatan. Secara prosedur, penyesuaian ini adalah lawan dari entri g yang membenarkan kekurangan-depresiasi pada gedung. Biaya operasi 16.000 Gedung 16.000 Untuk mencatat depresiasi sekarang terhadap kelebihan dialokasikan ke gedung Peralatan 8.000 Biaya operasi 8.000 Untuk menyesuaikan depresiasi sekarang terhadap kelebihan dialokasikan untuk mengurangi peralatan Entri kertas kerja i mengeliminasi timbal balik utang dividen dan piutang dividen sejumlah berikut. Utang dividen 36.000 Piutang dividen 36.000 Untuk mengeliminasi timbal balik utang dan piutang Utang dividen PT Solo sebesar Rp4.000 tidak dieliminasi dalam kaitannya dengan kepentingan nonpengendali. Kita memasukkannya di antara kewajiban konsolidasian karena utang dividen tersebut merepresentasikan jumlah terutang ke kepentingan di luar entitas konsolidasi. B. LAPORAN ARUS KAS KONSOLIDASIAN Kita mempersiapkan laporan arus kas konsolidasian (LAK) dari laporan laba rugi konsolidasian dan neraca konsolidasian daripada dari laporan induk perusahaan dan anak secara terpisah. Dengan pengecualian yang minor, penyiapan LAK melibatkan analisis dan prosedur yang sama seperti yang digunakan pada penyiapan LAK untuk entitas terpisah.



 EKSI4309/MODUL 3



3.29



Tabel 3.5 menyajikan neraca konsolidasian pada 31 Desember 2009 dan 2010 serta laporan laba rugi 2010 untuk PT Bambang dan kepemilikan 80% anak perusahaan, PT Firman. Kita menggunakan neraca konsolidasian pada awal dan akhir tahun untuk mengukur perubahan pada tahun tersebut yang harus dijelaskan dalam LAK. Informasi lainnya yang berhubungan dengan penyiapan LAK konsolidasian PT Bambang sebagai berikut. 1. Selama 2010, PT Firman menjual tanah yang memiliki kos Rp80.000 ke entitas luar seharga Rp40.000 secara tunai. 2. Bambang menerbitkan obligasi dengan nilai Rp1.200.000 dalam jangka waktu dua tahun pada 8 Januari 2010 untuk membeli peralatan baru. 3. Amortisasi paten dari kombinasi bisnis Bambang-Firman adalah Rp40.000 per tahun. 4. Bambang menerima dividen sebesar Rp40.000 dari investasinya secara ekuitas. 5. Perubahan pada aset tetap tidak dijelaskan di atas disebabkan syaratsyarat depresiasi. Kita mempersiapkan LAK menggunakan konsep tunggal: kas dan setara kas. LAK biasanya dipresentasikan dengan dua metode, yaitu metode langsung dan tidak langsung. Metode tidak langsung dimulai dengan laba bersih konsolidasian, termasuk penyesuaian-penyesuaian terhadap item-item yang tidak melibatkan kas, tetapi diperlukan dalam perhitungan arus kas dari aktivitas operasi. Metode langsung mengimbangi kas diterima dari konsumen dan laba investasi terhadap kas dibayar ke pemasok, karyawan, unit-unit pemerintahan, dan sebagainya untuk mendapatkan arus kas bersih dari operasi. 1.



Laporan Arus Kas Konsolidasian-Metode Tidak Langsung Tabel 3.6 menyajikan LAK konsolidasian PT Bambang dan anak perusahaan menggunakan metode tidak langsung. Laporan ini didasarkan pada perubahan di neraca konsolidasian dan laporan laba-rugi konsolidasian 2010 yang tampak pada Tabel 3.5. Tabel 3.7 memperlihatkan kertas kerja LAK yang mengorganisasikan informasi untuk persiapan laporan menggunakan pendekatan schedule. Kita mempersiapkan LAK konsolidasian secara langsung dari kolom arus kas dari aktivitas operasi, arus kas dari aktivitas investasi, dan arus kas dari aktivitas pendanaan dalam kertas kerja (worksheet) Tabel 3.7.



3.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Bagian kepentingan nonpengendali merupakan peningkatan dalam arus kas dari aktivitas operasi karena bagian kepentingan nonpengendali meningkatkan aset dan kewajiban konsolidasian dengan cara yang sama dengan laba bersih konsolidasian. Kita mengurangi dividen kepentingan nonpengendali dalam melaporkan arus kas dari aktivitas pendanaan. Laba dan Dividen dari Perusahaan Tempat Berinvestasi (Investee) dengan Metode Langsung dan Tidak Langsung Laba dari ekuitas investee merupakan item yang membutuhkan perhatian khusus dalam LAK konsolidasian dengan menggunakan metode tidak langsung. Laba dari ekuitas investee meningkatkan laba tanpa meningkatkan kas karena akun investasi merefleksikan peningkatan. Sebaliknya, dividen diterima dari ekuitas investee untuk meningkatkan kas, tetapi tidak memengaruhi laba karena akun investasi merefleksikan penurunan. Tabel 3.5 Neraca Komparatif



Kas



NERACA KOMPARATIF PT BAMBANG DAN ANAK PERUSAHAAN PADA 31 DESEMBER (DALAM RIBUAN) Perubahan Tahunan: 2010 2009 Meningkat (Menurun) 1.020 720 300



Piutang usaha-bersih Sediaan



1.500 1.000



1.080 820



420 180



Investasi ekuitas Tanah



400 320



380 400



20 (80)



Gedung-bersih Peralatan-bersih



800 3.200



880 2.400



(80) 800



360 Rp8.600



400 Rp7.080



(40) Rp1.520



Utang usaha Utang dividen



1.000 80



1.080 80



(80) -



Utang wesel jatuh tempo 2009 Saham biasa



1.200 2.000



2.000



1.200 -



Paid in capital lainnya



1.200



1.200



-



Paten Total



3.31



 EKSI4309/MODUL 3



NERACA KOMPARATIF PT BAMBANG DAN ANAK PERUSAHAAN PADA 31 DESEMBER (DALAM RIBUAN) Laba ditahan Bagian nonpengendali-20% Total



2.680 440



2.400 320



280 120



Rp8.600



Rp7.080



Rp1.520



LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 Penjualan 3.000 Laba dari ekuitas investee 60 Total pendapatan 3.060 Dikurangi biaya: Kos barang terjual Rp1.200 Biaya depresiasi 480 Amortisasi paten 40 Biaya gaji 216 Biaya operasi lainnya 188 Biaya bunga 96 Rugi penjualan tanah 40 (2.260) Total laba konsolidasian 800 Dikurangi: bagian saham nonpengendali (200) Laba bersih bagian pengendali konsolidasi 600 Laba ditahan konsolidasian 1 Januari 2.400 Dikurangi: dividen kas terbayar (320) Laba ditahan konsolidasian 31 Desember Rp2.680



Tabel 3.6 Laporan Arus Kas LAPORAN ARUS KAS KONSOLIDASIAN PT BAMBANG DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Arus Kas dari Aktivitas Operasi Laba bersih konsolidasian untuk bagian pengendali Rp600 Penyesuaian untuk merekonsiliasi laba bersih ke kas dari aktivitas operasi: Rp200 Bagian kepentingan nonpengendali Laba yang belum terdistribusi—ekuitas investee (20)



3.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



LAPORAN ARUS KAS KONSOLIDASIAN PT BAMBANG DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Rugi penjualan tanah 40 Depresiasi peralatan 400 Depresiasi gedung 80 Amortisasi paten 40 Peningkatan pada piutang usaha (420) Peningkatan pada sediaan (180) Penurunan pada utang usaha (80) 60 Arus kas bersih dari aktivitas operasi 660 Arus Kas dari Aktivitas Investasi Hasil dari penjualan tanah Rp40 Arus kas bersih dari aktivitas investasi 40 Arus Kas dari Aktivitas Pendanaan Pembayaran dividen kas-bagian pengendali Rp (320) Pembayaran dividen kas-bagian nonpengendali (80) Arus kas bersih dari aktivitas pendanaan (400) Peningkatan pada kas tahun 2010 300 Kas pada 1 Januari 2010 720 Kas pada 31 Desember 2010 Rp 1.020 Daftar Aktivitas Investasi dan Pendanaan Nonkas Peralatan dibeli seharga Rp1.200.000 dengan menerbitkan utang wesel berjangka dua tahun.



Kita menambahkan (mengurangi) jumlah bersih item-item laba bersih dalam bagian arus kas dari aktivitas operasi LAK. Kita menambahkan kelebihan penerimaan dividen terhadap laba ekuitas. Kita secara simpel melaporkan penerimaan dividen dari ekuitas investee sebagai arus kas masuk aktivitas operasi bila menggunakan metode langsung dalam penyusunan LAK. 2.



Laporan Arus Kas Konsolidasian-Metode Langsung Tabel 3.7 menampilkan LAK konsolidasian PT Bambang dan anak perusahaan dengan menggunakan metode langsung. Laporan ini identik dengan laporan yang ditampilkan Tabel 3.6, kecuali untuk bagian arus kas dari aktivitas operasi. Dengan menggunakan metode langsung, kita mengonversi bagian-bagian dari laporan laba-rugi konsolidasian, melibatkan arus kas dari akrual ke basis kas, dan menjelaskan bagian-bagian tersebut



 EKSI4309/MODUL 3



3.33



yang tidak melibatkan kas dalam catatan atau schedule yang mendukung laporan arus kas. Tabel 3.7 Kertas Kerja Konsolidasi-Arus Kas



Tabel 3.9 memperlihatkan kertas kerja (worksheet) yang mengorganisasi informasi LAK konsolidasian dengan menggunakan metode langsung. Kita menyiapkan LAK mulai tiga kolom terakhir dari worksheet. Apabila membandingkan LAK konsolidasian pada Tabel 3.6 dan 3.8, perbedaan signifikan terletak pada penyajian arus kas dari aktivitas operasi dan schedule tambahan untuk merekonsiliasi laba bersih konsolidasian ke arus kas operasi dengan menggunakan metode langsung.



3.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Tabel 3.8 Laporan Arus Kas Konsolidasi LAPORAN ARUS KAS KONSOLIDASIAN PT BAMBANG DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Arus Kas dari Aktivitas Operasi Kas diterima dari pelanggan Rp2.580 Dividen diterima dari ekuitas investee 40 Dikurangi: Kas dibayar ke pemasok Rp1.460 Kas dibayar ke karyawan 216 Membayar bagian operasi lainnya 188 96 (1.960) Kas dibayar untuk biaya bunga Arus kas bersih dari aktivitas operasi 660 Arus Kas dari Aktivitas Investasi Hasil dari penjualan tanah Rp40 Arus kas bersih dari aktivitas investasi 40 Arus Kas dari Aktivitas Pendanaan Pembayaran dividen kas-bagian pengendali Rp(320) Pembayaran dividen kas-bagian nonpengendali (80) Arus kas bersih dari aktivitas pendanaan (400) Peningkatan pada kas tahun 2010 300 Kas pada 1 Januari 2010 720 Kas pada 31 Desember 2010 Rp1.020 Daftar Aktivitas Investasi dan Pendanaan Nonkas Peralatan dibeli seharga Rp 300.000 dengan menerbitkan utang wesel berjangka dua tahun Laba bersih konsolidasian untuk bagian pengendali Rp600 Penyesuaian untuk merekonsiliasi laba bersih ke kas dari aktivitas operasi: Bagian kepentingan nonpengendali Laba yang belum terdistribusi—ekuitas investee Rugi penjualan tanah Depresiasi perlatan Depresiasi gedung Amortisasi paten Peningkatan pada piutang usaha Peningkatan pada sediaan Penurunan pada utang usaha Arus kas bersih dari aktivitas operasi



Rp200 (20) 40 400 80 40 (42) (180) (80)



60 660



 EKSI4309/MODUL 3



3.35



Tabel 3.9 Kertas Kerja Konsolidasi Arus Kas-Metode Tidak Langsung



B. MEMPERSIAPKAN LEMBAR KERJA KONSOLIDASI Dalam bagian ini, kita akan mempelajari bagaimana menyiapkan tiga bagian lembar kerja untuk membuat laporan laba rugi konsolidasian, laporan laba ditahan, dan neraca konsolidasian pada excell. Mengarah ke Tabel 3.10, kita memiliki dua kolom untuk mencatat informasi buku besar untuk perusahaan induk dan (dalam contoh ini) anak perusahaan dengan kepemilikan 70%. Kebanyakan jumlah dalam dua kolom ini dengan mudah disalin dari buku besar induk perusahaan. Ingat bahwa kita menyalin 100% jumlah-jumlah dari perusahaan anak walaupun perusahaan induk hanya



3.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



memiliki kepemilikan sebesar 70% saham biasa. Kita akan menyesuaikan 30% kepemilikan anak perusahaan yang tidak dikendalikan oleh induk (kepentingan nonpengendali) dalam menghitung total konsolidasi. Kita memasukkan dua kolom untuk mencatat debit dan kredit untuk penyesuaian dan eliminasi konsolidasi. Kolom terakhir menampilkan perhitungan saldo laporan keuangan yang benar. Secara vertikal, kita membagi lembar kerja menjadi tiga bagian terpisah untuk tiga laporan keuangan yang ingin kita siapkan. Ingat bahwa bagian-bagian ini ditebalkan: laba bersih, laba ditahan, aset total, dan ekuitas total. Tabel 3.10 LEMBAR KERJA KONSOLIDASIAN PT A DAN ANAK PERUSAHAAN



1



UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009



2



Penyesuaian dan (dalam ribuan)



PT A



70% PT B



3



Eliminasi Debit



Kredit



Laporan Konsolidasi



4 5



Laporan Laba Rugi Penjualan



=B6+C6-D6+E6



6



Laba dari anak



=B7+C7-D7+E7



7



Kos barang terjual



=B8+C8-D6+E8



8



Biaya operasi



=B9+C9-D9+E9



9



=B10+C10-



10



D10+E10 Laba Bersih



=SUM(B6:B10)



=SUM(C6:C10)



=SUM(F5:F10)



11 12



Laba ditahan =B13+C13-



Laba ditahan-induk



13



D13+E13 =B14+C14-



Laba ditahan-anak



14



D14+E14 Laba bersih



=B11



=C11



Dividen



=F11



15



=B16+C16-



16



D16+E16D17+E17 Laba Ditahan-Akhir



=SUM(B13:B16) =SUM(C13:C1)



SUM(F13:F17)



17



3.37



 EKSI4309/MODUL 3



LEMBAR KERJA KONSOLIDASIAN PT A DAN ANAK PERUSAHAAN



1



UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009



2



Penyesuaian dan (dalam ribuan)



PT A



70% PT B



3



Eliminasi Debit



Laporan Konsolidasi



Kredit



4 18



Neraca



=B20+C20+D20- 19



Kas



E20 =B21+C21+D21- 20



Piutang- bersih



E21 =B22+C22+D22- 21



Sediaan



E22 Gedung dan peralatan-



=B23+C23+D23- 22



bersih



E23



Investasi pada anak



=B24+C24+D24- 23 E24+D25-E25



Total Aset



=SUM(B20:B24) =SUM(C20:C24)



Utang usaha



=SUM(F20:F24)



24



=B26+C26-



25



D26+E26 =B27+C27-



Kewajiban lainnya



26



D27+E27 Modal saham, nilai par



=B28+C28-



Rp10



D28+E28



Paid in capital lainnya



=B29+C29-



27 28



D29+E29 Laba ditahan



=B18



=C18



Total Ekuitas



=SUM(B26:B30) =SUM(C26:C30)



=F18



29



=B31+C31-



30



D31+E31D32+E32 =SUM( =SUM(E6: =SUM(F26:F31) D6:D30) E30) A



B



C



D



E



F



31



3.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Tabel 3.10 memperlihatkan formulasi yang digunakan dalam mempersiapkan lembar kerja pada excell. Ingat bahwa kebanyakan formula ini dapat di-input dengan menggunakan perintah COPY yang tersedia pada perangkat lunak spreadsheet. Dalam dua kolom pertama; laba bersih, laba ditahan-akhir, aset total, dan ekuitas total merupakan penjumlahan sederhana dari saldo-saldo yang relevan. Ingat juga bahwa laba bersih dalam bagian laba ditahan lembar kerja dalam laba ditahan dalam bagian neraca merupakan jumlah sederhana yang diambil dari bagian laba bersih dan laba ditahan. Kolom-kolom penyesuaian dan eliminasi masing-masing mengandung formula penyajian akhir tunggal untuk kolom total. Ini berguna dalam memverifikasi kesamaan debit dan kredit (dengan kata lain, Anda tidak membuat kesalahan apa pun dalam melakukan entri konsolidasi). Ada banyak formulasi dalam kolom laporan konsolidasian final, tetapi kebanyakan dapat dimasukkan dengan perintah COPY. Seperti dua kolom pertama; laba bersih, laba ditahan-akhir, aset total, dan ekuitas total adalah jumlah akhir sederhana dari saldo-saldo yang relevan. Laba bersih dalam bagian laba ditahan laba ditahan pada bagian neraca merupakan jumlah sederhana diambil dari bagian laporan laba rugi dan laba ditahan. Coba lihat formula untuk penjualan (=B6+C6-D6+E6). Kita secara sederhana menjumlahkan penjualan induk dengan anak, kemudian membuat eliminasi dan penyesuaian yang diutuhkan. Ingat bahwa penjualan memiliki saldo normal kredit, jadi kita kurangkan penyesuaian debit (-D6) dan menambahkan kredit (+E6) untuk mendapatkan total konsolidasi. Kita dapat dengan mudah menyalin formula ini untuk semua akun yang memiliki saldo normal kredit. Kita tetap menggunakan formula yang sama untuk kos barang terjual dan biaya-biaya lainnya pada bagian lembar kerja laporan laba rugi. Kita melakukannya karena kita memasukkan biaya-biaya sebagai jumlah yang negatif. Bila kita melihat bagian neraca, formula untuk kas (=B20+C20+D20E20) merefleksikan fakta bahwa kas memiliki saldo normal debit yang ditingkatkan oleh penyesuaian debit dan dikurangi oleh penyesuaian kredit. Formula untuk saldo-saldo aset lainnya dimasukkan dengan menggunakan perintah COPY. Sebelum meninggalkan Tabel 3.10, perhatikan formula untuk investasi pada anak. Formula ini sedikit lebih panjang daripada formula untuk kas dan secara sederhana mengilustrasikan bagaimana menyesuaikan formula saat kita harus melakukan beberapa penyesuaian debit dan kredit ke dalam akun yang sama.



3.39



 EKSI4309/MODUL 3



Kita akan mendiskusikan penyelesaian lembar kerja melalui contoh kasus. Buku besar terpisah dari PT A dengan PT B pada 31 Desember 2009 disajikan sebagai berikut (dalam ribuan).



Penjualan Laba dari anak Utang usaha Kewajiban lainnya Modal saham, Rp 10-par Premium (paid-in capital) Laba ditahan - 1 Januari



Kas Piutang usaha-bersih Biaya penjualan Dividen Sediaan Investasi pada anak-70% Biaya operasi Gedung dan peralatan-bersih



PT A 12.400 420 1.200 800 6.000 800 2.600 24.220



PT B 4.000 720 480 2.000 160 440 7.800



1.820 2.400 8.000 1.200 960 1.960 3.080 4.800 24.220



600 1.200 2.600 400 800 800 1.400 7.800



PT A mengakuisisi 70% saham biasa PT B sebesar Rp1.820.000 pada 1 Januari 2009 saat ekuitas pemegang saham sebesar Rp2.600.000. Ingat bahwa harga akuisisi mengimplikasikan total nilai wajar PT B adalah Rp2.600.000 (Rp1.820.000 ÷ 70%). Seluruh aset dan kewajiban PT B dinyatakan pada nilai wajar saat PT A mengakuisisinya. Kita memasukkan data ke Tabel 3.11. Tabel 3.11 merupakan template lembar kerja dari Tabel 3.10, tetapi kita menambahkan contoh data pada kolom satu dan dua. Kita mulai dengan akun-akun laporan laba-rugi. Ingat bahwa kita mencatat pendapatan sebagai jumlah yang positif dan biaya sebagai jumlah negatif. Net income (laba bersih) merupakan pengurangan antara pendapatan dan biaya.



3.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Jumlah laba ditahan awal tahun didapatkan dari buku besar induk dan anak perusahaan. Kita mencatat dividen sebagai jumlah yang negatif karena dividen mengurangi laba ditahan. Kita membawa turun laba ditahan akhir terhitung ke bagian neraca pada lembar kerja tanpa diperlukan penyesuaian lanjutan. Kita mencatat jumlah neraca didapatkan dari buku besar induk dan anak perusahaan. Ingat bahwa kita mencatat aset, kewajiban, dan ekuitas sebagai jumlah yang positif. Total aset dan total ekuitas merupakan penyajian akhir dengan formulasi sederhana. Laba dari anak perusahaan sebesar Rp420.000 tahun 2009 terdiri atas 70% laba bersih anak perusahaan sebesar Rp600.000 untuk tahun 2009. Akun investasi pada anak sebesar Rp1.960.000 pada 31 Desember 2009 terdiri atas kos investasi sebesar Rp1.820.000 ditambah laba dari anak sebesar Rp420.000 dikurangi penerimaan dividen dari anak sebesar Rp280.000 selama tahun 2009. Dalam format lembar kerja, kita membawa turun baris laba bersih ke bagian laba ditahan lembar kerja tanpa penyesuaian lanjutan. Kita juga membawa turun laba ditahan akhir ke bagian neraca juga tanpa penyesuaian atau eliminasi lanjutan. Catat juga bahwa setiap baris pada kertas kerja menghasilkan jumlah konsolidasi dengan menambahkan secara bersamasama saldo akun induk dan anak perusahaan dan kemudian menambahkan atau mengurangi penyesuaian dan eliminasi dengan tepat. Laba ditahan perusahaan induk menggunakan metode ekuitas secara menyeluruh sama dengan laba ditahan konsolidasian. Karena perusahaan mengaplikasikan dengan tepat metode ekuitas, laba bersih sebesar Rp1.740.000 sama dengan bagian pengendali (controlling share) laba bersih konsolidasian. Saldo laba ditahan awal dan akhir induk perusahaan sama dengan jumlah laba ditahan konsolidasian sebesar Rp2.400.000 dan Rp3.140.000.



3.41



 EKSI4309/MODUL 3



Tabel 3.11 Templet Lembar Kerja Konsolidasi LEMBAR KERJA KONSOLIDASIAN PT A DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009 Penyesuaian 70% Laporan dan Eliminasi (dalam ribuan) PT A Konsolidasi PT B Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Laba dari anak



12.400 420



4.000



16.400 420



Kos barang terjual Biaya operasi



(8.000) (3.080)



(2.600) (800)



(10.600) (3.880)



Laba bersih Laba ditahan



1.740



600



2.340



Laba ditahan-induk Laba ditahan-anak



2.600 440



2.600 440



1.740 (1.200)



600 (400)



2.340 (1.600)



3.140



640



3.780



Laba bersih Dividen Laba Ditahan-Akhir Neraca Kas



1.820



600



2.420



Piutang-bersih Sediaan



2.400 960



1.200 800



3.600 1.760



Gedung & peralatan-bersih Investasi pada anak



4.800 1.960



1.400



6.200 1.960



11.940 1.200



4.000 720



15.940 1.920



Kewajiban lainnya Modal saham, nilai par Rp10



800 6.000



480 2.000



1.280 8.000



Paid in capital lainnya Laba ditahan



800 3.140



160 640



960 3.780



11.940



4.000



15.940



Total Aset Utang usaha



Total Ekuitas



Selanjutnya, kita menuju pembahasan penyesuaian dan eliminasi konsolidasi yang dibutuhkan. Kita menyiapkan Tabel 3.12 untuk memperlihatkan lembar kerja akhir setelah mem-posting penyesuaian dan



3.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



eliminasi. Ini seperti Tabel 3.11, tetapi ingat bahwa kita telah menambahkan beberapa akun baru. Kita menambahkan bagian kepentingan nonpengendali (noncontrolling interest) dalam laporan laba rugi, lalu kepentingan nonpengendali dalam bagian neraca dan salin formula-formula yang relevan untuk akun-akun biaya dan kewajiban. Tabel 3.12 Lembar Kerja Konsolidasi Akhir LEMBAR KERJA KONSOLIDASIAN PT A DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009 Penyesuaian dan 70% Laporan Eliminasi (dalam ribuan) PT A Konsolidasi PT B Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Laba dari anak



12.400 420



4.000



Kos barang terjual Biaya operasi



(8.000) (3.080)



(2.600) (800)



Bagian kepentingan nonpengendali Laba Bersih



1.740



Laba ditahan Laba ditahan-induk



2.600



Laba ditahan-anak Laba bersih



16.400 0



a 420



(10.600) (3.880) b 180



(180)



600



2.340 2.600



1.740



440 600



(1.200)



(400)



Laba Ditahan-Akhir



3.140



640



3.140



Neraca Kas



1.820



600



2.420



Piutang- bersih Sediaan



2.400 960



1.200 800



3.600 1.760



Gedung&peralatan-bersih Investasi pada anak



4.800 1.960



1.400



11.940



4.000



Dividen



Total aset



c 440



0 2.340 a 280 b 120



a 140 c 1.820



(1.200)



6.200 0 15.940



3.43



 EKSI4309/MODUL 3



LEMBAR KERJA KONSOLIDASIAN PT A DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2009 Penyesuaian dan 70% Laporan Eliminasi (dalam ribuan) PT A PT B Konsolidasi Debit Kredit Utang usaha Kewajiban lainnya Modal Rp10



saham,



nilai



par



Paid in capital lainnya Laba ditahan Total ekuitas Kepentingan nonpengendali



1.200 800



720 480



1.920 1.280



6.000



2.000



c 2.000



8.000



800 3.140



160 640



c 160



800 3.780



11.940



4.000



3.200



c 780 b 60 3.200



840 3.495



Entri kertas kerja pertama dalam Tabel 3.12 sebagai berikut. a.



Laba dari anak perusahaan 420.000 Dividen 280.000 Investasi pada anak perusahaan 140.000 Untuk mengeliminasi laba dan dividen dari anak perusahaan dan mengembalikan akun investasi ke saldo awal periode Perbedaan antara laba dari anak yang diakui dalam buku induk perusahaan dan dividen yang diterima merepresentasikan perubahan pada akun investasi untuk periode tersebut. Mengkredit sebesar Rp140.000 ke akun investasi pada anak perusahaan mengurangi akun tersebut ke saldo awal periode sebesar Rp1.820.000. Dengan demikian, membangun ketimbalbalikan itu antara investasi pada anak dan ekuitas pemegang saham anak pada 1 Januari 2009. Berikut ini adalah entri jurnal untuk entri b kertas kerja Tabel 3.12. b.



Bagian kepentingan nonpengendali 180.000 Dividen-anak 120.000 Kepentingan nonpengendali 60.000 Untuk mencatat bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba dan dividen anak perusahaan.



3.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Entri b menggabungkan kepentingan nonpengendali pada laba bersih anak perusahaan dan bagian dividen kepentingan nonpengendali yang diumumkan oleh anak perusahaan secara langsung ke kertas kerja konsolidasi. Entri kertas kerja c sebagai berikut. c.



Laba ditahan-anak (awal) 440.000 Modal saham-anak 2.000.000 Premium (paid in capital) lainnya-anak. 160.000 Investasi pada anak 1.820.000 Kepentingan nonpengendal 780.000 Untuk mengeliminasi saldo timbal balik ekuitas dan investasi, menimbulkan kepentingan nonpengendali awal, serta mencatat paten belum teramortisasi. Entri ini mengeliminasi saldo timbal balik investasi dan ekuitas, mencatat kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku yang belum teramortisasi pada awal tahun (dalam contoh ini nol), serta mengonstruksi kepentingan nonpengendali awal (Rp2.600.000 x 30%) sebagai bagian yang terpisah. Ingat bahwa kita tidak memerlukan penyesuaian apa pun untuk mengonversi kepentingan nonpengendali dari nilai buku ke nilai wajar karena nilai bukunya sama dengan nilai wajarnya. Perhatikan bahwa entri c mengeliminasi saldo timbal balik investasi dan ekuitas seperti awal periode dan mencatat kepentingan nonpengendali pada tanggal yang sama. Formula spreadsheet menghitung total akhir laporan konsolidasian pada kolom akhir. Kertas kerjanya lengkap. Kita mungkin ingin melakukan latihan membuat spreadsheet untuk beberapa kasus agar meyakinkan kita bahwa kita mengerti mekanismenya. KA S US 2 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Akuntan PT Djenal mengumpulkan informasi berikut yang diperkirakan akan berguna dalam penyiapan laporan arus kas konsolidasi perusahaan tahun 2012:



3.45



 EKSI4309/MODUL 3



Kas dibayar untuk membeli peralatan Kas dibayar untuk beban-beban lainnya Kas dibayar kepada pemasok Kas diterima dari pelanggan Kas diterima dari penjualan tanah Kas diterima dari penjualan saham diperoleh kembali Dividen dari ekuitas investee Dividen dibayarkan kepada pemegang saham minoritas Dividen dibayarkan kepada pemegang saham PT Djenal Keuntungan penjualan tanah Pendapatan dari ekuitas investee Bunga diterima dari pinjaman jangka pendek Pendapatan hak minoritas



Rp



280.000 450.000 630.000 1.700.000 500.000 400.000 40.000 20.000 50.000 200.000 80.000 10.000 45.000



Diminta: siapkan bagan “arus kas dari aktivitas operasi” dari laporan arus kaskonsolidasi PT Djenal dan anak perusahaan dengan menggunakan metode langsung! Penyelesaian Bagian dari laporan arus kas konsolidasi menggunakan metode langsung PT Djenal dan Anak Perusahaan Bagian Dari Laporan Arus Kas Konsolidasi Untuk Tahun 2012 Arus kas dari aktivitas operasi Kas yang diterima dari pelanggan Dividen dari ekuitas investee Bunga diterima dari pinjaman jangka pendek Kas yang dibayar untuk beban-beban lainnya Kas dibayar kepada pemasok Arus kas bersih dari aktivitas operasi



Rp1.700.000 40.000 10.000 (450.000) (630.000) Rp670.000



3.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Bagaimana cara memasukkan bagian kepentingan nonpengendali ke dalam kertas kerja konsolidasian? 2) Bagaimana bisa laporan keuangan konsolidasian dipengaruhi oleh akun perusahaan induk untuk menghitung investasinya pada perusahaan anak? 3) PT Tamba mengakuisisi 70% saham biasa PT Afri dengan harga Rp27.500 secara tunai pada 1 Januari 2010 saat ekuitas pemegang saham PT Afri bernilai Rp325.000. Seluruh aset dan kewajiban PT Afri disajikan dalam nilai wajar saat PT Tamba mengakuisisinya. Laporan keuangan kedua perusahaan pada 31 Desember 2010 dirangkum sebagai berikut. Kombinasi Laporan Laba Rugi dan Laba Ditahan untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010 PT Tamba PT Afri Penjualan Laba dari Afri



Rp 1.550 52,5



Rp500 -



(1.000) (385)



(325) (100)



Rp217,5 325



Rp75 55



Kurang: dividen Laba Ditahan 31 Desember



(150) 392,5



(50) 80



Neraca pada 31 Desember Kas



Kos barang terjual Biaya operasi Laba Bersih Tambah: laba ditahan 1 Januari



227,5



75



Piutang-bersih Sediaan



300 120



150 100



Gedung dan peralatan-bersih Investasi pada Afri



600 245



125 -



Rp1.492,5 150



Rp500 90



100



60



Total Aset Utang usaha Kewajiban lainnya



3.47



 EKSI4309/MODUL 3



Kombinasi Laporan Laba Rugi dan Laba Ditahan untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010 PT Tamba PT Afri Modal saham, niali par Rp 50 Paid-in capital lainnya Laba ditahan Total Ekuitas



750 100



250 20



392,5 Rp1.492,5



80 Rp500



Perintah: a) Buatlah kertas kerja konsolidasian untuk PT Tamba dan anak perusahaan untuk tahun 2010! b) Buatlah laporan laba rugi dan neraca konsolidasian untuk PT Tamba dan anak perusahaan! 4) Jelaskan yang dimaksud dengan laporan arus kas konsolidasi dengan menggunakan metode tidak langsung? 5) Jelaskan yang dimaksud dengan laporan arus kas konsolidasi dengan menggunakan metode langsung? 6) Jelaskan mengapa pendapatan hak minoritas ditambahkan pada laba bersih konsolidasi dalam menentukan arus kas dari aktivitas operasi? 7) Jelaskan yang dimaksud dengan beban hak minoritas? 8) Apakah laporan arus kas konsolidasi disiapkan dari laporan keuangan terpisah induk dan anak perusahaan? Jelaskan! Petunjuk Jawaban Latihan 1) Bagian kepentingan nonpengendali dimasukkan ke dalam kertas kerja konsolidasi dengan membuat entri penyesuaian. Di sini, bagian kepentingan nonpengendali didebit dan kepentingan nonpengendali dikredit. Bagian kepentingan nonpengendali (debit) dibawa ke laporan laba rugi konsolidasian sebagai pengurang, sedangkan kredit ke kepentingan nonpengendali untuk bagian kepentingan nonpengendali ditambahkan ke kepentingan nonpengendali awal. Bagian kepentingan nonpengendali dihitung berdasarkan laba bersih anak tersesuaikan yang dilaporkan untuk memperlihatkan nilai wajar melalui amortisasi kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku. Ini merupakan pendekatan yang diilustrasikan melalui modul ini.



3.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



2) Laporan keuangan konsolidasian tidak dipengaruhi oleh metode akuntansi yang digunakan oleh perusahaan induk untuk investasinya pada anak perusahaan. Pernyataan tersebut sama tanpa menghiraukan perusahaan induk dengan menggunakan metode kos, metode ekuitas, atau metode ekuitas tidak lengkap untuk investasi pada anak perusahaan. Penyesuaian kertas kerja akan berbeda, bergantung pada bagaimana perusahaan induk menghitung investasinya pada anak perusahaan. 3)



PT Tamba dan Anak Perusahaan Kertas Kerja Konsolidasian untuk Tahun yang Berakhir pada 31 Desember 2010 Tamba



Afri 80%



Penyesuaian dan Eliminasi



Laporan Konsolidasi



Laporan Laba-Rugi Penjualan



Rp1.550.000



Laba dari Afri



Rp 500.000



Rp52.500



Kos barang terjual Biaya operasi



Rp2.050.000 a 52.500



Rp1.000.000*



Rp325.000*



Rp1.325.000*



Rp385.000*



Rp100.000*



Rp485.000*



Laba bersih konsolidasi Bagian



Rp240.000



kepentingan



nonpengendali



c 22.500



Rp22.500*



(Rp75,000 × 30%) Laba



bersih-bagian



pengendali



Rp217.500



Rp75.000



Rp217.500



Laba Ditahan Laba ditahan — Tamba



Rp325.000



Laba ditahan— Afri Laba bersih Dividen



Rp325.000 Rp55.000



Rp217.500



Rp75.000



Rp150.000*



Rp50.000*



b 55.000 Rp217.500 a 35.000 c 15.000



150.000*



Laba ditahan 31 Des



Rp392.500



Rp80.000



Rp392.500



Neraca



Rp227.500



Rp75.000



Rp302.500



Piutang usaha — bersih



Rp300.000



Rp150.000



Rp450.000



Sediaan



Rp120.000



Rp100.000



Rp220.000



Kas



3.49



 EKSI4309/MODUL 3



PT Tamba dan Anak Perusahaan Kertas Kerja Konsolidasian untuk Tahun yang Berakhir pada 31 Desember 2010 Tamba Gedung dan peralatan —



Rp600.000



Afri 80%



Penyesuaian dan Eliminasi



Rp175.000



Laporan Konsolidasi Rp775.000



bersih Investasi pada Afri



Rp245.000



a 17.500 b 227.500



Rp1.492.500



Rp500.000



Rp1.747.500



Utang usaha



Rp150.000



Rp90.000



Rp240.000



Kewajiban lainnya



Rp100.000



Rp60.000



Rp160.000



Modal saham



Rp750.000



Rp250.000 b 250.000



Rp750.000



paid-in capital lainnya



Rp100.000



Rp20.000 b 20.000



Rp100.000



Laba ditahan



Rp392.500



Rp80.000



Rp392.500



Rp1.492.500



Rp500.000



Kepentingan nonpengendali 1 Januari



b 97.500



Kepentingan nonpengendali 31 Desember



c 7.500



105.000 Rp1.747.500



* dikurangi Entri kertas kerja a) Untuk mengeliminasi laba dan dividen dari PT Afri dan menyesuaikan akun investasi pada Afri ke saldo awal periode. b) Untuk mengeliminasi investasi timbal balik pada PT Afri dan jumlah ekuitas PT Afri serta mencatat kepentingan nonpengendali awal. c) Untuk mencatat bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba dan dividen anak perusahaan.



3.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



PT Tamba dan Anak Perusahaan Laporan Laba Rugi Konsolidasian untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010 Penjualan



2.050.000



Kurang: kos barang terjual



(1.325.000)



Laba kotor



725.000



Biaya operasi



485.000



Total laba konsolidasi



240.000



Kurang: bagian kepentingan nonpengendali



(22.500)



Laba bersih konsolidasi bagian pengendali



217.500



PT Tamba dan Anak Perusahaan Laporan Laba Ditahan Konsolidasian untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010 Laba ditahan konsolidasi 1 Januari



Rp325.000



Tambah: laba bersih konsolidasi bagian pengendali



217.500



kurang: dividen PT Tamba



(150.000)



Laba ditahan konsolidasi 31 Desember



Rp 392,500



PT Tamba dan Anak Perusahaan Neraca Konsolidasian Pada 31 Desember 2010 Aset Aset lancar: Kas



Rp 302.500



Piutang — bersih



450,000



Sediaan



220.000



Aset tetap— bersih



Rp972.500 775.000



Total asets



Rp1.747.500



Kewajiban dan ekuitas pemegang saham Kewajiban: Utang usaha Kewajiban lainnya



Rp 240.000 160.000



Rp 400.000



3.51



 EKSI4309/MODUL 3



Ekuitas pemegang: Modal saham, nilai par Rp10 Paid-in capital lainnya Laba ditahan konsolidasi



Rp750.000 100.000 392.500 1.242.500



Tambah: kepentingan nonpengendali Total kewajiban dan ekuitas pemegang saham



105.000



1.347.500 Rp1.747.500



4) Menggunakan metode tidak langsung dalam menyusun laporan konsolidasi akan berpengaruh pada laba dari ekuitas investasi. Laba yang dihasilkan dari ekuitas investasi akan meningkat tetapi tidak meningkatkan kas karena kenaikan tersebut direflesikan dalam akun investasi. Sebaliknya, deviden yang diterima dari ekuitas investee meningkatkan kas tetapi tidak mempengaruhi laba karena akun investasi mereflesikan penurunan. 5) Arus kas dari kegiatan operasional dirinci menjadi arus kas masuk dan arus kas keluar. Arus kas masuk dan keluar dirinci lebih lanjut dalam beberapa jenis penerimaan atau pengeluaran kas. Pos-pos laporan laba rugi konsolidasi yang melibatkan arus kas dijelaskan dalam catatan laporan arus kas. 6) Aset dan kewajiban konsolidasi harus dilaporkan kepada seluruh pemegang saham baik mayoritas maupun minoritas. Oleh karena itu, perubahan aset bersih dari hasil operasi pada suatu periode tertentu diakibatkan oleh bagian pemegang saham minoritas dan mayoritas. 7) Kenaikan arus kas dari aktivitas konsolidasi dengan cara yang sama seperti pada laba bersih konsolidasi. Demikian juga, deviden hak minoritas dikurangkan dalam pelaporan arus kas dari aktivitas pembiayaan. 8) Tidak, karena laporan arus kas konsolidasi disiapkan dari laporan laba rugi konsolidasi dan neraca konsolidasi.



R A NG KU M AN Kertas kerja digunakan untuk menghasilkan laporan keuangan yang berguna untuk entitas bisnis konsolidasi. Kertas kerja merupakan alat untuk mengorganisasikan dan memanipulasi data. Apabila kita secara



3.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



jelas mengerti tujuannya, kita bisa menentukan jumlah yang tepat untuk laporan keuangan tanpa mempersiapkan kertas kerja. Laporan arus kas konsolidasian dapat disiapkan dari neraca dan laporan laba rugi konsolidasian. TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Dalam kertas kerja konsolidasi, akun ekuitas pemegang saham secara individu pada anak perusahaan adalah .... A. ditambah ke akun ekuitas pemegang saham induk perusahaan B. dieliminasi ke perluasan kepentingan induk perusahaan C. dieliminasi D. dieliminasi hanya ke perluasan kepentingan nonpengendali 2) Dalam kertas kerja konsolidasi, laba investasi dari anak perusahaan adalah .... A. ditambahkan ke akun investasi B. dieliminasi C. ditambahkan ke laba ditahan awal induk perusahaan D. dialokasikan antara pemegang saham pengendali dan nonpengendal 3) Dalam kertas kerja konsolidasi, saldo akun investasi pada anak adalah .... A. dialokasikan antara kepentingan pengendali dan nonpengendali B. dieliminasi saat pendekatan laporan keuangan digunakan C. selalu dieliminasi D. dipindahkan ke neraca konsolidasian 4) Dalam kertas kerja konsolidasi, kepentingan pengendali atas laba bersih konsolidasian ditentukan oleh .... A. menambahkan laba bersih induk dan anak B. mengurangkan bagian kepentingan nonpengendali dari laba bersih induk perusahaan C. mengurangkan biaya konsolidasi dan bagian nonpengendali dari pendapatan konsolidasian D. membuat penyesuaian ke laba induk perusahaan



 EKSI4309/MODUL 3



3.53



5) Dalam kertas kerja konsolidasi, laba ditahan akhir periode konsolidasian ditentukan dari .... A. menambahkan laba ditahan konsolidasian awal dan laba bersih konsolidasian bagian pengendali serta mengurangkan dividen untuk induk perusahaan B. menyesuaikan saldo akun laba ditahan induk perusahaan C. menambahkan laba ditahan akhir periode perusahaan afiliasi D. menyesuaikan laba ditahan awal periode perusahaan induk untuk laba dan dividen anak 6) Menggunakan pendekatan neraca saldo kertas kerja konsolidasi. Dari bagian berikut yang digunakan adalah .... A. neraca saldo belum disesuaikan B. neraca saldo setelah penyesuaian C. neraca saldo setelah penutupan D. salah satu dari a atau b, bergantung pada keadaannya 7) Dalam penyiapan laporan arus kas biaya perolehaan suatu anak perusahaan dilaporkan: A. sebagai aktivitas investasi B. sebagai aktivitas pendanaan C. sebagai aktivitas operasi berdasarkan metode langsung D. sebagai aktivitas operasi berdasarkan metode tidak langsung 8) Dalam menghitung arus kas dari aktivitas operasi berdasarkan metode langsung, manakah dari pilihan berikut ini yang merupakan penambahan: A. dividen kas dari ekuitas dan investasi B. penagihan pokok pinjaman atas pinjaman yang dilakukan oleh anak perusahaan C. dividen hak minoritas D. pendapatan hak minoritas 9) Dalam menghitung arus kas dari aktivitas operasi berdasarkan metode tidak langsung, manakah dari pilihan berikut ini yang merupakan penambahan pada laba bersih konsolidasi; A. dividen hak minoritas B. pendapatan hak minoritas C. pendapatan dari ekuitasn investi atas kelebihan dividen D. amortisasi goodwill negatif



3.54



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



10) Dividen yang dibayar seperti yang disajikan dalam laporan arus kas konsolidasi adalah A. dividen induk perusahaan B. dividen anak perusahaan C. dividen induk perusahaan dan anak perusahaan D. dividen induk perusahaan dan hak minoritas Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



3.55



 EKSI4309/MODUL 3



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) B 2) A 3) A 4) B 5) D 6) B 7) D 8) D 9) D 10) A



Tes Formatif 2 1) C 2) B 3) C 4) C 5) A 6) C 7) A 8) A 9) B 10) D



3.56



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 



Glosarium Kepentingan pengendali (controlling interest) Kepentingan nonpengendali (noncontrolling interest) Investasi pada anak



:



Investee



:



Kelebihan belum teramortisasi (unamortized excess) Laba dari anak (income from subsidiary)



:



Overvalued



:



Paid in capital



:



Undervalued



:



:



:



:



pemilik mayoritas suatu entitas atau perusahaan dan memiliki kendali terhadap entitas tersebut. pemilik minoritas saham suatu perusahaan dan biasanya tidak memiliki kendali yang signifikan terhadap perusahaan tersebut. akun yang dicatat induk perusahaan pada saat anak perusahaannya mengumumkan laba/rugi dan dividen. suatu entitas atau objek tempat seorang investor menanamkan investasinya. selisih lebih nilai wajar suatu aset terhadap nilai bukunya, tetapi belum diamortisasi pada periode tertentu. bagian laba yang dicatat pemegang saham suatu entitas saat entitas tersebut mengumumkan laba atau rugi. selisih lebih nilai wajar suatu aset terhadap nilai bukunya pada saat terjadinya proses kombinasi bisnis. selisih lebih nilai pasar saham terhadap nilai par-nya pada saat terjual di pasar. selisih kurang nilai wajar suatu aset terhadap nilai bukunya pada saat terjadinya proses kombinasi bisnis.



 EKSI4309/MODUL 3



3.57



Daftar Pustaka Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc



Modul 4



Transaksi Laba Antarperusahaan (Intercompany)—Sediaan Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



K



ita membuat laporan keuangan konsolidasian untuk memperlihatkan posisi keuangan dan hasil operasi dari dua atau lebih perusahaan berafiliasi. Oleh karena itu, kita mengeliminasi efek dari transaksi antara perusahaan-perusahaan berafiliasi (disebut sebagai transaksi antarperusahaan) dari laporan keuangan konsolidasian. Transaksi antarperusahaan dapat menghasilkan saldo akun timbal balik dalam pembukuan perusahaan-perusahaan berafiliasi. Alasan mengeliminasi laba atau rugi antarperusahaan (intercompany) adalah manajemen dari perusahaan induk mengendalikan semua transaksi antarperusahaan, termasuk otorisasi, penetapan harga, dan tanpa kekuatan yang lebih dominan antarperusahaan afiliasi. Tujuan mengeliminasi transaksi antarperusahaan adalah memperlihatkan laba dan posisi keuangan dari entitas konsolidasi yang seharusnya tampak bila transaksi antarperusahaan tidak terjadi. Kebanyakan transaksi antarperusahaan melibatkan untung dan rugi yang dapat dikelompokkan sebagai sediaan, aset-aset tetap, dan obligasi. Prosedur konsolidasi yang melibatkan sediaan didiskusikan di dalam modul ini. Setelah mempelajari modul ini, mahasiswa diharapkan untuk menjelaskan dan mengaplikasikan konsep-konsep yang terkait dengan transaksi laba antarperusahaan (sediaan) dengan perincian berikut. 1. Mengidentifikasi dampak dari laba antarperusahaan untuk sediaan dalam menyiapkan kertas kerja konsolidasi. 2. Mengaplikasikan konsep penjualan sediaan secara hulu (upstream) dan hilir (downstream).



4.2



3. 4. 5.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Menunda laba sediaan belum terealisasi yang tersisa pada sediaan akhir perusahaan induk dan perusahaan anak. Mengakui realisasi dari laba sediaan yang sebelumnya ditunda pada sediaan awal perusahaan induk dan perusahaan anak. Menyesuaikan perhitungan jumlah kepentingan nonpengendali pada laba sediaan antarperusahaan.



4.3



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Kegiatan Belajar 1



Transaksi Sediaan Antarperusahaan (Intercompany)



P



erusahaan mengakui pendapatan saat telah terealisasi (realized) dan telah siap untuk dipertukarkan dengan kas (earned). Saat pendapatan siap dipertukarkan dengan kas dari sudut pandang entitas konsolidasi, harus ada penjualan ke entitas luar. Pendapatan dari penjualan antara perusahaan berafiliasi tidak dapat diakui sampai barang tersebut terjual ke luar entitas konsolidasi. Tidak ada laba konsolidasi yang dihasilkan dari transfer antara perusahaan berafiliasi. Penjualan barang-barang sediaan oleh satu perusahaan ke perusahaan afiliasi lainnya menghasilkan akun penjualan dan pembelian timbal balik saat entitas pembeli memiliki sistem sediaan periodik, lalu akun penjualan dan kos barang terjual timbal balik saat entitas pembeli menggunakan sistem sediaan perpetual. Kita mengeliminasi jumlah timbal balik penjualan dan kos barang terjual dalam membuat laporan laba rugi konsolidasian dalam rangka melaporkan penjualan serta kos barang terjual untuk entitas konsolidasi. A. ELIMINASI PENJUALAN DAN PEMBELIAN ANTAR PERUSAHAAN Kita mengeliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan pada proses konsolidasi dalam rangka melaporkan penjualan dan pembelian (kos barang terjual) konsolidasi pada jumlah pembelian dari dan penjualan ke entitas luar. Saat sistem periodik dipakai, entri kertas kerja untuk mengeliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan secara sederhana mendebit penjualan dan mengkredit pembelian. Eliminasi kertas kerja dengan menggunakan sistem perpetual sediaan yang digunakan dalam modul ini adalah mendebit penjualan dan mengkredit kos barang terjual. Alasannya adalah sistem perpetual memasukkan pembelian antarperusahaan dalam akun kos barang terjual terpisah dari pembelian afiliasi. Contohnya akan diilustrasikan dalam PT Vogy dan anak perusahaannya PT Tia.



4.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Vogy membentuk perusahaan anak, PT Tia, pada tahun 2010 untuk menjual sediaan barang dagangan PT Vogy dengan jalur khusus. Semua pembelian yang dilakukan oleh PT Tia dibeli dari PT Vogy pada harga 20% di atas kos PT Vogy. Selama tahun 2010, PT Vogy menjual sediaan dengan kos Rp100.000 ke PT Tia seharga Rp120.000, sedangkan PT Tia menjual semua sediaan tersebut ke konsumen dengan harga Rp150.000. Baik PT Vogy maupun PT Tia mencatat entri jurnal yang berkaitan dengan sediaan pada pembukuannya yang terpisah sebagai berikut. Pembukuan PT Vogy Sediaan Rp100.000 Utang usaha Rp100.000 Untuk mencatat pembelian dari entitas lain Piutang usaha—PT Tia Rp120.000 Penjualan Rp120.000 Untuk mencatat penjualan antarperusahaan ke PT Tia Kos barang terjual Rp100.000 Sediaan Rp100.000 Untuk mencatat kos barang terjual ke PT Tia Pembukuan PT Tia Sediaan Rp120.000 Utang usaha—PT Vogy Rp120.000 Untuk mencatat pembelian antarperusahaan dari PT Vogy Piutang usaha Rp150.000 Penjualan Rp150.000 Untuk mencatat penjualan ke konsumen di luar entitas konsolidasi Kos barang terjual Rp120.000 Sediaan Rp120.000 Untuk mencatat kos barang terjual ke konsumen



4.5



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Pada akhir tahun 2010, penjualan PT Vogy termasuk penjualan ke PT Tia sebesar Rp120.000. Kos barang terjual PT Vogy termasuk kos yang ditransfer ke PT Tia sebesar Rp100.000. Penjualan PT Tia terdiri atas sediaan terjual ke entitas lain sebesar Rp150.000 dan kos barang terjualnya terdiri atas harga transfer dari PT Vogy sebesar Rp120.000. Vogy dan Tia merupakan satu entitas untuk tujuan pelaporan. Jadi, kombinasi penjualan dan kos barang terjualnya mengalami overstated sebesar Rp120.000. Kita mengeliminasi overstatement tersebut dalam kertas kerja konsolidasi. Saat perhitungan penjualan dan kos barang terjual, konsolidasi selesai. Eliminasi kertas kerjanya sebagai berikut.



PT Vogy



100% PT Tia



Penjualan



120.000



150.000



Kos brg terjual Laba kotor



100.000 20.000



120.000 30.000



Penyesuaian dan Eliminasi Debit a 120.000



Konsolidasi



Kredit 150.000 a 120.000



100.000 50.000



Kertas kerja eliminasi tidak memiliki efek dalam laba bersih konsolidasi karena kertas kerja eliminasi tersebut mengeliminasi jumlah penjualan dan kos barang terjual yang sama, lalu laba kotor kombinasi sama dengan laba kotor konsolidasi. Eliminasi dibutuhkan untuk menggambarkan aktivitas sediaan secara akurat untuk entitas konsolidasi yang membeli sediaan sebesar Rp100.000 (Vogy) dan terjual sebesar Rp150.000 (Tia). Untuk mengeliminasi bagian-bagian laba antarperusahaan, harus juga dieliminasi piutang dan utang antarperusahaan dalam proses konsolidasi. B. ELIMINASI LABA BELUM TEREALISASI PADA SEDIAAN AKHIR Entitas konsolidasi merealisasi dan mengakui jumlah penuh laba antarperusahaan dalam penjualan antarperusahaan afiliasi pada periode saat sediaan terjual kembali ke entitas luar. Sampai penjualan kembali sediaansediaan tersebut, laba dan rugi apa pun belum terealisasi. Kemudian, kita harus mengeliminasi efek ini dalam proses konsolidasi. Sediaan akhir dari pembelian afiliasi memperlihatkan laba dan rugi belum terealisasi dalam penjualan antarperusahaan karena sediaan tersebut merefleksikan transfer



4.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



harga antarperusahaan daripada kos ke entitas konsolidasi. Eliminasinya adalah mendebit kos barang terjual dan mengkredit sediaan akhir sejumlah laba belum terealisasi. Pengkreditan tersebut mengurangi sediaan ke basis kos-nya dan ke entitas konsolidasi, kemudian pendebitan saat dipertimbangkan dalam hubungannya dengan eliminasi pembelian antarperusahaan dan mengurangi kos barang terjualnya ke basis kosnya. Hubungan ini akan kembali diilustrasikan oleh PT Vogy dan PT Tia. Selama tahun 2011, PT Vogy menjual sediaan dengan kos Rp150.000 ke PT Tia sebesar Rp180.000. PT Tia menjual sediaan sebanyak Rp150.000 (kos) dan masih tersisa Rp30.000 dengan harga Rp187.500 kepada pelanggannya. Entri jurnal dalam kaitannya dengan transaksi ini sebagai berikut. Pembukuan PT Vogy Sediaan Utang usaha



150.000 150.000



Untuk mencatat pembelian dari entitas lain Piutang usaha – Tia 180.000 Penjualan 180.000 Untuk mencatat penjualan antarperusahaan ke PT Tia Kos barang terjual 150.000 Sediaan 150.000 Untuk mencatat kos barang terjual ke PT Tia Pembukuan PT Tia Sediaan 180.000 Utang usaha – PT Vogy 180.000 Untuk mencatat pembelian antarperusahaan dari PT Vogy Piutang usaha 187.500 Penjualan 187.500 Untuk mencatat penjualan ke konsumen di luar entitas konsolidasi



4.7



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Kos barang terjual 150.000 Sediaan 150.000 Untuk mencatat kos barang terjual ke entitas luar Penjualan PT Vogy selama tahun 2011, termasuk penjualan ke PT Tia, sebesar Rp180.000, sedangkan kos barang terjual merefleksikan kos sediaan yang ditransfer ke PT Tia sebesar Rp150.000. Penjualan PT Tia selama tahun 2011 sebesar Rp187.500 terdiri atas sediaan yang dibeli dari PT Vogy. Kos barang terjual sebesar Rp150.000 sama dengan 5/6 atau Rp150.000/ Rp180.000 dari harga transfer sediaan yang dibeli dari PT Vogy sebesar Rp180.000. Sisa sediaan yang dibeli dari PT Vogy tahun 2011 tetap sebagai sediaan di PT Tia pada 31 Desember 2011 pada harga transfer Rp30.000. Ini termasuk laba yang terealisasi sebesar Rp5.000. Entri Kertas Kerja Entitas konsolidasi melihat ini sebagai transfer sediaan antarperusahaan dengan kos Rp150.000. Sebesar Rp100.000 (5/6) dari sediaan ini kemudian telah terjual ke entitas luar dengan harga Rp187.500. Sebesar Rp25.000 (1/6) sediaan tersisa pada akhir tahun. Entitas konsolidasi merealisasikan laba kotor sebesar Rp62.500. Kita menyelesaikan hasil konsolidasi ini melalui entri kertas kerja yang mengeliminasi efek transaksi antarperusahaan dari penjualan, kos barang terjual, dan sediaan. Walaupun entri kertas kerja tunggal dapat dibuat untuk mengurangi kombinasi penjualan sebesar Rp180.000, kombinasi kos barang terjual sebesar Rp175.000 dan sediaan sebesar Rp5.000. Dua entri kertas kerja biasanya digunakan dalam memisahkan eliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan dari eliminasi (penundaan) laba belum terealisasi. Kertas kerja eliminasi sebagai berikut.



PT Vogy



100% PT Tia



Penyesuaian dan Eliminasi Debit Kredit



Konsolidasi



Lap laba rugi Penjualan



Rp180.000



Rp187.500



a. 180.000



Kos brg terjual



150.000



150.000



b. 5.000



Laba kotor



30.000



37.500



Rp187.500 a 180.000



125.000 Rp 62.500



Neraca Sediaan



Rp30.000



b. 5.000



Rp25.000



4.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Entri kertas kerja pertama mengeliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan. a.



Penjualan 180.000 Kos barang terjual 180.000 Untuk mengeliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan Entri ini secara prosedur sama dengan yang dibuat tahun 2010 untuk mengeliminasi pembelian dan penjualan antarperusahaan. Entri kertas kerja kedua menunda laba antarperusahaan sebesar Rp5.000 yang belum terealisasi (laba kotor kombinasi sebesar Rp67.500 – laba kotor konsolidasi sebesar Rp62.500) dan mengurangi sediaan akhir dari Rp30.000 ke kos-nya sebesar Rp25.000 ke entitas konsolidasi. b.



Kos barang terjual 5.000 Sediaan 5.000 Untuk mengeliminasi laba antarperusahaan dari kos barang terjual dan sediaan. Mendebitnya ke kos barang terjual, lalu mengurangi laba dengan meningkatkan kos barang terjual konsolidasi dan pengkreditan mengurangi penilaian sediaan untuk tujuan pelaporan keuangan dari harga transfer ke kos antarpeusahaan. Dari sudut pandang entitas konsolidasi, PT Tia mengalami overstated pada sediaan akhirnya sebesar Rp5.000 yang merupakan laba belum terrealisasi. Sediaan akhir yang overstated menurunkan jumlah kos barang terjual dan meningkatkan laba kotor. Jadi, kita mengoreksi kesalahan tersebut dengan entri kertas kerja B yang meningkatkan (debit) kos barang terjual dan mengurangi (kredit) sediaan akhir overstated. Entri eliminasi ini mengurangi laba kotor konsolidasi sebesar Rp5.000 (efek ke laba) dan sediaan akhir konsolidasi sebesar Rp5.000 (efek ke neraca). C. TRANSAKSI PERSEDIAAN DENGAAN MENGGUNAKAN METODE EKUITAS Pada 31 Desember 2011, PT Vogy mencatat laba investasinya secara normal, kecuali dalam hal PT Vogy menunda laba antarperusahaan sebesar Rp5.000. Entri konsolidasi satu garis PT Vogy mengurangi laba dari PT Tia sebesar Rp5.000 pada sediaan akhir dan mengurangi akun investasi pada PT Tia sebesar Rp5.000.



⚫ EKSI4309/MODUL 4



1.



4.9



Pengakuan Laba Belum Terealisasi pada Sediaan Awal Laba belum terealisasi pada sediaan akhir direalisasikan untuk tujuan pelaporan konsolidasi saat sediaan terjual ke luar entitas konsolidasi. Realisasi biasanya terjadi segera pada periode fiskal. Jadi, perusahaan secara sederhana menunda pengakuan untuk tujuan laporan konsolidasi sampai tahun selanjutnya. Pengakuan laba belum terealisasi sebelumnya membutuhkan pengkreditan dalam kertas kerja ke kos barang terjual karena jumlah sediaan awal direfleksikan dalam kos barang terjual saat sistem perpetual digunakan. Arah penjualan, persentase kepemilikan nonpengendali, dan metode akuntansi perusahaan induk untuk investasinya pada anak dapat merumitkan pendebitan kertas kerja terkait. Kerumitan ini tidak memengaruhi laba kotor konsolidasi dan kita menggunakan contoh sebelumnya untuk memperlihatkan operasi tahun 2012 untuk PT Vogy dan PT Tia. Selama tahun 2012, PT Vogy menjual sediaan yang kos-nya Rp200.000 ke PT Tia sebesar Rp240.000. PT Tia menjual 75% sediaannya sebesar Rp225.000. PT Tia juga menjual bagian sediaan awal dengan transfer price Rp30.000 ke konsumennya sebesar Rp37.500. Entri jurnal yang berkaitan dengan transfer sediaan antarperusahaan sebagai berikut. Pembukuan PT Vogy Sediaan 200.000 Utang usaha 200.000 Untuk mencatat pembelian dari entitas lain Piutang usaha – Tia 240.000 Penjualan 240.000 Untuk mencatat penjualan antarperusahaan ke PT Tia Kos barang terjual 200.000 Sediaan 200.000 Untuk mencatat kos barang terjual ke PT Tia Pembukuan PT Tia Sediaan 240.000 Utang usaha – PT Vogy 240.000 Untuk mencatat pembelian antarperusahaan dari PT Vogy



4.10



Piutang usaha Penjualan



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



262.500 262.500



Untuk mencatat penjualan sebesar Rp 225.000 dan Rp 37.500 ke konsumen di luar entitas konsolidasi Kos barang terjual Sediaan



210.000 210.000



Untuk mencatat kos barang terjual (Rp240.000 harga transfer x 75% terjual) dan sebesar Rp30.000 dari sediaan awal ke entitas luar PT Tia menjual 75% sediaan yang dibeli dari PT Vogy sehingga sediaan akhirnya pada tahun 2012 adalah Rp60.000 (Rp 240.000 x 25%). Sediaan tersebut termasuk laba belum terealisasi sebesar Rp10.000 [Rp60.000 – (Rp60.000/1,2 harga transfer)]. Entri Kertas Kerja Dari sudut pandang entitas konsolidasi, sediaan dengan kos Rp200.000 telah ditransfer antarperusahaan, yaitu Rp150.000, dari sediaan ini. Hal ini ditambah sediaan awal Rp25.000, terjual seharga Rp262.500, tersisa sediaan sebesar Rp50.000 pada akhir tahun 2012, dan entitas konsolidasi merealisasikan laba kotor sebesar Rp87.500. Kertas kerja yang mengeliminasi dampak transaksi antarperusahaan dari penjualan, kos barang terjual, dan sediaan memperlihatkan hasil konsolidasi ini. Tiga entri kertas kerja mengeliminasi pembelian dan penjualan antarperusahaan, mengakui laba yang ditunda sebelumnya dari sediaan awal, dan menunda laba belum terealisasi pada sediaan akhir. Hal tersebut dijabarkan sebagai berikut.



4.11



⚫ EKSI4309/MODUL 4



PT Vogy



PT Tia



Rp240.000



Rp262.500



Penyesuaian dan Eliminasi Debit Kredit



Konsolidasi



Lap laba rugi Penjualan



a. 240.000 c



10.000



Rp262.500



Kos brg terjual



200.000



210.000



a 240.000



175.000



Laba kotor



40.000



52.500



b



5.000



Rp 87.500



Rp 60.000



c



10.000



Rp 50.000



Neraca Sediaan Investasi pd PT Tia



b



5.000



Entri jurnal untuk mengeliminasi dampak transaksi antarperusahaan antara PT Vogy dan PT Tia untuk tahun 2012 sebagai berikut. a.



Penjualan 240.000 Kos barang terjual 240.000 Untuk mengeliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan b.



Investasi pada PT Tia 5.000 Kos barang terjual 5.000 Untuk mengakui laba yang ditunda sebelumnya dari sediaan awal c.



Kos barang terjual 10.000 Sediaan 10.000 Untuk mengeliminasi laba antarperusahaan dari kos barang terjual dan sediaan Entri kertas kerja a dan c secara prosedur sama dengan entri untuk tahun 2011. Tujuannya adalah mengeliminasi pembelian dan penjualan antarperusahaan serta menunda laba belum terealisasi pada sediaan akhir. Dari sudut pandang konsolidasi, overstated sebesar Rp5.000 pada sediaan awal meningkatkan kos barang terjual tahun 2012. Entri b mengakui laba yang ditunda sebelumnya dari tahun 2010 dengan mengurangi kos barang terjual konsolidasi sehingga meningkatkan laba kotor konsolidasi. Debit ke akun investasi pada PT Tia menyesuaikannya ke entri konsolidasi satu-garis (one-line consolidation) yang mengurangi akun investasi pada PT Tia tahun 2011 untuk menunda laba belum terealisasi pada sediaan akhir tahun



4.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



tersebut. Walaupun dari sisi kredit entri kertas kerja ini selalu sama, kompleksitas tambahan terkadang muncul pada sisi entri debit. D. PENJUALAN HULU DAN HILIR Penjualan hilir adalah penjualan yang dilakukan perusahaan induk ke perusahaan anak. Penjualan hulu adalah penjualan yang dilakukan anak perusahaan ke induk perusahaannya. Laporan konsolidasi mengeliminasi jumlah penjualan (pembelian) dan kos barang terjual timbal balik, tidak peduli apakah penjualan tersebut hulu atau hilir. Kita juga mengeliminasi laba kotor belum terealisasi pada sediaan di seluruh penjualan hulu dan hilir. Dampak dari laba belum terealisasi pada laporan induk perusahaan terpisah (sebagai investor) serta pada laporan keuangan konsolidasian (yang memperlihatkan laba ke pemegang saham pengendali) ditentukan dari arah aktivitas penjualan antarperusahaan dan persentase kepemilikan dari anak perusahaan, kecuali untuk kepemilikan anak perusahaan sebesar 100% yang tidak memiliki pemilik nonpengendali. Dalam kasus penjualan hilir, laba terpisah perusahaan induk termasuk jumlah penuh dari laba belum terealisasi (termasuk akun penjualan dan kos barang terjualnya) serta laba anak tidak terpengaruh. Saat penjualan hilir, laba bersih perusahaan anak termasuk jumlah penuh laba belum terealisasi apa pun (termasuk akun penjualan dan kos barang terjual) serta laba terpisah perusahaan induk tidak terpengaruh. Proses konsolidasi mengeliminasi jumlah penuh penjualan dan kos barang terjual antarperusahaan, tidak peduli apakah penjualan hulu atau hilir. Bagaimanapun bagian kepentingan nonpengendali dapat dipengaruhi jika laba bersih anak termasuk laba belum terealisasi (situasi hilir). Bagian kepentingan nonpengendali tidak terpengaruh jika laba terpisah perusahaan induk termasuk laba belum terealisasi (situasi hilir) karena pemegang saham nonpengendali memiliki hak hanya pada laba perusahaan anak. Saat laba bersih perusahaan anak overstated (dari sudut pandang entitas konsolidasi) karena ini termasuk laba belum terealisasi, laba yang dialokasikan ke kepentingan nonpengendali harus didasarkan pada laba terealisasi dari perusahaan anak. Laba terealisasi perusahaan anak adalah laba bersih terlapor disesuaikan untuk laba antarperusahaan dari penjualan hulu. Pendekatan yang mengalokasikan laba dan rugi belum terealisasi dari penjualan hulu secara proporsional antara hak pengendali dan nonpengendali



4.13



⚫ EKSI4309/MODUL 4



adalah superior secara konsep karena mengaplikasikan sudut pandang entitas konsolidasi secara konsisten ke hak pengendali dan nonpengendali. Laba bersih konsolidasi dan bagian hak nonpengendali dihitung dalam basis laba yang direalisasikan dari sudut pandang entitas konsolidasi. Sebagai tambahan, jumlah material dari laba atau rugi belum terealisasi dari penjualan hulu dapat dialokasikan antara hak pengendali dan nonpengendali dalam praktik akuntansi. Dalam modul ini, laba dan rugi yang belum terealisasi dari penjualan hulu dialokasikan secara proporsional antara laba bersih konsolidasi (hak pengendali) dan bagian kepentingan nonpengendali. 1.



Efek Hulu dan Hilir pada Perhitungan Laba Materi ini akan diilustrasikan dengan contoh kasus. Laba terpisah antara PT Pipit dan PT Clara (80% dimiliki PT Pipit) untuk tahun 2010 sebagai berikut (dalam ribuan).



Penjualan Kos barang terjual Laba kotor Biaya Laba terpisah induk Laba bersih anak



PT Pipit Rp3.000 1.500 1.500 500 Rp1.000



PT Clara Rp1.500 900 600 350 Rp250



Penjualan antarperusahaan selama setahun sebesar Rp500.000 dan pada 31 Desember 2010 dalam sediaan termasuk jumlah laba belum terealisasi sebesar Rp100.000. Perhitungan Bagian Kepentingan Nonpengendali Bila penjualan antarperusahaan merupakan penjualan hilir, akun penjualan dan kos barang terjual perusahaan induk mencerminkan laba belum terealisasi sebesar Rp100.000, lalu laba bersih anak sama dengan laba terealisasinya. Dalam kasus ini, perhitungan kepentingan nonpengendali tidak terpengaruh oleh transaksi antarperusahaan dan dihitung sebagai berikut. Laba bersih anak sebesar Rp250.000 × 20% = Rp50.000.



4.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Bila penjualannya adalah penjualan hulu, akun penjualan dan kos barang terjual anak mencerminkan laba belum terealisasi, lalu laba terealisasi perusahaan anak. Dalam kasus ini, perhitungan bagian kepentingan nonpengendali sebagai berikut. (laba bersih anak sebesar Rp250.000 – yang belum terealisasi Rp100.000) × 20% = Rp30.000. 2.



Perhitungan Laba Bersih Konsolidasi Tabel 4.1 adalah laporan laba rugi konsolidasi komparatif PT Pipit dan anak perusahaan, PT Clara (dengan kepemilikan 80%), dalam dua asumsi. Dalam membaca tabel tersebut, ingat bahwa hanya perbedaan dalam perhitungan laba bersih konsolidasi dengan dua asumsi terletak pada perhitungan bagian kepentingan nonpengendali. Hal ini berlaku karena eliminasi pembelian dan penjualan antarperusahaan dan laba sediaan antarperusahaan sama, tidak peduli apakah penjualan tersebut merupakan penjualan hulu dan penjualan hilir. Laba bersih perusahaan induk menggunakan metode ekuitas sama dengan bagian pengendali dari laba bersih konsolidasian sehingga pendekatan yang digunakan dalam menghitung laba dari anak harus konsisten dengan pendekatan yang digunakan dalam menentukan laba bersih konsolidasian. Untuk penjualan hilir, jumlah penuh laba belum terealisasi dibebankan ke laba dari anak, tetapi untuk penjualan hulu, hanya bagian proporsional induk dibebankan ke laba investasi dari anak. Perhitungannya sebagai berikut (dalam ribuan).



Laba terpisah induk Tambah: Laba dari anak Hilir: Ekuitas pada laba terlapor anak dikurangi laba belum terealisasi [(Rp250.000 × 80%) – Rp100.000] Hulu: Ekuitas pada laba terealisasi anak [(Rp250.000 – Rp100.000) × 80%) Laba bersih induk



Penjualan Hilir Rp1.000



Penjualan Hulu Rp1.000



100



120 Rp1.100



Rp1.120



4.15



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Tabel 4.1 Laporan Laba Rugi Komperatif LAPORAN LABA RUGI KONSOLIDASIAN PT PIPIT DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Penjualan Penjualan Hilir Hulu Penjualan (Rp4.500 - Rp500) Rp4.000 Rp4.000 Kos barang terjual (2.400 + 100 - 500) Laba kotor Biaya (500 + 350) Laba bersih konsolidasian Kurang: bagian kepentingan nonpengendali Bagian hak pengendali terhadap laba konsolidasian



bersih



(2.000) 2.000



(2.000) 2.000



(850) 1.150



(850) 1.150



(50) Rp1.100



(30) Rp1.120



Mengakui bahwa perusahaan-perusahaan afiliasi dapat terlibat dalam transaksi sediaan hulu dan hilir secara simultan. Pada kasus tersebut, sangat dibutuhkan untuk mengeliminasi pembelian atau penjualan hulu dan hilir. Transaksi ini tidak secara sederhana menghapus satu dan lainnya disebabkan penundaan laba sediaan belum terealisasi antarperusahaan. Misalnya, PT Pipit menjual Rp500.000 sediaan ke anak perusahaannya dengan laba sebesar Rp100.000. Sediaan lainnya belum terjual pada akhir tahun. Perusahaan anak juga menjual sediaan sebesar Rp500.000 ke perusahaan induk, termasuk laba sediaan antarperusahaan. Sediaan ini juga belum terjual pada akhir tahun. Kita secara sederhana mengasumsikan bahwa dua transaksi dihapus. Hal ini dapat mendistorsi neraca konsolidasian dan laporan laba rugi konsolidasian. Neraca kombinasi antara perusahaan induk dan anak termasuk sediaan dengan total harga transfer antarperusahaan Rp1.000.000. Sejumlah Rp200.000 dari total tersebut merupakan laba antarperusahaan. Neraca konsolidasian yang benar seharusnya sediaan berjumlah Rp800.000. Kita juga menaikkan jumlah laba bersih sebesar Rp200.000. Laba antarperusahaan harus ditunda sampai pihak yang berafiliasi merealisasikan untungnya melalui penjualan ke pihak di luar entitas konsolidasi.



4.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kita bisa menghindari salah saji seperti disebutkan sebelumnya hanya bila kita mengeliminasi secara terpisah efek seluruh transaksi hulu dan hilir. Ingat juga transaksi sediaan antarperusahaan memberikan makna yang nyaman dalam mengatur pelaporan laba bersih konsolidasian bila dampak simultan dari transaksi hulu dan hilir tidak dieliminasi dengan tepat. KA S US 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiaanya! Informasi di bawah ini merupakan laporan laba rugi tahun 2012 untuk PT Syafiq dan 60% kepemilikannya pada anak perusahaan PT Basalamah:



Penjualan Harga pokok penjualan Laba bruto Beban-beban operasi Laba bersih PT Syafiq



PT Syafiq Rp1.000.000 500.000 500.000 250.000 Rp250.000



Laba bersih PT Basalamah



PT Basalamah Rp450.000 350.000 100.000 50.000 Rp50.000



Penjualan antar perusahaan Tahun 2012 adalah penjualan hulu (dari PT Basalamah ke PT Syafiq) dan total sebesar Rp200.000. dalam persediaan PT Basalamah tanggal 31 Desember 2011 dan 31 Desember 2012 terdapat laba yang belum terealisasi masing-masing sebesar Rp20.000 dan Rp40.000 Diminta 1. Hitung pendapatan hak minoritas tahun 2012 2. Hitung penjualan konsolidasi, harga pokok penjualan, dan total pendapatan konsolidasi tahun 2003 Penyelesaiaan 1. Hak minoritas Laba bersih terlapor PT Basalamah Ditambah: laba antar perusahaan dari penjualan hulu pada persediaan awal dikurangi: laba antar perusahaan dari penjualan hulu pada persediaan akhir



Rp 50.000 20.000 (40.000)



4.17



⚫ EKSI4309/MODUL 4



penyesuaian laba terealisasi PT Basalamah hak minoritas (40%) Penjualan konsolidasi Penjualan gabungan Dikurangi: penjualan antar perusahaan Penjualan konsolidasi Harga pokok penjualan konsolidasi Harga pokok penjualan gabungan Dikurangi: penjualan antar perusahaan Ditambah: laba antar perusahaan pada persediaan akhir Dikurangi: laba antar perusahaan pada persediaan awal Harga pokok penjualan konsolidasi Total laba konsolidasi Laba gabungan Dikurangi: laba antar perusahaan pada persediaan akhir Ditambah: laba antar perusahaan pada persediaan awal Total laba konsolidasi



Rp Rp



30.000 12.000



Rp1.450.000 (200.000) Rp1.250.000



Rp



850.000 (200.000) 40.000 (20.000) Rp 670.000



Rp 300.000 (20.000) 40.000 Rp 320.000



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan alasan dan tujuan mengeliminasi transaksi antarperusahaan! 2) Adakah pengaruh pada modal kerja konsolidasi jika terjadi eliminasi piutang dagang dan utang dagang antar perusahaan? 3) Jelaskan perbedaan jurnal eliminasi untuk transaksi penjualan dan pembelian antar perusahaan ketika perusahaan menggunakan sistem periodik dan sistem perpetual! Berikan alasan! 4) Apakah dampak dari sediaan akhir yang overstated? 5) Mengapa Sediaan akhir dari pembelian afiliasi memperlihatkan laba dan rugi belum terealisasi dalam penjualan antarperusahaan? 6) Akun apa yang harus dieliminasi pada laba yang belum teralisasi pada persediaan akhir?



4.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



7) Apakah hak minoritas mempengaruhi jumlah laba antar perusahaan yang dieliminasi dari laporan keuangan konsolidasi? Jelaskan! 8) Apa yang dimaksud dengan laba terealisasi perusahaan anak? 9) Laba terpisah (tidak termasuk laba investasi) PT Pipit dan PT Bas (anak perusahaan PT Pipit dengan kepemilikan 80%) untuk tahun 2010 sebagai berikut (dalam ribuan). PT Pipit Rp2.000



PT Bas Rp500



Kurang: kos barang terjual Laba kotor



(1.000) 1.000



(300) 200



Biaya lainnya Laba bersih terpisah



(500) Rp500



(150) Rp50



Penjualan



Selama tahun 2010, PT Pipit menjual sediaan dengan kos Rp100.000 ke PT Bas sebesar Rp200.000. Pada 31 Desember 2010, setengah dari sediaan ini belum terjual oleh PT Bas. Buatlah laporan laba rugi konsolidasian untuk PT Pipit dan anak perusahaan untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010! 10) Pada tahun 2014, PT Bilal menjual sediaan dengan kos Rp 200.000 ke PT Abu sebesar Rp 230.000. PT Abu menjual sediaan sebanyak Rp 200.000 (kos) dan masih tersisa Rp80.000 dengan harga Rp 237.500 kepada pelanggannya. Buatlah ayat jurnal yang terkait! Petunjuk Jawaban Latihan 1) Alasan mengeliminasi laba atau rugi antarperusahaan (intercompany) adalah manajemen dari perusahaan induk mengendalikan semua transaksi antarperusahaan, termasuk otorisasi, penetapan harga, dan tanpa kekuatan yang lebih dominan antarperusahaan afiliasi. Tujuan mengeliminasi transaksi antarperusahaan adalah memperlihatkan laba dan posisi keuangan dari entitas konsolidasi yang seharusnya tampak bila transaksi antarperusahaan tidak terjadi. 2) Tidak ada pengaruh pada modal kerja konsolidasi jika terjadi eliminasi piutang dagang dan utang dagang antar perusahaan



4.19



⚫ EKSI4309/MODUL 4



3) Saat sistem periodik dipakai, entri kertas kerja untuk mengeliminasi penjualan dan pembelian antarperusahaan secara sederhana mendebit penjualan dan mengkredit pembelian. Eliminasi kertas kerja dengan menggunakan sistem perpetual sediaan yang digunakan dalam modul ini adalah mendebit penjualan dan mengkredit kos barang terjual. Alasannya adalah sistem perpetual memasukkan pembelian antarperusahaan dalam akun kos barang terjual terpisah dari pembelian afiliasi 4) Sediaan akhir yang overstated menurunkan jumlah kos barang terjual dan meningkatkan laba kotor sehingga harus mengeliminasi dengan cara meningkatkan (debit) kos barang terjual dan mengurangi (kredit) sediaan akhir overstated 5) karena sediaan tersebut merefleksikan transfer harga antarperusahaan daripada kos ke entitas konsolidasi 6) akun eliminasinya adalah mendebit kos barang terjual dan mengkredit sediaan akhir sejumlah laba belum terealisasi. 7) Hak minoritas tidak mempergaruhi laba antar perusahaan yang dieliminasi dari laporan keuangan. Semua keuntungan yang belum direalisasi harus dieliminasi. Pada kasus penjualan hulu, bagaimanapun, keuntungan yang belum direalisasi harus dialokasikan antara pengendalian dan kepentingan non pengendali. 8) Laba terealisasi perusahaan anak adalah laba bersih terlapor disesuaikan untuk laba antarperusahaan dari penjualan hulu. 9) PT Pipit dan Anak Perusahaan Laporan Keuangan Konsolidasian untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010 (dalam ribuan) Penjualan (Rp2.000 + Rp500 – Rp200, penjualan antar perusahaan) Kos barang terjual (Rp1.000 + Rp300 – Rp200, penjualan antarperusahaan + Rp50 laba belum terealisasi pada sediaan akhir) Laba kotor Biaya lainnya (Rp500 + Rp150) Laba bersih konsolidasian



Rp2.300



(1.150) Rp1.150 (650) Rp500



4.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kurang: bagian kepentingan nonpengendali (Rp50  20%) Bagian pengendali terhadap laba bersih konsolidasian



(10) Rp 490



10) Entri jurnal dalam kaitannya dengan transaksi ini sebagai berikut. Pembukuan PT Vogy Sediaan 200.000 Utang usaha 200.000 Untuk mencatat pembelian dari entitas lain Piutang usaha – Tia 230.000 Penjualan 230.000 Untuk mencatat penjualan antarperusahaan ke PT Tia Kos barang terjual 200.000 Sediaan Untuk mencatat kos barang terjual ke PT Tia



200.000



Pembukuan PT Tia Sediaan 230.000 Utang usaha – PT Vogy 230.000 Untuk mencatat pembelian antarperusahaan dari PT Vogy Piutang usaha 237.500 Penjualan 237.500 Untuk mencatat penjualan ke konsumen di luar entitas konsolidasi Kos barang terjual 200.000 Sediaan 200.000 Untuk mencatat kos barang terjual ke entitas luar



R A NG KU M AN Transaksi antarperusahaan dapat menghasilkan saldo akun timbal balik dalam pembukuan perusahaan-perusahaan berafiliasi. Alasan untuk mengeliminasi laba atau rugi antarperusahaan (intercompany) adalah manajemen dari perusahaan induk mengendalikan semua transaksi antarperusahaan, termasuk otorisasi, penetapan harga, dan tanpa kekuatan yang lebih dominan antarperusahaan afiliasi. Tujuan



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.21



mengeliminasi transaksi antarperusahaan adalah memperlihatkan laba dan posisi keuangan dari entitas konsolidasi yang seharusnya tampak bila transaksi antarperusahaan tidak terjadi. Tidak ada laba konsolidasi yang dihasilkan dari transfer antara perusahaan berafiliasi. Penjualan barang-barang sediaan oleh satu perusahaan ke perusahaan afiliasi lainnya menghasilkan akun penjualan dan pembelian timbal balik saat entitas pembeli memiliki sistem sediaan periodik, kemudian akun penjualan dan kos barang terjual timbal balik saat entitas pembeli menggunakan sistem sediaan perpetual. Kita mengeliminasi jumlah timbal balik penjualan dan kos barang terjual dalam membuat laporan laba rugi konsolidasian dalam rangka melaporkan penjualan dan kos barang terjual untuk entitas konsolidasi. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Entri untuk mengeliminasi laba antarperusahaan dalam kertas kerja konsolidasi bertujuan untuk .... A. menghapus dampak transaksi antarperusahaan dalam laporan konsolidasian B. menunda laba antarperusahaan hingga laba tersebut terealisasi C. mengalokasikan laba belum terealisasi antara hak pengendali dan nonpengendali D. mengurangi laba konsolidasian 2) Arah penjualan antarperusahaan (hulu atau hilir) tidak mempengaruhi prosedur kertas kerja saat penjualan antarperusahaan dilakukan .... A. pada nilai wajar B. di atas nilai pasar C. pada nilai buku D. ke anak perusahaan dengan kepemilikan 100% 3) PT Tia menjual sediaan ke PT Vogy (anak perusahaan PT Tia dengan kepemilikan 80%) senilai Rp500.000. Entri kertas kerja konsolidasian untuk mengeliminasi dampak penjualan antarperusahaan ini termasuk mendebit ke penjualan sebesar .... A. Rp500.000 B. Rp400.000



4.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



C. jumlah sisa pada sediaan akhir PT Vogy D. 80% dari jumlah tersisa pada sediaan akhir PT Vogy 4) Keuntungan dan kerugian transaksi antar perusahaan harus... A. diakui perusahaan Induk B. diakui perusahaana anak C. dieliminasi D. diakui kedua perusahaan induk dan anak 5) pendapatan diakui (dicatat sebagai pendapatan) ketika... A. pendapatan tersebut direalisasi atau dapat direalisasikan B. barang terjual secara kredit C. pendapatan dihasilkan (earned) D. A dan C 6) pada perusahaan yang dikonsolidasi, pendapatan diperoleh harus.. A. berasal dari penjualan antar perusahaan induk dan anak B. berasal dari penjualan kepada entitas luar C. berasal dari penjualan antar perusahaan induk dan anak serta entitas luar D. tidak ada jawaban benar 7) PT Ali secara rutin menjual persediaan kepada anak perusahaannya PT Musri, yang digunakan sebagai aktiva tetap oleh PT Musri. Ayat jurnal kertas kerja untuk mengeliminasi laba antar perusahaan pada tahun penjualan tersebut? A. kredit pada penjualan B. debit pada persediaan C. kredit pada harga pokok penjualan D. kredit pada persediaan 8) PT Najha secara rutin menjual persediaannya kepada perusahaan induknya, PT Fathur. Pada saat meyiapkan laporan laba rugi konsolidasi, yang manakah dari jawaban berikut ini yang tidak dipengaruhi oleh arah penjualan antar perusahaan? A. pendapatan hak minoritas B. laba bruto konsolidasi



4.23



⚫ EKSI4309/MODUL 4



C. saldo laba konsolidasi D. laba bersih konsolidasi 9) Pada saat perusahaan dikonsolidasi, untuk mengeliminasi penjualan dan pembelian antar perusahaan adalah... A. harga pokok penjualan kredit, sediaan debit B. sediaan di kredit, harga pokok penjualan di debit C. penjualan di debit, harga pokok penjualan di kredit D. penjualan di debit, sediaan di kredit 10) Pada saat perusahaan dikonsolidasi, untuk mengeliminasi laba antar perusahaan pada tahun penjualan tersebut adalah.... A. harga pokok penjualan kredit, sediaan debit B. sediaan di kredit, harga pokok penjualan di debit C. penjualan di debit, harga pokok penjualan di kredit D. penjualan di debit, sediaan di kredit



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



4.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kegiatan Belajar 2



Laba Belum Terealisasi dari Penjualan Hilir dan Hulu



P



enjualan yang dilakukan oleh perusahaan induk ke anaknya meningkatkan penjualan induk, kos barang terjual, dan laba kotor, tetapi tidak memengaruhi laba dari anak sampai sediaan terjual ke pihak luar. Jumlah penuh dari laba kotor dalam sediaan yang terjual pada transaksi hilir dan sisanya pada sediaan anak meningkatkan laba induk perusahaan sehingga jumlah penuh harus dieliminasi dari laporan laba rugi induk perusahaan dalam metode ekuitas. Sejalan dengan konsep konsolidasi satu garis, hal ini diselesaikan dengan mengurangi laba investasi dan akun investasi. Laporan keuangan konsolidasian mengeliminasi laba kotor belum terealisasi dengan meningkatkan kos barang terjual dan mengurangi sediaan barang dagangan ke basis kosnya ke entitas konsolidasian. Penilaian lebih terhadap sediaan akhir dari sudut pandang konsolidasian menurunkan nilai kos barang terjual konsolidasian. A. LABA BELUM TEREALISASI DARI PENJUALAN HILIR 1.



Penundaan Laba Antarperusahaan pada Periode Penjualan Antarperusahaan Contoh berikut menggambarkan penundaan laba belum terealisasi pada penjualan hilir. PT Afri memiliki saham bisa PT Bas sebesar 90%. Laporan laba rugi terpisah dari PT Afri dan PT Bas tahun 2010 sebelum mempertimbangkan laba belum terealisasi sebagai berikut (dalam ribuan). PT Afri



PT Bas



Rp500 (300)



Rp250 (175)



Laba kotor Biaya



200 (75)



75 (25)



Laba operasi Laba dari PT Bas



125 45



50 -



Rp170



Rp50



Penjualan Kos barang terjual



Laba bersih



4.25



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Penjualan PT Afri termasuk Rp75.000 ke PT Bas dengan laba Rp31.250 dan sediaan PT Bas pada 31 Desember 2010 termasuk sediaan yang berasal dari transaksi antarperusahaan sebesar 40%. Laba operasi PT Afri menunjukkan laba belum terealisasi pada sediaan PT Bas sebesar Rp12.500 (harga transfer sebesar Rp30.000 – kos sebesar Rp17.500). Dalam pembukuan yang terpisah, PT Afri meningkatkan bagian laba PT Bas dan menunda pengakuan laba belum terealisasi dengan entri berikut. Investasi pada PT Bas 45.000 Laba dari PT Bas Untuk mencatat bagian laba dari PT Bas



45.000



Laba dari PT Bas 12.500 Investasi pada PT Bas 12.500 Untuk mengeliminasi laba yang belum terealisasi dari penjualan ke PT Bas Entri kedua pada pembukuan PT Afri mengurangi laba PT Afri dari PT Bas: dari Rp45.000 ke Rp32.500. Penjualan dan kos barang terjual timbal balik, seperti pada semua laba belum terealisasi, harus dieliminasi pada laporan keuangan konsolidasian. Penyesuaian kertas kerja ini akan ditampilkan pada kertas kerja parsial di Tabel 4.2. Tabel 4.2 Kertas Kerja Parsial PT Afri dan Anak Perusahaan KERTAS KERJA PARSIAL PT AFRI DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian PT Bas Laporan dan Eliminasi PT Afri (Kepemili Konsolidasia Debit Kredi kan 90%) n t Laporan Laba Rugi Penjualan Rp500 Rp250 a 75 Rp675 Laba dari PT Bas 32,5 c 32,5 Kos barang terjual (300) (175) b 12,5 a 75 (412,5) Biaya (75) (25) (100) Laba bersih Rp162,5 konsolidasian



4.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



KERTAS KERJA PARSIAL PT AFRI DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian PT Bas Laporan dan Eliminasi PT Afri (Kepemili Konsolidasia Debit Kredi kan 90%) n t Bagian kepentingan nonpengendali (Rp 50.000 × 10%) Bagian hak pengendali Neraca Sediaan Investasi pada PT Bas A. B. C.



Rp157,5



(5) Rp157,5



Rp 50 Rp 30



b 12,5 c 32,5



Rp 17,5



Mengeliminasi penjualan dan kos barang terjual timbal balik. Menyesuaikan kos barang terjual dan sediaan akhir ke basis kos pada entitas konsolidasian. Mengeliminasi laba investasi dan menyesuaikan akun investasi pada PT Bas ke saldo 1 Januari 2010.



Entri a mengurangi jumlah penuh penjualan antarperusahaan dari penjualan dan kos barang terjual. Entri b kertas kerja mengoreksi kos barang terjual untuk laba belum terealisasi pada akhir tahun dan mengurangi sediaan ke basis kos-nya pada entitas konsolidasian. Ingat bahwa entri kertas kerja a dan b sama dengan pendebitan ke penjualan sebesar Rp75.000, pengkreditan ke kos barang terjual sebesar Rp62.500, serta pengkreditan ke sediaan sebesar Rp12.500. Dalam mempelajari Tabel 4.2, perhatikan bahwa laba bersih PT Afri dalam basis ekuitas sama dengan bagian hak pengendali terhadap laba bersih konsolidasian. Kesamaan ini mungkin tidak terjadi tanpa penyesuaian konsolidasi satu garis yang mengurangi laba PT Afri dari Rp170.000 ke Rp157.500. Bagian kepentingan nonpengendali sebesar Rp5.000 diperlihatkan dalam Tabel 4.2 tidak dipengaruhi oleh laba belum terealisasi pada penjualan PT Afri karena pemegang saham nonpengendali hanya pada laba perusahaan anak dan laba terlapor PT Bas tahun 2010 (sama dengan laba terealisasinya) tidak terpengaruh oleh laba belum terealisasi pada sediaannya.



4.27



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Barang tersedia untuk dijual PT Bas dan sediaan akhirnya mengalami overstated oleh jumlah laba belum terealisasi. Akan tetapi, kos barang terjualnya tidak terpengaruh oleh laba belum terealisasi pada sediaan akhir. 2.



Pengakuan Laba Antarperusahaan saat Penjualan ke Entitas Luar Melanjutkan contoh sebelumnya, asumsikan bahwa sediaan yang dibeli dari PT Afri selama tahun 2010 terjual oleh PT Bas selama 2011. Lalu, tidak ada transaksi antarperusahaan antara PT Afri dan PT Bas selama 2011. Laporan laba rugi terpisah tahun 2011 sebelum pertimbangan laba belum terealisasi pada sediaan awal PT Bas sebesar Rp12.500 sebagai berikut (dalam ribuan). PT Afri



PT Bas



Penjualan Kos barang terjual



Rp600 (400)



Rp300 (200)



Laba kotor Biaya



200 (100)



100 (25)



Laba operasi Laba dari PT Bas



100 67,5



75 -



Rp167,5



Rp75



Laba bersih



Laba operasi PT Afri tahun 2010 tidak terpengaruh oleh laba belum terealisasi pada sediaan PT Bas tanggal 31 Desember 2010. Namun, laba PT Bas tahun 2010 terpengaruh karena penilaian lebih terhadap sediaan awal PT Bas melebihkan nilai kos barang terjual dari sudut pandang konsolidasian. Dari sudut pandang PT Afri, laba belum terealisasi dari tahun 2010 terealisasi pada tahun 2011 dan laba investasinya tercatat dan tersesuaikan sebagai berikut. Investasi pada PT Bas 67.500 Laba dari PT Bas Untuk mencatat laba investasi dari PT Bas



67.500



Laba dari PT Bas 12.500 Investasi pada PT Bas 12.500 Untuk mencatat realisasi laba dari penjualan antarperusahaan ke PT Bas dari tahun 2009



4.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Entri ini meningkatkan investasi PT Afri dari Rp67.500 ke Rp80.000 dan laba bersih PT Afri dari Rp167.500 ke Rp180.000. Kertas kerja parsial untuk PT Afri dan PT Bas tahun 2011 diperlihatkan melalui Tabel 4.3. Tabel 4.3 Kertas Kerja Parsial PT Afri Tahun 2011 KERTAS KERJA PARSIAL PT AFRI DAN ANAK PERUSAHAAN, PT BAS, UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan PT PT Bas Laporan Eliminasi Afri (90%) Konsolidasian Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan



Rp600



Laba dari PT Bas Kos barang terjual



80 (400)



(200)



Biaya Laba bersih konsolidasian



(80)



(20)



Rp300



Rp900 b 80 A 12,5



(100) 187.500



Bagian kepentingan nonpengendali (Rp 75.000 × 10%) Bagian hak pengendali Neraca Investasi pada PT Bas



(587,5)



(7,5)



Rp180



Rp 75



Rp180 a 12,5



b 80



A. Menyesuaikan kos barang terjual ke basis kos-nya dan menyesuaikan saldo akun investasi pada PT Bas untuk membangun kembali timbal balik dengan akun ekuitas anak awal. B. Mengeliminasi laba investasi dan menyesuaikan akun investasi pada PT Bas ke saldo 1 Januari 2011. Dalam mempelajari kertas kerja parsial pada Tabel 4.3, ingat bahwa entri A mendebit akun investasi pada PT Bas dan mengkredit kos barang terjual sebesar Rp12.500. Sediaan awal PT Bas telah ditutup ke kos barang terjual dengan sistem perpetual sehingga sediaan tidak bias disesuaikan. Penyesuaian ke akun investasi dibutuhkan untuk meningkatkan akun investasi pada awal tahun untuk memperlihatkan realisasi laba belum



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.29



terealisasi selama 2011 yang ditunda pada akhir tahun 2010. Penyesuaian ini membangun kembali ketimbalbalikan antara saldo investasi pada 1 Januari 2011 dan akun ekuitas anak pada tanggal yang sama. Penting untuk mencatat penyesuaian ini sebelum mengeliminasi saldo timbal balik investasi dan ekuitas. Perhitungan bagian kepentingan nonpengendali pada Tabel 4.3 tidak terpengaruh karena merupakan transaksi penjualan hilir. Laba sediaan belum terealisasi pada laporan keuangan konsolidasian dapat terkoreksi dengan sendirinya dalam dua periode akuntansi dan merupakan subjek analisis jenis yang sama pada kesalahan sediaan (inventory error). Total laba bersih konsolidasian PT Afri dan PT Bas untuk tahun 2010 dan 2011 tidak terpengaruh oleh penundaan pada tahun 2010 dan pengakuan pada tahun 2011 sebesar Rp12.500. Signifikansi dari penyesuaian terletak pada akurasi laporan terhadap laba dan entitas konsolidasian untuk setiap periode. B. LABA BELUM TEREALISASI DARI PENJUALAN HULU Penjualan oleh perusahaan anak ke perusahaan induk meningkatkan penjualan, kos barang terjual, dan laba kotor dari perusahaan anak, tetapi tidak memengaruhi laba operasi dari perusahaan induk sampai sediaan tersebut dijual kembali oleh perusahaan ke entitas luar. Laba bersih perusahaan induk terpengaruh karena induk mengakui bagian laba anak dengan basis ekuitas. Bila perusahaan anak dimiliki sebesar 100%, perusahaan induk menunda 100% laba belum terealisasi apa pun pada tahun terjadinya penjualan antarperusahaan. Bila perusahaan anak dimiliki secara parsial oleh perusahaan induk, perusahaan induk menunda laba belum terealisasi anak hanya sebesar proporsi kepemilikannya terhadap anak perusahaan. 1.



Penundaan Laba Antarperusahaan pada Periode Penjualan Antarperusahaan PT Nugy (anak perusahaan) menjual sediaan yang dibeli seharga Rp37.500 ke PT Beki (induk perusahaan) senilai Rp100.000 selama 2010 dan PT Beki menjual 60% sediaannya ke pihak luar selama tahun 2010 sebesar Rp75.000. Pada akhir tahun, laba sediaan belum terealisasi adalah sebesar Rp25.000 (kos sebesar Rp15.000, tetapi termasuk sediaan PT Beki sebesar Rp40.000). Bila PT Nugy melaporkan laba sebesar Rp250.000 tahun 2010,



4.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Beki mengakui bagiannya secara proporsional seperti ditunjukkan pada Tabel 4.4. Figur tersebut membandingkan akuntansi perusahaan induk untuk konsolidasi satu garis bila kepemilikannya terhadap anak perusahaan sebesar 100% atau 75%. Tabel 4.4 Perbandingan Pencatatan Kepemilikan 100% vs 75%



Bila PT Nugy Dimiliki 100% Investasi pada PT Nugy 250.000 Laba dari PT Nugy 250.000 Untuk mencatat 100% laba terlapor PT Nugy sebagai laba dari anak Laba dari PT Nugy 25.000 Investasi pada PT Nugy 25.000 Untuk menunda laba sediaan belum terealisasi sebesar 100% yang dilaporkan PT Nugy Catatan: bisa juga membuat hanya satu entri jurnal sebesar 225.000 [(Rp225.000-Rp25.000) x 100%] Bila PT Nugy Dimiliki 75% Investasi pada PT Nugy 187.500 Laba dari PT Nugy 187.500 Untuk mencatat 100% laba terlapor PT Nugy sebagai laba dari anak Laba dari PT Nugy 18.750 Investasi pada PT Nugy 18.750 Untuk menunda laba sediaan belum terealisasi sebesar 100% yang dilaporkan PT Nugy Catatan: bisa juga membuat hanya satu entri jurnal sebesar 168.750 [(Rp225.000-Rp25.000) x 75%] Tabel 4.4 memperlihatkan, jika PT Beki mencatat laba PT Nugy sebesar 100% dengan metode ekuitas, hal tersebut harus mengeliminasi 100% laba belum terealisasi apa pun yang termasuk dalam laba tersebut. Jika PT Beki mencatat hanya 75% dari laba PT Nugy dengan metode ekuitas, hal tersebut harus mengeliminasi hanya 75% laba belum terealisasi apa pun yang



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.31



termasuk dalam laba PT Nugy. Pada kedua kasus tersebut, PT Beki mengeliminasi semua laba belum terealisasi dari labanya dan akun-akun investasinya. Eliminasi laba sediaan belum terealisasi dari penjualan hulu pada laporan keuangan konsolidasian menghasilkan eliminasi 100% dari seluruh laba sediaan belum terealisasi dari akun penjualan dan kos barang terjual konsolidasian. Karena bagian pengendali laba bersih konsolidasian merupakan pengukuran terhadap laba pemegang saham perusahaan induk, bagian kepentingan nonpengendali dikurangi ke bagian proporsionalnya terhadap laba belum terealisasi apa pun dari perusahaan anak. Hal ini melibatkan pengurangan bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba belum terealisasi dari bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba bersih anak terlapor. Dampak dalam laba bersih konsolidasian terhadap laba belum terealisasi dari penjualan hulu sama dengan dampak pada laba perusahaan induk dengan metode ekuitas. Tabel 4.5 menggambarkan kertas kerja konsolidasian PT Beki dan anak perusahaan (kepemilikan 75%) PT Nugy. Walaupun jumlah penjualan, kos barang terjual, dan biaya ditampilkan tanpa penjelasan lebih lanjut, data yang disiapkan konsisten dengan asumsi sebelumnya terhadap PT Beki dan PT Nugy. Poin A Tabel 4.4 menjelaskan laba dari PT Nugy sebesar Rp168.750 tampak pada laporan laba rugi terpisah PT Beki di Tabel 4.5. Bagian kepentingan nonpengendali dihitung dengan mengurangkan laba belum terealisasi dari laba bersih PT Nugy dan mengalikannya dengan persentase kepentingan nonpengendali. Kesalahan dalam menyesuaikan bagian kepentingan nonpengendali pada laba belum terealisasi akan menghasilkan ketidaksamaan antara laba bersih perusahaan induk dalam basis ekuitas dan bagian pengendali terhadap laba bersih konsolidasian. Masalah ini tidak muncul bila kepemilikan terhadap anak sebesar 100%.



4.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 4.5 Kertas Kerja Parsial-Hulu Tahun 2010 KERTAS KERJA PARSIAL PT BEKI DAN ANAK PERUSAHAAN, PT NUGY UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan PT Laporan Eliminasi PT Beki Nugy Konsoli(75%) dasian Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Laba dari PT Nugy



1.250 168,75



800



A 100 C 168,75



Kos barang terjual Biaya



(500) (250)



(400) (100)



B 25



1.900 A 100



Laba bersih konsolidasian



725



Bagian kepentingan nonpengendali [(Rp250.000 – 25.000) x 25%) Bagian hak pengendali



668,75



Neraca Sediaan



50



Investasi pada PT Bas



(825) (350)



(56,25)



250



668,75 B 25 C 168,75



A. Mengeliminasi penjualan dan kos barang terjual timbal balik. B. Menyesuaikan kos barang terjual dan sediaan akhir ke basis kos. C. Mengeliminasi laba investasi dan menyesuaikan akun investasi pada PT Nugy ke saldo 1 Januari 2010. 2.



Pengakuan Laba Antarperusahaan pada Penjualan ke Entitas Luar Dampak laba belum terealisasi pada sediaan awal perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian merupakan kebalikan dari laba belum terealisasi pada sediaan akhir. Hubungan antara laba belum terealisasi pada sediaan akhir (tahun terjadinya penjualan antarperusahaan) dan laba konsolidasian adalah langsung. Hubungan antara laba belum terealisasi pada sediaan awal (tahun terjualnya ke entitas luar) dan laba bersih konsolidasian adalah terbalik. Untuk lebih jelas, akan diilustrasikan dengan contoh lanjutan PT Beki dan PT Nugy. Anggap bahwa tidak ada transaksi antarperusahaan



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.33



antara PT Beki dan PT Nugy (dimiliki 75%) selama tahun 2011. PT Nugy melaporkan laba sebesar Rp300.000 untuk tahun 2011. PT Beki mencatat bagiannya terhadap laba PT Nugy dengan metode ekuitas sebagai berikut. Investasi pada PT Nugy 225.000 Laba dari PT Nugy 225.000 Untuk mencatat 75% dari laba PT Nugy sebagai laba dari anak Laba dari PT Nugy 18.750 Investasi pada PT Nugy 18.750 Untuk mencatat realisasi selama tahun 2011 terhadap laba sediaan belum terealisasi PT Nugy sebesar Rp25.000 dari tahun 2010 Tabel 4.6 menggambarkan prosedur konsolidasi untuk laba belum terealisasi pada sediaan awal dari penjualan hulu PT Beki dan anak perusahaan. Beberapa poin dalam Tabel 4.6 berbeda dengan poin-poin yang ada pada penjualan hulu dengan laba belum terealisasi pada sediaan akhir (Tabel 4.5). Kos barang terjual mengalami overstated (karena overstated sediaan awal) dan membutuhkan penyesuaian kertas kerja untuk menguranginya ke basis kos. Ini diperlihatkan oleh entri kertas kerja A yang juga menyesuaikan akun investasi dan kepentingan nonpengendali awal. Laporan konsolidasian membutuhkan alokasi antara saldo investasi (75%) dan kepentingan nonpengendali (25%) untuk laba belum terealisasi pada sediaan awal agar penjualan hulu mengoreksi efek tahun sebelumnya pada akun investasi dan kepentingan nonpengendali.



4.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 4.6 Kertas Kerja Parsial-Hulu Tahun 2010 KERTAS KERJA PARSIAL PT BEKI DAN ANAK PERUSAHAAN, PT NUGY, UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan PT Laporan Eliminasi PT Beki Nugy Konsoli(75%) dasian Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Laba dari PT Nugy



Rp1.375 243,75



Rp800



Kos barang terjual Biaya



(600) (300)



(425) (75)



Laba bersih konsolidasian Bag kep nonpengendali (Rp 75.000 x 10%) Bagian hak pengendali



Rp718,75



Rp300



B 243,75 A 25



Neraca Investasi pada PT Nugy



A 18.75



Kepentingan nonpengendali: 1 Jan 2010



A 6,25



B 243,75



Menyesuaikan kos barang terjual ke basis kos-nya dan menyesuaikan saldo akun investasi pada PT Nugy untuk membangun kembali ketimbalbalikan dengan akun ekuitas anak awal. Mengeliminasi laba investasi dan menyesuaikan akun investasi pada PT Nugy ke saldo 1 Januari 2011.



C



CONTOH KASUS: LABA ANTARPERUSAHAAN PADA PENJUALAN HILIR (DOWNSTREAM)



PT Mimbar merupakan anak perusahaan PT Topik yang dimiliki sebesar 90%, lalu diakuisisi senilai Rp472.500 secara tunai pada 1 Juli 2010. Saat itu, aset bersih PT Mimbar terdiri atas modal saham Rp500.000 dan laba ditahan Rp25.000. Kos kepemilikan PT Topik terhadap PT Mimbar sama dengan nilai buku dan nilai wajar dari jumlah kepemilikan yang diakuisisi



4.35



⚫ EKSI4309/MODUL 4



(Rp525.000 x 90%). Karena itu, tidak ada alokasi ke aset yang dapat teridentifikasi dan aset yang tidak teridentifikasi yang dibutuhkan. PT Topik menjual sediaan ke PT Mimbar. Data transaksi antarperusahaan selama tahun 2011 sebagai berikut. Penjualan ke PT Mimbar (kos Rp75.000), harga jual Laba belum terealisasi pada sediaan PT Mimbar pada 31 Des 2010



Rp100.000 10.000



Laba belum terealisasi pada sediaan PT Mimbar pada 31 Des 2011 Utang PT Mimbar ke PT Topik 31 Desember 2011



12.500 100.000



Pada 31 Desember 2010, akun investasi pada PT Mimbar bersaldo Rp642.500. Saldo ini terdiri atas ekuitas PT Topik sebesar 90% di PT Mimbar sebesar Rp725.000 pada tanggal tersebut dikurangi dengan laba belum terealisasi pada sediaan PT Mimbar tanggal 31 Desember 2011. Selama 2011, PT Topik membuat entri-entri sebagai berikut pada pembukuannya untuk investasi pada PT Mimbar dengan menggunakan metode ekuitas. Kas



45.000



Investasi pada PT Mimbar 45.000 Untuk mencatat dividen dari PT Mimbar (Rp50.000 × 90%) Investasi pada PT Mimbar Laba dari PT Mimbar



132.500 132.500



Untuk menghitung laba dari PT Mimbar tahun 2011: Ekuitas pada laba bersih PT Mimbar (Rp150.000 × 90%) 135.000 Tambah: laba sediaan 2010 diakui pada 2011 10.000 Kurang: laba sediaan tahun 2011 ditunda sampai akhir tahun (12.500) 132.500 Penjualan antarperusahaan yang mengarah sediaan belum terealisasi penjualan hilir sehingga kita mengakui jumlah penuh dari laba yang ditunda pada 2010 dan pada 2011. Jumlah penuh dari laba sediaan belum terealisasi yang terjadi pada 2011 ditunda pada 31 Desember 2011. Akun investasi pada PT Mimbar meningkat dari Rp642.500 pada 1 Januari 2011 menjadi Rp730.000 pada 31 Desember 2011. Keseluruhan perubahan terdiri atas



4.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Rp132.500 dikurangi dividen sebesar Rp45.000. Tabel 4.7 memperlihatkan jumlah-jumlah perhitungan ini dalam kolom perusahaan terpisah dari kertas kerja konsolidasian untuk PT Topik dan anak perusahaan. Tabel 4.7 Kertas Kerja Parsial-Hulu Tahun 2011 KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT TOPIK DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian Mimbar Laporan dan Eliminasi Topik (90%) Konsolidasian Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan bersih



Rp5.000



Laba dari PT Mimbar



132,5



Kos barang terjual



(2.750)



(1.000)



Biaya lainnya



(1.750)



(350)



Rp1.500



A 100



Rp6.400



D 132,5 C 12,5



A 100 B 10



(2.100)



Laba bersih konsolidasian



647.5



Bagian kepentingan nonpengendali (150.000 × 10%) Laba bersih bagian pengendali Laba Ditahan Laba ditahan-PT Topik



(3.652,5)



E 15



Rp632,5



(15)



Rp150



Rp632,5



970



Laba ditahan-PT Mimbar



970 225



Laba Bersih Bagian Pengendali



632,5



150



Dividen



(250)



(50)



Laba Ditahan – 31 Des



Rp1.352,5



Rp325



F 225 Rp632,5 D 45 E5



(250) Rp1.352,5



4.37



⚫ EKSI4309/MODUL 4



KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT TOPIK DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian Mimbar Laporan dan Eliminasi Topik (90%) Konsolidasian Debit Kredit Neraca Kas Piutang usaha Sediaan Aset lancar lainnya Gedung dan peralatan Investasi pada PT Mimbar



Rp



150 350



Rp



25 100



450 320



225 50



4.000 730



600



Rp G 50 C 12,5



Modal saham Laba Ditahan



662,5 370 4.600



B 10



D 87,5 F 652,5



Rp 6.000 Rp 1.000 Utang usaha Kewajiban lainnya



175 400



Rp



400 247,5



75 100



G 50



4.000 1.352,5



500 325



F 500



6.207,5 425 347,5 4.000 1.352,5



Rp 6.000 Rp 1.000 Kepentingan nonpengendali 1 Jan



F 72,5



Kepentingan nonpengendali 31 Des



E 10 Rp



82,5 6.207,5



Entri kertas kerja pada Tabel 4.7 sebagai berikut. a.



Penjualan



100.000



Kos barang terjual Untuk mengeliminasi jumlah penjualan antarperusahaan



dan



b.



10.000



Investasi pada PT Mimbar Kos barang terjual



kos



100.000 barang terjual



10.000



Untuk menyesuaikan saldo kos barang terjual dan saldo investasi awal pada laba belum terealisasi pada sediaan awal



4.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



c.



Kos barang terjual 12.500 Sediaan 12.500 Untuk mengeliminasi laba belum terealisasi pada sediaan akhir dan meningkatkan kos barang terjual ke basis kos-nya pada entitas konsolidasian d.



Laba dari PT Mimbar 132.500 Dividen 45.000 Investasi pada PT Mimbar 87.500 Untuk mengeliminasi laba investasi dan dividen 90% dari PT Mimbar dan mengurangi akun investasi ke saldo awal periode yang ditambah Rp10.000 dari entri B e. Bagian kepentingan non pengendali 15.000 Dividen – dari PT Mimbar 5.000 Kepentingan nonpengendali 10.000 Untuk mencatat bagian kepentingan nonpengendali dari laba dan dividen anak Modal saham – PT Mimbar 500.000 Laba ditahan – PT Mimbar 225.000 Investasi pada PT Mimbar 652.500 Kepentingan nonpengendali 72.500 Untuk mengeliminasi saldo timbal balik investasi dan ekuitas dan mencatat kepentingan nonpengendali awal f.



g.



Utang usaha



50.000 Piutang usaha 50.000 Untuk mengeliminasi utang dan piutang timbal balik dari penjualan antarperusahaan. Dalam mempelajari kertas kerja untuk PT Topik dan anak perusahaan pada Tabel 4.7, ingat bahwa laba bersih PT Topik (Rp632.500) sama dengan bagian pengendali terhadap laba bersih konsolidasian. Jumlah laba ditahan PT Topik (Rp1.352.500) sama dengan laba ditahan konsolidasian. Kesamaan ini diharapkan dari pengaplikasian metode ekuitas akuntansi yang benar. Penjualan yang meningkatkan laba antarperusahaan pada sediaan PT Mimbar adalah penjualan hilir sehingga kepentingan nonpengendali awal (Rp72.500)



4.39



⚫ EKSI4309/MODUL 4



dan bagian kepentingan nonpengendali (Rp15.000) tidak terpengaruh oleh transaksi antarperusahaan. D. CONTOH KASUS: LABA ANTARPERUSAHAAN PADA PENJUALAN HULU (UPSTREAM) PT Ira merupakan anak perusahaan PT Bening dengan kepemilikan sebesar 80% yang diakuisisi dengan harga Rp2.400.000 pada 1 Januari 2010. Saat itu, ekuitas PT Ira terdiri atas modal saham Rp2.500.000 dan laba ditahan Rp500.000. Kos investasi sama dengan nilai wajar dan nilai buku aset bersih dari PT Ira yang diakuisisi sehingga tidak ada perbedaan antara nilai buku dan nilai wajar yang dihasilkan dari kombinasi bisnis ini. PT Ira menjual sediaan ke PT Bening. Data transaksi antarperusahaan untuk tahun 2011 sebagai berikut. Penjualan ke PT Bening tahun 2011 Laba belum terealisasi pada sediaan pada 31 Desember 2010 Laba belum terealisasi pada sediaan pada 31 Desember 2011 Piutang usaha dan utang usaha antarperusahaan pada 31 Des 2011



Rp1.500.000 200.000 150.000 250.000



1.



Metode Ekuitas Pada 31 Desember 2010, akun investasi pada PT Ira bersaldo Rp2.840.000. Hal ini terdiri atas nilai ekuitas bawaan (underlying) sebesar Rp3.000.000 pada aset bersih PT Ira (Rp3.750.000 x 80%) dikurangi 80% dari laba belum terealisasi pada sediaan PT Bening pada 31 Desember 2010 sebesar Rp200.000 yang berasal dari penjualan hulu. Selama 2011, PT Bening membuat beberapa entri untuk menghitung investasinya pada PT Ira dengan menggunakan metode ekuitas. Kas



200.000 Investasi pada PT Ira 200.000 Untuk mencatat dividen dari PT Ira (Rp 250.000 × 80%)



Investasi pada PT Ira Laba dari PT Ira



440.000 440.000



4.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Untuk mencatat laba dari PT Ira untuk tahun 2010, sebagai berikut. Ekuitas pada laba bersih PT Ira (Rp500.000 × 80%) Tambah: 80% dari laba belum terealisasi sebesar Rp200.000 yang ditunda pada 2010. Kurang: 80% dari laba belum terealisasi sebesar Rp150.000 pada 31 Desember 2011



perhitungannya Rp400.000 Rp160.000 (Rp120.000) Rp440.000



Penjualan antarperusahaan yang menyebabkan adanya laba sediaan belum terealisasi pada tahun 2010 dan 2011 adalah penjualan hulu. Oleh karena itu, hanya 80% dari laba belum terealisasi sebesar Rp200.000 pada tahun 2010 yang diakui oleh PT Bening pada tahun 2011. Hanya 80% dari laba belum terealisasi sebesar Rp150.000 dari penjualan tahun 2011 ditunda oleh PT Bening pada 31 Desember 2011. Akun investasi pada PT Ira ditingkatkan oleh laba dari PT Ira selama 2011 sebesar Rp440.000 dan dikurangi oleh dividen yang diterima dari PT Ira sebesar Rp200.000. Hal ini menyebabkan akun investasi di PT Ira pada 31 Desember 2010 meningkat jumlahnya dari Rp2.840.000 ke Rp3.080.000 pada 31 Desember 2011. Jumlah ini dikombinasikan dengan informasi yang relevan lainnya untuk memberikan laporan keuangan induk terpisah yang lengkap, yang ditunjukkan dalam kertas kerja konsolidasian pada Tabel 4.8.



4.41



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Tabel 4.8 Kertas Kerja Konsolidasi KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT BENING DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan Laporan Eliminasi Konsolidasian PT PT Ira Bening ( 80%) Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan bersih 15.000 7.500 a 1.500 21.000 Laba dari PT Ira 440 d 440 Kos barang terjual



(10.000)



(5.000)



Biaya lainnya



(2.940)



(2.000)



Laba bersih konsolidasian Bagian kepentingan nonpengendali [(500.000 + 200.000 – 150.00) x 20%)] Laba Bersih Bag Pengendali Laba Ditahan Laba ditahan-PT Bening



c 150



a 1.500 b 200



(4.940) 2.610 (110)



e 110



2.500



(13.450)



500



2.500



5.000



5.000



Laba ditahan – PT Ira Laba Bersih Bagian Pengendali



2.500



1.250 500



Dividen



(2.000)



(250)



Laba Ditahan – 31 Des



5.500



1.500



PT Bening



PT Ira ( 80%)



Neraca Kas



1.000



250



Piutang usaha Sediaan



3.500 5.500



500 1.000



f 1.250 2.500 d 200 e 50



(2.000) 5.500



Penyesuaian dan Eliminasi Debit Kredit



Laporan Konsolidasian



1.250 g 250 c 150



3.750 6.350



4.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN PT BENING DAN ANAK PERUSAHAAN UNTUK TAHUN YANG BERAKHIR PADA 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan Laporan Eliminasi Konsolidasian PT PT Ira Bening ( 80%) Debit Kredit Aset lancar lainnya 1.920 750 2.670 Gedung dan peralatan Investasi pada PT Ira



10.000 3.080



2.500



12.500



Utang usaha



25.000 2.500



5.000 750



g 250



26.520 3.000



Kewajiban lainnya Modal saham



2.000 15.000



250 2.500



f 2.500



2.250 15.000



Laba Ditahan



5.500 25.000



1.500 5.000



b 160



Kepentingan nonpengendali 1 Jan Kepentingan nonpengendali 31 Des



d 240 f 3.000



5.500 b 40



f 750 e 60



770 26.520



Entri kertas kerja untuk Tabel 4.8 sebagai berikut. a.



Penjualan



1.500.000



Kos barang terjual 1.500.000 Untuk mengeliminasi jumlah penjualan dan kos barang terjual timbal balik b.



Investasi pada PT Ira 160.000 Kepentingan nonpengendali 40.000 Kos barang terjual 200.000 Untuk menyesuaikan kos barang terjual untuk laba belum terealisasi pada sediaan awal dan mengalokasikan laba belum terealisasi sebesar 80% ke akun investasi induk perusahaan dan sebesar 20% kepentingan non pengendali c.



Kos barang terjual Sediaan



150.000 150.000



4.43



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Untuk mengeliminasi laba belum terealisasi dari sediaan akhir dan kos barang terjual d.



Laba dari PT Ira 440.000 Dividen 200.000 Investasi pada PT Ira 240.000 Untuk mengeliminasi laba investasi dan dividen dari PT Ira sebesar 80% dan mengurangi akun investasi ke saldo awalnya e.



Bagian kepentingan nonpengendali 110.000 Dividen – PT Ira 50.000 Kepentingan nonpengendali 60.000 Untuk mencatat bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba dan dividen anak perusahaan Laba ditahan – PT Ira 1.250.000 Modal saham – PT Ira 2.500.000 Investasi pada PT Ira 3.000.000 Kepentingan nonpengendali 750.000 Untuk mengeliminasi investasi timbal balik dan saldo ekuitas serta mencatat kepentingan nonpengendali awal f.



g.



Utang usaha 250.000 Piutang usaha Untuk mengeliminasi akun timbal balik utang dan piutang



250.000



Hanya entri B yang berbeda dengan contoh yang ditunjukkan oleh PT Topik dan PT Mimbar. Entri B mengalokasikan laba belum terealisasi pada sediaan awal PT Bening antara investasi pada PT Ira (80%) dan kepentingan nonpengendali (20%). Alokasi dibutuhkan karena laba belum terealisasi timbul dari penjualan hulu dan termasuk dalam laba yang dilaporkan PT Ira pada tahun 2010. Bagian PT Bening terhadap laba belum terealisasi sebesar Rp200.000 hanyalah 80%. Sisa 20% didapatkan kepentingan nonpengendali sehingga beban (charge) sebesar Rp40.000 dibutuhkan untuk mengurangi kepentingan nonpengendali awal dari Rp750.000 (20% x ekuitas PT Ira sebesar Rp3.750.000) ke Rp710.000 [20% x ekuitas terealisasi PT Ira sebesar Rp3.550.000 (Rp3.750.000 – Rp200.000) pada 31 Desember 2010].



4.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2.



Kepentingan Nonpengendali Perhitungan bagian kepentingan nonpengendali untuk tahun 2011 sangat dibutuhkan untuk menyesuaikan laba bersih yang dilaporkan PT Ira terhadap laba belum terealisasi sebelum dikalikan dengan persentase kepentingan nonpengendali. Perhitungannya sebagai berikut. Laba bersih PT Ira Tambah: laba sediaan tahun 2010 terealisasi tahun 2011 Kurang: laba belum terrealisasi pada 31 Desember 2011 Laba terealisasi PT Ira tahun 2011 Persentase kepentingan nonpengendali Bagian kepentingan nonpengendali



Rp500.000 200.000 (150.000) 550.000 20% Rp110.000



Kepentingan nonpengendali pada 31 Desember 2011 sebesar Rp770.000 ditentukan dengan menambahkan bagian kepentingan nonpengendali sebesar Rp110.000 ke kepentingan nonpengendali awal sebesar Rp710.000 dan mengurangkannya dengan dividen kepentingan nonpengendali. Alternatif perhitungan yang dapat digunakan sebagai pemeriksa adalah mengurangkan laba sediaan belum terealisasi pada 31 Desember 2011 dari ekuitas PT Ira pada 31 Desember 2011 dan mengalikan hasil realisasi ekuitas PT Ira dengan kepentingan nonpengendali sebesar 20% [(Rp4.000.000 – Rp150.000) × 20% = Rp770.000]. Keunggulan dari pendekatan ini adalah hanya laba belum terealisasi pada tanggal neraca yang dipertimbangkan dalam perhitungan. KA S US 2 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Diasumsikan: 1) Pendapatan perusahaan induk, tidak termasuk pendapatan dari perusahaan anak sebesar Rp100.000. 2) Anak perusahaan yang dimiliki 90% melaporkan laba sebesar Rp50.000. 3) Laba yang belum terealisasi pada persediaan awal sebesar Rp5.000 (terjual pada tahun ini). 4) Laba yang belum terealisasi pada persediaan akhir sebesar Rp10.000.



4.45



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Arus ke bawah diasumsikan Induk menjual Ke anak Laba bersih induk – metode ekuitas Pendapatan terpisah induk Bagian induk atas laba bersih anak yang di Laporkan (Rp5.000 x 90%) Tambah: laba yang belum direalisasi dalam persediaan awal (Rp5.000 x 100%) (Rp5.000 x 90%) Dikurang: laba yang belum direalisasi dalam persediaan akhir (Rp10.000 x 100%) (Rp10.000 x 90%) Laba bersih induk Laba bersih konsolidasi: Pendapatan terpisah induk ditambah laba bersih anak



Arus ke Atas diasumsikan Anak menjual Ke induk



Rp100.000



Rp100.000



45.000



45.000



5.000 4.500



(10.000) Rp140.000



(9.000) Rp140.500



Rp150.000



Rp150.000



5.000



5.000



(10.000)



(10.000)



145.000



145.000



Penyesuaian untuk laba yang belum direalisasi Persediaan awal (Rp5.000 x 100%) Persediaan akhir (Rp10.000 x 100%)



4.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Total pendapatan yang telah direalisasi Dikurang: pendapatan, hak minoritas (Rp 5.000 x 10%) (Rp 50.000 + 5.000 – 10.000) x 10% Laba bersih konsolidasi



(5.000) (4.500) Rp140.000



Rp140.500



Berdasarkan asumsi bahwa induk menjual kepada anak, laba bersih induk dan laba bersih konsolidasi adalah sama. Dalam kasus ini, pendapatan terpisah induk sebesar Rp95.000(Rp 100.000 + 5.000 – 10.000), dan pendapatan induk dari anak sebesar Rp45.000 (Rp50.000 x 90%) sehingga totalnya sebesar Rp140.000. berdasarkan asumsi bahwa anak menjual kepada induk, laba bersih induk dan laba bersih konsolidasi adalah sama. Penjualan antar perusahaan yang melibatkan laba persediaan yang belum direalisasi tidak pernah terjadi. Dalam kasus ini, pendapatan terpisah sebesar Rp100.000 (seperti diasumsikan), laba bersih anak sebesasr Rp45.000 (Rp50.000 + 5.000 – 10.000). pendaptan terpisah induk sebesar Rp100.000 ditambah dengan pendapatan induk dari anak sebesar Rp40.500 (Rp45.000 x 90%) adalah sama dengan laba bersih induk dan laba bersih konsolidasi. LAT IH A N 2 Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apakah jumlah laba antarperusahaan yang dieliminasi dari laporan keuangan konsolidasian dipengaruhi oleh keberadaan kepentingan nonpengendali (noncontrolling interest)? 2) Jelaskan dampak terhadap laba belum terealisasi pada sediaan awal perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian! 3) Jelaskan perhitungan pendapatan hak minoritas dalam satu tahun dimana terdapat laba persediaan yang belum direalisasi dari penjualan arus ke atas dalam persediaan awal dan persediaan akhir induk perusahaan. 4) Jelaskan pengaruh apa yang terjadi dari laba yang belum direalisasi dari penjualan arus ke atas?



4.47



⚫ EKSI4309/MODUL 4



5) Jelaskan metode ekuitas pada penjualan arus ke bawah? 6) Penjualan antar perusahaan dari perusahaan anak ke perusahan induk akan berpengaruh terhadap akun? 7) PT RQQ memiliki prosedur kertas kerja konsolidasi yang didasarkan pada asumsi bahwa setiap laba yang belum direalisasi dalam persediaan awal suatu tahun direalisasi melalu penjualan pada tahun berikutnya. Jika barang dagang PT RQQ tidak dijual pada periode berikutnya, apakah asumsi tersebut akan mengakibatkan kesalahan pengukuran laba bersih konsilidasi? 8) Jelaskan desain penjualan hulu dan hilir! Seberapa signifikan desain ini dalam perhitungan perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian? 9) PT Jesa mengakuisisi saham PT Kuma sebesar 90% sebesar nilai buku pada 1 Januari 2010. Data pembelian dan penjualan sediaan antarperusahaan untuk tahun 2010, 2011, dan 2012 sebagai berikut. Penjualan dari PT Kuma ke PT Jesa 2010 2011 2012



Rp1.000.000 750.000 1.500.000



Laba antarperusahaan pada sediaan PT Jesa pada 31 Desember Rp75.000 60.000 120.000



Data dari laporan keuangan PT Jesa dan PT Kuma pada dan untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2012 sebagai berikut. PT Jesa Laporan Laba Rugi Penjualan Kos barang terjual Biaya Laba dari PT Kuma Neraca Sediaan Laba ditahan 31 Desember 2012 Modal saham



PT Kuma



Rp4.500.000 3.125.000 1.125.000 621.000



Rp3.000.000 1.500.000 750.000 -



Rp750.000 2.125.000 2.500.000



400.000 1.100.000 1.500.000



4.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Buatlah perhitungan dalam kaitannya dengan poin-poin berikut. a) Kos barang terjual konsolidasian tahun 2012. b) Bagian kepentingan nonpengendali tahun 2012. c) Laba bersih konsolidasian tahun 2012. d) Hak minoritas pada 31 Desember 2012. 10) PT Udin membeli saham biasa PT Faikar sebesar 80% seharga Rp3.000.000 pada 1 Januari 2010. Ekuitas pemegang saham PT Faikar terdiri atas saham biasa sebesar Rp2.500.000 dan laba ditahan sebesar Rp1.000.000. Kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku adalah goodwill. Laporan laba rugi komparatif untuk dua perusahaan tersebut untuk tahun 2011 sebagai berikut (dalam ribuan).



Penjualan Laba dari PT Faikar Kos barang terjual Biaya depresiasi Biaya lainnya Laba bersih



PT Udin Rp5.000 560 (2.000) (650) (450) Rp2.460



PT Faikar Rp2.500 (1.250) (200) (300) Rp750



Dividen PT Udin dan PT Faikar untuk tahun 2011 adalah Rp1.500.000 dan Rp500.000. Selama tahun 2010, PT Faikar menjual sediaannya ke PT Udin sebesar Rp400.000. Kos sediaan tersebut adalah Rp250.000 (PT Faikar) dan sepertiga dari sediaan ini masih tersisa pada sediaan akhir PT Udin pada 31 Desember 2010. Selama 2011, penjualan PT Faikar ke PT Udin berjumlah Rp450.000. Kos barang tersebut adalah Rp300.000 (PT Faikar) dan setengah dari sediaan tersebut masih tersisa pada sediaan akhir PT Udin pada 31 Desember 2011. Buatlah laporan laba rugi konsolidasian untu PT Udin dan anak perusahaan untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2011! Petunjuk Jawaban Latihan 1) Jumlah laba belum terealisasi yang dieliminasi dalam penyusunan laporan keuangan konsolidasian tidak dipengaruhi oleh adanya kepentingan nonpengendali. Seluruh laba belum terealisasi harus



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.49



dieliminasi. Dalam kasus penjualan hulu (upstream), laba belum terealisasi harus dialokasikan antara hak pengendali dan kepentingan nonpengendali. 2) Dampak laba belum terealisasi pada sediaan awal perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian merupakan kebalikan dari laba belum terealisasi pada sediaan akhir. 3) Ada dua pendekatan yang sama bisa digunakan dalam menghitung pendapatan hak monoritas jika ada laba yang belum direalisasikan. a) Menghitung realisasi pendapatan anak perusahaan dengan cara menambah laba yang belum direalisasi pada persediaan awal tahun ke laba bersih anak perusahaan yang dilaporkan dan mengurangai laba yang belum direalisasikan pada persediaan akhir tahun. Bagian hak minoritas, pendapatan anak perusahaan dikalikan persentase pendapatan hak minoritas. b) Menghitung persentase pendapatan hak minoritas pada laba bersi anak perusahaan yang dilaporkan, laba yang belum direalisasikan pada persediaan awal tahun dan keuntungan yang belum direalisasikan dalam persediaan akhir tahun. Bagian pendapatan hak minoritas kemudian dihitung dengan menambahkan persentase pendapatan hak minoritas dalam laba yang belum direalisasi pada persediaan awal ke bagian pendapatan hak minoritas dari pendapatan yang dilaporkan dan mengurangkan persentase pendapatan hak minoritas yang berkaitan dengan laba yang belum direalisasi dalam persediaan akhir. 4) Penjualan dari anak perusahaan kepada induk perusahaannya akan meningkatkan penjualan, harga pokok penjualan dan laba bruto anak perusahaan, tetapi tidak memengaruhi laba operasi induk perusahaan sampai barang dagang dijual kembali oleh induk perusahaan kepada entitas lain. Jika anak perusahaan adalah perusahaan afiliasi yang dimiliki 100% maka induk perusahaan menangguhkan 100% dari laba yang belum direalisasi pada tahun terjadinya penjualan antar perusahaan sementara jika hanya memiliki sebagai an maka induk perusahaan juga menanggung sesuai bagiannya atas hak laba yang belum direalisasi, 5) Dalam metode ekuitas, jumlah total laba yang belum direalisasi dari penjualan arus bawah antara perusahaan dibebenkan kepada pendapatan dari perusahaan anak.



4.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



6) Meningkatnya penjulan, harga pokok penjualan, laba kotor, dan pendapatan bersih perusahaan anak. 7) Diasumsikan bahwa laba yang delum direalisasi dalam persediaan akhir direalisasikan pada periode berikutnya merupakan kenyamanan, namun tidak menghasilkan pengukuran laba bersih konsolidasi yang tidak benar sepanjang laba belum direalisasi dengan benar pada tanggal yang telah ditentukan. Hal ini dikarenakan, keuntungan yang belum direalisasi pada persediaan awal yang dianggap telah direalisasikan dikredikan ke HPP. Item/akun yang sama akan muncul sebagai keuntungan yang belum direalisasikan dalam persediaan akhir jika barang tersebut tetap tidak terjual dan menghapus hasil barang-barang ini dalam mendebet HPP dengan jumlah yang sama. 8) Penjualan hulu adalah penjualan dari anak perusahaan ke induk perusahaan. Penjualan hilir adalah transaksi penjualan dari induk perusahaan ke anak perusahaan. Pentingnya desain ini terletak pada fakta bahwa laba atau rugi pada suatu transaksi adalah laba atau rugi penjualan afiliasi. Dalam kasus laba atau rugi belum terealisasi pada penjualan hilir, seluruh laba atau rugi dibebankan ke perusahaan induk (penjual). Namun, laba atau rugi yang belum terealisasi pada penjualan hulu merupakan laba atau rugi dari perusahaan anak (penjual) dan dibebankan ke perusahaan induk dan kepentingan nonpengendali dalam kaitannya dengan proporsi kepemilikan. 9) a.



Kos barang terjual konsolidasian — 2012 Kos barang terjual kombinasi (Rp3.125.000 + Rp1.500,000) Kurang: pembelian antarperusahaan Tambah: laba pada sediaan akhir Kurang: laba pada sediaan awal Kos barang terjual konsolidasian



b.



Rp4.625.000 (1.500.000) 120.000 (60.000) Rp3.185,000



Bagian Kepentingan Nonpengendali — 2012 Laba bersih PT Kuma ($3.000.000 - $1.500.000 - $750.000) Tambah: laba pada sediaan awal Kurang: laba pada sediaan akhir Laba terelisasi PT Kuma



Rp750.000 60.000 (120.000) 690.000



4.51



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Persentase kepentingan nonpengendali Bagian kepentingan nonpengendali c.



10% Rp69.000



Bagian Pengendali terhadap Laba Bersih Konsolidasian — 2012 Consolidated sales ($4.500.000 + $3.000.000 $1.500.000) Kurang: kos barang terjual konsolidasian Kurang: biaya konsolidasian ($1.125.000 + $750.000) Kurang: bagian kepentingan nonpengendali Bagian pengendali terhadap laba bersih konsolidasian Perhitungan alternatif: 10) Laba terpisah PT Jesa 11) Tambah: laba dari PT Kuma 12) Bagian pengendali terhadap konsolidasian



d.



laba



bersih



$6.000.000 (3.185.000) (1.875.000) (69.000) Rp871.000



Rp250.000 621.000 Rp871.000



Kepentingan Pengendali pada 31 Desember 2012 Ekuitas PT Kuma pada 31 Desember 2012 Kurang: laba belum terealisasi pada sediaan akhir Persentase kepentingan nonpengendali Kepentingan nonpengendali 31 Desember



Rp2.600.000 (120.000) 10% Rp248.000



4.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



10) PT Udin dan Anak Perusahaan Laporan Laba Rugi Konsolidasian 31 Desember 2011 (dalam ribuan) Penjualan Kos barang terjual Laba kotor Biaya depresiasi Biaya lainnya (Rp 450 + Rp 300) Laba total konsolidasian Kurang: bagian kepentingan nonpengendali Bagian kep pengendali terhadap laba bersih konsolidasian



Rp7.050 (2.825) 4.225 (850) (750) 2.625 (145) Rp2.480



Perhitungan-perhitungan Kos investasi pada PT Faikar pada 1 Januari 2010 Nilai wajar PT Faikar (Rp 3.000 / 80%) Nilai buku PT Faikar Goodwill



Rp3.000 Rp3.750 (3.500) Rp250



Penjualan = Rp5.000 + 2.500 - 450 (penjualan antarperusahaan) = Rp7.950 Kos barang terjual = Rp2.000 + 1.250 – 450 (antarperusahaan) – 50 (laba belum terealisasi pada sediaan awal) + 75 (laba belum terealisasi pada sediaan akhir) = Rp2.825 Bagian kepentingan nonpengendali = [Rp750 + 50 (laba pada sediaan awal) –75 (laba pada sediaan akhir)] × 20% = Rp 145.



R A NG KU M AN Arah dari suatu penjualan (penjualan hulu atau hilir) sangatlah penting dalam transaksi antarperusahaan (intercompany transaction), kecuali perusahaan-perusahaan konsolidasian dengan kepemilikan 100% terhadap anak perusahaan. Kita membebankan jumlah penuh dari laba



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.53



antarperusahaan belum terealisasi dari penjualan hilir (downstream) ke perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian. Dalam kasus penjualan hulu (upstream), kita membebankan laba belum terealisasi ke laba bersih konsolidasian dan bagian kepentingan nonpengendali dalam basis kepemilikan pengendali dan nonpengendali. Laba antarperusahaan yang ditunda dalam satu periode kemudian akan diakui pada periode sediaan tersebut terjual ke pihak di luar afiliasi atau entitas konsolidasian. TES F OR M AT IF 2 Jawablah pertanyaan berikut! 1) PT Bimo merupakan anak perusahaan PT Raida dengan kepemilikan sebesar 80% dan membeli setengah sediaannya dari PT Raida. Harga transfer sediaan tersebut sama dengan harga bila PT Bimo membeli sediaan dari pihak luar dan harga yang sama bila PT Raida menjual sediaan tersebut ke konsumen. Persiapan laporan konsolidasian untuk PT Raida dan anak perusahaan dilakukan dengan .... A. tidak menghiraukan transaksi antar perusahaan karena harga transfer merepresentasikan arm’s-length bargaining B. laba belum terealisasi dari penjualan antar perusahaan yang tersisa pada sediaan akhir PT Raida harus dihapus dari laba belum terealisasi pada sediaan awal PT Raida. C. laba belum terealisasi pada transaksi antar perusahaan pada sediaan akhir PT Bimo dieliminasi keseluruhan. D. hanya 80% laba belum terealisasi pada transaksi antar perusahaan pada sediaan akhir PT Bimo yang dieliminasi. 2) PT Beki menjual sediaan ke perusahaan anaknya, PT Mimbar, untuk digunakan sebagai aset tetap oleh PT Mimbar. Entri kertas kerja untuk mengeliminasi laba antarperusahaan pada tahun penjualan tidak termasuk .... A. pendebitan ke penjualan B. pengkreditan ke kos barang terjual C. pengkreditan ke sediaan D. pengkreditan ke aset tetap



4.54



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



3) PT Kiko secara reguler menjual sediaan ke perusahaan induknya, PT Mini. Dalam membuat laporan laba rugi konsolidasian, dari hal-hal berikut yang tidak dipengaruhi oleh arah (hulu atau hilir) dari penjualan antarperusahaan adalah .... A. laba kotor konsolidasian B. bagian kepentingan nonpengendali C. laba bersih konsolidasian D. laba ditahan konsolidasian 4) PT Dodon sering menjual sediaannya ke anak perusahaannya, PT Eka. Jika laba belum terealisasi pada sediaan akhir tahun 2010 PT Eka melebihi laba belum terealisasi pada sediaan akhir tahun 2011, diperoleh…. A. kombinasi kos barang terjual akan lebih besar dibandingkan kos barang terjual konsolidasian tahun 2010 B. kombinasi kos barang terjual akan lebih kecil dibandingkan kos barang terjual konsolidasian tahun 2010 C. kombinasi laba kotor akan lebih besar daripada laba kotor konsolidasian tahun 2010 D. kombinasi penjualan lebih kacil daripada penjualan konsolidasian 2010 5) PT Aldi merupakan anak perusahaan PT Kino dengan kepemilikan sebesar 90%, lalu diakuisisi pada 1 Januaru 2010 dengan harga pada saat nilai buku sama dengan nilai wajarnya. PT Kino menghitung investasinya pada PT Aldi dengan menggunakan metode ekuitas. Transaksi antarperusahaan yang terjadi antara dua perusahaan afiliasi ini pada tahun 2010 dan 2011 sebagai berikut. 2010: PT Kino menjual sediaan dengan kos Rp1.000.000 ke PT Aldi seharga Rp1.250.000. Seperempat dari sediaan ini belum terjual pada 31 Desember 2010. 2011: PT Kino menjual sediaan dengan kos Rp1.500.000 ke PT Aldi seharga Rp1.875.000. Sepertiga dari sediaan ini belum terjual pada 31 Desember 2011. Pada 31 Desember 2011, akun investasi pada PT Aldi akan .... A. sama dengan nilai pokok ekuitas pada PT Aldi B. lebih besar Rp62.500 daripada nilai pokok ekuitas pada PT Aldi C. lebih kecil Rp125.000 daripada nilai pokok ekuitas pada PT Aldi D. lebih kecil Rp62.500 daripada nilai pokok ekuitas pada PT Aldi



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.55



6) PT Rangga mempunyai 75% kepemilikan PT Cinta yang diperoleh pada tahun 2015. PT Cinta secara rutin menjual barang dagang kepada PT Rangga dengan harga 125 persen dari harga perolehan PT Cinta. Data laba bruto PT Rangga dan PT Cinta untuk tahun 2014 adalah sebagai berikut. PT Rangga 7) PT Cinta Penjulan Rp 8) Rp 2.000.000 1.600.000 Harga 1.600.000 9) 1.280.000 pokok penjualan Laba bruto Rp 400.000 10) 320.000 Selama tahun 2014 PT Rangga membeli persediaan PT Cinta dengan harga tranasfer 800.000. Persediaan PT Rangga pada tanggal 31 Desember 2013 dan 2014 termasuk barang dagang yang diperoleh dari Shelly berturut-turut sebesar Rp 200.000 dan Rp 250.000. Penjualan konsolidasi PT Rangga dan anak perusahaan tahun 2014 adalah…. A. Rp 3.600.000 B. Rp 2.850.000 C. Rp 2.800.000 D. Rp 2.480.000 7) Dari penjelasan soal nomer 6 berapa nilai laba yang belum direalisasi dalam persediaan akhir tahun 2013 dan tahun 2014 berturut-turut adalah…. A. Rp 200.000 dan Rp 250.000 B. Rp 160.000 dan Rp 200.000 C. Rp 40.000 dan Rp 50.000 D. Rp 32.000 dan Rp 40.000 8) Berdasarakan penjelsan pada soal no 6 dan hasil no 7 hitunglah penjualan konsolidasi PT Rangga dan anak perusahaan pada tahun 2014 adalah…. A. Rp 2.048.000 B. Rp 2.090.000 C. Rp 2.105.600 D. Rp 2.112.000



4.56



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



9) Eliminasi laba persediaan yang belum direalisasikan dari penjualan arus ke atas dari akun ? A. penjualan dan Investasi B. penjualan dan Pendapatan C. HPP dan Dividen D. penjualan dan HPP 10) Laba yang belum direalisasi pada persediaan awal menjadikan... A. harga pokok penjualan terlalu besar B. harga pokok penjualan terlalu kecil C. penjulan terlalu besar D. penjualan terlalu kecil



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



4.57



⚫ EKSI4309/MODUL 4



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes 1 1) A 2) D 3) A 4) C 5) A 6) B 7) D 8) B 9) C 10) B



Tes 2 1) C 2) C 3) A 4) A 5) C 6) C 7) C 8) B 9) D 10) A



4.58



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Glosarium Hak pengendali (controlling interest) Hak nonpengendali (noncontrolling interest) Investasi pada anak Laba dari anak (income from subsidiary) Penjualan hilir



:



pemilik mayoritas suatu entitas atau perusahaan dan memiliki kendali terhadap entitas tersebut.



:



pemilik minoritas saham suatu perusahaan dan biasanya tidak memiliki kendali yang signifikan terhadap perusahaan tersebut.



:



Penjualan hulu



:



akun yang dicatat induk perusahaan pada saat anak perusahaannya mengumumkan laba/rugi dan dividen. bagian laba yang dicatat pemegang saham suatu entitas yang pada saat entitas tersebut mengumumkan laba atau rugi. penjualan yang dilakukan induk perusahaan ke anak perusahaan. penjualan yang dilakukan anak perusahaan ke induk perusahaannya.



:



:



⚫ EKSI4309/MODUL 4



4.59



Daftar Pustaka Beams, Floyd A.; Joseph H. Anthony; Robin P. Clement; dan Suzzane H. Lowensohn. 2009. Advanced Accounting. Prentice Hall: Pearson Education. Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc Tim Penyusun. 2001. “Business Combination.” Statement of Financial Accounting Standars No. 141. Stamford, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. 2007. “Business Combination.” Statement of Financial Accounting Standars No. 141R. Norwalk, CT: Financial Accounting Standards Board.



Modul 5



Laba Atas Transaksi Antarperusahaan—Aset Tetap Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



T



ransaksi antara perusahaan-perusahaan afiliasi yang melibatkan penjualan dan pembelian aset tetap akan menimbulkan laba dan rugi yang belum terealisasi bagi entitas konsolidasi. Entitas konsolidasi itu akan mengeliminasi (menangguhkan) laba dan rugi dalam pelaporan hasil operasi dan posisi keuangannya. Menurut metode ekuitas, laba dan rugi tersebut juga dieliminasi dalam pelaporan posisi keuangan serta hasil operasi perusahaan induk. Penyesuaian yang diperlukan untuk mengeliminasi pengaruh laba antarperusahaan terhadap aset tetap serupa, tetapi tidak identik, dengan laba persediaan yang belum terealisasi. Laba persediaan yang belum terealisasi akan menjadi benar setelah melalui dua periode akuntansi, tetapi laba dan rugi yang belum terealisasi atas aset tetap akan memengaruhi laporan keuangan sampai aset terkait dijual kepada pihak di luar entitas konsolidasi atau habis terpakai oleh perusahaan afiliasi pembeli. Setelah mempelajari modul ini, mahasiswa diharapkan menyebutkan dan menjelaskan konsep dan prosedur untuk mengeliminasi pengaruh laba yang belum terealisasi terhadap aset tetap dalam konsolidasi satu baris menurut metode ekuitas dan dalam laporan konsolidasi. Intinya pembelajaran modul ini tentang laba atas transaksi antarperusahaan, khususnya aset tetap, dengan perincian berikut. 1. Menjelaskan dampak laba atas transfer aset tetap antarperusahaan dalam membuat kertas kerja konsolidasi.



5.2



2. 3. 4.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Mencatat laba atas transfer aset yang belum terealisasi baik oleh perusahaan induk maupun perusahaan anak. Dapat mengakui realisasi laba atas transfer aset yang sebelumnya ditangguhkan baik oleh perusahaan induk maupun perusahaan anak. Menyesuaikan perhitungan jumlah hak minoritas terhadap laba atas transfer aset antarperusahaan.



5.3



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Kegiatan Belajar 1



Laba Antarperusahaan Atas Aset Tetap yang Tidak Dapat Disusutkan



T



ransfer aset tetap yang tidak dapat disusutkan di antara perusahaanperusahaan afiliasi pada harga, selain nilai buku, akan menghasilkan laba atau rugi yang belum terealisasi bagi entitas konsolidasi. Keuntungan dan kerugian antarperusahaan akan disajikan dalam laporan laba rugi perusahaan afiliasi penjualan pada tahun penjualan. Akan tetapi, keuntungan atau kerugian semacam itu belum terealisasi dan harus dieliminasi dari laba investasi dalam konsolidasi satu baris oleh perusahaan induk. Pengaruhnya juga harus dieliminasi dalam membuat laporan keuangan. Transfer aset tetap antarperusahaan jarang terjadi jika dibandingkan dengan transfer persediaan antarperusahaan. Transfer aset tetap kemungkinan besar baru akan terjadi apabila proses merger telah selesai dan sebagai bagian dari reorganisasi perusahaan gabungan. Arah penjualan aset tetap antarperusahaan, seperti penjualan persediaan antarperusahaan, sangatlah penting dalam mengevaluasi pengaruh laba yang belum terealisasi terhadap perusahaan induk dan laporan keuangan konsolidasi. Setiap keuntungan atau kerugian atas penjualan downstream (hilir) dari perusahaan induk kepada perusahaan anak pada awalnya dimasukkan dalam laba perusahaan induk dan harus dieliminasi. Jumlah eliminasinya adalah 100%, tanpa memperhatikan persentase hak minoritas. Setiap laba atau rugi atas penjualan upstream (hulu) dari perusahaan anak ke perusahaan induk dicatat dalam akun perusahaan anak. Perusahaan induk hanya mengakui bagiannya atas laba perusahaan anak sehingga hanya sebagian perusahaan induk atas laba yang belum terealisasi yang harus dieliminasi. Pengaruhnya terhadap laba bersih konsolidasi adalah sama dengan perusahaan induk. A. PENJUALAN HILIR TANAH [DOWNSTREAM] PT Nazar adalah perusahaan anak yang dimiliki 90% oleh PT Rosa yang diperoleh seharga Rp1.080.000 pada 1 Januari 2009. Biaya investasi sama dengan nilai buku dan nilai wajar kepemilikan yang diperoleh. Laba bersih



5.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Nazar untuk tahun 2009 adalah Rp280.000 dan laba PT Rosa adalah Rp360.000. Laba PT Rosa termasuk keuntungan sebesar Rp40.000 yang belum terealisasi atas tanah yang berharga pokok Rp160.000 dan telah dijual kepada PT Nazar seharga Rp200.000. Karena itu, PT Rosa membuat ayat jurnal per 31 Desember 2009 sebagai berikut. Investasi dalam PT Nazar 252.000 Laba dari PT Nazar 252.000 Untuk mencatat 90% dari Rp280.000 laba yang dilaporkan oleh PT Nazar Laba dari PT Nazar 40.000 Investasi dalam PT Nazar 40.000 Untuk mengeliminasi laba yang belum terealisasi atas penjualan tanah kepada PT Nazar Kertas kerja konsolidasi PT Rosa dan perusahaan anak untuk tahun 2009 sebagai berikut. Tabel. 5.1 Kertas Kerja Konsolidasi-Keuntungan Antarperusahaan Hilir



5.5



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Keuntungan atas penjualan tanah tidak boleh dicantumkan dalam laporan laba rugi konsolidasi karena tanah harus disajikan dalam neraca konsolidasi pada harga pokoknya sebesar Rp160.000. Ayat jurnalnya sebagai berikut. Keuntungan atas penjualan tanah Tanah



40.000 40.000



Untuk mengeliminasi keuntungan atas penjualan tanah antarperusahaan dan mengurangi tanah ke dasar biayanya Tanah yang disajikan terlalu tinggi akan terus disajikan dalam neraca terpisah PT Nazar pada tahun-tahun berikutnya sampai tanah tersebut dijual kepada pihak di luar entitas konsolidasi. Akan tetapi, keuntungan atas tanah tidak disajikan dalam laporan laba rugi terpisah PT Rosa pada tahun-tahun berikutnya. Jadi, ayat jurnal seperti di atas hanya berlaku pada tahun terjadinya penjualan antarperusahaan. Tahun Setelah Penjualan Antarperusahaan Penjualan kertas kerja untuk mengurangi tanah ke harga pokoknya bagi entitas konsolidasi setelah tahun penjualan hilir antarperusahaan sebagai berikut. Investasi dalam PT Nazar Tanah



40.000 40.000



Untuk mengurangi tanah ke dasar biayanya dan menyesuaikan akun investasi untuk menetapkan ketimbalbalikan dengan akun ekuitas PT Nazar pada awal periode. Pendebitan ke akun investasi menyesuaikan saldonya untuk menetapkan ketimbalbalikan dengan akun ekuitas perusahaan anak pada setiap awal periode berikutnya. Di sini, tanah tetap dimiliki. Sebagai contoh, saldo akun investasi pada 31 Desember 2009 adalah Rp1.292.000. Ini lebih kecil dari Rp40.000 dibandingkan ekuitas dasar PT Rosa dalam PT Nazar sebesar Rp1.332.000 pada l tersebut (Rp1.480.000 x 90%). Perbedaan ini berasal dari ayat jurnal pada pembukuan perusahaan induk untuk mengurangi laba investasi dan akun atas laba antarperusahaan pada tahun terjadinya penjualan.



5.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Penjualan pada tahun berikutnya kepada entitas luar Asumsikan bahwa PT Nazar menggunakan tanah selama tiga tahun dan menjualnya seharga Rp260.000 pada tahun 2013. Pada tahun penjualan, .PT Nazar melaporkan keuntungan sebesar Rp60.000 (hasil penjualan sebesar Rp260.000 dikurangi harga pokok sebesar Rp200.000), tetapi keuntungan bagi entitas konsolidasi adalah Rp100.000 (hasil penjualan Rp260.000 dikurangi harga pokok bagi PT Rosa sebesar Rp160.000). PT Rosa mengakui keuntungannya atas tanah tahun 2013 menurut metode ekuitas dengan menyesuaikan laba investasinya pada tahun tersebut. Ayat jurnal pada pembukuan PT Rosa sebagai berikut. Investasi dalam PT Nazar



40.000



Laba dari PT Nazar



40.000



Untuk mengakui laba atas penjualan tanah PT Nazar sebelumnya ditangguhkan. Ayat jurnal pada pembukuan terpisah PT Rosa ini menetapkan kembali persamaan antara akun investasi dan 90% ekuitas PT Nazar pada tanggal yang sama. Ayat jurnal kertas kerja berikut ini akan menyesuaikan keuntungan sebesar Rp60.000 bagi PT Nazar dengan keuntungan konsolidasi atas tanah sebesar Rp100.000. Investasi dalam PT Nazar



40.000



Keuntungan atas tanah



40.000



B. PENJUALAN HULU TANAH [UPSTREAM] Laba bersih PT Nazar untuk tahun 2009 adalah Rp280.000 dan laba PT Rosa adalah Rp360.000. Akan tetapi, laba yang belum terealisasi atas penjualan tanah antarperusahaan sebesar Rp40.000 sekarang termasuk dalam laba PT Nazar, bukan PT Rosa. Dalam akuntansinya, PT Rosa membuat ayat jurnal sebagai berikut. Investasi dalam PT Nazar Laba dari PT Nazar



252.000 252.000



5.7



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Untuk mencatat 90% laba bersih yang dilaporkan oleh PT Nazar Laba dari PT Nazar Investasi dalam PT Nazar



36.000 36.000



Untuk mengeliminasi 90% dari laba yang belum terealisasi sebesar Rp40.000 atas tanah yang dibeli dari PT Nazar. Ayat jurnal tersebut mencatat laba investasinya PT Rosa selama tahun 2009 sebesar Rp216.000 (Rp252.000 – Rp36.000). Perhatikan bahwa laba investasi sebesar Rp216.000 dari 90% laba PT Nazar yang telah terealisasi selama tahun 2009 sebesar Rp240.000 (laba yang dilaporkan sebesar Rp280.000) dengan keuntungan atas tanah yang belum terealisasi sebesar Rp40.000). Laba bersih PT Rosa untuk tahun 2009 adalah Rp576.000 (laba terpisah sebesar Rp360.000 ditambah dengan laba investasi sebesar Rp216.000). Bandingkan dengan kasus penjualan hilir yang sebesar Rp572.000. Perbedaannya terletak pada keuntungan yang belum terealisasi sebesar Rp4.000 yang diatribusikan ke hak minoritas dan dibebankan ke hak minoritas. Berikut ini adalah kertas kerja konsolidasi PT Rosa dan perusahaan anak tahun 2009.



5.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel. 5.2 Kertas Kerja Konsolidasi-Keuntungan Antarperusahaan Hulu



Beban hak minoritas → beban hak minoritas pada kertas kerja yang pertama adalah Rp28.000. Namun, hanya Rp24.000 pada kertas kerja yang kedua. Hak minoritas itu dibebankan sebesar bagiannya atas keuntungan yang belum terealisasi atas penjualan tanah oleh PT Nazar kepada PT Rosa. Hal ini dilakukan dalam kertas kerja konsolidasi dengan mengonversikan laba bersih yang dilaporkan PT Nazar menjadi laba yang telah terealisasi dan mengalikannya dengan persentase hak minoritas. Jadi, pendapatan hak minoritas sebesar Rp24.000 adalah 10% dari laba PT Nazar yang telah terealisasi sebesar Rp240.000. Tahun setelah penjualan antarperusahaan → jika PT Rosa tetap memiliki tanah tersebut pada tahun-tahun berikutnya, kertas kerja konsolidasi akan memerlukan ayat jurnal penyesuaian untuk mengurangi akun tanah ke dasar biayanya bagi entitas konsolidasi. Ayat jurnal yang diperlukan sebagai berikut.



5.9



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Investasi dalam PT Nazar Hak minoritas



36.000 4.000



Tanah



40.000



Penjualan pada Tahun Berikutnya kepada Entitas Luar Asumsikan bahwa PT Rosa menggunakan tanah tersebut selama tiga tahun dan menjualnya pada 2013 seharga Rp260.000. Pada penjualan, PT Rosa akan melaporkan keuntungan sebesar Rp60.000 (hasil penjualan sebesar Rp260.000 dikurangi harga pokok sebesar Rp200.000). Akan tetapi, keuntungan bagi entitas konsolidasi adalah Rp100.000 yang dialokasikan sebesar Rp96.000 [(Rp60.000+(40.000 x 0,9)] kepada pemegang saham mayoritas (laba bersih konsolidasi) dan Rp4000 kepada pemegang saham minoritas. Ayat jurnal tahun 2013 sebagai berikut. Investasi dalam PT Nazar 36.000 Laba dari PT Nazar 36.000 Untuk mengakui laba atas penjualan tanah antarperusahaan sebelumnya ditangguhkan Keuntungan atas penjualan tanah sebesar Rp60.000 ditambah kenaikan laba investasi pada pembukuan PT Rosa sebesar Rp36.000 sama dengan pengaruh terhadap laba bersih konsolidasi tahun 2013 sebesar Rp96.000. Ayat jurnal untuk mencatat penyesuaian keuntungan PT Rosa sebesar Rp60.000 dan keuntungan konsolidasi sebesar Rp100.000 sebagai berikut. Investasi dalam PT Nazar Hak minoritas



36.000 4.000



Keuntungan atas tanah 40.000 Ayat jurnal ini mengalokasikan keuntungan sebesar Rp40.000 di antara investor pada PT Nazar (90%) dan hak minoritas (10%).



5.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



C. LABA ANTARPERUSAHAAN ATAS ASET TETAP YANG DAPAT DISUSUTKAN Penjualan aset tetap antarperusahaan yang terkena penyusutan, deplesi, atau amortisasi yang menghasilkan keuntungan atau kerugian yang belum terealisasi disajikan dalam akun perusahaan afiliasi penjual. Perusahaan harus mengeliminasi pengaruh keuntungan dan kerugian tersebut dari laporan keuangan perusahaan induk dan konsolidasi sampai entitas konsolidasi merealisasikannya melalui penjualan kepada entitas lain atau melalui penggunaan dalam entitas konsolidasi. Penyesuaian untuk mengeliminasi pengaruh keuntungan dan kerugian yang belum terealisasi terhadap laporan keuangan perusahaan induk dan konsolidasi lebih kompleks dibandingkan kasus aset yang tidak dapat disusutkan. Kompleksitas tambahan ini berasal dari proses penyusutan (atau deplesi atau amortisasi) yang memengaruhi laba perusahaan induk dan konsolidasi pada setiap tahun. Pada saat itu, aset terkait dimiliki oleh perusahaan afiliasi. Pembatasan tentang penjualan aset tetap antar perusahaan dalam bagian ini dibatasi pada aset tetap yang dapat disusutkan. 1.



Penjualan Hilir Aset Tetap yang Dapat Disusutkan Pengaruh awal keuntungan dan kerugian yang belum terealisasi dari penjualan hilir aset yang dapat disusutkan sama dengan aset yang tidak dapat disusutkan. Keuntungan atau kerugian terdapat dalam akun perusahaan induk pada tahun penjualan dan harus dieliminasi oleh perusahaan induk untuk menentukan laba investasinya menurut metode ekuitas. Demikian juga keuntungan atau kerugian tersebut dieliminasi dari laporan konsolidasi dengan menghapus setiap keuntungan atau kerugian dan mengurangi aset tetap ke biayanya yang dapat disusutkan bagi entitas konsolidasi. a.



Penjualan hilir pada akhir tahun Asumsikan bahwa PT Udin menjual mesin kepada PT Clara Ayu, yaitu perusahaan anak yang dimiliki 80%, pada 31 Desember 2009. Mesin tersebut mempunyai biaya yang belum disusutkan sebesar Rp200.000 pada tanggal ini (harga pokok sebesar Rp360.000 dan akumulasi penyusutan sebesar Rp160.000) dan dijual kepada PT Clara Ayu dengan harga Rp320.000. Ayat jurnal untuk mencatat penjualan dan pembelian pada pembukuan PT Udin dan PT Clara Ayu sebagai berikut.



5.11



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Pembukuan PT Udin Kas



320.000



Akumulasi penyusutan



160.000



Mesin



360.000



Keuntungan atas penjualan mesin



120.000



Pembukuan PT Clara Ayu Mesin



320.000 Kas



320.000



Ada keuntungan yang belum terealisasi pada pembukuan PT Udin per 31 Desember 2009 sehingga PT Udin menyesuaikan laba investasinya dalam tahun 2009 menurut metode ekuitas untuk seluruh keuntungan yang belum terealisasi. Laba dari PT Clara Ayu



120.000



Investasi dalam PT Clara Ayu



120.000



Keuntungan atas mesin tidak boleh disajikan dalam laporan laba rugi konsolidasi tahun 2009. PT Udin harus mencantumkan mesin dalam neraca konsolidasi sebesar Rp200.000, yaitu biaya yang dapat disusutkan oleh entitas konsolidasi. Pengaruh ini dicapai dengan penyesuaian kertas konsolidasi berikut. Keuntungan atas penjualan mesin Mesin



120.000 120.000



Pengaruh ini juga dapat dicatat dengan mendebit keuntungan atas penjualan mesin sebesar Rp120.000, mendebit mesin sebesar Rp40.000, dan mengkredit akumulasi penyusutan mesin sebesar Rp160.000. Secara konseptual, ayat jurnal ini lebih unggul karena melaporkan aset tetap dan akumulasi penyusutan pada jumlah yang harus disajikan jika penjualan antarperusahaan tidak terjadi. Namun, dari sudut pandang praktis, perincian tambahan biasanya tidak sesuai dengan pertimbangan biaya/manfaat karena jumlah aset bersih yang diperoleh tanpa tambahan biaya pencatatan.



5.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



b.



Penjualan hilir pada awal tahun Jika penjualan dari PT Udin kepada PT Clara Ayu terjadi pada 1 Januari 2009, mesin akan disusutkan oleh PT Clara Ayu selama tahun 2009. Setiap penyusutan atas keuntungan yang belum terealisasi akan dipertimbangkan sebagai pengakuan bagian per bagian atas keuntungan selama tahun 2009. Asumsikan bahwa pada 1 Januari 2009 yaitu tanggal penjualan antarperusahaan, mesin itu mempunyai sisa umur manfaat lima tahun dan diperkirakan tidak mempunyai nilai residu pada 31 Desember 2013. Metode penyusutan yang digunakan adalah garis lurus. Ayat jurnal untuk mencatat penjualan dan pembelian sama seperti untuk penjualan pada 31 Desember. Namun, PT Clara Ayu juga mencatat beban penyusutan sebesar Rp64.000 untuk tahun 2009 (Rp320.000/5 tahun). Dari penyusutan sebesar Rp64.000 ini, Rp40.000 didasarkan pada biaya bagi entitas konsolidasi (Rp200.000/5 tahun) dan Rp24.000 itu dianggap sebagai pengakuan bagian per bagian atau seperlima dari keuntungan yang belum terealisasi atas transaksi antarperusahaan sebesar Rp120.000. Dalam mengeliminasi pengaruh penjualan antarperusahaan dari akun investasinya PT Udin untuk PT Clara Ayu tahun 2009, PT Udin membuat ayat jurnal di bawah ini. Laba dari PT Clara Ayu



120.000



Investasi dalam PT Clara Ayu Investasi dalam PT Clara Ayu Laba dari PT Clara Ayu



120.000 24.000 24.000



Jumlah Rp24.000 ini dianggap telah terealisasi melalui penggunaan sehingga tidak diperlukan penyesuaian laba hak minoritas. c.



Pengaruh Penjualan Hilir terhadap Kertas Kerja Konsolidasi Pengaruh penjualan mesin antarperusahaan pada 1 Januari terhadap laporan keuangan konsolidasi diilustrasikan dalam sebagian kertas kerja konsolidasi sebagai berikut (dalam ribuan).



5.13



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Tabel 5.3 Kertas Kerja Konsolidasi PT Udin dan Anak Perusahaan PT Udin Laporan laba rugi Keuntungan atas penjualan mesin Bahan penyusutan



80% PT Clara Ayu



120



Neraca Mesin Akum penyusutan



Penyesuaian dan eliminasi Debit Kredit



Laporan konsolidasi



a. 120 64



320 64



b. 24



40



a. 120



200 40



b. 24



Ayat jurnal kertas kerja konsolidasi yang pertama mengeliminasi keuntungan yang belum terealisasi atas mesin sebesar Rp120.000 dan mengurangi nilai mesin ke dasar biayanya bagi entitas konsolidasi pada saat penjualan antarperusahaan. Ayat jurnal kedua mengurangi beban penyusutan dan akumulasi penyusutan untuk menyesuaikan pos-pos tersebut ke dasar biaya yang disusutkan bagi entitas konsolidasi pada 31 Desember 2009. Perhitungannya, hak minoritas tidak dipengaruhi oleh penyesuaian kertas kerja karena penjualan bersifat hilir. Pada setiap tahun, mulai 2010 hingga 2013, PT Udin menyesuaikan laba investasinya untuk pengakuan bagian per bagian keuntungan yang belum diakui atas mesin dengan ayat jurnal berikut. Investasi dalam PT Clara Ayu Laba dari PT Clara Ayu



24.000 24.000



Karena itu, pada 31 Desember 2013, yaitu umur manfaat mesin, PT Udin akan mengakui keuntungan sebesar Rp120.000 sebagai laba investasi. Saldo akun investasi PT Udin akan merefleksikan eliminasi dan pengakuan bagian per bagian atas keuntungan yang belum terealisasi sebagai berikut. Tahun



2009 2010 2011 2012 2013



Eliminasi keuntungan atas mesin (120.000)



Pengakuan bagian per bagian keuntungan melalui penyusutan 24.000 24.000 24.000 24.000 24.000



Pengaruh terhadap saldo investasi per 31 Desember (96.000) (72.000) (48.000) (24.000) 0



5.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Ayat jurnal kertas kerja tentang pengaruh keuntungan yang belum terealisasi terhadap akun investasi per 31 Desember 2009 dieliminasi dalam kertas kerja konsolidasi 2010 sebagai berikut. Investasi dalam PT Clara Ayu



96.000



Akumulasi penyusutan



24.000



Mesin



120.000



Kertas kerja konsolidasi untuk penjualan hilir aset yang dapat disusutkan – tahun setelah penjualan berikut. Tabel 5.4. Kertas Kerja Konsolidasi PT Udin dan Anak Perusahaan Selama Lima Tahun



5.15



⚫ EKSI4309/MODUL 5



2.



Penjualan Hulu Aset Tetap yang Dapat Disusutkan Penjualan hulu aset tetap yang dapat disusutkan dari perusahaan anak kepada perusahaan induk menghasilkan keuntungan atau kerugian yang belum terealisasi dalam akun perusahaan anak pada tahun terjadinya penjualan (kecuali aset dijual pada nilai bukunya). Dalam menghitung laba investasinya pada tahun penjualan, perusahaan induk menyesuaikan bagiannya atas laba yang dilaporkan perusahaan anak sebesar (1) bagiannya dari setiap keuntungan atas penjualan yang belum terealisasi dan (2) bagiannya dari setiap pengakuan bagian per bagian atas keuntungan yang belum terealisasi melalui proses penyusutan. Pengaruh Penjualan Hulu terhadap Pembukuan Terpisah Perusahaan Afiliasi PT Nerisa membeli sebuah truk dari PT Joni, perusahaan anak yang dimiliki 80% oleh PT Nerisa pada 1 Januari 2009. Informasi lainnya sebagai berikut. Laba bersih yang dilaporkan oleh PT Joni untuk tahun 2009



Rp200.000



Umur manfaat truk per 1 Januari 2009



3 tahun



Metode penyusutan



garis lurus



Nilai tukar tambah truk per 31 Desember 2011



Rp12.000



Biaya truk bagi PT Joni



Rp56.000



Akumulasi penyusutan truk per 31 Desember 2008



Rp20.000



Jika PT Joni menjual truk tersebut kepada PT Nerisa seharga Rp48.000 tunai, PT Joni dan PT Nerisa membuat ayat jurnal berikut pada pembukuan terpisahnya untuk tahun 2009. PEMBUKUAN PT JONI 1 Januari 2009 (penjualan truk) Kas



48.000



Akumulasi penyusutan



20.000



Truk



56.000



Keuntungan atas penjualan truk



12.000



Untuk mencatat penjualan truk



5.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PEMBUKUAN PT NERISA 1 Januari 2009 (pembelian truk) Truk



48.000



Kas



48.000



Untuk mencatat pembelian truk 31 Desember 2009 (beban penyusutan) Beban penyusutan



12.000



Akumulasi penyusutan 12.000 Untuk mencatat penyusutan satu tahun [(harga pokok Rp48.000 - nilai sisa Rp12.000) / 3 tahun] 31 Desember 2009 (laba investasi) Investasi dalam PT Joni



153.600



Laba dari PT Joni 153.600 Untuk mencatat laba investasi tahun 2009 yang dihitung sebagai berikut. Bagian atas laba bersih yang dilaporkan PT Joni (Rp200.000 × 80%)



160.000



Dikurangi: keuntungan atas truk yang belum terealisasi (Rp12.000 x 80%) Ditambah: pengakuan bagian per bagian atas keuntungan [(keuntungan Rp12.000 / 3 tahun) × 80%]



(9.600)



Laba investasi untuk tahun 2009



3.200 153.600



Penangguhan keuntungan atas penjualan truk antarperusahaan akan menurunkan laba investasi PT Nerisa untuk tahun 2009 sebesar Rp6.400 dari (Rp160.000 menjadi Rp153.600). Jumlah ini adalah 80% dari keuntungan yang belum terealisasi pada 31 Desember 2009. PT Nerisa akan mengakui sisanya sebesar Rp6.400 selama tahun 2009 dan 2010 dengan tingkat Rp3.200 per tahun.



5.17



⚫ EKSI4309/MODUL 5



D. PENGARUH PENJUALAN HULU TERHADAP KERTAS KERJA KONSOLIDASI Untuk mengilustrasikan prosedur kertas kerja PT Nerisa dan PT Joni, saldo investasi berikut ini dan perubahannya dimasukkan sebagai asumsi tambahan. Investasi dalam PT Joni 80% 31 Desember 2008 Laba -- 2009 31 Desember 2009 Laba – 2010 31 Desember 2010 Laba – 2010 31 Desember 2011



80% Ekuitas PT Joni



100% Ekuitas PT Joni



1.600.000



1.600.000



2.000.000



153.600



160.000



200.000



1.753.600



1.760.000



2.200.000



163.200



160.000



200.000



1.916.800



1.920.000



2.400.000



163.200



160.000



200.000



2.080.000



2.080.000



2.600.000



Akun investasi PT Nerisa dalam PT Joni pada 31 Desember 2009 adalah Rp6.400 di bawah nilai buku tercatatnya (Rp1.753.600 dibandingkan dengan Rp1.760.000) dan pada 31 Desember 2010 adalah Rp3.200 di bawah nilai buku tercatatnya (Rp1.916.800 dibandingkan dengan Rp1.920.000). Pada 31 Desember 2011, keuntungan atas truk sebesar Rp12.000 telah terealisasi melalui penyusutan. Bagian PT Nerisa atas keuntungan tersebut Rp9.600 telah diakui sebesar Rp3200 per tahun 2009, 2010, dan 2011. Jadi, timbal balik antara akun investasi PT Nerisa dan nilai buku tercatatnya ditetapkan kembali pada akhir tahun 2011. Sebagian kertas kerja konsolidasi tahun 2009, yaitu tahun terjadinya penjualan, disajikan di bawah ini, lalu diikuti ayat jurnalnya (dalam ribuan Rupiah).



5.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 5.5 Kertas Kerja Konsolidasi sebagian PT Nerisa dan Anak Perusahaan Thn. 2009



a



Akumulasi penyusutan



4.000



Beban penyusutan Mengeliminasi beban depresiasi tahun berjalan b.



Keuntungan atas penjualan truk



4.000



12.000



Truk Mengeliminasi keuntungan dan mengurangi beban truk c



Laba dari PT Joni



12.000



153.600



Investasi dalam PT Joni Mengeliminasi pendapatan investasi dan menyesuaikan akun investasi d.



Beban hak minoritas



153.600



38.400



Hak minoritas Mencatat hak minoritas dari laba anak perusahaan e.



Ekuitas PT Joni 1 Januari 2009 Investasi dalam PT Joni Hak minoritas 1 Januari 2009



38.400



2.000.000 1.600.000 400.000



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.19



Untuk mengeliminasi akun investasi resiprokal dan mencatat hak minoritas awal. Perhatikan bahwa pendapatan hak minoritas untuk tahun 2009 sebesar Rp38.400 dihitung 20% dari laba PT Joni yang terealisasi sebesar Rp192.000 [(200000 – 12000 + 4000) x 20%]. Sebagian kertas kerja konsolidasi dan ayat jurnal kertas kerja dalam bentuk jurnal untuk tahun 2010, yaitu tahun pertama setelah penjualan hulu, sebagai berikut. Tabel 5.6 Kertas Kerja Konsolidasi sebagian PT Nerisa dan Anak Perusahaan Tahun 2010



5.20



a. b.



c.



d. e.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Akumulasi penyusutan Beban penyusutan Untuk mengeliminasi beban penyusutan Akumulasi penyusutan Investasi dalam PT Joni Hak minoritas Truk Untuk mengeliminasi beban penyusutan dan Mencatat keuntungan belum direalisasi ke Perusahaan induk (80%) dan perusahaan anak (20%) Laba dari PT Joni Investasi dalam PT Joni Untuk mengeliminasi pendapatan investasi dan Menyesuaikan akun investasi Beban hak minoritas Hak minoritas Mencatat hak minoritas dari laba perusahaan anak Ekuitas PT Joni 1 Januari 2009 Investasi dalam PT Joni Hak minoritas 1 Januari 2009 Untuk mengeliminasi akun investasi resiprokal dan mencatat hak minoritas awal.



4.000 4.000 4.000 6.400 1.600 12.000



163.200 163.200 40.800 40.800 2.200.000 1.760.000 440.000



Pendapatan hak minoritas untuk tahun 2010 sebesar Rp40.800 terdiri atas 20% dari laba yang dilaporkan oleh PT Joni sebesar Rp200.000 dan ditambah 20% dari keuntungan yang telah terealisasi melalui penyusutan pada tahun 2010 sebesar Rp4.000. Pada tahun 2011, perhitungan hak minoritas sama dengan perhitungan untuk tahun 2010. E. PENGARUH PENJUALAN HULU TERHADAP TAHUN BERIKUTNYA Dalam sebagian kertas kerja konsolidasi untuk tahun 2009, dua tahun setelah penjualan hulu, jumlah yang dialokasikan adalah Rp3.200 ke akun investasi dan Rp800 ke hak minoritas karena hanya Rp4.000 dari keuntungan awal yang belum terealisasi sebesar Rp12.000 yang belum terealisasi pada 1 Januari 2011. Tidak diperlukan penyesuaian lebih lanjut pada tahun 2011 karena seluruh keuntungan yang belum terealisasi telah terealisasi melalui penyusutan. Perhatikan bahwa akun truk dikurangi akumulasi penyusutan pada 31 Desember 2011 sama dengan nilai residu truk pada tanggal tersebut sebesar Rp12.000 (truk sebesar Rp36.000 dikurangi akumulasi penyusutan sebesar Rp24.000).



5.21



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Tabel 5.7. Kertas Kerja Konsolidasi PT Nerisa dan Anak Perusahaan Tahun 2009 PT Nerisa Lap laba rugi Laba dari PT Joni Beban Penyusutan Pendapatan minoritas



163,2 12



Investasi pd PT Joni



2.080



a



b



c



Debit



Kredit



Laporan Konsolidasi



a4



8 40,8



b 12



36



d 40,8



48 36



1



Penyesuaian dan Eliminasi



c 163,2



hak



Neraca Truk Akumulasi Penyusutan



Ekuitas PT Joni Januari Hak Minoritas



80% PT Joni



a4 b8 b 3,2 2.400



16 c 163,2 e 1.920



e 2.400 b 0,8



d 40,8 e 480



Akumulasi penyusutan Beban penyusutan Mengeliminasi beban depresiasi tahun berjalan



4.000



Akumulasi penyusutan Investasi dalam PT Joni Hak minoritas Truk Untuk mengeliminasi beban penyusutan dan Mencatat keuntungan belum direalisasi ke Perusahaan induk (80%) dan perusahaan anak (20%)



8.000 3.200 800



Laba dari PT Joni Investasi dalam PT Joni Untuk mengeliminasi pendapatan investasi dan Menyesuaikan akun investasi



163.200



520



4.000



12.000



163.200



5.22



d



e



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Beban hak minoritas Hak minoritas’ Mencatat hak minoritas dari laba perusahaan anak



Ekuitas PT Joni 1 Januari 2009 Investasi dalam PT Joni Hak minoritas 1 Januari 2009



40.800 40.800



2.400.0 00 1.920.000 480.000



Untuk mengeliminasi akun investasi resiprokal dan mencatat hak minoritas awal.



KA S US 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! PT Marwah adalah anak perusahaan yang 80 persen kepemilikannya dimiliki oleh PT Shofa yang diperoleh beberapa tahun sebelumnya pada saat nilai bukusama dengan nilai wajar. Tahun 2012 dan 2013, PT Marwah dan PT Shofa melaporkan sebagai berikut:



Pendapatan terpisah PT Shofa Laba bersih PT Marwah



2012 Rp 300.000 80.000



2013 Rp400.000 60.000



Hanya ada satu transaksi antar perusahaan selama tahun 2012 dan 2013 adalah penjualan tanah pada tanggal 1 Januari 2012. Tanah tersebut mempunyai nilai buku Rp20.000 dan telah dijual antar perusahaan dengan harga Rp 30.000, nilai wajar pada saat penjualan. 1) Diasumsikan bahwa tanah dijual oleh PT Shofa kepda PT Marwah dan PT Marwah masih memiliki tanah tersebut pada tanggal 31 Desember 2013 (dengan penjualan hilir). a) hitung laba bersih konsolidasi Tahun 2012 dan 2013 b) hitung pendapatan hak minoritas Tahun 2012 dan 2013



5.23



⚫ EKSI4309/MODUL 5



2) Diasumsikan bahwa tanah dijual oleh PT Shofa kepda PT Marwah dan PT Marwah masih memiliki tanah tersebut pada tanggal 31 Desember 2013. (dengan penjualan hulu) a) hitung laba bersih konsolidasi Tahun 2012 dan 2013 b) hitung pendapatan hak minoritas Tahun 2012 dan 2013 penyelesaian 1a. laba terpisah PT Shofa Ditambah: ekuitas pada pendapatan PT Marwah 2012:Rp 80.000 x 80% 2013:Rp 60.000 x 80% Keuntungan penjualan tanah Laba bersih konsolidasi 1b. Pendapatan hak minoritas (Laba bersih PT Marwah x 20%)



2012 Rp300.000



2013 Rp400.000



64.000 48.000 (10.000) Rp354.000



Rp448.000



2012 Rp 16.000



2013 Rp 12.000



2a. laba terpisah PT Shofa Ditambah: ekuitas pada pendapatan PT Marwah 2012:Rp 80.000 x 80% 2013:Rp 60.000 x 80% Keuntungan penjualan tanah x 80% Laba bersih konsolidasi



2012 Rp300.000



2013 Rp400.000



64.000 48.000 (8.000) Rp356.000



2b. Pendapatan hak minoritas (Laba bersih PT Marwah x 20%) Dikurangi: keuntungan penjualan tanah x 20%



2012 Rp16.000 (2.000) - Rp14.000



Rp448.000



2013 Rp12.000 Rp12.000



5.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Bagaimana perlakuan transfer aset tetap yang tidak dapat disusutkan di antara perusahaan-perusahaan afiliasi? 2) Transfer aset tetap antarperusahaan jarang terjadi dibandingkan transfer persediaan antarperusahaan. Lalu, bagaimana transfer aset tetap terjadi? 3) Jelaskan hasil dari penjualan hulu aset tetap yang dapat disusutkan! 4) Bagaimana perhitungan laba investasinya pada tahun penjualan hulu? 5) Bagaimana perlakuan penjualan hilir aset tetap yang dapat disusutkan? 6) Soal hulu Perusahaan induk memiliki 75 % saham perusahaan anak. Harga perolehan investasi tersebut Rp800 juta. Struktur modal perusahaan anak saat pembelian Modal saham Rp1,5 miliar. Retained earning Rp500 juta. Pada awal tahun 2006, perusahaan anak menjual salah satu aset tetap kepada perusahaan anak senilai Rp600 juta. Nilai buku aset tetap tersebut menurut catatan akuntansi perusahaan anak sebagai berikut. ▪ Harga perolehan: Rp800 juta. ▪ Akumulasi penyusutan: Rp320 juta. ▪ Nilai buku (book value): Rp480 juta. Perusahaan induk mendepresiasi plant asset tersebut dengan metode garis lurus (straight-line method) dan taksiran umur ekonomis lima tahun. Data keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak pada tahun 2005.



Laba bersih R/E 1-1-2005 Laba tahun 2005 Pembagian dividen R/E 31-12-2005 Modal saham Investasi saham perusahaan anak



Induk Rp300 juta Rp350 juta Rp300 juta (Rp150 juta) Rp500 juta Rp1,5 miliar -



Anak Rp750 juta Rp600 juta Rp750 juta (Rp375 juta) Rp975 juta Rp3,5 miliar Rp500 juta



5.25



⚫ EKSI4309/MODUL 5



▪



Buatlah jurnal yang harus dicatat oleh perusahaan induk dan perusahaan anak atas transaksi dengan metode ekuitas! 7) Bagaimana perbedaan perlakuan penyesuaian pada saat mengeliminasi laba yang belum direalisasi antara aktiva tetap dengan persediaan? 8) Bagaimana perbedaan perhitungan pendapatan hak minoritas yang dipengaruhi oleh penjualan hilir dan penjualan hulu pada tanah? Informasi di bawah ini digunakan untuk menjawab pertanyaan nomer 9 dan 10. Laporan laba dan rugi terpisah PT Abdullah dan anak perusahaan yang 80 persen kepemilikannya dimiliki PT Abdullah, PT Zaen, tahun 2007 sebagai berikut: Dalam ribuan Penjualan Pendapatan dari Iritel Keuntungan atas peralatan HPP Beban-beban lainnya Laba bersih



PT Abdullah Rp1.000.000 90.000 40.000 (600.000) (200.000) Rp 330.000



▪ ▪ ▪ ▪



PT Zaen Rp600.000 -



▪ ▪



(400.000) (100.000) ▪ Rp 100.000



Pemeriksaan mengungkapkan bahwa pengaruh transaksi-transaksi antar perusahaan tidak dimasukan dalam pendapatan PT Abdullah dari PT Zaen. Informasi tentang transaksi-transaksi antar perusahan tersebut sebagai berikut: ▪ Persediaan-penjualan persediaan dari PT Abdullah kepada PT Zaen adalah sebagai berikut: Dalam ribuan Penjualan antar perusahaan HPP antar perusahaan Persentase yang belum dijual pada akhir tahun



2006 Rp 100.000 60.000 50%



▪ ▪ ▪ ▪



2007 Rp 150.000 90.000 40%



5.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



▪



Aktiva tetap PT Abdullah menjual peralatan bernilai buku Rp 60 juta kepada PT Zaen dengan harga Rp 100 juta pada tanggal 1 Januari 2007. PT Zaen menyusutkan peralatan tersebut dengan metode garis lurus (tanpa nilai sisi) selama 4 tahun. 9) Tentukan jumlah pendapatan PT Abdullah dari PT Zaen pada tahun 2007 yang benar. 10) Siapkan laporan laba rugi konsolidasi PT Abdullah dan anak perusahaan untuk tahun 2007. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Transfer aset tetap yang tidak dapat disusutkan di antara perusahaanperusahaan afiliasi pada harga selain nilai buku akan menghasilkan laba atau rugi yang belum terealisasi bagi entitas konsolidasi. Keuntungan dan kerugian antarperusahaan akan disajikan dalam laporan laba rugi perusahaan afiliasi penjualan pada tahun penjualan. Akan tetapi, keuntungan atau kerugian semacam itu belum terealisasi dan harus dieliminasi dari laba investasi dalam konsolidasi satu baris oleh perusahaan induk. Pengaruhnya juga harus dieliminasi dalam membuat laporan keuangan. 2) Kemungkinan besar baru akan terjadi apabila proses merger telah selesai sebagai bagian dari reorganisasi perusahaan gabungan. 3) Penjualan hulu aset tetap yang dapat disusutkan dari perusahaan anak kepada perusahaan induk menghasilkan keuntungan atau kerugian yang belum terealisasi dalam akun perusahaan anak pada tahun terjadinya penjualan (kecuali aset dijual pada nilai bukunya). 4) Dalam menghitung laba investasinya pada tahun penjualan, perusahaan induk menyesuaikan bagiannya atas laba yang dilaporkan perusahaan anak sebesar: a) bagiannya dari setiap keuntungan atas penjualan yang belum terealisasi dan b) bagiannya dari setiap pengakuan bagian per bagian atas keuntungan yang belum direalisasi melalui proses penyusutan. 5) Pengaruh awal keuntungan dan kerugian yang belum terealisasi dari penjualan hilir aset yang dapat disusutkan sama dengan aset yang tidak dapat disusutkan. Keuntungan atau kerugian terdapat dalam akun perusahaan induk pada tahun penjualan dan harus dieliminasi oleh perusahaan induk untuk menentukan laba investasinya menurut metode ekuitas. Demikian juga keuntungan atau kerugian tersebut dieliminasi



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.27



dari laporan konsolidasi dengan menghapus setiap keuntungan atau kerugian dan mengurangi aset tetap ke biayanya yang dapat disusutkan bagi entitas konsolidasi. 6) Jurnal yang dicatat oleh perusahaan induk dan perusahaan anak dengan metode ekuitas sebagai berikut. a) Perusahaan induk mencatat pembelian aset tetap: Plant asset Rp600 juta Kas Rp600 juta b) Perusahaan anak mencatat penjualan aset tetap: Kas Rp600 juta Akum. Peny. plant asset Rp320 juta Plant asset Rp800 juta Laba penjualan plant asset Rp120 juta c) Perusahaan anak mencatat laba dari perusahaan anak yang menjadi hak perusahaan induk (75 % X Rp300 juta = Rp225 juta). Investasi saham perusahaan anak Rp225 juta. Laba dari perusahaan anak Rp225 juta. d) Perusahaan induk mencatat penerimaan dividen dari perusahaan anak (75 % X Rp150 juta = Rp112,5 juta). Kas Rp112,5 juta Investasi saham perusahaan anak Rp112,5 juta e) Perusahaan anak mencatat pembagian dividen: Dividen Rp150 juta Kas Rp150 juta 7) perbedaannya pada laba persediaan yang belum direalisasi akan menjadi benar dengan sendirinya selama lebih dari dua periode, akan tetapi laba dan rugi yang belum direalisasi atas aktiva tetap mempengaruhi laporan keuangan sampai dengan aktiva tersebut dijual kepada pihak luar atau habis terpakai oleh afiliasi pembeli. 8) pendapatan hak minoritas tidak dipengaruhi oleh penjualan hilir pada tanah karena realisasi pendapatan anak perusahaan tidak terpengaruh oleh penjualan hilir. Dalam hal penjualan hulu pada tanah, pendapatan yang dilaporkan anak perusahaan disesuaikan ke bawah untuk keuntungan yang belum direalisasi dan ke atas untuk kerugian yang belum direalisasi untuk menentukan pendapatan yang direalisasi. Karena bagian kepemilikan non pengendali dihitung berdasarkan pendapatan anak perusahaan yang direalisasikan, perhitungan bagian nonpengendali dipengaruhi oleh penjualan hulu tanah.



5.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



9) Laba dari PT Zaen Ekuitas pada pendapatan PT Iritel (100.000 x 80%) Laba persediaan ditahan tahun 2006 (40.000 x 50%) Laba persediaan yang belum direalisasi tahun 2007 (60.000x40%) Keuntungan penjualan peralatan antar perusahaan (100.000-60.000) Pengakuan sebagian keuntungan peralatan 40.000/ 4 tahun Laba dari PT Zaen



Rp 80.000 20.000 (24.000) (40.000) 10.000 Rp 46.000



10) PT Abdullah dan perusahaan anak Laporan laba rugi konsolidasi 31 Desember 2007 Penjualan (Rp1.600.000 – Rp150.000) Biaya penjualan (Rp1.000.000 – Rp150.000 + 24.000 – 20.000 ) Laba kotor



(854.000) Rp. 596.000



Beban lainnya ( 300.000 – 10.000) Laba bersih konsolidasi Laba hak minoritas Laba hak mayoritas



Rp 290.000 Rp 306.000 (10.000) Rp. 296.000



Rp1.450.000



R A NG KU M AN Transfer aset tetap yang tidak dapat disusutkan di antara perusahaanperusahaan afiliasi pada harga selain nilai buku akan menghasilkan laba atau rugi yang belum terealisasi bagi entitas konsolidasi. Keuntungan dan kerugian antarperusahaan akan disajikan dalam laporan laba rugi perusahaan afiliasi penjualan pada tahun penjualan. Akan tetapi, keuntungan atau kerugian semacam itu belum terealisasi dan harus dieliminasi dari laba investasi dalam konsolidasi satu baris oleh



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.29



perusahaan induk. Pengaruhnya juga harus dieliminasi dalam membuat laporan keuangan. Transfer aset tetap antarperusahaan jarang terjadi jika dibandingkan dengan transfer persediaan antarperusahaan. Transfer aset tetap kemungkinan besar baru akan terjadi apabila proses merger telah selesai sebagai bagian dari reorganisasi perusahaan gabungan. Arah penjualan aset tetap antarperusahaan, seperti penjualan persediaan antarperusahaan, sangatlah penting dalam mengevaluasi pengaruh laba yang belum terealisasi terhadap perusahaan induk dan laporan keuangan konsolidasi. Setiap keuntungan atau kerugian atas penjualan hilir dari perusahaan induk kepada perusahaan anak pada awalnya dimasukkan dalam laba perusahaan induk dan harus dieliminasi. Jumlah eliminasinya adalah 100%, tanpa memperhatikan persentase hak minoritas. Setiap laba atau rugi atas penjualan hulu dari perusahaan anak ke perusahaan induk dicatat dalam akun perusahaan anak. Perusahaan induk hanya mengakui bagiannya atas laba perusahaan anak sehingga hanya sebagian perusahaan induk atas laba yang belum terealisasi yang harus dieliminasi. Pengaruhnya terhadap laba bersih konsolidasi sama dengan perusahaan induk. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Transfer aset tetap yang tidak dapat disusutkan di antara perusahaanperusahaan afiliasi pada harga selain nilai buku akan menghasilkan .... A. laba atau rugi yang belum terealisasi bagi entitas konsolidasi B. pendapatan C. pendapatan yang belum terealisasi D. pengeluaran 2) Keuntungan dan kerugian antarperusahaan akan disajikan dalam .... A. laporan laba rugi B. neraca C. laporan harian D. laporan arus kas



5.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



3) Keuntungan dan kerugian antarperusahaan akan disajikan pada periode .. A. pada tahun sebelum berjalan B. pada tahun berjalan penjualan C. satu tahun setelah penjualan D. tahun berikutnya 4) Menurut metode ekuitas, pelaporan laba dan rugi tersebut juga dieliminasi dalam pelaporan posisi keuangan serta hasil operasi perusahaan induk yang …. A. dieliminasi dalam pelaporan posisi keuangan serta hasil operasi perusahaan induk B. dieliminasi dalam pelaporan posisi keuangan serta hasil operasi perusahaan anak C. dieliminasi dalam pelaporan posisi keuangan serta hasil operasi perusahaan induk dan perusahaan anak D. tidak diakui 5) Laba atau rugi timbul karena transaksi jual beli produk antara perusahaan anak dan induk yang produk perusahaan anak merupakan bahan baku untuk aktivitas produksi perusahaan induk. Maka itu, laba atau rugi transaksi tersebut akan melekat .... A. persediaan bahan baku induk dan persediaan barang dalam proses induk B. persediaan produk jadi perusahaan dan harga pokok penjualan produk perusahaan induk C. harga pokok penjualan produk perusahaan anak dan persediaan produk jadi perusahaan anak D. jawaban A dan B benar 6) Semua penghasilan dan biaya yang timbul sebagai akibat adanya transaksi antara perusahaan induk dan anak akan diperlukan karena .... A. akan dieliminasi semua sebesar jumlah transaksi antarperusahaan afiliasi B. akan dieliminasi sebesar jumlah hak pemilikan induk terhadap anak dikalikan jumlah biaya dan penghasilan



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.31



C. tidak dieliminasi dan tidak dicantumkan dalam laporan rugi laba gabungan D. tidak ada jawaban yang benar 7) Laporan laba ditahan yang konsolidasi dan saldo laba yang ditahan disajikan dalam bentuk gabungan yaitu .... A. saldo laba atau defisit pada akhir tahun milik perusahaan anak dan induk, baik yang sudah dibagi maupun yang belum dibagi B. saldo laba yang belum dibagi atau defisit yang diderita oleh perusahaan anak sebelum adanya hubungan afiliasi C. saldo laba yang belum dibagi atau defisit yang diceritakan oleh perusahaan anak sejak adanya hubungan afiliasi D. jawaban C dan A benar 8) Pada kertas kerja konsolidasi, saldo akun investasi pada perusahaan anak yang telah dikonsolidasikan .... A. ditambahkan pada akun ekuitas pemegang saham perusahaan induk B. dieliminasi C. dieliminasi hanya untuk hak minoritas D. dieliminasi hanya untuk kepemilikan perusahaan induk 9) Pada kertas kerja konsolidasi, laba bersih konsolidasi ditentukan dari .... A. laba bersih perusahaan induk ditambah dengan laba bersih perusahaan anak B. pendapatan konsolidasi dikurangi dengan beban-beban konsolidasi dan pendapatan hak minoritas C. pembuatan penyesuaian pada pendapatan perusahaan induk D. laba bersih perusahaan induk dikurangi dengan pendapatan hak minoritas 10) Pada kertas kerja konsolidasi, saldo laba konsolidasi akhir periode ditentukan dari .... A. saldo laba konsolidasi awal ditambah dengan laba bersih konsolidasi dan dikurangi dengan dividen perusahaan induk B. penjumlahan saldo laba akhir periode perusahaan-perusahaan afiliasi C. penyesuaian saldo laba awal perusahaan induk atas laba dan dividen perusahaan anak D. penyesuaian saldo akun laba perusahaan induk



5.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



11) Kebanyakan kesalahan yang dilakukan dalam laporan keuangan konsolidasi akan bertambah ketika .... A. neraca konsolidasi tidak seimbang B. laba bersih konsolidasi tidak sama dengan laba bersih perusahaan induk C. jumlah saldo pada neraca tidak sama dengan jumlah saldo laba pada laporan saldo laba D. total kolom penyesuaian dan eliminasi tidak sama 12) Pada kertas kerja konsolidasi, pendapatan investasi, dan perusahaan anak .... A. ditambahkan pada akun investasi B. ditambahkan pada saldo awal laba perusahaan induk C. dialokasikan antara pemegang saham mayoritas dan minoritas D. dieliminasi 13) Ayat-ayat jurnal eliminasi laba antarperusahaan dalam kertas kerja konsolidasi disiapkan untuk .... A. menghapuskan pengaruh transaksi-transaksi antarperusahaan pada laporan konsolidasi B. menangguhkan laba antarperusahaan sampai terealisasikan C. mengalokasikan antarperusahaan antara hak mayoritas dan minoritas D. mengurangi pendapatan konsolidasi 14) Arah penjualan antarperusahaan (arus ke atas atau arus ke bawah) tidak memengaruhi prosedur kertas kerja konsolidasi apabila penjualan antarperusahaan antara perusahaan-perusahaan afiliasi dilakukan …. A. pada nilai wajar B. di atas nilai pasar C. pada nilai buku D. pada perusahaan anak yang dimiliki 100 persen 15) Jumlah persentase setiap keuntungan atau kerugian atas penjualan hilir dari perusahaan induk kepada perusahaan anak adalah .... A. 50% B. 75% C. 100% D. 125%



5.33



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



5.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kegiatan Belajar 2



Menjual Aset Tetap Selain Nilai Wajarnya



P



enjualan aset tetap perusahaan yang menderita kerugian memerlukan evaluasi khusus untuk meyakinkan bahwa kerugian tersebut tidak perlu diakui oleh perusahaan afiliasi penjual pada pembukuan terpisahnya sebelum penjualan antarperusahaan (atau dalam situasi tidak ada penjualan antarperusahaan). Sebagai contoh, jika perusahaan induk menjual sebuah mesin dengan nilai buku Rp120.000 kepada perusahaan anak, yang dimiliki 90% seharga Rp80.000 pada 1 Januari 2009, akan muncul nilai wajar aset itu pada saat penjualan. Jika nilai wajar, memang sebesar Rp80.000 sebelum penjualan dan mengakui kerugian aktual pada pembukuan terpisah perusahaan. Jika nilai wajar adalah Rp120.000, tindakan perusahaan induk patut dicurigai karena pemegang saham mayoritas dirugikan saham pemegang saham minoritas diuntungkan oleh pertukaran tersebut. Para pejabat dan direktur perusahaan induk mungkin tidak mampu mengurus pekerjaan dengan baik. Kecurigaan serupa juga timbul jika perusahaan anak menjual aset kepada perusahaan induk dengan harga yang lebih rendah dari nilai wajarnya karena transaksi tersebut harus disetujui oleh pejabat perusahaan induk yang juga bertindak sebagai direktur perusahaan anak tersebut. A. KONSOLIDASI DENGAN KERUGIAN ATAS PENJUALAN ANTARPERUSAHAAN Pada dasarnya, prosedur konsolidasi untuk mengakui kerugian antarperusahaan sama dengan prosedur untuk mengeliminasi keuntungan yang belum terealisasi. Asumsikan bahwa mesin pada contoh sebelumnya mempunyai sisa umur manfaat selama lima tahun ketika dijual kepada perusahaan anak yang dimiliki 90% seharga Rp80.000. Perusahaan induk tersebut menderita kerugian yang belum terealisasi sebesar Rp40.000 yang diakui atas dasar bagian per bagian selama lima tahun. Jika laba bersih perusahaan anak pada tahun 2009 adalah Rp800.000 dan tidak ada transaksi antar perusahaan lainnya, perusahaan induk mencatat laba dari perusahaan anak sebagai berikut.



5.35



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Investasi dalam perusahaan anak



752.000



Laba dari perusahaan anak



752.000



Untuk mencatat laba tahun 2009 yang ditentukan: Ekuitas dalam laba perusahaan anak (Rp800.000 x 90%) Ditambah: kerugian yang belum terealisasi atas mesin



720.000 40.000



Dikurangi: pengakuan bagian per bagian atas kerugian (Rp40.000/lima tahun)



(8.000) 752.000



Ayat jurnal kertas kerja konsolidasi yang terkait dengan rugi antarperusahaan tahun 2009 sebagai berikut. Mesin



40.000



Kerugian atas penjualan mesin Untuk mengeliminasi kerugian antarperusahaan terealisasi atas penjualan hilir Beban penyusutan Akumulasi penyusutan Untuk meningkatkan beban penyusutan atas dasar biaya



40.000 yang belum



8.000 penyusutan



guna



8.000 merefleksikan



Pada tahun 2010 hingga 2013, laba perusahaan induk dari perusahaan anak akan dikurangi sebesar Rp8000 setiap tahunnya berdasarkan metode ekuitas. Laba bersih konsolidasi juga dikurangi sebesar Rp8000 untuk tiaptiap tahunnya melalui ayat jurnal kertas kerja yang mengeliminasi pengaruh kerugian antarperusahaan tersebut. Eliminasi ini mengurangi laba konsolidasi dengan meningkatkan beban penyusutan ke dasar biaya untuk tujuan laporan konsolidasi. Ayat jurnal kertas kerja tahun 2010 sebagai berikut.



5.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Mesin Beban penyusutan



40.000 8.000



Akumulasi penyusutan



16.000



Investasi pada perusahaan anak



32.000



Untuk mengeliminasi pengaruh kerugian penjualan antarperusahaan Penjualan hulu aset tetap dengan menderita kerugian akan dicatat dengan cara yang serupa, kecuali jika kerugian antarperusahaan tersebut dan pengakuan bagian per bagiannya akan dialokasikan secara proporsional ke pemegang saham mayoritas (laba investasi dan laba bersih konsolidasi) serta hak minoritas. B. CONTOH KONSOLIDASI: PENJUALAN HULU DAN HILIR ASET TETAP PT Faikar mengakuisisi 90% kepemilikan dalam PT Diass. Pada nilai buku, tercatatnya seharga Rp1.800.000 pada 3 Januari 2009. Sejak PT Faikar co. mengakuisisi kepemilikannya dalam PT Diass, kedua perusahaan tersebut berpartisipasi dalam transaksi yang melibatkan aset tetap berikut ini. 1. Pada 1 Januari 2009, PT Faikar menjual tanah kepada PT Diass dengan keuntungan sebesar Rp20.000. PT Diass menjual kembali tanah tersebut kepada entitas luar selama tahun 2011 dengan kerugian yang ditanggung oleh PT Diass sebesar Rp4.000. 2. Pada 2 Januari 2010, PT Diass menjual peralatan yang mempunyai sisa umur manfaat selama lima tahun kepada PT Faikar dengan keuntungan sebesar Rp80.000. Peralatan ini masih digunakan oleh PT Faikar pada 31 Desember 2011. 3. Pada 5 Januari 2011, PT Faikar menjual sebuah bangunan itu kepada PT Diass dengan keuntungan sebesar Rp128.000. Sisa umur manfaat bangunan itu pada tanggal ini adalah delapan tahun dan PT Diass masih memiliki bangunan tersebut pada 31 Desember 2011. Laporan keuangan komparatif PT Faikar dan PT Diass untuk tahun 2011 disajikan dalam kolom terpisah dalam kertas kerja konsolidasi di bawah ini.



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.37



Tabel 5.8 Kertas Kerja Konsolidasi sebagian PT Faikar dan Anak Perusahaan Tahun 2011



Metode Ekuitas Pemeriksaan atas kertas kerja konsolidasi menunjukkan bahwa PT Faikar menggunakan metode akuntansi ekuitas. Fakta bahwa laba bersih PT Faikar sebesar Rp1.200.000 sama dengan laba bersih konsolidasi, lalu kesamaan laba ditahan PT Faikar dan laba ditahan konsolidasi merupakan bukti penggunaan metode ekuitas. Rekonsiliasi akun investasi PT Faikar dalam PT Diass pada 31 Desember 2010 dan 31 Desember 2011 sebagai berikut.



5.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Ekuitas tercatat dalam PT Diass per 31 Desember 2010 (Rp2.400.000 ekuitas PT Diass x 90%)



2.160.000



Dikurangi: laba yang belum terealisasi atas tanah Dikurangi: 90% dari laba yang belum terealisasi atas peralatan (Rp64.000 x 90%)



(20.000)



Investasi dalam PT Diass per 31 Desember 2010



2.082.400



Ditambah: laba dari PT Diass tahun 2011 (90% dari Rp320.000 laba bersih PT Diass Rp20.000 keuntungan atas tanah +Rp14.400 pengakuan bagian per bagian keuntungan atas peralatan Rp112.000 laba yang belum terealisasi atas bangunan)



(57.600)



210.400



Dikurangi: dividen yang diterima pada tahun 2011



(108.000)



Investasi pada PT Diass 31 Desember 2011



2.184.800



PT Faikar menjual tanahnya kepada PT Diass pada tahun 2009 dengan keuntungan sebesar Rp20.000. Keuntungan ini terealisasi pada tahun 2011 ketika PT Diass menjual tanah tersebut kepada entitas lainnya. Akan tetapi, PT Diass menjual tanah itu dengan kerugian sebesar Rp4.000 berdasarkan harga transfer dan hasil bersihnya merupakan keuntungan sebesar Rp16.000 bagi entitas konsolidasi selama tahun 2011. Ayat jurnal kertas kerja a mengubah kerugian sebesar Rp4.000 yang termasuk dalam laba terpisah PT Diass menjadi keuntungan konsolidasi sebesar Rp16.000. a.



Investasi dalam PT Diass



20.000



Keuntungan atas tanah 20.000 Ayat jurnal b berhubungan dengan laba antarperusahaan atas penjualan peralatan milik PT Diass kepada PT Faikar sebesar Rp80.000 pada awal tahun 2010. Penyesuaian kertas kerja sebagai berikut. b.



Investasi dalam PT Diass



57.600



Hak minoritas, 1 Januari



6.400



Akumulasi penyusutan -- peralatan



32.000



Beban penyusutan



16.000



Peralatan



80.000



5.39



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Penyusutan atas keuntungan yang belum terealisasi adalah Rp16.000 per tahun (Rp80.000 melalui lima tahun) dan bagian yang belum terealisasi pada awal tahun 2011 adalah Rp64.000, yaitu keuntungan awal dikurangi pengakuan bagian per bagian melalui penyusutan pada tahun 2010 sebesar Rp16.000. Penjualan tersebut bersifat hulu sehingga laba yang belum direalisasikan sebesar Rp64.000 dialokasikan sebesar 90% dan 10% masingmasing pada akun investasi dalam PT Diass (Rp57.600) serta hak minoritas awal Rp6.400. Jumlah Rp57.600 tersebut didebit ke akun investasi dalam PT Diass karena PT Faikar menggunakan metode ekuitas. Ayat jurnal kertas kerja c mengeliminasi laba antarperusahaan atas bangunan yang dijual oleh PT Faikar kepada PT Diass pada tahun 2011 dengan keuntungan sebesar Rp128.000. c.



Keuntungan atas bangunan Akumulasi penyusutan – bangunan.



128.000 16.000



Bangunan



128.000



Beban penyusutan



16.000



Ayat jurnal d pada kertas kerja konsolidasi mengeliminasi laba dari PT Diass dan 90% dividen PT Diass. Lalu, mengkredit investasi dalam PT Diass sebesar Rp102.400 untuk menetapkan resiprositas antara akun investasi dan ekuitas pada awal tahun tersebut. Ayat jurnal f mengeliminasi akun-akun timbal balik investasi dan ekuitas serta menetapkan hak minoritas pada awal tahun tersebut. d.



e.



f.



Laba dari PT Diass



210.400



Dividen



108.000



Investasi dalam PT Diass



102.400



Beban hak minoritas



33.600



Dividen -- PT Diass



12.000



Hak minoritas



21.600



Laba ditahan -- PT Diass



800.000



5.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Modal saham -- PT Diass



1.600.000



Investasi dalam PT Diass



2.160.000



Hak minoritas -- awal



240.000



C. ITEM-ITEM PERSEDIAAN YANG DIBELI UNTUK DIGUNAKAN SEBAGAI ASET OPERASI Transaksi aset antarperusahaan tidak selalu dimasukkan dalam kategori item-item, persediaan, atau aset tetap. Sebagai contoh, item persediaan mungkin dibeli untuk digunakan dalam operasi suatu perusahaan afiliasi. Dalam kasus ini, setiap laba kotor atas penjualan tersebut akan terealisasi untuk tujuan laporan konsolidasi sebagai properti yang disusutkan perusahaan oleh perusahaan afiliasi pembeli tersebut. Asumsikan bahwa PT Niska menjual komputer yang dibuatnya dengan biaya sebesar Rp600.000 kepada PT Dindin yaitu perusahaan anak yang dimiliki 100% seharga Rp800.000. Komputer tersebut mempunyai umur manfaat yang diharapkan selama lima tahun dan metode penyusutan yang digunakan adalah garis lurus. Laporan laba rugi terpisah PT Niska mencakup penjualan antarperusahaan sebesar Rp800.000, tetapi harga pokok penjualan PT Dindin tidak termasuk pembelian antarperusahaan tersebut karena harga beli direfleksikan dalam aset tetapnya dan laba kotor sebesar Rp200.000 direfleksikan dalam akun peralatannya. Ayat jurnal kertas kerja untuk mengonsolidasikan laporan keuangan PT Niska dan PT Dindin pada tahun penjualan sebagai berikut. Penjualan



800.000



Harga pokok penjualan



600.000



Peralatan 200.000 Untuk mengeliminasi penjualan antarperusahaan dan mengurangi harga pokok penjualan serta peralatan masing-masing sebesar biaya dan laba kotor Akumulasi penyusutan



40.000



Biaya penyusutan Untuk mengeliminasi penyusutan penjualan(Rp200.000/lima tahun).



atas



40.000 laba



kotor



dari



5.41



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Pengakuan atas sisa laba yang belum terealisasi sebesar Rp160.000 akan terjadi pada saat PT Dindin menyusutkan komputer tersebut selama empat tahun umur manfaatnya. Dengan asumsi bahwa PT Niska menyesuaikan akun investasinya dalam PT Dindin untuk laba yang belum terealisasi atas penjualan tersebut. Menurut metode ekuitas, ayat jurnal kertas kerja untuk tahun kedua sebagai berikut. Investasi dalam PT Dindin Akumulasi penyusutan -- peralatan



160.000 80.000



Peralatan Biaya penyusutan



200.000 40.000



Untuk mengurangi peralatan ke dasar biayanya bagi entitas konsolidasi, untuk mengeliminasi pengaruh penjualan antarperusahaan dari beban penyusutan dan akumulasi penyusutan, serta untuk menetapkan ketimbalbalikan antarsaldo awal periode ekuitas dan investasi. KA S US 2 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Konsolidasi - hilir Perusahaan induk menjual aset tetap kepada perusahaan anak Contoh soal: Perusahaan induk memiliki 80 % saham perusahaan anak. Harga perolehan invesatsi tersebut Rp300 juta. Struktur modal perusahaan anak saat pembelian: Modal saham Rp500 juta. Laba ditahan Rp200 juta. Pada awal tahun 2002, perusahaan induk menjual salah satu aset tetap kepada perusahaan induk senilai Rp250 juta. Nilai buku aset tetap tersebut menurut catatan akuntansi perusahaan induk sebagai berikut.



5.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Harga perolehan: Rp300 juta. Akumulasi penyusutan: Rp100 juta. Nilai buku: Rp200 juta. Perusahaan anak mendepresiasi aset tetap tersebut dengan metode garis lurus dan taksiran umur ekonomis lima tahun. Data keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak tahun 2001.



Laba bersih R/E 1-1-2001 Laba tahun 2001 Pembagian dividen R/E 31-12-2001 Modal saham Investasi saham perusahaan anak



Anak Rp150 juta Rp100 juta Rp150 juta (Rp50 juta) Rp200 juta Rp500 juta -



Induk Rp450 juta Rp200 juta Rp450 juta (Rp225 juta) Rp425 juta Rp2 miliar Rp250 juta



Jurnal yang dicatat oleh perusahaan induk dan perusahaan anak dengan metode ekuitas sebagai berikut. a.



Perusahaan anak mencatat pembelian aset tetap: Aset tetap Rp250 juta Kas Rp250 juta



b.



Perusahaan induk mencatat penjualan aset tetap: Kas Rp250 juta Akum. peny. aset tetap Rp100 juta Aset tetap Rp300 juta Laba penjualan aset tetap Rp 50 juta



c.



Perusahaan induk mencatat laba dari perusahaan anak yang menjadi hak perusahaan induk (80 % X Rp150 juta = Rp120 juta) Investasi saham perusahaan anak Rp120 juta Laba dari perusahaan anak Rp120 juta



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.43



d.



Perusahaan induk mencatat penerimaan dividen dari perusahaan anak (80 % X Rp50 juta = Rp40 juta) Kas Rp40 juta Investasi saham perusahaan anak Rp40 juta



e.



Perusahaan anak mencatat pembagian dividen: Dividen Rp50 juta Kas Rp50 juta Jurnal eliminasinya sebagai berikut.



f.



Perusahaan anak mengeliminasi pembagian dividen dari perusahaan anak yang menjadi hak perusahaan induk (80 % X Rp50 juta = Rp40 juta) Investasi saham perusahaan anak Rp40 juta Pembagian dividen Rp40 juta



g.



Perusahaan induk mengeliminasi laba dari perusahaan anak Laba dari perusahaan anak Rp150 juta Investasi saham perusahaan anak Rp150 juta



h.



Perusahaan induk mengeliminasi modal perusahaan anak yang menjadi hak perusahaan induk Modal saham Rp400 juta Retained earning Rp80 juta Investasi saham Rp480 juta LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut!



1) Bagaimana pengakuan penjualan aset tetap yang menderita kerugian? 2) Bagaimana pencatatan penjualan hulu aset tetap yang mengalami kerugian? 3) Bagaimana penggunaan prosedur konsolidasi satu baris dalam laporan keuangan perusahaan induk?



5.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



4) Bagaimana contoh transaksi aset yang tidak dimasukkan dalam kategori item aset tetap? 5) Dilihat dari segi mana yang dapat menjadi bukti bahwa laporan keuangan menggunakan metode ekuitas? 6) Apakah pengaruh penjualan aktiva tetap antar perusahaan pada laba bersih induk perusahaan dan konsolidasi pada tahun-tahun berikutnya setelah terjadinya penjualan? Informasi untuk soal nomer 7 dan 8. PT Andalas memproduksi peralatan berat yang digunakan untuk membangun konstruksi dan penggalian. Pada tanggal 5 Januari 2013 PT Andalas menjual sebuah peralatan dari persediaannya yang memiliki harga perolehan sebesar Rp 250.000 kepada PT Airlangga anak perusahaan yang 75 persen kepemilikannya dimiliki oleh PT Anadalas, dengan standar harga PT Anadalas dua kali dari harga perolehan. PT Airlangga menyusutkan peralatan tersebut selama 5 tahun menggunakan metode garis lurus dan tanpa nilai sisa. 7) Tentukan nilai bersih peralatan tersebut dalam neraca konsolidasi PT Andalas dan anak perusahaan pada tanggal 31 Desember 2013 dan 2014. 8) PT Andalas mempertanggungjawabkan investasinya pada PT Airlangga dengan menggunakan konsolidasi satu baris. Siapkan ayat jurnal kertas kerja konsolidasi yang diperlukan untuk mengkonsolidasikan laporan keuangan PT Andalas dan PT Airlangga pada tanggal 31 Desember 2013 dan 2014. Informasi di bawah ini digunakan untuk menjawab pertanyaan 9 dan 10. PT DKI memiliki 40 persen kepemilikan saham berhak suara yang beredar pada PT JABAR pada tanggal 1 Juli 2015 dengan harga Rp 100 juta ketika ekuitas pemegang saham biasa PT JABAR sebersar RP 200 juta. Kelebihan biaya investasi terhadap nilai buku yang diperoleh dialokasikan pada paten yang dimiliki PT JABAR dan diperkirakan akan memberikan manfaat kompetitif seanpai dengan 1 Juli 2020. Laba bersih PT JABAR tahun 2015 sebesar Rp 40 juta (untuk satu tahun penuh), dan lba bersih PT JABAR sebesar Rp 60 juta tahun 2016. Dalam persediaan PT DKI tanggal 31 Desember 2015 dan 2016 termasuk laba yang belum direalisasi atas barang yang diperoleh dari PT JABAR berturut-turut sebesar Rp 4 juta dan Rp 6 juta. Pada tanggal 31 Desember 2015 PT DKI menjual tanah kepada PT JABAR dengan keuntungan sebesar Rp 2 juta. Tanah ini masih dimiliki oleh PT JABAR pada tanggal 31 Desember 2016.



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.45



9) Hitunglah pendapatan investasi PT DKI dari PT JABAR tahun 2015 berdasarkan konsolidasi satu baris. 10) Hitunglah pendapatan investasi PT DKI dari PT JABAR tahun 2016 berdasarkan konsolidasi satu baris. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Penjualan aset tetap perusahaan yang menderita kerugian memerlukan evaluasi khusus untuk meyakinkan bahwa kerugian tersebut tidak perlu diakui oleh perusahaan afiliasi penjual pada pembukuan terpisahnya sebelum penjualan antarperusahaan (atau dalam situasi tidak ada penjualan antarperusahaan). 2) Penjualan hulu aset tetap dengan menderita kerugian akan dicatat dengan cara yang serupa, kecuali kerugian antarperusahaan tersebut dan pengakuan bagian per bagiannya akan dialokasikan secara proporsional ke pemegang saham mayoritas (laba investasi dan laba bersih konsolidasi) serta hak minoritas. 3) Prosedur konsolidasi satu baris untuk laporan keuangan perusahaan induk harus kompatibel dengan prosedur konsolidasi guna mempertahankan kesamaan antara laba perusahaan induk menurut metode ekuitas dan laba bersih konsolidasi. 4) Transaksi aset antarperusahaan tidak selalu dimasukkan dalam kategori item-item, persediaan, atau aset tetap. Sebagai contoh, item persediaan mungkin dibeli untuk digunakan dalam operasi suatu perusahaan afiliasi. 5) Fakta bahwa laba bersih Perusahaan A sama dengan laba bersih konsolidasi, kemudian kesamaan laba ditahan Perusahaan A dan laba ditahan konsolidasi merupakan bukti penggunaan metode ekuitas. 6) Prosedur dalam akuntansi dirancang untuk mengeliminasi dampak penjualan asset tetap antar perusahaan terhadap pendapatan induk dan laba bersih konsolidasian sampai, keuntungan atau kerugian penjualan tersebut direalisasikan melalui penggunaan atau penjualan kepada pihak luar (entitas luar). Pada tahun-tahun berikutnya untuk penjualan antar perusahaan, asset tetap didepresiasi, hal tersebut berpengaruh terhadap pendapatan induk perusahaan yang dieliminasi dengan menyesuaikan beban penyusutan dengan basis biaya untuk entitas yang dikonsolidasi.



5.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



7) Jumlah neraca konsolidasi 2013 Peralatan (harga transfer) Laba yang belum direalisasi Depresiasi PT Airlangga (500.000/5 tahun) Depresiasi dari laba ditahan (250.000/5 tahun) Peralatan bersih Tahun 2014 setelah penjualan antar perusahan Peralatan periode awal Depresiasi (berdasarkan biaya) Peralatan bersih



Rp 500.000 (250.000) (100.000) 50.000 Rp 200.000



Rp 200.000 (50.000) Rp 150.000



8) Jurnal konsolidasi 2013 Penjualan



500.000 HPP 250.000 Peralatan 200.000 bersih Beban 50.000 depresiasi Munghilangkan persedian barang antar perusahaan, mengembalikan peralatan untuk biaya ke entitas konsolidas, dan menghilangkan depresiasi pada keuntungan antar perusahaan. 2014 Investasi PT Airlangga Peralatan bersih Beban depresiasi



200.000 150.000 50.000



Menghilangkan keuntungan yang belum direalisasi dari akun peralatan dan depresiasi tahun berjalan atas keuntungan yang belum direalisasi dan membentuk timbal balik antara akun investasi dan akun ekuitas anak perusahaan awal periode berjalan.



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.47



9) Perhitungan awal: Investasi pada PT JABAR (40%) Total nilai wajar PT JABAR (100.000 x 40%) Nilai buku Alokasi kebebihan PT DKI Amortisasi hak paten per tahun (50.000/5 tahun) Pendapatan dari PT JABAR 2015 Pembagaina pendapatan bersih PT JABAR (40.000x 6 bulan x 40%) Amortisasi hak paten (10.000 x 6 bulan x 40%) Laba persediaan yang belum direalisasi dari penjualan hulu (4.000 x 40%) Laba yang belum direalisasi dari penjualan tahan hulu (2.000 x 100%) Pendapatan dari PT JABAR



Rp 100.000 250.000 (200.000) 50.000 10.000



Rp 8.000 (2.000) (1.600) (2.000) Rp 2.400



10) Pendapatan dari PT JABAR 2016 Pendapatan PT JABAR Amortisasi hak paten Laba persediaan yang belum direalisasi dari penjualan hulu Pengakuan keuntungan di awal inventarisasi: Laba persediaan akhir Laba ditahan persediaan akhir Penyesuaian dan realisasi pendapatan PT JABAR Pedapatan dari PT JABAR (40%)



Rp 60.000 (10.000) 4.000 4.000 (6.000) Rp 48.000 Rp 19.200



5.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



R A NG K U M AN Pengaruh keuntungan dan kerugian atas aset tetap harus dieliminasi dari laporan keuangan konsolidasi sampai keuntungan dan kerugian tersebut terealisasi oleh entitas konsolidasi melalui penggunaan atau penjualan aset tersebut. Realisasi melalui penggunaan berasal dari penyusutan yang dicatat oleh perusahaan afiliasi pembeli. Meskipun semua laba yang belum terealisasi harus dieliminasi dari laporan konsolidasi, laba bersih konsolidasi disesuaikan terhadap semua keuntungan dan kerugian yang belum terealisasi dalam kasus penjualan hilir. Akan tetapi, untuk penjualan hulu, total jumlah keuntungan dan kerugian yang belum terealisasi dialokasikan antara laba bersih konsolidasi dan hak minoritas. Prosedur konsolidasi satu baris untuk laporan keuangan perusahaan induk harus kompatibel dengan prosedur konsolidasi guna mempertahankan kesamaan antara laba perusahaan induk menurut metode ekuitas dan laba bersih konsolidasi. TES F OR M AT IF 2 Jawablah pertanyaan berikut! 1) Mengapa kecurigaan timbul ketika perusahaan anak menjual aset kepada perusahaan induk dengan harga yang lebih rendah dari nilai wajarnya. Hal ini disebabkan …. A. transaksi tersebut harus disetujui oleh pejabat perusahaan anak yang juga bertindak sebagai direktur perusahaan anak tersebut. B. transaksi tersebut harus disetujui oleh pejabat perusahaan induk yang juga bertindak sebagai direktur perusahaan anak tersebut. C. transaksi tersebut harus disetujui oleh pejabat perusahaan induk yang juga bertindak sebagai direktur perusahaan induk tersebut. D. salah semua Gunakan informasi berikut ini dalam menjawab pertanyaan soal 2 dan 3. Perusahaan induk menjual tanah dengan nilai buku Rp5.000 kepada perusahaan anak seharga Rp6.000 pada tahun 2006. Perusahaan anak memiliki tanah tersebut selama tahun 2007. Perusahaan anak menjual tanah tersebut seharga Rp8.000 kepada entitas luar pada tahun 2008.



5.49



⚫ EKSI4309/MODUL 5



2) Pada tahun 2006, keuntungan yang belum terealisasi …. A. akan dieliminasi dan dipengaruhi oleh persentase hak minoritas B. pada awalnya dimasukkan dalam akun perusahaan anak dan harus dieliminasi dari laba perusahaan induk dari perusahaan anak menurut metode ekuitas C. dieliminasi dari laba bersih konsolidasi dengan ayat jurnal kertas kerja yang mencakup kredit ke akun tanah sebesar Rp1.000 D. dieliminasi dari laba bersih konsolidasi dengan ayat jurnal kertas kerja yang mencakup kredit ke akun tanah sebesar Rp6.000 3) Pernyataan berikut ini yang benar adalah …. A. menurut metode ekuitas, akun investasi perusahaan induk dalam perusahaan anak akan lebih rendah sebesar Rp1.000 dibandingkan ekuitas tercatat dalam perusahaan anak selama tahun 2007 B. tidak diperlukan penyesuaian kertas kerja untuk tanah yang diperoleh pada tahun 2007 jika perusahaan induk telah menetapkan metode ekuitas dengan benar C. ayat jurnal yang kertas kerja mendebit keuntungan atas penjualan tanah dan mengkredit tanah yang akan diperlukan setiap tahun sampai tanah tersebut dijual kepada entitas konsolidasi D. pada tahun 2008, perusahaan anak menjual tanah tersebut kepada entitas luar, penyesuaian kertas kerja untuk tanah akan mencakup pendebitan keuntungan atas penjualan tanah sebesar Rp2.000. Gunakan informasi berikut ini untuk menjawab soal 4 dan 5. PT Udin menjual mesin kepada perusahaan anak yang dimiliki 80%, yaitu PT Runi seharga Rp100.000 pada 31 Desember 2006. PT Udin memperoleh mesin tersebut dengan harga pokok Rp80.000 nilai buku pada saat penjualan adalah Rp60.000 dan mesin itu mempunyai sisa umur manfaat lima tahun. 4) Bagaimana penjualan antarperusahaan akan mempengaruhi laba PT Udin dan PT Runi dan laba bersih PT Udin tahun 2006? Laba PT Udin dari PT Runi



Laba bersih PT Udin



A.



Tidak terpengaruh



Tidak terpengaruh



B.



Meningkat



Tidak terpengaruh



C.



Menurun



Tidak terpengaruh



D.



Tidak terpengaruh



Menurun



5.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



5) Bagaimana aset konsolidasi dan laba bersih konsolidasi tahun 2006 akan dipengaruhi oleh penjualan antarperusahaan? Aset bersih konsolidasi



Laba bersih konsolidasi



A.



Tidak terpengaruh



Menurun



B.



Menurun



Menurun



C.



Meningkat



Tidak terpengaruh



D.



Tidak terpengaruh



Tidak terpengaruh



6) PT Saratobi menjual mesin kepada induk perusahaan PT Santoso, dengan perkiraan umur manfaat selama 5 tahun. Transaksi dilakukan pada tanggal 1 Januari 2016 dengan keuntungan sebesar Rp20 juta. Pengaruh catatan transaksi antar perusahaan ini pada pendapatan investasi PT Santoso dari PT Saratobi tahun 2016. A. Peningkatan sebesar Rp20 juta jika anak perusahaan dimiliki sebesar 100 persen B. Peningkatan sebesar Rp15 juta jika anak perusahaan dimiliki sebesar 100 persen C. Penurunan sebesar Rp15 juta jika anak perusahaan dimiliki sebesar 100 perse D. Penurunan sebesar Rp6 juta juka anak perusahaan dimiliki 60 persen 7) Pada tanggal 1 Januari PT Super, anak perusahaan yang 75 persen kepemilikannya dikuasai oleh PT Palapa, menjual sebuah gedung yang nilai bukunya sebesar Rp550.000 kepada induk perusahaannya dengan harga Rp600.000. Pada saat penjualan, gedung tersebut mempunyai perkiraan nilai manfaat selama 10 tahun tanpa nilai sisa. PT Palapa menggunakan metode garis lurus. Jika PT Super melaporkan laba bersih tahun 2015 sebesar Rp1.000.000, pendapatan hak minoritas sebesar: A. Rp350.450 B. Rp255.750 C. Rp245.250 D. Rp248.750



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.51



8) PT Surya membeli saham kepemilikan 65% PT Sanjaya pada tanggal 1 Juli 2015. Pada tahun 2016 PT Surya menjual sebuah mesin dompeng kepada PT Sanjaya dengan harga Rp50 juta dan nilai buka mesin tersebut sebesar Rp40 juta. Pada saat penjualan, mesin tersebut memiliki umur manfaat selama 5 tahun tanpa nilai sisa. PT Sanjaya menggunakan metode garis lurus, Jika PT Sanjaya melaporkan laba bersih pada tahun 2016 sebesar Rp 500 juta, pendapatan hak minoritas sebesar: A. Rp 174.300.000 B. Rp 317.200.000 C. Rp 350.500.000 D. Rp 460.000.000 9) PT Sonic adalah anak perusahaan yang 80 persen kepemilikannya dimiliki oleh PT Satria. Pada tahun 2004 PT Sonic menjual tanah yang mempunyai harga perolehan Rp 15 juta kepada PT Satria dengan harga Rp25 juta. PT Satria memiliki tanah tersebut selama 8 tahun sebelum akhirnya dijual kembali kepada PT Mega (entitas non afiliasi) pada tahun 2012 dengan harga Rp55 juta. Laporan laba rugi konsilidasi PT Satria dan PT Sonic, akan mengajukan keuntungan atas penjualan tanah sebesar: A. Rp40 juta B. Rp32 juta C. Rp30 juta D. Rp24 juta 10) PT Gohan merupakan induk perusahaan yang menguasai 75 persen kepemilikan PT Goten. Pada tahun 2010 PT Goten menjual tanah seharga Rp90 juta kepada PT Gohan dengan harga perolehan sebesar Rp50 juta. PT Gohan memiliki tanah tersebut selama 5 tahun sebelum akhirnya dijual kembali kepada PT Saiya (entitas non afiliasi) pada tahun 2015 dengan harga Rp150 juta. Laporan laba rugi konsolidasi PT Gohan dan PT Goten, akan mengajukan keuntungan atas penjualan tanah sebesar: A. Rp 20 juta B. Rp 40 juta C. Rp 60 juta D. Rp 100 juta



5.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



5.53



⚫ EKSI4309/MODUL 5



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) A 2) A 3) B 4) A 5) D 6) A 7) A 8) B 9) B 10) A 11) A 12) D 13) A 14) C 15) C



Tes Formatif 2 1) B 2) C 3) A 4) C 5) D 6) C 7) D 8) A 9) A 10) D



5.54



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Glosarium Hilir Hulu Resiprokal Deplesi



: : : :



Amortisasi



:



Metode garis lurus



:



arus ke bawah. arus ke atas. timbal balik. alokasi kos perolehan sumber-sumber alam ke periode-periode yang menerima manfaat dari sumber itu. pengurangan nilai aset tidak berwujud, seperti merek dagang, hak cipta, dan lain-lain, secara bertahap dalam jangka waktu tertentu pada setiap periode akuntansi. metode yang menetapkan biaya penyusutan untuk masing-masing periode dengan jumlah yang sama.



⚫ EKSI4309/MODUL 5



5.55



Daftar Pustaka Beams, Floyd A.; Joseph H. Anthony; Robin P. Clement; dan Suzanne H. Lowensohn. (2009). Advanced Accounting. New York: Person Education Internasional. Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc.



Modul 6



Transaksi Laba Antarperusahaan—Obligasi Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



P



erusahaan secara periodik memegang instrumen-instrumen utang dari afiliasi dan menjustifikasi bahwa aktivitas peminjaman dan penyewaan antarperusahaan tersebut dalam basis kenyamanan, efisiensi, dan fleksibilitas. Walaupun setiap afiliasi merupakan entitas legal terpisah, induk perusahaan berada dalam posisi untuk bernegosiasi semua pinjaman antara perusahaan afiliasi dan keputusan untuk meminjam dari atau pinjaman secara langsung ke afiliasi benar-benar hanya sebuah keputusan untuk mentransfer dana di antara perusahaan afiliasi. Peminjaman langsung antara afiliasi menghasilkan akun utang dan piutang timbal balik untuk prinsipal dan pihak-pihak berkepentingan, seperti akun timbal balik laba dan biaya. Perusahaan mengeliminasi akun-akun timbal balik ini dalam menyusun laporan keuangan konsolidasian karena utang dan piutang antarperusahaan tidak merefleksikan aset dan kewajiban dari entitas konsolidasian. Masalah-masalah spesial dalam akuntansi untuk obligasi dan wesel antarperusahaan muncul saat satu perusahaan membeli instrumen utang dari suatu afiliasi dari entitas luar. Pembelian seperti itu merupakan penghentian (retirement) utang dari sudut pandang entitas konsolidasian walaupun utang tersebut masih beredar dari sudut pandang perusahaan penerbit utang sebagai entitas legal yang terpisah. Penerbitan akun afiliasi (perusahaan penerbit utang) untuk kewajiban utangnya seperti yang terjadi pada entitas nonafiliasi dan akun pembelian afiliasi untuk investasinya pada obligasi perusahaan afiliasi seperti terjadi pada obligasi dari entitas nonafiliasi. Laporan keuangan konsolidasian bagaimanapun menunjukkan posisi keuangan dan hasil operasi seperti perusahaan penerbit yang telah membeli dan memberhentikan utangnya sendiri.



6.2



1. 2. 3. 4.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Membedakan antara utang dan piutang antarperusahaan, aset atau kewajiban dari entitas konsolidasian. Menunda laba belum terealisasi dan selanjutnya mengakui laba pada transfer obligasi antara perusahaan induk dan perusahaan anak. Mendemonstrasikan bagaimana entitas terlapor konsolidasian secara konstruktif memensiunkan obligasi. Menyesuaikan perhitungan jumlah kepentingan nonpengendali laba antarperusahaan pada transfer utang.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.3



Kegiatan Belajar 1



Transaksi Obligasi Antarperusahaan



P



ada saat perusahaan menerbitkan obligasi, kewajiban obligasi tersebut akan merefleksikan tingkat bunga pasar sekarang. Perubahan setelahnya pada tingkat bunga pasar akan menciptakan disparitas antara nilai buku dan nilai pasar kewajiban tersebut. Bila tingkat suku bunga pasar naik, nilai pasar kewajiban akan lebih rendah dari nilai buku. Perusahaan penerbit akan merealisasikan untung sebagai akibatnya. Untung tidak diakui dalam pembukuan perusahaan penerbit di bawah prinsip akuntansi berterima umum. Hal yang sama, penurunan pada tingkat suku bunga pasar menghasilkan rugi terealisasi yang tidak diakui. Suatu perusahaan dapat mengakui realisasi, tetapi untung dan rugi belum terealisasi pada obligasi yang masih beredar dengan menghentikan (retiring) obligasi yang beredar tersebut. Induk perusahaan yang mengendalikan semua penghentian utang dan keputusan lainnya untuk entitas konsolidasian memiliki pilihan-pilihan sebagai berikut. 1. Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat menggunakan sumber dayanya yang tersedia untuk membeli dan memberhentikan obligasinya. 2. Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat meminjam sejumlah uang dari entitas nonafiliasi pada tingkat bunga pasar dan menggunakannya untuk membeli serta memberhentikan obligasinya sendiri. (Pilihan ini merupakan pendanaan ulang). 3. Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat meminjam uang dari perusahaan afiliasi dan menggunakannya untuk membeli dan memberhentikan obligasinya. 4. Sebuah perusahaan afiliasi (induk atau anak) dapat membeli obligasi perusahaan penerbit dalam kasus obligasi diberhentikan secara konstruktif. Tiga pilihan pertama menghasilkan sebuah penghentian aktual dari obligasi. Perusahaan penerbit mengakui untuk atau rugi yang sebelumnya pada tiga situasi ini dan termasuk ketepatannya dalam mengukur laba bersih konsolidasian. Pilihan keempat menghasilkan sebuah penghentian



6.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



konstruktif. Ini berarti bahwa obligasi diberhentikan untuk tujuan pelaporan keuangan karena investasi obligasi serta utang obligasi perusahaan induk dan anak merupakan timbal balik yang harus dieliminasi dalam proses konsolidasi. Perbedaan antara nilai buku kewajiban obligasi dan harga pembelian investasi obligasi merupakan untung atau rugi untuk laporan konsolidasian. Ini juga merupakan untung atau rugi dari akuntansi perusahaan induk dengan menggunakan metode ekuitas (konsolidasi satu garis). Untung dan rugi tidak diakui dalam pembukuan perusahaan penerbit karena obligasinya merupakan investasi oleh perusahaan afiliasi pembeli. Walaupun pengertian konstruktif berbeda dalam bentuk, substansi dari pelunasan utang sama dengan tiga pilihan lainnya dari sudut pandang entitas konsolidasian. Efek sebuah penghentian konstruktif terhadap laporan konsolidasian sama dengan penghentian secara aktual. Untung dan rugi merupakan untung dan rugi dari perusahaan penerbit yang telah direalisasikan oleh perubahan pada tingkat suku bunga pasar setelah obligasi diterbitkan. Ini diakui untuk tujuan pelaporan keuangan saat obligasi dibeli kembali dan ada dalam entitas konsolidasian. A. UNTUNG DAN RUGI ANTARPERUSAHAAN



KONSTRUKTIF



PADA



OBLIGASI



Bila harga yang dibayar oleh sebuah afiliasi untuk mengakuisisi surat utang pihak lain lebih tinggi dari nilai buku kewajiban (nilai par ditambah premi belum teramortisasi dikurangi diskon belum teramortisasi dan kos penerbitan), rugi konstruktif pada penghentian surat utang terjadi. Bila harga yang dibayar lebih rendah dari nilai buku dari surat utang, akan terjadi untung konstruktif. Untung dan rugi diartikan sebagai konstruktif karena untung atau rugi yang direalisasikan dan diakui dari sudut pandang entitas konsolidasian, tetapi tidak dicatat pada pembukuan terpisah dari perusahaan afiliasi pada saat pembelian. Untung dan rugi konstruktif pada obligasi merupakan (1) untung dan rugi yang terealisasi dari sudut pandang konsolidasian, (2) yang muncul saat sebuah perusahaan membeli obligasi perusahaan afiliasi, (3) dari entitas lain, dan (4) pada harga selain nilai buku obligasi. Tidak ada untung dan rugi dihasilkan dari pembelian obligasi perusahaan afiliasi pada nilai buku atau dari penyewaan dan peminjaman langsung antara perusahaan afiliasi.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.5



Beberapa ahli teori akuntansi berargumen bahwa untung dan rugi konstruktif pada transaksi obligasi antarperusahaan harus dialokasikan antara perusahaan afiliasi pembeli dan penerbit berdasarkan nilai par dari obligasi. Sebagai contoh, bila perusahaan induk membayar Rp495.000 untuk obligasi yang beredar dari perusahaan anak dengan nilai par Rp500.000 dan premium belum teramortisasi sebesar Rp10.000, mereka akan mengalokasikan untung konstruktif sebesar Rp15.000 (Rp510.000 dikurangi Rp495.000), Rp5.000 ke perusahaan induk, dan Rp10.000 ke perusahaan anak. Hal ini dikenal sebagai teori nilai par. Alternatif dari teori nilai par adalah teori agensi. Maksudnya, afiliasi yang membeli obligasi antarperusahaan bertindak sebagai agen untuk perusahaan penerbit di bawah arahan dari manajemen perusahaan induk. Teori agensi mengalokasikan untung konstruktif sebesar Rp15.000 ke perusahaan anak (perusahaan penerbit) dan efek laporan konsolidasian sama dengan bila perusahaan anak membeli obligasinya sendiri sebesar Rp495.000. Walaupun tidak didukung oleh teori terpisah, untung dan rugi konstruktif jarang dialokasikan 100% ke perusahaan induk dalam kebijakannya. Akuntansinya menjadi lebih mudah. Perubahan pada suku bunga pasar menghasilkan untung dan rugi untuk perusahaan penerbit sehingga prosedur akuntansi seharusnya mengalokasikan untung dan rugi tersebut ke afiliasi penerbit, terlepas pada bentuk transaksi (penghentian langsung oleh perusahaan penerbit obligasi atau pembelian oleh afiliasi). Gagal untuk mengalokasikan jumlah penuh dari untung dan rugi konstruktif ke afiliasi penerbit menghasilkan bentuk pengakuan atas substansi pada transaksi penghentian surat utang. Substansi dari sebuah transaksi seharusnya dipertimbangkan pada bentuknya (secara insidental, ini merupakan konsolidasi secara keseluruhan). Oleh karena itu, teori agensi secara konseptual superior. Karena itu pula kita mengalokasikan untung dan rugi konstruktif ke afiliasi penerbit di dalam modul ini. Kebanyakan utang jangka panjang korporasi berada dalam bentuk obligasi yang beredar sehingga analisis dalam modul ini berhubungan dengan obligasi walaupun hal ini juga diaplikasikan ke bentuk lain dari instrumen utang. Amortisasi garis lurus terhadap premium dan diskon lebih digunakan daripada amortisasi dengan bunga efektif pada modul ini untuk membuat ilustrasi-ilustrasi yang ada menjadi lebih mudah dimengerti dan membantu mahasiswa memahami konsep-konsep yang ada di dalamnya, tanpa menambahkan kompleksitas perhitungan bunga efektif.



6.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Ilustrasi pertama, mengasumsikan bahwa perusahaan anak membeli obligasi perusahaan induk (perusahaan induk merupakan penerbit) dan mengalokasikan untung atau rugi konstruktif ke perusahaan induk. Pada ilustrasi kedua, perusahaan induk membeli obligasi yang diterbitkan oleh perusahaan anak. Kemudian, kita mengalokasikan untung atau rugi konstruktif ke perusahaan anak. 1.



Akuisisi Obligasi Perusahaan Induk PT Dindin merupakan anak perusahaan PT Bening dengan kepemilikan 80%. PT Bening menjual obligasi dengan nilai par Rp5.000.000, bunga 10%, dan jangka waktu 10 tahun pada nilai par pada 1 Januari 2010 ke publik. Pada 31 Desember 2010, PT Dindin membeli Rp500.000 obligasi ini sebesar Rp522.500 melalui pasar obligasi. Pembelian oleh PT Dindin ini menghasilkan penghentian konstruktif Rp500.000 obligasi PT Bening dan rugi konstruktif Rp22.500 (Rp522.500 pembayaran untuk penghentian obligasi dengan nilai buku Rp500.000). PT Bening menyesuaikan laba investasinya dan akun investasi pada 31 Desember untuk mencatat rugi konstruktif menggunakan metode ekuitas. Entrinya sebagai berikut. Laba dari PT Dindin 22.500 Investasi pada PT Dindi 22.500 Untuk menyesuaikan laba dari PT Dindin untuk rugi konstruktif pada obligasi. Tanpa entri ini, laba dari PT Dindin dalam basis ekuitas tidak akan sama dengan laba bersih konsolidasian. Kita membebankan rugi konstruktif sebesar Rp22.500 pada bagian PT Bening terhadap laba terlapor PT Dindin karena PT Bening merupakan penerbit obligasi. Teori agensi mengalokasikan jumlah penuh dari untung atau rugi konstruktif apa pun pada obligasi ke afiliasi penerbit. Perusahaan induk merupakan afiliasi penerbit sehingga analisisnya sama dengan analisis pada penjualan hilir. Kita membebankan jumlah penuhnya ke PT Bening dan laba bersih konsolidasian. Rugi konstruktif sebesar Rp22.500 tampak pada laporan laba rugi konsolidasian PT Bening dan anak perusahaan tahun 2010. Sementara itu, 10% obligasi yang terbit dilaporkan pada nilai Rp4.500.000 dalam neraca konsolidasian pada 31 Desember 2010. Penyesuaian kertas kerjanya sebagai berikut.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.7



Rugi pada penghentian konstruktif obligasi 22.500 Utang obligasi - 10% 500.000 Investasi pada obligasi 522.500 Untuk mencatat rugi dan mengeliminasi investasi obligasi timbal balik dan jumlah kewajiban. 2.



Akuisisi Obligasi Perusahaan Anak Asumsikan bahwa PT Dindin menjual Rp5.000.000 (par), bunga 10%, jatuh tempo 10 tahun ke publik pada 2 Januari 2010, dan PT Bening mengakuisisi Rp500.000 (par) dari obligasi ini dengan harga Rp522.500 pada 31 Desember 2010 di pasar obligasi. Pembelian oleh PT Bening menghasilkan penghentian konstruktif sebesar Rp500.000 (par) dari obligasi PT Dindin dan rugi konstruktif sebesar Rp22.500 ke entitas konsolidasian. Kita hanya membebankan 80% dari rugi konstruktif ini ke pemegang saham pengendali karena pembelian obligasi perusahaan anak sama dengan penjualan hulu. Maksudnya, transaksi antarperusahaan memengaruhi bagian kepentingan nonpengendali. Dalam akuntansi untuk investasinya pada PT Dindin yang menggunakan metode ekuitas, PT Bening mengakui 80% rugi konstruktif dengan entri berikut. Laba dari PT Dindin 18.000 Investasi pada PT Dindin 18000 Mencatat kerugian konstruktif akuisisi obligasi PT Dindin Penyesuaian kertas kerja konsolidasi pada tahun terjadinya pembelian obligasi antarperusahaan sama dengan yang diilustrasikan untuk pembelian antarperusahaan untuk obligasi PT Bening. Bagaimanapun penurunan sebesar Rp18.000 pada laba bersih konsolidasian (untuk menyamakannya dengan efek konsolidasi satu garis) terdiri atas rugi konstruktif sebesar Rp22.500 dikurangi bagian kepentingan nonpengendali terhadap rugi sebesar Rp4.500, yang mengurangi bagian kepentingan nonpengendali dan meningkatkan laba bersih konsolidasian.



6.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



KA S US 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! PT Indra memperoleh 90% kepemilikan PT Ronald, yang diperoleh beberapa tahun yang lalu pada saat nilai buku sama dengan nilai wajar. Pada tanggal 1 januari 2014 PT Ronald mempunyai obligasi dengan nilai nominal Rp1.200.000, tingkat bunga 9%, dengan nilai buku Rp1.000.000. pada tanggal tersebut, PT Indra membeli utang obligasi PT Ronald dengan nominal Rp600.000 dengan harga Rp603.000. obligasi tersebut jatuh tempo pada tanggal 1 januari 2018 dan pembayaan bunga pada tanggal 1 Januari dan 1 Juli. Diminta: 1) Tentukan keuntungan atau kerugian atas penarikan konstruktif obligasi PT Ronald. 2) PT Ronald melaporkan laba bersih sebesar Rp115.000 pada tahun 2014. Tentukan pendapatan PT Indra dari PT Ronald. Penyelesaian: 1). Kerugian konstruktif Biaya yang dikelurkan untuk penarikan1/2 dari obligasi PT Ronald nilai buku dari penarikan obligasi (1.000.000 x 0,5) kerugian penarikan konstruktif 2). Pendapatan dari PT Ronald Bagian dari laba bersih yang dilaporkan PT Ronald (Rp115.000 x 90%) Dikurangi: kerugian penarikan konstruktif (Rp103.000 x 90%) Ditambah: bagian pengakuan dari kerugian Konstruktif (Rp103.000/4 tahun) x 90% Pendapatan dari PT Ronald



Rp603.000 500.000 Rp103.000



Rp103.500 (92.700) 23.175 Rp 33.975



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.9



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! PT Tari merupakan anak perusahaan PT Dian dengan kepemilikan sebesar 70%. Pada 1 Januari 2009, PT Tari membeli Rp3.000.000 (nilai par) dari obligasi beredar PT Dian Rp4.500.000 (par) sebesar Rp3.010.000 di pasar obligasi. Obligasi PT Dian memiliki tarif bunga sebesar 8%, lalu membayarkan bunga pada 1 Januari dan 1 Juli yang jatuh tempo pada 1 Januari 2013. Ada premium yang belum diamortisasi sebesar Rp240.000 pada obligasi yang diterbitkan pada 1 Januari 2009. Asumsikan amortisasi garis lurus yang digunakan. 1) Berapakah laba atau rugi konstruktif yang tampak pada laporan laba rugi konsolidasian PT Dian dan anak perusahaan? 2) Berapakah biaya bunga yang akan tampak pada laporan laba rugi konsolidasian tahun 2009? 3) Mengapa akun-akun resiprokal piutang dan utang ataupun pendapatan dan beban yang timbul harus dieliminasi? 4) Kapankah masalah khusus dalam akuntansi obligasi dan wesel timbul? 5) Sebutkah apa saja pilihan Induk perusahaan yang mengendalikan semua penghentian utang dan keputusan lainnya untuk entitas konsolidasian! 6) Kapankan kerugian konstruktif atas penarikan utang terjadi? 7) Apakah keuntungan dan kerugian konstrktif atas obligasi? 8) Jelaskan pengaruh penarikan kosntruktif (constructive retirement) pada laporan keuangan konsolidasi! 9) Apa yang dimaksud dengan teori keagenan dalam transaksi obligasi antar perusahaan? 10) Apa yang dampak dari pengabaian alokasi keuntungan atau kerugian konstruktif terhadap afiliasi penerbit? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Nilai buku obligasi PT Dian yang diakuisisi oleh PT Tari (Rp4.500.000 + Rp240.000)  2/3 Rp 3.160.000 Kos ke PT Tari (Rp3.010.000) Untung konstruktif Rp 150.000



6.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2) Bunga nominal pada obligasi yang beredar PT Dian Rp1.500.000 × 8% Kurang: amortisasi premium (Rp240.000  1/3)/ 4 tahun Biaya bunga dalam laporan laba rugi konsolidasikan



Rp120.000 (Rp20.000) Rp100.000



3) karena akun piutang dan utang antar perusahaan tidak mencerminkan aktiva atau kewajiban dari suatu entitas yang dikonsolidasikan. 4) Masalah khusus dalam akuntansi obligasi dan wesel timbul ketika suatu perusahaan membeli instrumen utang afiliasinya dari pihak luar. Pembelian semacam ini merupakan penarikan utang dari sudut pandang entitas yang dikonsolidasikan walaupun utang – utang tetap beredar jika dilihat dari sudut pandang debitur sebagai entitas hukum yang berdiri sendiri. 5) Pilihan Induk perusahaan yang mengendalikan semua penghentian utang dan keputusan lainnya untuk entitas konsolidasian a) Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat menggunakan sumber dayanya yang tersedia untuk membeli dan memberhentikan obligasinya. b) Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat meminjam sejumlah uang dari entitas nonafiliasi pada tingkat bunga pasar dan menggunakannya untuk membeli serta memberhentikan obligasinya sendiri. (Pilihan ini merupakan pendanaan ulang). c) Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat meminjam uang dari perusahaan afiliasi dan menggunakannya untuk membeli dan memberhentikan obligasinya. d) Sebuah perusahaan afiliasi (induk atau anak) dapat membeli obligasi perusahaan penerbit dalam kasus obligasi diberhentikan secara konstruktif. 6) Kerugian konstruktif atas penarikan utang terjadi apabila harga yang dibayar oleh suatu perusahaan afiliasi untuk memperoleh utang dari pihak lainnya lebih besar dari nilai buku kewajiban.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.11



7) Untung dan rugi konstruktif pada obligasi merupakan (1) untung dan rugi yang terealisasi dari sudut pandang konsolidasian, (2) yang muncul saat sebuah perusahaan membeli obligasi perusahaan afiliasi, (3) dari entitas lain, dan (4) pada harga selain nilai buku obligasi. 8) Pengaruh penarikan kosntruktif (constructive retirement) pada laporan keuangan konsolidasi adalah sama seperti pada penarikan sesungguhnya (actual retirement) dimana keuntungan atau kerugian tersebut adalah keuntungan atau kerugian dari perusahaan penerbit yang direalisasi oleh perubahan pada tingkat bunga yang berlaku di pasar setelah obligasi diterbitkan, dan hal ini diakui untuk tujuan laporan keuangan konsolidasi ketika obligasi tersebut dibeli dan dimiliki oleh entitas yang dikonsolidasikan. 9) Afiliasi yang membeli obligasi antarperusahaan bertindak sebagai agen untuk perusahaan penerbit di bawah arahan dari manajemen perusahaan induk 10) Pengabaian alokasi seluruh jumlah keuntungan atau kerugian konstruktif pada afiliasi penerbit akan mengakibatkan pengakuan bentuk hukum melebihi substansi ekonomi transaksi penarikan utang.



R A NG KU M AN Pada saat perusahaan menerbitkan obligasi, kewajiban obligasi tersebut akan merefleksikan tingkat bunga pasar sekarang. Perubahan setelahnya pada tingkat bunga pasar akan menciptakan disparitas antara nilai buku dan nilai pasar kewajiban tersebut. Apabila tingkat suku bunga pasar naik, nilai pasar kewajiban akan lebih rendah dari nilai buku. Perusahaan penerbit akan merealisasikan untung sebagai akibatnya. Untung tidak diakui dalam pembukuan perusahaan penerbit di bawah prinsip akuntansi berterima umum. Hal yang sama, penurunan pada tingkat suku bunga pasar menghasilkan rugi terealisasi yang tidak diakui. Untuk merangkum, saat perusahaan induk merupakan afiliasi penerbit, tidak ada alokasi untung dan rugi dari transaksi obligasi antarperusahaan yang dibutuhkan. Saat perusahaan anak merupakan afiliasi penerbit, untung



6.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



dan rugi antarperusahaan pada obligasi harus dialokasikan antara bagian kepentingan pengendali dan nonpengendali di laporan laba rugi konsolidasian. Dalam konsolidasi satu garis, perusahaan induk hanya mengakui bagian proporsionalnya terhadap untung atau rugi konstruktif pada obligasi yang diterbitkan anak perusahaan. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Pernyataan di bawah ini yang bukan karakteristik penghentian konstruktif obligasi dari transaksi obligasi antarperusahaan adalah …. A. obligasi diberhentikan untuk tujuan pelaporan konsolidasi saja B. investasi obligasi timbal balik antarperusahaan dan jumlah kewajiban obligasi dieliminasi dalam proses konsolidasian C. laba atau rugi apa pun dari transaksi obligasi antarperusahaan diakui pada pembukuan afiliasi penerbit D. untuk tujuan laporan konsolidasian, laba, dan rugi dari penghentian konstruktif obligasi merupakan perbedaan antara nilai buku obligasi dan harga pembelian investasi obligasi 2) Saat obligasi dibeli di pasar oleh afiliasi, nilai buku kewajiban obligasi adalah .... A. nilai par obligasi dikurangi kos penerbitan yang belum diamortisasi dan dikurangi diskon yang belum diamortisasi atau ditambah premi yang belum diamortisasi B. nilai par obligasi dikurangi kos penerbitan, dikurangi diskon belum diamortisasi atau ditambah premium belum diamortisasi, dan dikurangi kos yang terjadi untuk pembelian investasi obligasi C. nilai par obligasi D. nilai par obligasi dikurangi diskon atau ditambah premium pada saat penerbitan 3) Laba dan rugi konstruktif .... A. muncul saat satu perusahaan membeli obligasi afiliasi atau meminjam uang secara langsung ke afiliasi untuk membeli kembali obligasinya sendiri



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.13



B. laba dan rugi dari sudut panjang afiliasi penerbit C. selalu dialokasikan ke perusahaan induk karena manajemennya membuat keputusan untuk transaksi antarperusahaan D. direalisasi dan diakui dari sudut pandang entitas konsolidasian 4) Amortisasi bunga secara garis lurus terhadap premium obligasi dan diskon digunakan dalam modul ini. Bagaimanapun metode bunga efektif secara umum diperintahkan oleh PABU. Saat menggunakan metode bunga efektif, yang ada adalah .... A. jumlah pengakuan piecemeal terhadap laba dan rugi konstruktif merupakan perbedaan antara biaya bunga antarperusahaan dan pendapatan bunga dieliminasi B. pengakuan piecemeal terhadap untung dan rugi konstruktif dicatat dalam akun terpisah dari perusahaan afiliasi C. tidak ada pengakuan piecemeal terhadap untung dan rugi konstruktif yang dibutuhkan untuk tujuan laporan keuangan konsolidasian D. afiliasi pembeli dan penerbit tidak mengamortisasi diskon dan premium dalam pembukuan terpisahnya karena obligasi diberhentikan (retired) 5) Menurut FASB No.4, jika keuntungan dan kerugian atas penghapusan piutang bersifat material maka diklasifikasikan sebagai bagian dari.. A. ekuitas B. neraca C. pendapatan investasi D. pos-pos luar biasa 6) Akun apa yang disesuaikan untuk pendapatan pada saat terjadi kerugian konstruktif. A. pendapatan didebit, investasi dikredit B. pendapatan didebit, kerugian atas investasi dikredit C. investasi didebit, pendapatan dikredit D. kerugian atas investasi didebit, investasi dikredit 7) Jika anak perusahaan merupakan afiliasi penerbit, keuntungan dan kerugian antarperusahaan atas obligasi harus dialokasikan pada... A. pendapatan hak minoritas pada laporan laba rugi konsolidasi



6.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



B. laba bersih konsolidasi C. laba kotor konsolidasi D. A dan B benar 8) Manakah di bawah ini yang bukan merupakan mengakibatkan actual retirement dari obligasi... A. Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat meminjam sejumlah uang dari entitas nonafiliasi pada tingkat bunga pasar dan menggunakannya untuk membeli serta memberhentikan obligasinya sendiri. (Pilihan ini merupakan pendanaan ulang). B. Sebuah perusahaan afiliasi (induk atau anak) dapat membeli obligasi perusahaan penerbit dalam kasus obligasi diberhentikan secara konstruktif. C. Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat meminjam uang dari perusahaan afiliasi dan menggunakannya untuk membeli dan memberhentikan obligasinya. D. Perusahaan penerbit (induk atau anak) dapat menggunakan sumber dayanya yang tersedia untuk membeli dan memberhentikan obligasinya. PT Gempita adalah anak perusahaan yang 70% kepemilikannya dimiliki oleh PT Jaya. Pada tanggal 1 Januari 2012 PT Gempita membeli obligasi PT Jaya dengan nilai nominal Rp 800.000 dari Rp 900.000 yang beredar. Dengan harga Rp 602.000 di pasar obligasi. Obligasi PT Jaya mempunyai tingkat bunga 8%, pembayaran bunga pada tanggal 1 Januari dan 1 Juli, dan jatuh tempo pada tanggal 1 Januari 20016. Terdapat agio yang belum diamortisasi sebesar Rp 48.000 atas obligasi yang diterbitkan pada tanggal 1 januari 2012 tersebut. (asumsikan amortisasi dengan menggunakan metode garis lurus) 9) Keuntungan dan kerugian konstruktif yang harus tampak dalam laporan laba rugi konsolidasi PT Jaya dan anak perusahaan untuk tahun 2012 sebesar... A. kerugian sebesar Rp30.000 B. keuntungan sebesar Rp30.000 C. kerugian sebesar Rp2.000 D. keuntungan sebesar Rp46.000



6.15



⚫ EKSI4309/MODUL 6



10) Beban bunga yang seharusnya tampak dalam laporan laba rugi konsolidasi tahun 2012 untuk obligasi yang diterbitkan PT Jaya ialah... A. Rp 28.000 B. Rp 24.000 C. Rp 20.000 D. Rp 20.800



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



6.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kegiatan Belajar 2



Obligasi Perusahaan Induk Dibeli oleh Perusahaan Anak



P



enghentian konstruktif terhadap obligasi induk perusahaan terjadi saat sebuah afiliasi membeli obligasi yang beredar dari perusahaan induk. Pembelian perusahaan anak mencatat jumlah yang dibayarkan sebagai investasi pada obligasi. Hanya entri ini yang dibuat oleh afiliasi pembeli atau penerbit pada saat terjadinya pembelian antarperusahaan. Akun-akun terpisah perusahaan afiliasi tidak mencatat untung atau rugi apa pun yang dihasilkan dari penghentian konstruktif. Perbedaan antara kewajiban obligasi dan akun investasi obligasi pada pembukuan perusahaan induk serta anak merefleksikan untung atau rugi konstruktif. Untuk mengilustrasikannya, asumsikan bahwa PT Kuma merupakan anak perusahaan PT Idung dengan kepemilikan 70%, diakuisisi pada nilai bukunya sebesar Rp28.000.000 pada 31 Desember 2010, saat PT Kuma memiliki modal saham sebesar Rp25.000.000, dan laba ditahan Rp9.000.000. PT Idung memiliki obligasi beredar sebesar Rp50.000.000 (par) 10% dengan premium yang belum diamortisasi sebesar Rp500.000 pada 1 Januari 2011. PT Kuma membeli Rp5.000.000 (par) obligasi ini sebesar Rp4.750.000 dari broker investasi. Pembelian ini menghasilkan penghentian konstruktif 10% dari obligasi PT Idung dan untung konstruktif sebesar Rp300.000. Ini dihitung sebagai berikut. Nilai buku obligasi yang dibeli [10% × (Rp50.000.000 par + Rp500.000 premium)] Harga pembelian. Untung konstruktif pada penghentian obligasi



Rp5.050.000



(4.750.000) Rp 300.000



Entri yang dibuat PT Kuma saat membeli obligasi PT Idung sebagai berikut. Investasi pada obligasi PT Idung 4.750.000 Kas Untuk mencatat akuisisi obligasi PT Idung



4.750.000



6.17



⚫ EKSI4309/MODUL 6



A.



OBLIGASI PERUSAHAAN ANAK DIBELI OLEH PERUSAHAAN ANAK [Metode Ekuitas]



Bila kita menyusun laporan keuangan konsolidasian segera setelah penghentian konstruktif, entri kertas kerja untuk mengeliminasi saldo kewajiban dan investasi obligasi antarperusahaan, termasuk untung sebesar Rp300.000 sebagai berikut. 1 Januari 2011 Utang obligasi 10% Investasi pada obligasi PT Idung Untung pada penghentian obligasi



5.050.000 4.750.000 300.000



Sebagai akibat dari entri kertas kerja ini, laporan laba rugi konsolidasian merefleksikan untung dan mengeliminasi investasi pada obligasi PT Idung. Neraca konsolidasian memperlihatkan kewajiban obligasi untuk pemegang obligasi di luar entitas konsolidasian pada Rp45.450.000 (Rp45.000.000 par tambah Rp450.000 premium yang belum diamortisasi). Selama 2011, PT Idung mengamortisasi premium obligasi pada pembukuan terpisahnya dan PT Kuma mengamortisasi diskon dalam investasi pada obligasinya. Asumsikan bahwa bunga dibayar pada 1 Januari dan 1 Juli, obligasi jatuh tempo pada 1 Januari 2016 (lima tahun setelah pembelian), dan amortisasi garis lurus yang digunakan. PT Idung mengamortisasi 20% premium obligasi dan PT Kuma mengamortisasi 20% diskon, seperti diilustrasikan berikut. Pembukuan PT Idung 1 Juli Biaya bunga Kas (Rp50.000.000 par x 10% x ½ tahun) 31 Desember Biaya bunga Utang bunga (Rp50.000.000 par x 10% x ½ tahun)



2.500.000 2.500.000



2.500.000 2.500.000



6.18



31 Desember Utang obligasi Biaya bunga (Rp500.000 premium ÷ 5 tahun)



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



100.000 100.000



Pembukuan PT Kuma 1 Juli Kas 250.000 Pendapatan bunga (Rp5.000.000 par x 10% x ½ tahun) 31 Desember Piutang bunga 250.000 Pendapatan bunga (Rp5.000.000 par x 10% x ½ tahun) 31 Desember Investasi pada obligasi PT Idung Pendapatan bunga (Rp250.000 ÷ 5 tahun)



250.000



250.000



50.000 50.000



Pada 31 Desember 2011, setelah mem-posting entri-entri, buku besar PT Idung dan PT Kuma memperlihatkan saldo berikut. Pembukuan PT Idung Utang obligasi 10% (termasuk Rp400.000 premium belum teramortisasi) Biaya bunga



Rp50.400.000 4.900.000



Pembukuan PT Kurma Investasi pada obligasi PT Idung Pendapatan bunga



Rp4.800.000 550.000



Perbedaan antara investasi obligasi (Rp4.800.000) dan 10% kewajiban obligasi PT Idung (Rp5.040.000) sekarang sebesar Rp240.000 daripada sebelumnya Rp300.000. Alasannya adalah telah ada realisasi dan pengakuan piecemeal dari untung konstruktif pada pembukuan terpisah PT Kuma dan



6.19



⚫ EKSI4309/MODUL 6



PT Idung. Pengakuan piecemeal ini terjadi selama 2011 saat PT Idung mengamortisasi premium sebesar Rp10.000 dan PT Kuma mengamortisasi diskon sebesar Rp50.000 pada obligasi yang secara konstruktif diberhentikan pada 1 Januari 2011. Perbedaan ini merefleksikan akun biaya dan pendapatan bunga yang berhubungan dengan penghentian obligasi secara konstruktif. Pendapatan bunga sebesar Rp550.000 dikurangi biaya bunga 10% dari Rp4.900.000 sama dengan Rp60.000 atau 20% dari untung konstruktif original. Entri kertas kerja untuk mengeliminasi akun obligasi timbal balik pada 31 Desember 2011. a



b



c



Utang obligasi 10% 5.040.000 Investasi pada obligasi PT Idung Untung dalam penghentian obligasi Pendapatan bunga Biaya bunga Untung dalam penghentian obligasi



550.000



Utang bunga Piutang bunga



250.000



4.800.000 240.000



490.000 60.000



250.000



Karena 2011 merupakan tahun obligasi secara konstruktif dihentikan, kombinasi untung yang dicatat dengan entri kertas kerja ini adalah Rp300.000, untung yang asli (original). Apabila entri kertas kerja dikombinasikan, untung akan tampak sebagai sebuah jumlah yang tunggal. Ingat bahwa jumlah pengakuan piecemeal terhadap untung atau rugi konstruktif selalu berbeda antara jumlah biaya bunga dan pendapatan bunga antarperusahaan yang dieliminasi. Fakta bahwa pengakuan piecemeal adalah 20% dari untung sebesar Rp300.000. Ini merupakan hasil dari amortisasi secara garis lurus. Hubungannya tidak akan ada bila menggunakan metode bunga efektif. Dua kolom pertama dari kertas kerja konsolidasi pada Tabel 6.1 termasuk laporan keuangan terpisah dari PT Idung dan PT Kuma. Kecuali untuk akun investasi pada PT Kuma dan Laba dari PT Kuma, jumlah yang ditampilkan mencerminkan semua perhitungan dan asumsi-asumsi sebelumnya. Kita menghitung laba investasi PT Idung sebesar Rp1.010.000 sebagai berikut.



6.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



70% laba terlapor PT Kuma sebesar Rp1.100.000 Tambah: untung konstruktif pada obligasi Kurang: pengakuan piecemeal terhadap untung konstruktif (Rp300.000 ÷ 5 tahun) Laba dari PT Kuma



Rp770.000 300.000 1.070.000 (60.000) Rp1.010.000



Entri terpisah dalam pembukuan PT Idung untuk mencatat laba investasi dari PT Kuma dengan metode konsolidasi satu garis sebagai berikut. Investasi pada PT Kuma 770.000 Laba dari PT Kuma 770.000 Untuk mencatat laba investasi dari PT Kuma (Rp1.100.000 x 70%). Investasi pada PT Kuma 300.000 Laba dari PT Kuma 300.000 Untuk menyesuaikan laba dari PT Kuma sebesar 100% dari laba konstruktif pada obligasi Rp300.000. Investasi pada PT Kuma 60.000 Laba dari PT Kuma 60.000 Untuk menyesuaikan laba dari PT Kuma untuk pengakuan piecemeal terhadap untung konstruktif pada obligasi yang terjadi selama 2011. (Baik itu untung Rp300.000 ÷ lima tahun ataupun pendapatan bunga Rp550.000 – biaya bunga Rp490.000). Kita menambahkan untung konstruktif Rp300.000 ke bagian PT Idung terhadap laba terlapor PT Kuma karena hal ini terealisasi dari sudut pandang konsolidasian. Kita mengakui untung konstruktif pada pembukuan terpisah perusahaan afiliasi seperti mereka melanjutkan menghitung Rp5.000.000 (par) obligasi dihentikan secara konstruktif pada 1 Januari 2011.



6.21



⚫ EKSI4309/MODUL 6



Tabel 6.1 Kertas Kerja Konsolidasi PT Indung dan Anak Perusahaan PT IDUNG DAN PERUSAHAAN ANAK - KERTAS KERJA KONSOLIDASI UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan Eliminasi PT Idung 70% PT Kuma Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Laba dari PT Kuma Untung penghentian obligasi Pendapatan Bunga Biaya-biaya, termasuk kos barang terjual Biaya bunga Bagian Kepemilikan non pengendali (Rp 1.100 x 30%) Bagian Kepemilikan pengendali atas Pendapatan Bersih Konsolidasi Laba Ditahan Laba Ditahan--PT Idung Laba Ditahan--PT Kuma Tambah: Laba bersih Laba Ditahan--31 Desember Neraca Aset Lain-lain Piutang bunga Investasi di PT Kuma



Rp 20,000 1.010



(9.550) 4.900



Rp 6560



1.010



B



550



A B



240 60



B



490



6.560 31.060



199.400



Rp 1,100



(19.000) (4.410) (330)



Rp 6,560



24.500 20.000 1.100 21.100



E



20.000 6.560 31.060



95.500 250



294.900



32.510



47.950 2.500 50.400 100.000 31.060 231.910



300



330



24.500



231.910



Kepemilikan non pengendali



550 (9.450)



Rp 30,000 C



D



Investasi pada obligasi PT Idung



Kewajiban lainnya Utang bunga 10% utang obligasi Modal Saham Laba Ditahan



Rp 10000



Laporan Konsolidasi



4.800 100.550



F C E



250 1.010 31.500



A



4.800 Rp 294900



54.450



25.000 21.100 100.550



F A E



102.400 2.250 45.360 100.000 31.060



250 5.040 25.000



D E



330 13.500



13.830 Rp 294,900



Laba investasi PT Idung untuk tahun 2011 naik sebesar Rp240.000 dari penghentian konstruktif obligasi (untung konstruktif Rp300.000 kurang pengakuan piecemeal terhadap untung Rp60.000). Pada tahun 2012, 2013, 2014, dan 2015, laba investasi PT Idung akan dikurangi Rp60.000 setiap tahun sebagai akibat pengakuan untung konstruktif pada pembukuan terpisah PT Idung dan PT Kuma. Dengan kata lain, tambahan untuk mencatat bagian PT Idung terhadap laba terlapor PT Kuma setiap tahun, PT Idung membuat entri sebagai berikut untung menyesuaikan labanya dari PT Kuma untuk pengakuan piecemeal pada untung konstruktif.



6.22



Investasi pada PT Kuma Laba dari PT Kuma



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



60.000 60.000



Pada 1 Januari 2016, tanggal jatuh tempo obligasi, jumlah penuh untung konstruktif akan telah diakui, dan akun investasi pada PT Kuma akan sama dengan 70% dari ekuitas PT Kuma. Entri kertas kerja berikut mengonsolidasi laporan keuangan PT Idung dan anak perusahaan untuk tahun 2011. a.



Utang obligasi10% 5.040.000 Untung penghentian obligasi 240.000 Investasi pada obligasi PT Idung 4.800.000 Untuk mencatat untung dan mengeliminasi investasi obligasi timbal balik dan jumlah kewajiban obligasi, termasuk premium yang belum diamortisasi b.



Pendapatan bunga 550.000 Biaya bunga 490.000 Untung penghentian obligasi 60.000 Untuk mengeliminasi jumlah timbal balik pendapatan bunga dan biaya bunga c.



Laba dari PT Kuma Investasi pada PT Kuma Untuk membangun ketimbalbalikan



1.010.000 1.010.000



d.



Bagian kepentingan nonpengendali 330.000 Kepentingan nonpengendali 330.000 Untuk mencatat bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba perusahaan anak Laba ditahan – PT Kuma 20.000.000 Saham biasa – PT Kuma 25.000.000 Investasi pada PT Kuma 31.500.000 Bagian kepentingan nonpengendali, 1 Januari 13.500.000 Untuk mengeliminasi akun investasi dan ekuitas timbal balik dan membuat kepentingan nonpengendali awal. e.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.23



f.



Utang bunga 250.000 Piutang bunga 250.000 Untuk mengeliminasi jumlah timbal balik utang bunga dan piutang bunga Entri kertas kerja pertama mengeliminasi 10% kewajiban obligasi PT Idung dan investasi obligasi PT Kuma serta juga mencatat untung penghentian obligasi sebesar Rp240.000. Sebesar Rp240.000 ini merupakan bagian dari untung konstruktif sebesar Rp300.000 yang tidak diakui pada pembukuan terpisah PT Idung dan PT Kuma pada 31 Desember 2011. Entri b mengeliminasi biaya bunga dan pendapatan bunga timbal balik. Perbedaan antara jumlah biaya bunga dan pendapatan bunga memperlihatkan bahwa bagian tersebut dari untung konstruktif yang diakui pada pembukuan terpisah PT Idung dan PT Kuma melalu amortisasi tahun 2011. Jumlahnya sebesar Rp60.000. Saat dikreditkan ke untung penghentian obligasi, hal ini membuat untung naik menjadi jumlah aslinya sebesar Rp300.000. Seperti disebutkan sebelumnya, apabila entri a dan b telah dikombinasikan, kita akan mencatat untung konstruktif pada kertas kerja dalam satu jumlah. Entri kertas kerja c mengeliminasi laba investasi dan menyesuaikan akun investasi pada PT Kuma ke saldo awal periodenya. Entri d mengeliminasi bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba bersih perusahaan anak. Entri e mengeliminasi investasi pada PT Idung dan akun ekuitas PT Kuma serta membangun kepentingan nonpengendali awal periode. Entri F mengeliminasi jumlah timbal balik utang bunga dan piutang bunga dalam obligasi antarperusahaan. Hasil ini dalam memperlihatkan utang bunga pada neraca konsolidasian sebesar Rp2.250.000. Utang bunga nominal untuk satu setengah tahun pada obligasi dengan nilai par Rp45.000.000 ada di luar entitas konsolidasian. Ingat bahwa perhitungan kepentingan nonpengendali pada figur tidak dipengaruhi oleh kepemilikan obligasi antarperusahaan. Hal ini karena PT Idung menerbitkan obligasi dan jumlah penuh untung konstruktif dialokasikan ke perusahaan penerbit. Efek Laporan Konsolidasian pada Tahun Berikutnya Pada tahun-tahun berikutnya sampai penghentian aktual obligasi antarperusahaan, PT Idung dan PT Kuma melanjutkan menghitung obligasi pada pembukuan terpisahnya serta melaporkan biaya bunga (PT Idung) sebesar Rp490.000 dan pendapatan bunga (PT Kuma) sebesar Rp550.000. Perbedaan sebesar Rp60.000 diakui dalam pembukuan terpisah PT Idung



6.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



sebagai penyesuaian terhadap laba investasi. Laporan keuangan konsolidasian untuk tahun 2012 dampai 2014 mengeliminasi seluruh saldo yang berhubungan dengan obligasi antarperusahaan. Tabel 6.2 memperlihatkan saldo akhir tahun yang berkaitan dengan obligasi antarperusahaan dalam pembukuan terpisah PT Idung dan PT Kuma. Tabel 6.2 Saldo Akhir Tahun Yang Berkaitan Dengan Obligasi Antarperusahaan Dalam Pembukuan Terpisah PT Idung dan PT Kuma



Pembukuan PT Idung (dalam ribuan Rupiah) 31 Desember 2012 2013 2014 2015 Biaya bunga Rp4.900 Rp4.900 Rp4.900 Rp4.900 Utang bunga 2.500 2.500 2.500 2.500 Utang obligasi 50.300 50.200 50.100 50.000 Pembukuan PT Kuma (dalam ribuan) 31 Desember 2012 2013 2014 2015 Pendapatan bunga Rp550 Rp550 Rp550 Rp550 Piutang bunga 250 250 250 250 Investasi pada obligasi PT Idung 4.850 4.900 4.950 5.000 Entri penyesuaian dan eliminasi tunggal di kertas kerja konsolidasian tahun 2012 bisa digunakan untuk bagian-bagian yang berkaitan dengan obligasi antarperusahaan. Pendapatan bunga 550.000 Utang bunga 250.000 Utang bunga 10% 5.030.000 Biaya bunga Piutang bunga Investasi pada obligasi PT Idung Investasi pada PT Kuma



490.000 250.000 4.850.000 240.000



Entri ini mengeliminasi jumlah timbal balik pendapatan bunga dan biaya bunga, jumlah timbal balik piutang bunga dan utang, serta jumlah timbal



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.25



balik investasi obligasi dan kewajiban obligasi. Kita mengkredit perbedaan yang masih ada sebesar Rp240.000 ke akun investasi pada PT Kuma untuk membangun ketimbalbalikan antara akun investasi pada PT Kuma dan akun ekuitas PT Kuma pada awal 2012. Hal ini dibutuhkan karena PT Idung meningkatkan akun investasinya tahun 2011 saat hal ini disesuaikan dengan akun pendapatan investasi untuk untung konstruktif. Dengan kata lain, akun investasi pada PT Kuma melebihi nilai buku bawaannya di PT Kuma sebesar Rp240.000 pada 31 Desember 2011. Entri kertas kerja untuk menyesuaikan akun investasi pada PT Kuma membangun ketimbalbalikan dengan akunakun ekuitas PT Kuma. Hal ini dicatat pada kertas kerja konsolidasi sebelum mengeliminasi jumlah investasi dan ekuitas. Penyesuaian kertas kerja yang sama dibutuhkan pada tahun 2013, 2014, dan 2015. Sebagai contoh, kertas kerja konsolidasi mengkredit ke akun investasi pada PT Kuma menjadi sebesar Rp180.000 pada tahun 2013, Rp120.000 pada tahun 2014, dan Rp60.000 pada tahun 2015. B. OBLIGASI PERUSAHAAN ANAK DIBELI OLEH PERUSAHAAN INDUK Ilustrasi pada bab ini sama dengan contoh PT Idung dan PT Kuma, kecuali perusahaan anak merupakan afiliasi penerbit. Sementara itu, pemberhentian konstruktif menghasilkan rugi ke entitas konsolidasian. PT Dindin memiliki 90% saham biasa PT Clara. PT Dindin membeli saham PT Clara beberapa tahun yang lalu pada nilai bukunya sebesar Rp46.125.000. Modal saham PT Clara sebesar Rp50.000.000 dan laba ditahannya sebesar Rp1.250.000 pada saat diakuisisi. Pada 31 Desember 2010, PT Clara memiliki obligasi yang beredar sebesar Rp50.000.000 dan bunga 10% dengan diskon yang belum diamortisasi Rp1.500.000. Obligasi tersebut membayarkan bunga pada 1 Januari dan 1 Juli setiap tahun, kemudian jatuh tempo dalam lima tahun pada 1 Januari 2016. Pada 2 Januari 2011, PT Dindin membeli 50% obligasi PT Clara yang beredar sebesar Rp25.750.000 tunai. Transaksi ini merupakan penghentian konstruktif dan menghasilkan rugi sebesar Rp1.500.000 dari sudut pandang entitas konsolidasian. Entitas konsolidasian memberhentikan kewajiban sebesar Rp24.250.000 (50% dari nilai buku obligasi sebesar Rp48.500.000) pada kos sebesar Rp25.750.000. Kita membebankan rugi ke PT Clara dengan



6.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



teori bahwa manajemen perusahaan induk bertindak sebagai agen untuk PT Clara, perusahaan penerbit, pada semua transaksi obligasi antarperusahaan. Selama 2011, PT Clara mencatat biaya bunga obligasi sebesar Rp5.300.000 [(Rp50.000.000 x 10%) + Rp300.000 amortisasi diskon]. Biaya bunga ini sebesar Rp2.650.000 yang berhubungan dengan obligasi antarperusahaan. PT Dindin mencatat pendapatan bunga dari investasinya pada obligasi selama 2011 sebesar Rp2.350.000 [(Rp25.000.000 par x 10%) – Rp150.000 amortisasi premium]. Perbedaan sebesar Rp300.000 antara biaya bunga dan pendapatan bunga dalam obligasi antarperusahaan merefleksikan pengakuan seperlima rugi konstruktif selama 2011. Pada 31 Desember 2011, pembukuan PT Dindin dan PT Clara belum mengakui rugi konstruktif sebesar Rp1.200.000 melalui amortisasi premium (pembukuan PT Dindin) dan amortisasi diskon (Pembukuan PT Clara). 1.



Metode Ekuitas PT Clara melaporkan laba bersih sebesar Rp3.750.000 tahun 2011, sedangkan PT Dindin menghitung labanya dari PT Clara sebesar Rp2.295.000 sebagai berikut. 90% dari laba terlapor PT Clara sebesar Rp3.750.000 Kurang: Rp1.500.000 rugi konstruktif × 90% Tambah: Rp300.000 pengakuan rugi konstruktif × 90% Laba investasi dari PT Clara



Rp 3.375.000 (1.350.000) 270.000 Rp 2.295.000



Entri jurnal yang dibuat PT Dindin untuk menghitung investasinya pada PT Clara selama 2011 sebagai berikut. 31 Desember 2011 Investasi pada PT Clara 3.375.000 Laba dari PT Clara 3.375.000 Untuk mencatat 90% bagian terhadap laba terlapor PT Clara tahun 2011



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.27



31 Desember 2011 Laba dari PT Clara 1.350.000 Investasi pada PT Clara 1.350.000 Untuk menyesuaikan laba dari PT Clara untuk 90% pengakuan piecemeal sebesar Rp300.000 terhadap rugi konstruktif pada obligasi PT Clara selama 2011 31 Desember 2011 Investasi pada PT Clara 270.000 Laba dari PT Clara 270.000 Untuk menyesuaikan pendapatan dari PT Clara 90% dari Rp. 300.00 bagian dari kerugian konstruktif selama tahun 2011 Pada tahun-tahun selanjutnya hingga obligasi jatuh tempo, PT Dindin menghitung laba dari PT Clara dengan menambahkan Rp270.000 secara tahunan ke bagiannya terhadap laba terlapor PT Clara. Akun investasi pada PT Clara milik PT Dindin pada 31 Desember 2011 memiliki saldo sebesar Rp52.920.000. Saldo ini sama dengan nilai buku bawaan akun investasi pada PT Clara pada 1 Januari 2011 dan ditambah laba investasi Rp2.295.000 dari PT Clara tahun 2011. Investasi pada PT Clara, 1 Januari (Rp56.250.000 × 90%) Tambah: Laba dari PT Clara. Investasi pada PT Clara 31 Desember



Rp50.625.000 2.295.000 Rp52.920.000



Tabel 6.3 menunjukkan kertas kerja laporan keuangan konsolidasian untuk PT Dindin dan anak perusahaan. Rugi konstruktif sebesar Rp1.500.000 dalam obligasi antarperusahaan tampak pada laporan laba rugi konsolidasian tahun 2011. Karena obligasi PT Clara sebesar Rp25.000.000 (par) telah diberhentikan secara konstruktif, neraca konsolidasian melaporkan utang obligasi sebesar Rp24.400.000 (Rp25.000.000 nilai par kurangi diskon belum teramortisasi sebesar Rp600.000) berhubungan dengan obligasi yang dipegang pihak di luar entitas konsolidasian.



6.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



a.



Efek Rugi Konstruktif terhadap Bagian Kepentingan Nonpengendali dan Laba Bersih Konsolidasian Bagian kepentingan nonpengendali untuk tahun 2011 adalah Rp255.000 [(Rp3.750.000 – Rp1.500.000 + 300.000) x 10%]. Kita mengalokasikan rugi konstruktif ke PT Clara. Kita membebankan kepentingan nonpengendali sebesar 10% dari rugi konstruktif Rp1.500.000 dan mengkreditnya ke 10% dari pengakuan piecemeal terhadap rugi konstruktif sebesar Rp300.000 selama tahun 2011. Oleh karena itu, bagian kepentingan nonpengendali untuk tahun 2011 adalah 10% dari realisasi laba PT Clara sebesar Rp2.550.000 dan bukan 10 % dari laba bersih PT Clara terlapor sebesar Rp3.750.000. Rugi konstruktif mengurangi laba bersih konsolidasian tahun 2011 sebesar Rp1.080.000. Kita mencerminkan pengurangan ini pada laporan laba rugi konsolidasian melalui penyertaan rugi Rp1.500.000 dalam pemberhentian konstruktif obligasi, eliminasi pendapatan bunga sebesar Rp2.350.000 dan biaya bunga sebesar Rp2.650.000, serta pengurangan bagian kepentingan nonpengendali sebesar Rp120.000 (dari Rp375.000 berdasarkan laba bersih terlapor PT Clara ke bagian kepentingan nonpengendali Rp255.000). Analisis efek tersebut sebagai berikut. Laba bersih konsolidasian – 2011 Dikurangi oleh: Rugi konstruktif Eliminasi pendapatan bunga Total pengurangan Ditingkatkan oleh: Eliminasi biaya bunga Pengurangan bagian kepentingan nonpengendali (Rp375.000 – Rp255.000) Total peningkatan Efek terhadap laba bersih konsolidasian tahun 2011



Rp1.500.000 2.350.000 3.850.000



Rp2.650.000 120.000 Rp2.770.000 Rp1.080.000



Pengurangan bagian kepentingan nonpengendali sama seperti dengan pengurangan biaya-biaya lainnya. Penurunan pada bagian kepentingan nonpengendali meningkatkan laba bersih konsolidasian dan sebaliknya.



6.29



⚫ EKSI4309/MODUL 6



b. Entri Kertas Kerja Konsolidasian Entri yang diperlihatkan dalam kertas kerja konsolidasian Tabel 7.3 sama dengan diilustrasikan PT Idung dan PT Kuma pada Tabel 7.1, kecuali jumlah dan perubahan pada keadaan rugi konstruktif. Seperti ilustrasi sebelumnya, entri kertas kerja a dan b dipisahkan untuk tujuan ilustrasi, tetapi dapat dikombinasikan ke entri tunggal seperti di bawah ini. Untung pemberhentian obligasi Pendapatan bunga Utang obligasi 10% Investasi pada obligasi PT Clara Biaya bunga



1.500.000 2.350.000 24.400.000 25.600.000 2.650.000



Tabel 6.3 Kertas Kerja Konsolidasi Obligasi Anak Dimiliki oleh Induk Perusahaan PT DINDIN DAN PERUSAHAAN ANAK - KERTAS KERJA KONSOLIDASI UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2011 (DALAM RIBUAN) Penyesuaian dan Eliminasi PT Dindin 90% PT Clara Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Laba dari PT Clara Rugi penghentian obligasi Pendapatan Bunga Biaya-biaya, termasuk kos barang terjual Biaya bunga Bagian Kepemilikan non pengendali



128.750 2.295



2.350 -108.395



Bagian Kepemilikan pengendali atas Pendapatan Bersih Konsolidasi



25.000



Laba Ditahan Laba Ditahan--PT Dindin Laba Ditahan--PT Clara Tambah: Laba bersih Laba Ditahan--31 Desember



25.000 90.000



Neraca Aset Lain-lain Piutang bunga Investasi di PT Clara



170.230 1.250 52.920



Investasi pada obligasi PT Clara



Kewajiban lainnya Utang bunga 10% utang obligasi Modal Saham Laba Ditahan



Kepemilikan non pengendali



71.250



200.000 C A B B



2.295 1.200 300 2.350



C



255



-62.200 -5.300



-1.500



B



2.650



3.750



60.000



100.000 90.000 250.000



-170.595 -2.650 -255



25.000



65.000



25.600 250.000



Laporan Konsolidasi



65.000 6.250 3.750 10.000



D



6.250 25.000 90.000



125.000



295.230 E C D



1.250 2.295 50.625



A



25.600



125.000 13.700 2.500 48.800 50.000 10.000 125.000



295.230



E A D



73.700 1.250 24.400 100.000 90.000



1.250 24.400 50.000



C D



255 5.625



5.880 295.230



6.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2.



Efek Laporan Konsolidasian pada Tahun-tahun Berikutnya Rugi penghentian obligasi tampak di laporan laba rugi konsolidasian pada tahun kita secara konstruktif menghentikan obligasi. Pada tahun-tahun berikutnya, kita mengalokasikan bagian yang belum diakui terhadap rugi konstruktif antara akun investasi (kepentingan pengendali) dan kepentingan nonpengendali. Sebagai contoh, entri kombinasi kertas kerja untuk mengeliminasi investasi jumlah obligasi, utang obligasi, pendapatan bunga, dan biaya bunga pada tahun 2011 sebagai berikut. Investasi pada PT Clara Kepentingan nonpengendali Pendapatan bunga Utang obligasi 10% Investasi pada obligasi PT Clara Biaya bunga



1.080.000 120.000 2.350.000 25.000.000 25.900.000 2.650.000



Alokasi rugi konstruktif ke PT Clara mendikte alokasi rugi yang belum diakui antara investasi pada PT Clara (Rp1.080.000) dan kepentingan nonpengendali (Rp120.000). Rugi ini merupakan rugi perusahaan anak sehingga kepentingan nonpengendali harus mendapatkan bagian terhadap rugi. Dalam menghitung kepentingan nonpengendali untuk tahun 2012, kita menambahkan 10% dari rugi konstruktif sebesar Rp300.000 yang diakui tahun 2012 ke bagian kepentingan nonpengendali terhadap laba terlapor PT Clara. Kita membutuhkan penyesuaian terhadap bagian kepentingan nonpengendali ini setiap tahun sampai tahun 2015. Pada 31 Desember 2015, investasi obligasi akan berkurang ke Rp25.000.000 melalui amortisasi premium dan kewajiban obligasi antarperusahaan akan meningkat ke Rp25.000.000 melalui amortisasi diskon. Obligasi antarperusahaan meningkatkan laba bersih konsolidasian sebesar Rp270.000 setiap tahun dari 2012 sampai 2015. Dengan menggunakan metode ekuitas, laba PT Dindin dari PT Clara dan laba bersih juga meningkat Rp270.000 pada setiap tahun. Perhitungan efek laba bersih konsolidasian sebagai berikut.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



Laba Bersih Konsolidasian – 2012 sampai 2015 Ditingkatkan oleh: Eliminasi biaya bunga Diturunkan oleh: Eliminasi biaya bunga Peningkatan pada bagian kepentingan nonpengendali (Rp300.000 pengakuan piecemeal × 10%) Total penurunan Efek tahunan pada laba bersih konsolidasian



6.31



Rp2.650.000



Rp2.350.000 30.000 Rp2.380.000 Rp 270.000



Tabel 6.4 merangkum saldo akun obligasi antarperusahaan yang tampak pada pembukuan terpisah PT Dindin dan PT Clara pada akhir tahun 2012 sampai 2015. Tabel 6.4 juga merangkum penyesuaian kertas kerja yang dibutuhkan terhadap laporan keuangan konsolidasian PT Dindin dan PT Clara untuk tahun-tahun setelah tahun pembelian obligasi antarperusahaan PT Clara. Karena akun investasi pada PT Clara dilibatkan, kita membuat entri kertas kerja yang diperlihatkan dalam Tabel 6.4 sebelum mengeliminasi jumlah investasi dan ekuitas perusahaan anak. Entri kertas kerja yang diperlihatkan Tabel 6.4 mengeliminasi jumlahjumlah tersebut yang telah dieliminasi dari laporan terpisah PT Dindin dan PT Clara bila obligasi faktanya telah dihentikan pada tahun 2011. Tujuannya adalah menghasilkan laporan keuangan konsolidasian seperti PT Clara yang telah membeli dan menghentikan obligasinya sendiri.



6.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 6.4 Rangkuman Saldo Akun Obligasi Antarperusahaan Pada Pembukuan Terpisah RANGKUMAN SALDO AKUN OBLIGASI ANTARPERUSAHAAN PADA PEMBUKUAN TERPISAH (dalam ribuan Rupiah) 31 Desember 2012 2013 2014 2015 Pembukuan PT Dindin Investasi pada obligasi PT Clara Rp25.450 Rp25.300 Rp25.150 Rp25.000 Pendapatan bunga 2.350 2.350 2.350 2.350 Piutang bunga 1.250 1.250 1.250 1.250 Pembukuan PT Clara 10% utang bunga Rp49.100 Rp49.400 Rp49.700 Rp50.000 Biaya bunga 5.300 5.300 5.300 5.300 Utang bunga 2.500 2.500 2.500 2.500 31 Desember 2012 2013 2014 2015 Debit Investasi pada PT Clara (90%)* Rp1.080 Rp810 Rp540 Rp270 Kepentingan nonpengendali 120 90 60 30 (10%)* Pendapatan bunga 2.350 2.350 2.350 2.350 10% utang obligasi 24.550 24.700 24.850 25.000 Utang bunga 1.250 1.250 1.250 1.250 Kredit Investasi pada obligasi PT Clara Rp25.450 Rp25.300 Rp25.150 Rp25.000 Biaya bunga** 2.650 2.650 2.650 2.650 Piutang bunga 1.250 1.250 1.250 1.250 *Bagian yang belum diakui terhadap rugi konstruktif pada awal tahun dibebankan 90% ke akun investasi pada PT Clara dan 10% ke kepentingan nonpengendali. **Eliminasi terhadap 50% obligasi PT Clara (termasuk 50% diskon yang belum diamortisasi pada obligasi) dan 50% dari biaya bunga sekarang dalam obligasi.



KA S US 2 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Di bawah ini merupakan sebagian neraca saldo setelah penyesuaian untuk PT Djarwo dan PT Ros, anak perusahaan yang 90% kepemilikannnya dimiliki oleh PT Djarwo, untuk tahun yang berakhir pada tanggal 31 Desember 2010:



6.33



⚫ EKSI4309/MODUL 6



Piutang bunga Investasi pada obligasi PT Djarwo Utang gabungan Utang obligasi 8% jatuh tempo 2013 Pendapatan bunga Beban bunga



PT Djarwo (2000) (98.200) 8.800



PT Ros Rp 1.000 52.700 (2.100) -



PT Ros memperoleh obligasi PT Djarwo yang bernilai nominal Rp50.000 pada tanggal 1 April 2010 dengan harga Rp53.600. pembayaran pada setiap tanggal 1 April dan 1 Oktober, dan jatuh tempo pada tanggal April 2013. Diminta 1. Hitunglah keuntungan atau kerugian obligasi yang akan tampak dalam laporan laba rugi konsolidasi tahun 2010. 2. Tentukanlah jumlah pendapatan bunga dan beban bunga yang akan tampak pada laporan laba rugi konsolidasi tahun 2010 serta jumlah piutang bunga yang akan tampak pada neraca konsolidasi per 31 Desember 2010 3. Siapkan ayat–ayat jurnal yang dibutuhkan untuk kertas kerja konsolidasi yang diperlakukan untuk mengeliminasi pengaruh obligasi antar perusahaan untuk tahun 2010. Penyelesaian 1. Kerugian penghentian konstruktif atas obligasi Harga pembelian obligasi dengan nilai nominal Rp50.000 pada tanggal 1 April 2010 Nilai buku dari obligasi yang diperoleh Nilai nominal Rp 100.000 Dikurangi: diskon yang belum diamortisasi Rp 1.800 untuk 27 dari 36 bulan (Rp 1.800/0,75) 2.400 Nilai buku obligasi Rp 97.600 Obligasi antar perusahaan 50%



Rp 53.600



48.800



6.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kerugian penghentian konstruktif obligasi



Rp



4.800



Pendapatan bunga, biaya bunga, piutang obligasi dan utang obligasi Pendapatan bunga pada laba rugi konsolidasi – 2010 Beban bunga pada laba rugi konsolidasi – 2010 (Rp 8.800 – ( 8.800 x 3/4 tahun x 50%)



Rp



Piutang obligasi pada neraca konsolidasi per 31 Des 2010 Utang obligasi pada neraca konsolidasi per 31 Des 2010



Rp 0 Rp 1.000



Ayat jurnal yang diperlukan Kerugian penghentian konstruktif atas obligasi Utang obligasi (8%) Pendapatan bunga Investasi obligasi PT Djarwo Beban bunga Utang bunga Piutang bunga



Rp



0



Rp 5.500



4.800 49.100 2.100 Rp 52.700 3.300



Rp 1.000 Rp 1.000



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Kapankah penghentian konstruktif dapat terjadi? 2) Bagaimanakah efek rugi penghentian obligasi pada laporan konsolidasi tahun-tahun berikutnya? 3) apakah yang akan direfleksikan pada perbedaan antara kewajiban obligasi dan akun investasi obligasi pada pembukuan perusahaan induk serta anak? 4) Bandingkanlah antara keuntungan konstruktif atas obligasi antar perusahaan dan keuntungan yang belum direalisasi atas penjualan tanah antar perusahaan!



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.35



5) Jika obligasi induk perusahaan dibeli oleh anak perusahaan pada harga melebihi nilai buku tercatatnya, apakah yang dialokasikan kepada induk atau anak perusahaan tersebut? Keuntungan atau kerugian? Jelaskan! 6) Hitunglah pendapatan induk perusahaan dari anak perusahaan yang 80% kepemilikannya dimiliki oleh induk jika laba bersih yang dilaporkan oleh anak perusahaan untuk tahun tersebut sebesar Rp150.000 dan entitas konsolidasi mempunyai kerugian konstruktif sebesar Rp9.500 dari perolehan obligasi anak perusahaan oleh induk perusahaan! 7) Buatlah ayat jurnal yang diperlukan untuk mencatat pendapatan investasi induk perusahaan untuk tahun 2016, apabila pendapatan yang dilaporkan oleh anak perusahaan (kepemilikan induk pada anak perusahaan ini sebesar 75%) sebesar Rp100.000 dan entitas yang dikonsolidasikan mempunyai keuntungan konstruktif sebesar Rp8.000 dari perolehan obligasi induk perusahaan oleh anak perusahaan 8) PT Tedd memiliki obligasi beredar sebesar Rp100.000.000 (par) 10% dengan premium yang belum diamortisasi sebesar Rp1.000.000 pada 1 Januari 2015. PT Baker membeli Rp10.000.000 (par) obligasi ini sebesar Rp7.750.000 dari broker investasi. Hitunglah keuntungan atau kerugian konstruktif dan siapkan ayat jurnal yang diperlukan PT Baker 9) PT Hendrian mengakuisisi 80% saham biasa PT Endu pada 1 Januari 2009 sebesar Rp2.000.000 dalam keadaan kelebihan nilai buku dan nilai wajar. PT Hendrian tidak mengamortisasi goodwill. Pada 1 Januari 2012, PT Hendrian memiliki obligasi Rp5.000.000 nilai par, 8%, dengan diskon yang belum diamortisasi sebesar Rp200.000. Pada tanggal ini, PT Endu membeli Rp2.000.000 (par) obligasi PT Hendrian pada nilai par. Obligasi jatuh tempo pada 1 Januari 2016, lalu membayarkan bunga pada 1 Januari dan 1 Juli. Laba terpisah PT Hendrian yang tidak termasuk laba investasi untuk tahun 2012 adalah Rp4.000.000, sedangkan PT Endu melaporkan laba bersih sebesar Rp2.500.000. a) Hitunglah laba bersih konsolidasian PT Hendrian dan anak perusahaan tahun 2012! b) Bagian kepentingan nonpengendali tahun 2012! 10) PT Dara yang memiliki kepemilikan sebesar 80% pada PT Nanda membeli obligasi PT Nanda sebesar Rp500.000. Sebanyak 8% pada tarif 106 pada 1 Juli 2009 obligasi membayarkan bunga pada 1 Januari dan 1 Juli, sedangkan jatuh tempo pada 1 Juli 2012. PT Dara menggunakan metode ekuitas untuk investasinya pada PT Nanda. Data neraca saldo kedua perusahaan 31 Desember 2009 sebagai berikut.



6.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Dara



PT Nanda



Piutang bunga



20.000



-



Investasi pada 8% obligasi PT Nanda



525.000



-



Utang bunga



-



200.000



8% utang obligasi (Rp5.000.000) par



-



4.925.000



Pendapatan bunga



15.000



-



Biaya bunga



-



430.000



Untung dan rugi obligasi antarperusahaan



-



-



a)



Tentukan jumlah setiap bagian yang akan tampak pada laporan keuangan konsolidasian untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2009! b) Buatlah bentuk jurnal umum penyesuaian dan eliminasi kertas kerja yang berhubungan dengan obligasi yang dibutuhkan agar mengonsolidasi laporan keuangan PT Dara dan PT Nanda untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2009! c) Buatlah bentuk jurnal umum penyesuaian dan eliminasi kertas kerja yang berhubungan dengan obligasi yang dibutuhkan agar mengonsolidasi laporan keuangan PT Dara dan PT Nanda untuk tahun yang berakhir pada 31 Desember 2010! Petunjuk Jawaban Latihan 1) penghentian konstruktif terhadap obligasi induk perusahaan terjadi saat sebuah afiliasi membeli obligasi yang beredar dari perusahaan induk. 2) Rugi penghentian obligasi tampak di laporan laba rugi konsolidasian pada tahun kita secara konstruktif menghentikan obligasi. Pada tahuntahun berikutnya, kita mengalokasikan bagian yang belum diakui terhadap rugi konstruktif antara akun investasi (kepentingan pengendali) dan kepentingan nonpengendali. 3) Perbedaan antara kewajiban obligasi dan akun investasi obligasi pada pembukuan perusahaan induk serta anak merefleksikan untung atau rugi konstruktif. 4) Keuntungan konstruktif obligasi adalah keuntungan untuk tujuan pernyataan konsolidasi yang tidak tercatat dalam buku-buku afiliasi terpisah. Afiliasi tersebut terus membawa obligasi tersebut sebagai liabilitas (penerbit) dan investasi (pembeli) pada buku mereka yang terpisah. Sebagai alternatif, keuntungan penjualan tanah yang belum



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.37



direalisasi dicatat pada buku dari afiliasi penjualan, namun tidak diakui sebagai keuntungan atas tujuan laporan konsolidasi karena tanah tersebut masih berada di dalam entitas terkonsolidasi. Dengan demikian, keuntungan obligasi yang konstruktif direalisasikan dan diakui dari sudut pandang entitas yang dikonsolidasikan namun tidak diakui pada buku afiliasi. Keuntungan penjualan tanah yang belum direalisasi diakui pada buku dari afiliasi penjualan tetapi tidak direalisasikan atau diakui dari sudut pandang entitas yang dikonsolidasikan. 5) Jika anak perusahaan membeli obligasi induk dengan harga yang melebihi nilai buku, maka akan terjadi kerugian konstruktif. Kerugian tersebut disebabkan oleh induk perusahaan karena merupakan obligasi induk dengan pemberhentian konstruktif. Pendekatan untuk mengaitkan keuntungan dan kerugian konstruktif atas obligasi antar perusahaan dengan penerbit konsisten dengan prosedur yang digunakan dalam bab sebelumnya. Terutama kekonsistensian atas keuntungan dan kerugian asosiasi atas transaksi penjualan antar perusahaan dengan afiliasi penjualan. 6) Pendapatan investasi dari anak perusahaan 80% x Rp 150.000 laba bersih yang dilaporkan Rp 120.000 Dikurangi: 80% x Rp 9.500 kerugian konstruktif (7.600) Pendapatan investasi Rp 112.400 7) Investasi pada anak Rp 75.000 Laba dari anak Rp 75.000 Untuk mengakui pendapatan dari perusahaan anak sebesar 75% Investasi pada anak Rp 8.000 Laba dari anak Rp 8.000 Untuk mengakui keuntungan konstruktif dari perolehan obligasi induk perusahaan 8) Keuntungan atau kerugian konstruktif dan siapkan ayat jurnal yang diperlukan PT Baker adalah sebagai berikut. Nilai buku obligasi yang dibeli Rp 10.100.000 [10% × (Rp100.000.000 par + Rp1.000.000 premium)] Harga pembelian (7.750.000) Untung konstruktif pada penghentian obligasi Rp 2.350.000



6.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Entri yang dibuat PT Baker saat membeli obligasi PT Tedd sebagai berikut. Investasi pada obligasi PT Idung 7.750.000 Kas Untuk mencatat akuisisi obligasi PT Tedd



7.750.000



9) PT Hendrian dan PT Endu Laba terpisah PT Hendrian Tambah: laba dari PT Endu terhadap laba PT Endu Rp2.000 (Rp2.500  80%) Kurang: rugi pada penghentian obligasi secara konstruktif: ▪ Nilai buku (Rp5.000 – Rp200)  40% Rp1.920 ▪ Kos ke PT Endu (2.000) (80) Tambah: pengakuan piecemeal terhadap rugi (Rp80,000/4 tahun) 20 Laba bersih konsolidasian Bagian kepentingan nonpengendali Laba terlapor PT Endu Rp2.500  20%



Rp 4.000



1.940 Rp5.940



Rp 500



10) PT Dara dan PT Nanda a)



PT Dara dan Anak Perusahaan, 31 Desember 2009 Jumlah yang tampak pada laporan keuangan konsolidasian Piutang bunga 0 Investasi pada obligasi PT Nanda 0 Utang bunga (Rp200.000  90%) 180.000 8% utang obligasi ((Rp5,000,000  90%)- 67.500 4.432.500 diskon) Pendapatan bunga 0 Biaya bunga (Rp430.000/2) + 0,9(430.000/2) 408.500 Rugi pada obligasi antarperusahaan 39.000* * Perhitungan rugi obligasi antarperusahaan



6.39



⚫ EKSI4309/MODUL 6



Saldo investasi obligasi pada 31 Desember 2009 Rp525.000 Tambah: jumlah teramortisasi untuk 1 Juli sampai 31 Desember 2009 (Rp25.000 saldo pada 31 Desember  30/36 bulan = Rp30.000 belum teramortisasi pada 1 Juli) 5.000 Kos investasi 1 Juli 2009 Rp530.000 Kurang : nilai buku akuisisi [Rp5.000.000 - (Rp75.000 diskon belum teramortisasi pada 31 Desember 30/36 bulan)]  10% (491.000) Rugi konstruktif penghentian obligasi Rp39.000 b) Entri kertas kerja konsolidasian pada 31 Desember 2009 Pendapatan bunga Utang obligasi 8% Rugi penghentian obligasi Investasi pada obligasi PT Nanda Biaya bunga



15.000 492.500 39.000 525.000 21.500



Untuk mengeliminasi obligasi antarperusahaan dan mencatat rugi konstruktif penghentian obligasi serta mengeliminasi pendapatan bunga dan biaya bunga antarperusahaan Utang bunga Piutang bunga



20.000 20.000



Untuk mengeliminasi jumlah timbal balik utang bunga dan piutang bunga c)



Entri kertas kerja konsolidasian pada 31 Desember 2010



Investasi pada PT Nanda (90%) Kepentingan nonpengendali Pendapatan bunga Utang bunga 8% Investasi pada obligasi PT Nanda Biaya bunga



29.250 3.250 30.000 495.500 515.000 43.000



6.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Untuk mengeliminasi obligasi antarperusahaan, pendapatan bunga dan biaya bunga, serta untuk membebankan bagian yang belum diakui pada rugi konstruktif pada awal periode, 90% ke investasi pada PT Nanda, dan 10% kekepentingan non pengendali. Utang bunga Piutang bunga



20.000 20.000



Untuk mengeliminasi jumlah timbal balik utang bunga dan piutang bunga. R A NG KU M AN Transaksi satu perusahaan yang mengakuisisi obligasi yang beredar dari perusahaan afiliasi menghasilkan untung dan rugi konstruktif, kecuali saat afiliasi membeli obligasi pada nilai bukunya. Entitas konsolidasian merealisasikan untung dan rugi konstruktif saat sebuah afiliasi membeli obligasi afiliasi lainnya. Untung dan rugi konstruktif harus direfleksikan dalam pendapatan perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian pada tahun pembelian. Untung dan rugi dalam obligasi perusahaan induk sama dengan untung dan rugi belum terealisasi pada penjualan hilir dan tidak membutuhkan alokasi antara kepentingan pengendali dan nonpengendali. Bagaimanapun untung dan rugi konstruktif pada obligasi perusahaan anak merupakan entitas penerbit yang seharusnya dialokasikan antara kepentingan nonpengendali dan laba bersih konsolidasian. Untung dan rugi konstruktif pada obligasi antarperusahaan diakui pada pembukuan perusahaan pembeli dan penerbit seperti bila mereka mengamortisasi perbedaan antara nilai buku dan nilai par obligasi. TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! Utang jangka panjang PT Ira pada 1 Januari 2009 terdiri atas nilai par Rp2.000.000, 10% utang obligasi jatuh tempo pada 1 Januari 2013, dan dengan diskon yang belum diamortisasi sebesar Rp40.000. Pada 2 Januari 2009, PT Nastiti, anak perusahaan PT Ira yang dimiliki 90%, membeli



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.41



Rp400.000 (par) dari obligasi 10% PT Ira sebesar Rp380.000. Pembayaran bunga pada 1 Januari dan 1 Juli serta amortisasi garis lurus digunakan. 1) Dalam laporan laba rugi konsolidasian PT Ira dan anak perusahaan tahun 2009, untung atau rugi seharusnya dilaporkan dalam jumlah .... A. rugi Rp28.000 B. untung Rp20.000 C. untung Rp12.000 D. rugi Rp10.000 2) Utang obligasi PT Ira dikurangi amortisasi diskon yang tampak pada neraca konsolidasian pada 31 Desember 2009 adalah .... A. 1.960.000 B. 1.970.000 C. 1.600.000 D. 1.575.000 3) Jumlah untung atau rugi konstruktif yang belum diakui pada pembukuan terpisah PT Ira dan PT Nastiti pada 31 Desember 2009 adalah .... A. 12.000 B. 11.000 C. 9.000 D. 0 4) Biaya bunga obligasi PT Ira yang tampak pada laporan laba rugi konsolidasian 2009 sebesar .... A. 210.000 B. 200.000 C. 168.000 D. 160.000 5) Laba bersih konsolidasian tahun 2010 akan dipengaruhi oleh transaksi obligasi antarperusahaan yang .... A. ditingkatkan oleh 100% untung konstruktif dari tahun 2009 B. diturunkan oleh 25% untung konstruktif dari tahun 2009 C. ditingkatkan oleh 25% rugi konstruktif dari tahun 2009 D. diturunkan oleh (25% x 90%) rugi konstruktif dari tahun 2009



6.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



6) Untung maupun rugi konstruktif pada obligasi antar perusahaan diakui pada pembukuan... A. perusahaan pembeli B. perusahaan penerbit C. perusahaan pembeli dan penerbit D. tidak dibukukan di perusahan pembeli maupun penerbit 7) Pengurangan bagian kepentingan nonpengendali sama seperti dengan pengurangan biaya-biaya lainnya. Penurunan pada bagian kepentingan nonpengendali akan... A. meningkatkan laba bersih konsolidasian B. menurunkan laba bersih konsolidasian C. meningkatkan keuntungan D. tidak ada jawaban benar Berikut ini merupakan neraca perbandingna PT Sholeh dan tanggal 31 Desember 2016: PT Sholeh Aktiva Piutang dagang – bersih Rp 1.024.300 Piutang bunga 10.000 Persediaan 3.000.000 Aktiva lancar lainnya 98.500 Aktiva tetap – bersih 3.840.000 Investasi pada saham PT Rayyan 1.830.800 Investasi pada obligasi PT Rayyan 196.400 Total aktiva Rp 10.000.000 Kewajiban dan ekuitas Utang dagang Utang bunga Utang obligasi 10% Modal saham Saldo laba Total Kewajiban dan ekuitas



Rp 400.000 8.000.000 1.600.000 Rp 10.000.000



PT Rayyan per PT Rayyan Rp 300.000 500.000 200.000 2.500.000 Rp 3.500.000



Rp 139.000 50.000 1.036.000 2.000.000 275.000 Rp 3.500.000



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.43



PT Sholeh memperoleh 80% modal saham PT Rayyan dengan harga Rp 1.660.000 pada tanggal 1 Januari 2014 ketika modal saham PT Rayyan sebesar Rp 2.000.000 dan saldo laba sebesar Rp 75.000. Pada tanggal 1 Januari 2016 PT Sholeh memperoleh obligasi PT Rayyan dengan nilai nominal Rp200.000, tingkat bunga 10%, di pasar obligasi dengan harga Rp195.000, pada tanggal tersebut agio yang belum diamortisasi atas utang obligasi pada pembukuan PT Rayyan sebesar Rp45.000. pembayaran bunga dilakukan pada awal tahun dan pertengan tahun yaitu tanggal 1 Januari dan 1 Juli, dan jatuh tempo obligasi adalah tanggal 1 Januari 2021. (asumsikan metode amortisasi dengan garis lurus). 8) Keuntungan atau kerugian atas penarikan konstruktif sebesar Rp200.000 dari obligasi PT Rayyan pada tanggal 1 Januari 2016 tersebut dilaporkan dalam laba rugi konsolidasi tahun 2016 sebesar... A. Rp 13.500 B. Rp 11.500 C. Rp 10.500 D. Rp 9.500 9) Bagian keuntungan atau kerugian konstruktif atas obligasi PT Rayyan yang belum diakui pada buku terpisah PT Sholeh dan PT Rayyan pada tanggal 31 Desember 2016 ialah... A. Rp 9.200 B. Rp 10.500 C. Rp 10.800 D. Rp 11.000 10) Utang obligasi konsolidasi pada tanggal 31 Desember 2016 yang seharusnya dilaporkan sebesar... A. Rp 800.000 B. Rp 828.000 C. Rp 1.036.000 D. Rp 1.000.000



6.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



6.45



⚫ EKSI4309/MODUL 6



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) C 2) A 3) D 4) A 5) D 6) A 7) D 8) B 9) B 10) C



Tes Formatif 2 1) C 2) D 3) C 4) C 5) B 6) C 7) A 8) A 9) C 10) B



6.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Glosarium Penghentian aktual



:



Penghentian konstruktif



:



Rugi konstruktif



:



Untung konstruktif



:



penghentian obligasi secara aktual karena jatuh tempo atau disengaja dengan tujuan tertentu oleh perusahaan penerbit. penghentian obligasi dengan tujuan penyusunan laporan keuangan konsolidasian. rugi yang direalisasikan dan diakui dari sudut pandang entitas konsolidasian, tetapi tidak dicatat pada pembukuan terpisah perusahaan afiliasi pada waktu pembelian. untung yang direalisasikan dan diakui dari sudut pandang entitas konsolidasian, tetapi tidak dicatat pada pembukuan terpisah perusahaan pada waktu pembelian.



⚫ EKSI4309/MODUL 6



6.47



Daftar Pustaka Beams, Floyd A., Joseph H. Anthony, Robin P. Clement, dan Suzzane H. Lowensohn. 2009. Advanced Accounting. Prentice Hall: Pearson Education. Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc.



Modul 7



Konsolidasi—Perubahan Kepemilikan Perusahaan Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



M



odul ini membahas beberapa topik yang berhubungan dengan perubahan-perubahan pada struktur kepemilikan perusahaan induk/investor. Topik tersebut meliputi pencatatan induk/investor dan prosedur konsolidasi untuk akuisisi saham interim, akuisisi piecemeal atas kepemilikan pengendali, penjualan kepemilikan, dan perubahan kepemilikan melalui penerbitan saham investee dan transaksi saham treasuri. Setelah mempelajari modul ini, mahasiswa diharapkan dapat: 1. Membuat laporan keuangan konsolidasi jika persentase kepemilikan perusahaan induk meningkat atau menurun selama periode pelaporan; 2. Menerapkan prosedur-prosedur kondolidasi terhadap akuisisi interim; 3. Mencatat penerbitan saham dan transaksi saham treasuri perusahaan anak/investee.



7.2



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kegiatan Belajar 1



Akuisisi Selama Periode Akuntansi



T



elah diuraikan sebelumnya contoh-contoh konsolidasi untuk akuisisi perusahaan anak selama awal periode akuntansi. Jika perusahaan induk mengakuisisi selama periode akuntansi, harus dilakukan beberapa penyesuaian konsolidasi untuk menjurnal pendapatan perusahaan anak yang diperoleh sebelum akuisisi tersebut dan memasukkannya ke dalam harga akuisisi. Pendapatan sebagaimana demikian disebut pendapatan praakuisisi untuk membedakannya dari pendapatan perusahaan konsolidasi. Sementara itu, dividen praakuisisi merupakan dividen yang dibayarkan atas saham sebelum akuisisi yang memerlukan penyesuaian lebih lanjut. Akuisisi sebagaimana tersebut di atas merupakan transaksi yang lazim. Misalnya, dalam catatan atas laporan tahunan No. 3 Tahun 2006 (p. 83), perusahaan Disney melaporkan seperti berikut ini (Beams, 2009). Akuisisi Pixar pada 5 Mei 2006 (tanggal penutupan), perusahaan telah menyelesaikan semua akuisisi saham Pixar, sebuah studio animasi digital. Disney meyakini bahwa pembuatan animasi berkualitas tinggi merupakan kunci pendorong atas keberhasilan dalam berbagai bisnisnya serta dapat memberikan kandungan materi yang bermanfaat pada platform tradisional (bioskop) dan berbagai platform baru di seluruh dunia. Akuisisi Pixar dimaksudkan untuk mendukung prioritas strategis perusahaan dalam membuat kandungan materi terbaik, menerapkan teknologi terkini, dan memperkuat posisi global perusahaan. Hasil-hasil operasi Pixar telah dimasukkan ke dalam laporan keuangan konsolidasi perusahaan sejak tanggal penutupan. Untuk mengakuisisi Pixar, Disney menukarkan 2,3 lembar saham biasa dengan setiap lembar saham biasa Pixar, yang menghasilkan penerbitan 279 juta lembar saham biasa Disney serta mengubah penghargaan berbasis equitas Pixar yang sudah dan belum dipatenkan sebelumnya menjadi kirakira 45 juta penghargaan berbasis ekuitas Disney. Harga akuisisinya adalah sebesar $7,5 juta ($6,4 juta, kas, dan investasi bersih bersih Pixar kira-kira $1,1 juta). Nilai saham yang diterbitkan dihitung berdasarkan harga pasar untuk saham biasa perusahaan dengan menggunakan rata-rata harga saham selama periode lima hari sejak dua hari sebelum tanggal pengumuman akuisisi pada 24 Januari 2006. Nilai yang wajar atas



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.3



penghargaan berbasis ekuitas yang diterbitkan pada tanggal penutupan diestimasi dengan menggunakan model penentuan harga black-scholes karena informasi yang diperlukan untuk menggunakan model penilaian binomial tidak tersedia secara memadai (p.83). Pada laporan tahunan 2006, Perusahaan AT&T mengungkapkannya sebagai berikut (Beams, 2009). Catatan 2. Akusisi, Disposisi, Penilaian, dan Penyesuaian Lainnya Dalam juta dolar, kecuali untuk nilai per lembar saham Akuisisi BellSouth Corporation Pada bulan Desember 2006, kami mengakuisisi BellSouth melalui transaksi yang di jurnal sesuai dengan FAS 141. BellSouth merupakan penyedia jasa komunikasi yang penting wilayah tenggara Amerika Serikat, yang menyediakan jasa komunikasi melalui kabel, meliputi jasa pertukaran lokal, akses jaringan, jasa intraLATA jarak jauh, dan jasa internet bagi sebagian besar penduduk di seluruh sembilan negara bagian …. Berdasarkan penutupan harga saham biasa kami di Bursa Saham New York (NYSE) sebesar $35,75 per lembar saham pada 29 Desember 2006, sesi perdagangan terakhir, penutupan merger memberikan $86.900 kepada pemegang saham BellSouth (p.54). 1.



Laba Praakuisisi Berdasarkan konsep, laba praakuisisi (atau laba pembelian) dapat dihilangkan dengan dua metode. Pertama, dengan menghilangkan penjualan dan biaya perusahaan anak sebelum akuisisi dari penjualan serta biaya konsolidasi. Kedua, memasukkan penjualan dan biaya perusahaan anak ke dalam laporan laba rugi konsolidasi selama satu periode penuh serta mengurangkan laba praakuisisi sebagai rekening terpisah. Sebagai contoh, anggaplah PT Clara membeli 90% saham PT Sasa pada 1 April 2009 seharga Rp1.068.750. Pendapatan, dividen, dan ekuitas pemegang saham PT Sasa selama tahun 2009 sebagai berikut.



7.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Pendapatan PT Sasa dari 1 Januari hingga 1 Maret adalah Rp60.000 (penjualan Rp125.000 dikurangi biaya Rp62.500) dan ekuitas PT Sasa per 1 April adalah RP1.187.500. Dengan demikian, nilai buku yang diperoleh PT Clara (1.187.500 × 90% kepemilikan) sama dengan Rp1.068.750 harga pembelian saham PT Sasa. Untuk mencatat pendapatan dari investasinya di PT Sasa pada akhir tahun, PT Clara membuat jurnal sebagai berikut. Investasi di PT Sasa 168.750 Pendapatan dari PT Sasa 168.750 Untuk mencatat pendapatan dari tiga kuartal terakhir tahun 2009 (Rp187.500 x 90%) Pencatatan pendapatan investasi dengan basis ekuitas meningkatkan pendapatan PT Clara sebesar Rp168.750 sehingga pengaruhnya terhadap pendapatan bersih konsolidasi juga harus sebesar Rp168.750. Secara konseptual, laporan laba rugi konsolidasi dipengaruhi oleh hal berikut. Penjualan (tiga kuartal terakhir tahun 2009). Biaya (tiga kuartal terakhir tahun 2009) Kepemilikan nonpengendali (tiga kuartal terakhir thn 2009) Pengaruh terhadap kepemilikan pengendali atas pendapatan bersih konsolidasi



375.000 (187.500) (18.750) 168.750



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.5



Solusi tersebut mempunyai dua masalah praktis. Pertama, kepemilikan nonpengendali 10% selama tahun 2009 sebesar Rp25.000 selama satu periode penuh meskipun hanya sebesar Rp18.750 selama sembilan bulan terakhir. Kedua, dengan mengonsolidasikan penjualan dan biaya hanya selama sembilan bulan pada periode tersebut, laporan laba rugi konsolidasi tidak dapat memberikan dasar untuk memproyeksikan penjualan dan biaya tahunan periode mendatang bagi perusahaan konsolidasi. Dengan mempertimbangkan permasalahan tersebut, Komite Prosedur Akuntansi dari AICPA dalam ARB No. 51 (paragraf 11) menyatakan opini bahwa penyajian laporan laba rugi konsolidasi yang paling bermanfaat adalah memasukkan penjualan dan biaya dalam laporan laba rugi konsolidasi selama satu periode penuh dan mengurangkan laba praakuisisi sebagai rekening terpisah. Komite tersebut merekomendasikan konsolidasi rekening anak dengan cara di bawah ini. Penjualan (satu periode penuh) Biaya (satu periode penuh) Laba praakuisisi Kepemilikan nonpengendali Pengaruh terhadap kepemilikan pengendali atas pendapatan bersih konsolidasi



500.000 (250.000) (56.250) (25.000) 168.750



FASB Statement No. 160 berpendapat sebaliknya. FASB meyakini bahwa pengakuisisi membeli pengendalian atas aktiva dan mengasumsikan utang perusahaan anak di harga yang mencerminkan nilai yang wajar pada tanggal kombinasi. Pengakuisisi tidak membeli laba. Sesuai dengan SFAS No. 160, laporan laba rugi konsolidasi harus mencerminkan laba setelah tanggal akuisisi. Laba praakuisisi tidak boleh muncul sebagai pengurang laba bersih konsolidasi. Dengan pendekatan ini, perusahaan anak harus melakukan tutup buku pada tanggal akuisisi. Oleh karena itu, contoh PT Clara mengembalikan penyajian di atas sesuai dengan SFAS No. 160 dan menghitung laba bersih konsolidasi sebagai berikut. Penjualan (tiga kuartal terakhir tahun 2009) Biaya (tiga kuartal terakhir tahun 2009) Kepemilikan nonpengendali (tiga kuartal terakhir tahun 2009) Pengaruh terhadap kepemilikan pengendali atas pendapatan bersih konsolidasi



375.000 (187.500) (18.750) 168.750



7.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2.



Dividen Praakuisisi Dividen yang dibayarkan kepada saham sebelum akuisisi (dividen praakuisisi) harus dieliminasi karena dividen praakuisisi bukan merupakan bagian dari ekuitas yang diakuisisi. PT Sasa membayar dividen sebesar Rp125.000 selama tahun 2009. Akan tetapi, dari jumlah tersebut Rp50.000 dibayarkan sebelum akuisisi oleh PT Clara. Oleh karena itu, PT Clara membuat jurnal sebagai berikut untuk mencatat dividen yang benar-benar diterima (setelah akuisisi). Kas



67.500 Investasi di PT Sasa



67.500



Dividen praakuisisi yang berkaitan dengan 90% kepemilikan yang diakuisisi oleh PT Clara dalam proses konsolidasi dieliminasi bersama dengan laba praakuisisi. Eliminasi tersebut dicantumkan dalam kertas kerja jurnal yang mengeliminasi pengulangan investasi di perusahaan anak dan saldo ekuitas perusahaan anak untuk menyeimbangkan kenyataan bahwa saldo ekuitas perusahaan anak tereliminasi pada awal periode dan saldo rekening investasi tereliminasi pada tanggal akuisisi. PT Sasa mengalokasikan laba dan dividen sebagai berikut.



Laba bersih PT Sasa Dividen PT Sasa



3.



Kepentingan pengendali (Clara)



Kepentingan nonpengendali (10%)



Eliminasi Praakuisisi



Rp168.750



Rp18.750



Rp62.500



Rp250.000



67.500



12.500



45.000



125.000



Total



Konsolidasi Tabel 7.1 memberikan contoh prosedur konsolidasi untuk PT Clara dan perusahaan anak. Saldo rekening investasi di PT Sasa pada neraca PT Clara sebesar Rp.1.170.000 terdiri atas Rp1.068.750 harga pokok, ditambah Rp168.750 pendapatan, dikurangi Rp67.500 dividen yang diterima. Walaupun nilai-nilai yang lain dalam laporan PT Clara dan PT Sasa yang terpisah disajikan untuk pertama kali dalam kertas kerja konsolidasi tersebut, nilai-nilai tersebut sepenuhnya kompatibel dengan asumsi-asumsi dan data sebelumnya untuk PT Clara dan PT Sasa.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.7



Tabel 7.1 Laba dan Dividen Praakuisisi dalam Kertas Kerja Konsolidasi



Kertas kerja mencatat eliminasi pendapatan dari PT Sasa dan dividen yang diterima dari PT Sasa. Kemudian, menghasilkan rekening investasi di PT Sasa di saldo saat akuisisi pada 1 April 2009. a.



Pendapatan dari PT Sasa 168.750 Dividen - PT Sasa 67.500 Investasi di PT Sasa 101.250 Untuk mengeliminasi pendapatan investasi dan dividen yang diterima dari PT Sasa serta untuk menyesuaikan investasi di PT Sasa dengan nilai yang wajar pada 1 April 2009.



7.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Jurnal tersebut tidak mencerminkan prosedur baru dividen yang benarbenar diterima (90% × Rp75.000) dan yang harus dieliminasi serta bukan mengalikan persentase kepemilikan dengan jumlah dividen yang dibayarkan oleh perusahaan anak selama periode tersebut. Jurnal kedua pada kertas kerja dalam Tabel 7.1 mencerminkan prosedur kertas kerja yang baru karena mengandung rekening-rekening dari laba dan dividen praakuisisi. Jurnalnya adalah sebagai berikut. b. Penjualan* 125.000 Harga pokok penjualan dan biaya* Modal saham - PT Sasa 1.000.000 Laba ditahan - PT Sasa 175.000 Dividen - PT Sasa* Investasi di PT Sasa Kepemilikan nonpengendali - saldo awal



67.500



45.000 1.068.750 123.750



Untuk mengeliminasi pengulangan saldo investasi dan ekuitas, laba praakuisisi, saldo awal kepemilikan nonpengendali, dan dividen praakuisisi. Item-item dengan tanda * mewakili laba dan dividen praakuisisi. Perhatikan bahwa saldo awal kepemilikan nonpengendali adalah nilai pada tanggal akuisisi. Nilai tersebut mewakili 10% dari saldo awal modal saham pada 1 Januari ditambah laba ditahan dan ditambah laba praakuisisi. [10% x (Rp1.000.000 + Rp175.000 + Rp62.500)]. Bagian kepemilikan nonpengendali 18.750 Dividen - PT Sasa 12.500 Kepemilikan nonpengendali 6.250 Untuk mencatat kepemilikan nonpengendali atas laba dan dividen perusahaan anak pascaakuisisi. Pada kasus kenaikan kepemilikan suatu periode, kepemilikan nonpengendali dihitung dengan jumlah lembar saham nonpengendali yang beredar pada akhir periode. Akuisisi pada pertengahan periode tidak memengaruhi kertas kerja konsolidasi pada periode akuntansi di belakangnya. Kepemilikan nonpengendali 10% atas PT Sasa pada akhir tahun dipegang oleh pihak-pihak di luar entitas konsolidasi di seluruh periode sehingga penghitungan kepemilikan nonpengendali hanya dihitung dengan 10% dari saldo awal ekuitas PT Sasa ditambah 10% laba bersih periode



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.9



berjalan dikurangi 10% dividen yang diumumkan PT Sasa pada periode tersebut. AKUISISI PIECEMEAL Sebuah perusahaan dapat mengakuisisi kepemilikan perusahaan lain melalui serangkaian pembelian saham secara terpisah selama beberapa periode. Sebagai contoh, Catatan Perusahaan USX No. 28 atas laporan tahunannya pada 2000 mengungkapkan hal berikut (Beams, 2009). Pada 7 Februari 2001, Marathon mengakuisisi sebanyak 87% dari saham biasa yang beredar milik Pennaco Energy, Inc., sebuah perusahaan penghasil gas alam. Pihak Marathon berencana untuk mengakuisisi sisa saham Pennaco melalui merger. Akuisisi piecemeal tersebut tidak memiliki masalah analisis yang baru jika rekening perusahaan induk untuk investasinya menggunakan basis ekuitas. Namun, akuisisi tersebut meningkatkan detail penghitungan laba investasi dan laba bersih konsolidasi. Bagian ini membahas perincian tersebut beserta perlakuan akuntansinya. PT Jepri mengakuisisi 90% kepemilikan pada PT Ridwan melalui serangkaian pembelian saham antara 1 Juli hingga 1 Oktober 2011. Data akuisisi dan kepemilikan yang diakuisisi sebagai berikut. Kepemilikan yang Harga pokok Ekuitas pada Tanggal diakuisisi investasi tanggal akuisisi 1 Juli 5% Rp35.000 1 April 5% 40.000 1 Oktober 80% 1.050.000 Rp1.100.000 Aktiva bersih PT Ridwan memiliki nilai wajar yang sama dengan nilai bukunya. Setiap kelebihan harga pokok investasi di atas nilai yang wajar/buku disebabkan goodwill. Kepemilikan yang diakuisisi PT Jepri selama bulan April dan Juli adalah kurang dari 50%. Oleh karena itu, PT Jepri dengan tepat mencatatnya dengan metode harga pokok. Investasi berikutnya pada 1 Oktober 2011 menaikkan saldo rekening investasi menjadi Rp1.125.000 dan meningkatkan kepemilikan PT Jepri menjadi 90%. Akuisisi sekarang sudah terjadi dan PT Ridwan harus dikonsolidasi. Harga sebesar Rp1.125.000 yang harus dibayarkan untuk 90% kepemilikan menunjukkan nilai PT Ridwan yang wajar sebesar Rp1.250.000. Nilai aktiva berwujud bersih adalah sebesar Rp1.100.000, yang berarti goodwill sebesar Rp150.000. Tanggal 1 Oktober mengakibatkan proses akuisisi tersebut terjadi pada pertengahan periode. Laporan laba rugi konsolidasi harus hanya memasukkan



7.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



pendapatan dan biaya PT Ridwan selama tiga bulan terakhir untuk tahun 2011. Tabel 7.2 menunjukkan kertas kerja konsolidasi untuk PT Jepri dan perusahaan anak untuk tahun 2011. Data tambahan yang sesuai dengan informasi sebelumnya atas contoh PT Jepri-Ridwan disediakan untuk tujuan pembahasan. Tabel 7.2 Akuisisi Piecemeal atas Kepemilikan Pengendali



7.11



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Jurnal kertas kerja ditulis ulang berikut ini untuk referensi silang. Pendapatan dari PT Ridwan Investasi di PT Ridwan



45.000 45.000



Untuk mengeliminasi pendapatan investasi dan mengembalikan rekening investasi ke saldo awalnya (yaitu per tanggal akuisisi). Penjualan* 562.500 Harga pokok penjualan dan biaya* Modal Saham— PT Ridwan 500.000 Laba ditahan— PT Ridwan 450.000 Goodwill 150.000 Investasi di PT Ridwan Kepemilikan nonpengendali— saldo awal



412.500



1.125.000 125.000



Untuk mengeliminasi pengulangan saldo investasi dan ekuitas, laba praakuisisi, dan saldo awal kepemilikan nonpengendali. Item-item dengan tanda * mewakili laba praakuisisi. Perhatikan bahwa saldo awal kepemilikan nonpengendali adalah nilai pada tanggal akuisisi. Nilai tersebut mewakili 10% dari saldo awal modal saham pada 1 Januari ditambah laba ditahan, ditambah goodwill, ditambah laba praakuisisi. [10% x (Rp500.000 + Rp450.000 + Rp150.000 + Rp150.000)]. Bagian kepemilikan nonpengendali Kepemilikan nonpengendali



5.000 5.000



Untuk mencatat kepemilikan nonpengendali atas laba perusahaan anak pascaakuisisi.



7.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kecuali untuk penyesuaian laba praakuisisi, prosedur-prosedur kertas kerja konsolidasi di sini setara dengan yang telah dibahas sebelumnya. KA S US 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Pada tanggal 1 Januari 2017 PT Ranum membeli 40% kepemilikan PT Bromo, dengan harga Rp800.000 ketika ekuitas pemegang saham PT Bromo terdiri dari modal saham sebesar Rp1.000.000 dan saldo laba sebesar Rp1.000.000. pada tanggal 1 September 2017. PT Ranum membeli 20% tambahan kepemilikan PT Bromo dengan harga Rp420.000. Kedua pembelian dilakukan pada saat nilai buku sama dengan nilai wajar. Tahun 2017, PT Bromo memiliki pendapatan sebesar Rp300.000, yang dihasilkan selama tahun tersebut, dan PT Bromo membayar dividen sebesar Rp60.000 pada bulan April dan sebesar Rp60.000 pada bulan Oktober. Diminta: 1) Hitunglah pendapatan PT Ranum dari PT Bromo untuk tahun 2017! 2) Hitunglah pendapatan praakuisisi yang akan tampak pada laporan laba rugi konsolidasi PT Ranum dan anak perusahaan tahun 2017! 3) Hitunglah pendapatan hak minoritas untuk tahun 2017! Penyelesaian: 1) Pendaptan PT Bromo untuk tahun 2017 (40% x Rp300.000 x 8/12 tahun) (60% x Rp300.000 x 4/12 tahun) Total pendapatan dari PT Bromo



Rp 80.000 60.000 Rp 140.000



2) Pendapatan praakuisisi (4/12 x 300.000)



Rp 100.000



3) Pendapatan hak minoritas (40% x 100.000)



Rp 40.000



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.13



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan apa yang seharusnya dilakukan perusahaan induk pada saat mengakuisisi perusahaan anak selama periode akuntansi? 2) Jelaskan istilah laba praakuisisi dan dividen praakuisisi! 3) Jelaskan metode yang dapat menghilangkan laba praakuisisi (laba pembelian)! 4) Bagaimana laba praakuisisi dicatat untuk perusahaan induk dengan metode ekuitas? Bagaimana laba praakuisisi dicatat untuk laporan laba rugi konsolidasi? 5) Mengapa dividen yang dibayar atas saham sebelum akuisisi (dividen praakuisisi) harus dieliminasi dalam proses konsolidasi? 6) Anggaplah bahwa seorang investor 80% pada Perusahaan Sub mengakuisisi lagi 10% kepemilikan Perusahaan Sub pada periode fiskal berjalan. Jelaskan bagaimana dampak dari akuisisi 10% oleh perusahaan induk tersebut terhadap kepemilikan nonpengendali pada periode tersebut dan terhadap total kepemilikan nonpengendali pada akhir periode berjalan! 7) Bukankah pendapatan praakuisisi benar-benar hak kepemilikan nonpengendali? 8) Bagaimana laba atau rugi ditentukan untuk penjualan bagian dari investasi yang dicatat dengan konsolidasi satu baris? Apakah nilai laba atau rugi tersebut dipengaruhi oleh metode akuntansi yang digunakan oleh investor? 9) Jika perusahaan induk menjual sebagian kepemilikannya dalam perusahaan anak selama periode akuntansi, apakah laba yang berasal dari kepemilikan yang dijual sampai dengan saat penjualan dimasukkan dalam laba bersih konsolidasi dan laba perusahaan induk dengan metode ekuitas? Jelaskan! 10) Apa yang Anda ketahui tentang akuisisi Piecemail? Berikan contoh!



7.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Petunjuk Jawaban Latihan 1) Jika perusahaan induk mengakuisisi selama periode akuntansi, harus dilakukan beberapa penyesuaian konsolidasi untuk menjurnal pendapatan perusahaan anak yang diperoleh sebelum akuisisi tersebut dan memasukkannya ke dalam harga akuisisi 2) Laba dan dividen praakuisisi adalah laba dan dividen yang timbul karena investasi kepemilikan sebelum akuisisi selama suatu periode akuntansi. Asumsikan bahwa P membeli 80 persen kepemilikan di S pada 1 Juli 2009. Lalu, S memiliki pendapatan sebesar Rp100.000 antara 1 Januari dan 1 Juli 2009 dan membayar dividen Rp50.000 pada 1 Mei 2009. Dalam hal ini, laba dan dividen praakuisisi adalah masing-masing sebesar Rp80.000 dan Rp40.000. Secara historis, laba praakuisisi yang dibeli merupakan pengurang laporan laba rugi untuk menghasilkan laba bersih konsolidasi. Berdasarkan PSAK No. 160, hal ini tidak lagi terjadi. Sebaliknya, laporan laba rugi konsolidasi hanya harus melaporkan pendapatan, biaya, keuntungan, dan kerugian setelah tanggal akuisisi. Sebagai contoh, dalam akuisisi 31 Maret, laporan laba rugi konsolidasi hanya akan mencakup pendapatan dari anak perusahaan dari 1 April sampai dengan 31 Desember. FASB beralasan bahwa pengakuisisi membeli aset dan menganggap utang berdasarkan nilai wajar mereka. Pengakuisisi tidak “membeli” laba praakuisisi meskipun nilai wajar aktiva bersih harus mencerminkan kemampuan perusahaan yang diakuisisi untuk menghasilkan laba. 3) Laba praakuisisi (atau laba pembelian) dapat dihilangkan dengan dua metode. Pertama, dengan menghilangkan penjualan dan biaya perusahaan anak sebelum akuisisi dari penjualan serta biaya konsolidasi. Kedua, memasukkan penjualan dan biaya perusahaan anak ke dalam laporan laba rugi konsolidasi selama satu periode penuh serta mengurangkan laba praakuisisi sebagai rekening terpisah 4) Laba praakuisisi tidak dicatat oleh perusahaan induk dengan metode ekuitas karena investor hanya mengakui pendapatan setelah akuisisi atas kepemilikan yang diakuisisinya. Secara historis, laba praakuisisi yang dibeli merupakan pengurang laporan laba rugi untuk menghasilkan laba bersih konsolidasi. Berdasarkan PSAK No. 160, hal ini tidak lagi terjadi. Sebaliknya, laporan laba rugi konsolidasi hanya harus melaporkan pendapatan, biaya, keuntungan, dan kerugian setelah tanggal akuisisi.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



5)



6)



7)



8)



7.15



Sebagai contoh, dalam akuisisi 31 Maret, laporan laba rugi konsolidasi hanya akan mencakup pendapatan dari anak perusahaan dari 1 April sampai dengan 31 Desember. Dividen yang dibayar atas saham sebelum akuisisi (dividen praakuisisi) harus dieliminasi dalam proses konsolidasi karena dividen tersebut bukan merupakan bagian dari ekuitas yang diperoleh. Pemegang saham nonpengendali pada Perusahaan Sub memegang kepemilikan 20 persen selama setengah tahun pertama, lalu kepemilikan 10 persen selama setengah tahun terakhir dan pada akhir tahun. Akan tetapi, hak pemilik nonpengendali untuk tahun berjalan dan kepemilikan nonpengendali total pada akhir tahun dihitung berdasarkan kepemilikan 10 persen yang dipegang oleh pemegang saham nonpengendali sepanjang tahun. Pendapatan praakuisisi menyerupai hak pemilik nonpengendali karena mewakili pendapatan perusahaan anak yang menjadi hak pemegang saham di luar entitas yang berkonsolidasi. Akan tetapi, pendapatan praakuisisi bukan penghasilan dari kelompok pemegang saham nonpengendali pada tanggal laporan keuangan. Bahkan, pendapatan praakuisisi berhubungan dengan kelompok pemegang saham pengendali sebelumnya ketika kepemilikan yang diakuisisi melebihi 50 persen. Dalam kasus seperti itu, tampaknya tidak tepat melaporkan pendapatan praakuisisi sebagai pengurang dalam laporan laba rugi konsolidasi. Sebaliknya, nilai wajar aktiva bersih yang diperoleh harus mencerminkan laba historis dari perusahaan yang diakuisisi. Berdasarkan FASB Statement No. 160, laba atau rugi hanya dicatat apabila kepemilikan yang dijual mengakibatkan dekonsolidasi anak perusahaan, yaitu perusahaan induk tidak lagi memegang saham mayoritas. Laba atau rugi atas penjualan suatu ekuitas kepemilikan adalah selisih antara hasil dari penjualan (nilai wajar) dan nilai buku yang tercatat dari kepemilikan yang dijual, asalkan investasi dihitung sebagai konsolidasi satu baris. Jika digunakan metode akuntansi lain, rekening investasi harus dikonversi dengan metode ekuitas sehingga setiap laba atau rugi atas penjualan adalah sama seperti jika digunakan konsolidasi satu baris. Jika perusahaan induk tetap mempertahankan kepemilikan pengendali setelah penjualan, penjualan diperlakukan sebagai transaksi ekuitas, tanpa pengakuan laba atau rugi. Perusahaan induk mendebit kas atau



7.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



rekening lain yang diterima dalam penjualan, mengkredit rekening investasi berdasarkan persen dari nilai tercatat yang dijual, dan mencatat selisihnya sebagai penyesuaian atas agio saham. 9) Secara konseptual, pendapatan yang terjadi karena ekuitas kepemilikan yang dijual selama periode akuntansi harus dimasukkan dalam pendapatan investasi dan laba bersih konsolidasi. Dalam hal ini, laba atau rugi atas penjualan dihitung berdasarkan nilai buku dari kepemilikan saat penjualan, lalu pendapatan dibebankan pada peningkatan kepemilikan nonpengendali hanya setelah tanggal penjualan. Sebagai langkah praktis, penjualan awal periode dapat digunakan sedemikian rupa sehingga tidak ada pendapatan yang diakui pada kepemilikan yang dijual hingga saat penjualan dan laba atau rugi dihitung berdasarkan nilai buku pada awal periode. Jika digunakan langkah tersebut, pendapatan harus dibebankan untuk peningkatan kepemilikan nonpengendali agar penjualan selama tahun berjalan. Gabungan pendapatan investasi dengan laba atau rugi atas penjualan sama dengan penggunaan kedua pendekatan asalkan asumsi penjualan awal tahun diikuti secara konsisten. Seperti disebutkan dalam pertanyaan 5, laba atau rugi atas penjualan kepemilikan saham hanya diakui pada saat perusahaan anak hilang dari konsolidasi. Jika tidak, laba atau rugi adalah penyesuaian untuk agio saham lain-lain. 10) Akuisisi piecemail yaitu ketika perusahaan dapat mengakuisisi kepemilikan perusahaan lain melalui serangkaian pembelian saham secara terpisah selama beberapa periode. Sebagai contoh, Catatan Perusahaan USX No. 28 atas laporan tahunannya pada 2000 mengungkapkan hal berikut (Beams, 2009). Pada 7 Februari 2001, Marathon mengakuisisi sebanyak 87% dari saham biasa yang beredar milik Pennaco Energy, Inc., sebuah perusahaan penghasil gas alam. Pihak Marathon berencana untuk mengakuisisi sisa saham Pennaco melalui merger. R A NG KU M AN Jika perusahaan induk mengakuisisi perusahaan anak dalam periode akuntansi, laba praakuisisi dikurangkan sesuai dengan kepemilikan yang



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.17



diakuisisi dalam menghitung laba bersih konsolidasi. Dividen praakuisisi juga dieliminasi sesuai dengan kepemilikan yang diakuisisi selama proses konsolidasi. Akuisisi kepemilikan pengendali dalam perusahaan yang lain melalui serangkaian pembelian saham secara terpisah selama beberapa periode waktu meningkatkan perincian yang terlibat dalam pencatatan total investasi dengan menggunakan metode ekuitas. Akuisisi dengan cara tersebut juga memperumit pembuatan laporan keuangan konsolidasi karena selisih nilai wajar/nilai buku harus dikaitkan dengan setiap akuisisi basis total kepemilikan yang dipegang. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! PT Very meningkatkan kepemilikan pada anak perusahaannya, PT Winda, dari 70% pada 1 Januari 2010, menjadi 90% pada 1 Juli 2010. Laba bersih PT Winda untuk tahun 2009 adalah Rp1.000.000, kemudian mengumumkan dividen sebesar Rp300.000 pada 1 Maret dan Rp300.000 pada 1 September. 1) Berapakah jumlah bagian kepentingan pengendali terhadap laba bersih anak perusahaan? A. Rp600.000 B. Rp800.000 C. Rp1.000.000 D. Rp100.000 2) Berapakah jumlah bagian kepentingan pengendali terhadap laba bersih anak perusahaan? A. 100.000 B. 40.000 C. 60.000 D. 72.000



7.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



3) Berapakah jumlah laba praakuisisi? A. 200.000 B. 40.000 C. 100.000 D. 55.000 4) Berapakah jumlah dividen untuk PT Very? A. 120.000 B. 300.000 C. 200.000 D. 480.000 5) Berapakah jumlah dividen untuk kepentingan nonpengendali? A. 70.000 B. 60.000 C. 65.000 D. 50.000 6) Klasifikasi pendapatan praakuisisi dalam laporan laba rugi konsolidasi sejajar dengan A. pendapatan hak minoritas B. pendapatan hak mayoritas C. pendapatan usaha D. pendapatan lain-lain 7) Pada SFAS No. 160 laba prakuisisi tidak boleh muncul sebagai... A. penambah laba bersih indul B. penambah laba bersih konsolidasi C. pengurang laba bersih konsolidasi D. pengurang laba bersih anak Informasi di bawah ini untuk No. 8-10, PT Lion membayar tunai Rp1.288.000 untuk 70% saham biasa PT Batavia pada tanggal 1 Juni 2015. Aktiva dan kewajiban PT Batavia dinilai secara wajar dan selisih biaya/nilai buku ditetapkan sebagai goodwill. Data yang berhubungan dengan ekuitas pemegang saham PT Batavia sebagai berikut.



7.19



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Ekuitas pemegang saham 31 Desember 2014 Saham biasa, nominal Rp 10 Rp1.000.000 Saldo laba 480.000 Total ekuitas pemegang saham Rp1.480.000 Pendapatan dan dividen – 2015 Laba bersih (diperoleh selama setahun Dividen (diumumkan dan dibayar dengan jumlah yang sama pada bulan Januari, April, Juli, dan Oktober



240.000 120.000



8) Tentukanlah goodwill dari investasi pada PT Batavia... A. Rp 325 B. Rp 310 C. Rp 320 D. Rp 315 9) Pendapatan PT Lion dari PT Batavia untuk tahun 2015 sebesar... A. Rp 198 B. Rp 199 C. Rp 116 D. Rp 98 10) Berapakah saldo akun investasi PT Lion pda PT Batavia pada tanggal 31 Desember 2015 A. Rp 1.344 B. Rp 1.330 C. Rp 1.230 D. Rp 1.433



7.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.21



Kegiatan Belajar 2



Penjualan Kepemilikan



J



ika investor menjual kepemilikan, laba atau rugi penjualan tersebut biasanya dihitung sebagai selisih antara penjualan dengan nilai yang terkandung dalam kepemilikan investasi yang dijual tersebut. Nilai yang terkandung dalam kepemilikan tersebut harus mencerminkan perlakukan akuntansi dengan metode ekuitas jika investor dapat memberikan pengaruh yang material atas perusahaan investee. Jika investor mengakuisisi kepemilikannya melalui beberapa pembelian berbeda, saham yang dijual harus diidentifikasi dengan akuisisi tertentu. Hal tersebut dilakukan dengan basis asumsi identifikasi khusus atau aliran masuk pertama-keluar pertama. FASB Statement No. 160 mengubah aturan-aturan untuk kelompok perusahaan yang berkonsolidasi. Jika perusahaan induk/investor menjual kepemilikan, penghitungan laba atau rugi atas penjualan tersebut tergantung pada karakteristik dan ukuran transaksi. Laba atau rugi hanya dicatat pada kasus-kasus penjualan kepemilikan yang mengakibatkan hilangnya kepemilikan atas perusahaan anak. Dengan kata lain, laba dan rugi hanya dicatat jika perusahaan induk tidak lagi memegang kepemilikan pengendali setelah penjualan tersebut. Jika kepemilikan pengendali tetap dipertahankan, penjualan saham perusahaan anak diperlakukan sebagai transaksi ekuitas. Tidak ada laba atau rugi yang dicatat. Tidak ada pengakuan perubahan atas pencatatan saldo aktiva dan utang untuk perusahaan anak. Baik Perusahaan Coke dan Pepsi secara teratur menjual (dan membeli) kepemilikan dalam perusahaan-perusahaan minuman dalam botol yang berafiliasi dengan mereka. Laporan tahunan PepsiCo, Inc. dan perusahaan anak pada tahun 1999 meliputi laba $1 miliar melalui transaksi minuman dalam botol dengan kalkulasi laba bersih $2,05 miliar selama tahun tersebut. Catatan 2 memberikan perincian lebih lanjut. Investasi dalam Perusahaan Afiliasi yang Tidak Terkonsolidasi (Beams, 2009) Pada 1998, Dewan Komisaris menyetujui rencana pemisahan beberapa bisnis minuman dalam botol yang terletak di Amerika Serikat, Kanada, Spanyol, Yunani, dan Rusia yang dimiliki sepenuhnya oleh PepsiCo dari



7.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PepsiCo yang disebut sebagai Pepsi Bottling Group (PBG). Pada 6 April 1999, PBG menyelesaikan penjualan 100 juta lembar saham berjenis saham biasa dengan harga $23 per lembar melalui IPO (Initial Public Offering). PepsiCo mempertahankan kepemilikan nonpengendali langsung sebesar 35,5%. Selama kuartal pertama, kami menerima $5,5 miliar penyelesaian utang yang diperoleh PBG sebagai penyelesaian kewajiban antarperusahaan yang telah terjadi sebelumnya. Kami mencatat laba sebelum pajak sebesar 1,0 miliar ($476 juta setelah pajak atau $0,32 per lembar saham) pada kuartal kedua. Dengan cara yang sama, meskipun dengan nilai yang lebih kecil, laporan tahunan Coca-Cola Company dan perusahaan anak pada tahun 2006 mengungkapkan laba atas saham yang diterbitkan oleh investee ekuitasnya pada tahun 2005 dan 2005. Catatan 1 mengungkapkan hal berikut. Penerbitan Saham oleh Investee Ekuitas Jika salah satu dari investee ekuitas kami menerbitkan saham tambahan kepada pihak ketiga, persentase kepemilikan kami dalam investee menurun. Pada kejadian harga per lembar saham lebih besar atau kurang dari nilai per lembar saham yang tertera, kami mencatat laba atau rugi nonkas dari penerbitan tersebut. Laba atau rugi nonkas tersebut, setelah semua pajak, biasanya diakui dalam laba bersih kami pada periode perubahan kepemilikan tersebut terjadi (hlm. 74). Catatan Coke No. 4, “Penerbitan Saham oleh Investee Metode Ekuitas”, mencatat lebih lanjut. Pada 2006, investee ekuitas kami tidak menerbitkan saham tambahan kepada pihak ketiga sehingga perusahaan kami tidak mencatat laba nonkas sebelum pajak. Pada 2005, perusahaan kami mencatat laba nonkas sebelum pajak kirakira $23 juta pada penerbitan saham oleh investee metode ekuitas. Kami mencatat pajak terutang kira-kira sebesar $8 juta atas laba tersebut. Laba tersebut terutama berkaitan dengan penerbitan saham biasa oleh Coca-Cola Amatil yang dinilai lebih besar dari nilai buku per lembar saham dari investasi kami di Coca-Cola Amatil. Coca-Cola Amatil menerbitkan sekitar 34 juta lembar saham biasa dengan nilai yang wajar sebesar $5,78 setiap lembar sehubungan dengan akuisisi SPC Ardmona Pty. Ltd., sebuah perusahaan buah dalam kemasan di Australia. Penerbitan saham biasa



7.23



⚫ EKSI4309/MODUL 7



tersebut mengurangi kepemilikan kami dalam total saham beredar Coca-Cola Amatil dari sekitar 34 persen menjadi kira-kira 32 persen. Pada tahun 2004, perusahaan kami mencatat laba nonkas sebelum pajak sekitar $24 juta pada penerbitan saham oleh CCE. Penerbitan tersebut terutama berhubungan dengan pemberian opsi saham kepada karyawan CCE dengan nilai yang lebih besar dari nilai buku per lembar saham dari investasi kami di CCE. Kami mencatat pajak terutang sejumlah $9 juta dari laba tersebut. Penerbitan saham tersebut mengurangi kepemilikan kami dalam total saham beredar CCE dari kira-kira 37 persen menjadi 36 persen (hlm. 86). Informasi berikut mengilustrasikan penjualan kepemilikan, baik pada awal periode maupun selama periode. PT Roro adalah perusahaan yang 90% kepemilikannya dimiliki oleh PT Ali. Rekening investasi PT Ali dalam PT Roro pada 1 Januari 2010 mempunyai saldo Rp7.200.000 yang terdiri atas ekuitas dalam PT Roro ditambah goodwill sebesar Rp450.000 (sehingga menunjukkan total goodwill PT Roro sebesar Rp500.000). Ekuitas pemegang saham PT Roro pada 1 Januari 2010 terdiri atas Rp5.000.000 modal saham dan Rp2.500.000 laba ditahan. Selama tahun 2010, PT Roro melaporkan laba sebesar Rp900.000 yang diperoleh secara proporsional sepanjang tahun dan membayarkan dividen sebesar Rp500.000 pada 1 Juli. 1.



Penjualan Kepemilikan pada Awal Periode Jika PT Ali menjual 10% kepemilikannya di PT Roro (sepersembilan dari kepemilikannya) pada 1 Januari 2010 dan seharga Rp200.000, laba atau rugi dari transaksi tersebut tidak dicatat. PT Ali masih mempertahankan 80% kepemilikan dalam PT Roro dan kepemilikan nonpengendali meningkat menjadi 20%. Aktiva dan utang PT Roro yang tercatat, termasuk goodwill, tidak terpengaruh. PT Ali menjurnal sebagai berikut untuk mencatat penjualan tersebut. Kas



200.000 Investasi di PT Roro Agio Saham – PT Ali



160.000 40.000



Jurnal kertas kerja konsolidasi menaikkan saldo kepemilikan nonpengendali untuk mencerminkan transfer dari pengendali (induk) ke pemilik nonpengendali.



7.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Selama tahun 2010, mencatat 80% kepemilikannya dengan metode ekuitas dan mencatat laba sebesar Rp144.000 (laba bersih Rp180.000 x 80%) serta mengurangi rekening investasinya dengan dividen yang diterima. Pada 31 Desember 2010, rekening investasi PT Ali dalam PT Roro mempunyai saldo sebesar Rp1.344.000 yang dihitung sebagai berikut. Saldo investasi per 1 Januari 2010 Dikurangi: nilai buku kepemilikan yang dijual Ditambah: laba dikurangi dividen (Rp28.000- Rp16.000) Saldo investasi per 31 Desember 2010



Rp1.440.000 (160.000) 1.280.000 64.000 Rp1.344.000



Saldo investasi pada akhir periode terdiri atas ekuitas PT Ali dalam PT Roro sebesar Rp1.264.000 (Rp1.580.000 x 80%) ditambah goodwill sebesar Rp80.000 atas 80% kepemilikan yang masih dipegang. Kertas kerja konsolidasi untuk PT Ali dan perusahaan anak disajikan pada Tabel 7.3 yang menunjukkan dampak pengurangan kepemilikan pada prosedur kertas kerja.



7.25



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Tabel 7.3 Penjualan 10% Kepemilikan pada Awal Periode PT ALI DAN PERUSAHAAN ANAK - KERTAS KERJA KONSOLIDASI UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2010 Penyesuaian dan Eliminasi Ali



80% Roro



Debit



Kredit



Laporan Konsolidasi



Laporan Laba Rugi Penjualan Pendapatan dari Sergio Biaya termasuk harga pokok penjualan Pendapatan bersih konsolidasi



3.000.000



680.000



144.000 (2.544.000)



144.000



(500.000)



(3.044.000)



600.000



636.000



Kepemilikan non pengendali (10% x IDR 37.500 pasca-akuisisi) Bagian Kepemilikan pengendali atas Pendapatan Bersih Konsolidasi



3.680.000 a



c



600.000



36.000



(36.000)



180.000



600.000



Laba Ditahan Laba Ditahan--Ali



1.050.000



1.050.000



Laba Ditahan--Roro Bagian Kepemilikan pengendali atas Pendapatan Bersih Konsolidasi



600.000



180.000



Dividen



(400.000)



(100.000)



Laba Ditahan--31 Desember



500.000



1.250.000



580.000



Aktiva Lain-lain



3.196.000



1.750.000



Investasi di Roro



1.344.000



b



500.000 600.000 a



80.000



c



20.000



(400.000) 1.250.000



Neraca



Goodwill



b 4.540.000



Utang Modal Saham Agio Saham Laba Ditahan



Kepemilikan non pengendali



4.946.000 a



64.000



b



1.280.000



100.000



100.000



1.750.000



750.000



170.000



2.500.000



1.000.000



5.046.000 920.000 b



1.000.000



2.500.000



40.000



40.000



1.250.000



580.000



4.540.000



1.750.000



1.250.000



b



320.000



c



16.000



336.000 5.046.000



Penjualan kepemilikan terjadi pada awal periode sehingga dampak penjualan tersebut terhadap prosedur konsolidasi pada tahun 2010 adalah minimal. Masukan kertas kerja dari Tabel 7.3 berbentuk jurnal umum. a. Laba dari PT Roro 144.000 Dividen—PT Roro 80.000 Investasi di PT Roro 64.000 Untuk mengeliminasi laba dan dividen dari PT Roro dan mengembalikan rekening investasi ke saldo awalnya setelah penjualan 10% kepemilikan



7.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



b b.



Modal saham—PT Roro 1.000.000 Laba ditahan—PT Roro 500.000 Goodwill 100.000 Investasi di PT Roro 1.280.000 Kepemilikan nonpengendali (20%) 320.000 Untuk mengeliminasi pengulangan saldo investasi dan ekuitas serta untuk mencatat goodwill dan saldo awal kepemilikan nonpengendali



cc. .



Bagian kepemilikan 36.000 nonpengendali Dividen 20.000 Kepemilikan nonpengendali 16.000 Untuk mencatat bagian kepemilikan nonpengendali atas laba dan dividen perusahaan anak



Jurnal kertas kerja a mencatat pengurangan investasi dalam PT Roro menjadi saldo awal periode setelah penjualan sebesar Rp1.280.000 serta jurnal b mencatat goodwill dan kepemilikan nonpengendali berdasarkan jumlah segera setelah penjualan 10% kepemilikan. Jurnal terakhir mencatat bagian kepemilikan nonpengendali atas laba dan dividen. 2.



Penjualan Kepemilikan Selama Periode Akuntansi Jika PT Ali menjual 10% kepemilikannya di PT Roro pada 1 April 2010 seharga Rp200.000, penjualan tersebut dapat dicatat per 1 April 2010 atau dicatat di muka per 1 Januari 2010. Jika PT Ali mencatat penjualan tersebut per 1 Januari 2010, PT Ali mencatat efek ekuitas sebesar Rp40.000 yang sama besar dengan situasi penjualan awal periode dan membuat perhitungan konsolidasi pada baris yang sama sebagaimana digambarkan pada contoh sebelumnya. Konsistensi dengan konsolidasi satu baris mengharuskan pembuatan laporan keuangan konsolidasi dengan menggunakan asumsi penjualan pada awal periode yang sama, yaitu menghitung bagian kepemilikan nonpengendali untuk 20% kepemilikan nonpengendali yang beredar selama tahun 2010 serta mendasarkan saldo awal dan akhir kepemilikan nonpengendali pada 20% kepemilikan nonpengendali. Alternatif asumsi penjualan awal periode ini tidak memengaruhi laba bersih perusahaan induk atau konsolidasi karena setiap selisih laba atau rugi pada penjualan



7.27



⚫ EKSI4309/MODUL 7



dihapuskan oleh selisih dalam penghitungan laba dari perusahaan anak dengan menggunakan konsolidasi satu baris dan penghitungan nilai kepemilikan nonpengendali pada laporan keuangan konsolidasi.1 Jika penjualan tersebut dicatat per 1 April 2010, efek ekuitas akan sebesar Rp35.500 yang dihitung sebagai berikut. Harga penjualan 10% kepemilikan Dikurangi: nilai buku kepemilikan yang dijual: Saldo investasi per 1 Januari Ekuitas dalam pendapatan Rp180.000 x ¼ tahun x 90%



Rp200.000 Rp1.440.000 40.500 1.480.500



Bagian investasi yang dijual → X 1/9 Efek ekuitas



164.500 Rp 35.500



Jurnal yang dibuat oleh PT Ali selama tahun 2010 untuk mencatat penjualan 10% kepemilikan tersebut dan investasinya di PT Roro sebagai berikut. 1 April 2010 Investasi di PT Roro 40.500 Laba dari PT Roro 40.500 Untuk mencatat laba dari kuartal pertama (ekuitas Rp40.500 dalam laba) Kas



200.000 Investasi di PT Roro 164.500 Disagio Saham 35.500 Untuk mencatat penjualan 10% kepemilikan dalam PT Roro (lihat penghitungan sebelumnya) 1 Juli 2010 Kas Investasi di PT Roro



80.000 80.000



1 Jika dicatat pada awal periode, harus dipertimbangkan dividen yang benar-benar diterima atas kepemilikan yang dijual sebelum penjualan, kemudian menyesuaikan prosedur konsolidasi dengan dividen tersebut.



7.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Untuk mencatat dividen yang diterima (Rp100.000 x 80%) 31 Desember 2010 Investasi di PT Roro 108.000 Laba dari PT Roro 108.000 Untuk mencatat laba selama tiga kuartal terakhir tahun 2010 Laba dari PT Roro selama tahun 2010 sebesar Rp148.500 yang terdiri atas Rp40.500 selama kuartal pertama dan Rp108.000 selama tiga kuartal terakhir pada tahun tersebut. Pada akhir tahun, rekening investasi di PT Roro memiliki saldo sebesar Rp1.344.000 yang sama besar dengan contoh penjualan awal tahun, tetapi memiliki komponen dengan nilai yang berbeda. Saldo investasi per 1 Januari Dikurangi: nilai buku kepemilikan yang dijual Ditambah: laba dikurangi dividen Saldo investasi per 31 Desember



Rp1.440.000 (164.500) 1.275.500 68.500 Rp1.344.000



Saldo investasi pada akhir tahun sama dengan sebelumnya karena PT Ali memegang porsi kepemilikan yang sama sebagaimana asumsi penjualan awal tahun. Selanjutnya, PT Ali menerima arus kas masuk dari investasi yang sama besar (Rp200.000 dari penjualan dan dividen sebesar Rp80.000). Dengan demikian, seharusnya ia melaporkan laba yang sama. Efek laba dengan asumsi yang berbeda tersebut diterangkan sebagai berikut.



Efek ekuitas pada penjualan investasi Laba dari PT Roro Total efek laba



Penjualan per atau diasumsikan per awal periode Rp40.000



Penjualan dalam periode akuntansi Rp35.500



144.000 Rp104.000



108.500 Rp144.000



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.29



Total efek pada laba bersih PT Ali adalah sama sehingga efeknya terhadap laporan keuangan konsolidasi seharusnya sama. Kertas kerja konsolidasi untuk penjualan dalam periode akuntansi disajikan pada Tabel 7.4. Tabel 7.4 Penjualan 10% Kepemilikan dalam Periode Akuntansi



7.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Input kertas kerja dijurnalkan untuk mengonsolidasikan laporan keuangan PT Ali dan PT Roro sebagai berikut. Laba dari PT Roro Dividen—PT Roro Investasi di PT Roro



148.500 80.000 68.500



Modal saham—PT Roro 1.000.000 Laba ditahan—PT Roro 500.000 Goodwill 100.000 Investasi di PT Roro 1.275.500 Kepemilikan nonpengendali per 1 Januari 160.000 Kepemilikan nonpengendali per 1 April 164.500 Bagian kepemilikan nonpengendali 31.500 Dividen 20.000 Kepemilikan nonpengendali 11.500 Untuk mencatat bagian kepemilikan nonpengendali atas laba dan dividen perusahaan anak. Penghitungan kepemilikan nonpengendali Nilai kepemilikan nonpengendali yang dicatat pada jurnal b dipisahkan untuk tujuan contoh. Akan tetapi, sebenarnya keduanya tidak harus dipisahkan. Satu bagian perhitungan kepemilikan nonpengendali mendasarkan pada 10% kepemilikan nonpengendali pada awal periode (ekuitas PT Roro sebesar Rp1.500.000 per 1 Januari x 10%). Bagian lain mencerminkan nilai buku kenaikan 10% kepemilikan nonpengendali dari penjualan per 1 April (ekuitas Sergio sebesar Rp1.545.000 per 1 April x 10%). Perhatikan juga bahwa diperlukan perhitungan ganda untuk bagian kepemilikan nonpengendali Rp30.000 [(Rp315.000 x 10%) + (Rp180.000 x 10% x ¾ tahun)] pada kondisi penjualan tengah tahun. Investasi pada PT Roro menurun jika kepemilikan dijual pada 1 April. Dengan demikian, kredit sebesar Rp1.275.500 dalam kertas kerja jurnal b mencerminkan saldo awal investasi sebesar Rp1.440.000 dikurangi nilai buku kepemilikan investasi yang dijual pada 1 April sebesar Rp164.500. Kecuali untuk item-item yang dibahas di atas, kertas kerja yang disajikan pada Tabel 7.3 dan 7.4 adalah setanding dan laporan keuangan konsolidasi yang dihasilkannya adalah ekuivalen dalam semua segi yang material.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.31



Karena kerumitan yang timbul pada pencatatan penjualan sesuai dengan tanggal penjualan yang aktual, lebih efisien untuk menggunakan asumsi penjualan pada awal tahun. Penggunaan asumsi penjualan awal tahun juga lebih praktis karena informasi laba tahun berjalan tidak selalu tersedia selama satu periode akuntansi. A. PERUBAHAN KEPEMILIKAN KARENA TRANSAKSI SAHAM PERUSAHAAN ANAK Penerbitan saham perusahaan anak merupakan salah satu cara untuk melakukan perluasan operasi perusahaan anak melalui pembiayaan eksternal. Baik keputusan perluasan operasi mapun pembiayaannya tentulah dikendalikan oleh perusahaan induk. Manajemen perusahaan induk dapat memutuskan membangun pabrik baru untuk perusahaan anak dan membiayai pembangunan tersebut melalui penjualan saham perusahaan anak kepada perusahaan induk. Operasi perusahaan anak dapat juga diperluas melalui penerbitan saham perusahaan anak kepada publik. Initial public offering (IPO) yang dilakukan oleh Pepsi Bottling Group sebagaimana disebutkan sebelumnya merupakan salah satu contoh. Perusahaan induk bahkan dapat menerbitkan saham perusahaan anak untuk mengakuisisi perusahaan lain. Catatan berikut muncul dalam laporan tahunan Coca-Cola Company tahun 2006 (hlm. 84). Pada tahun 2003, salah satu investee metode ekuitas di perusahaan kami, Coca-Cola FEMSA, melakukan merger dengan perusahaan lain yang juga investee metode ekuitas perusahaan kami, Panamerican Beverages, Inc. Pada saat merger tersebut, perusahaan dan Fomento Economico Mexicano, S.A.B. de C.V. (“FEMSA”), pemegang saham mayoritas di Coca-Cola FEMSA, mencapai kesepahaman yang memungkinkan pemegang saham tersebut dapat membeli dari perusahaan kami sejumlah saham Coca-Cola FEMSA dalam jumlah yang memadai untuk memegang kembali kepemilikan mayoritas di Coca-Cola FEMSA. Kesepahaman tersebut berakhir pada Mei 2006. Namun, dalam kuartal ketiga tahun 2006, perusahaan dan pemilik saham mencapai persetujuan bahwa perusahaan akan menjual saham yang mewakili delapan persen modal saham Coca-Cola FEMSA kepada FEMSA. Sebagai akibat dari penjualan tersebut, yang terjadi pada kuartal keempat tahun 2006, perusahaan menerima kas sekitar $427 juta dan merealisasikan laba kira-kira $175 juta yang dicatat dalam laporan laba rugi konsolidasi pada rekening laba (rugi)



7.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



lain-lain—bersih dan memengaruhi segmen operasi perusahaan. Di samping itu, juga sebagai akibat dari penjualan tersebut, kepemilikan kami dalam Coca-Cola FEMSA berkurang dari kira-kira 40 persen menjadi sekitar 32 persen. Rujuklah Catatan 18 (hlm. 84). Pada kasus perusahaan anak yang dimiliki secara parsial, pemegang saham nonpengendali dapat menggunakan hak istimewa mereka untuk meminta penerbitan saham tambahan secara proporsional dengan kepemilikan yang mereka pegang. Operasi perusahaan anak dapat dipersempit jika manajemen perusahaan induk mengharuskan perusahaan anak untuk mengakuisisi kembali sahamnya. Kepemilikan perusahaan induk/investor dalam perusahaan anak/investee dapat berubah sebagai akibat dari penjualan saham tambahan perusahaan anak atau melalui akuisisi kembali saham oleh perusahaan anak. Dampak dari aktivitas tersebut terhadap perusahaan induk/investor tergantung pada harga saham yang dijual atau saham treasuri yang dibeli dan pada apakah perusahaan induk terlibat secara langsung dalam transaksi dengan perusahaan anak. Sehubungan dengan perlakuan akuntansi atas investasi ekuitas dengan menggunakan konsolidasi satu baris, APB Opinion No. 18 menjelaskan, “Sebuah transaksi investee yang bersifat modal yang memengaruhi bagian investor atas ekuitas pemegang saham dari investee harus diperlakukan seolah-olah investee merupakan perusahaan anak yang terkonsolidasi.” 2 1.



Penjualan Kepemilikan yang Mengakibatkan Hilangnya Konsolidasi Ketika perusahaan induk menghentikan kepemilikan pengendalinya dalam perusahaan anak, perusahaan anak tersebut dapat mengalami kehilangan konsolidasi (yaitu hilang dari laporan keuangan konsolidasi). Biasanya, hal tersebut terjadi akibat penjualan kepemilikan dalam perusahaan anak yang mengurangi kepemilikan perusahaan induk hingga kurang dari 50%. Pada kasus-kasus tersebut, dihitung laba atau rugi. Laba atau rugi tersebut dimasukkan dalam laba bersih yang menjadi hak perusahaan induk. SFAS No. 160, Appendix A, dan paragraf 36, mengukur laba atau rugi sebagai selisih antara berikut ini. a. Agregat dari: 1) nilai yang wajar dari setiap pertimbangan yang diterima,



2 APB Opinion No. 18, “Perlakuan Akuntansi Metode Ekuitas untuk Investasi dalam Saham Biasa,” paragraf 19c.



7.33



⚫ EKSI4309/MODUL 7



2) nilai yang wajar dari setiap investasi nonpengendali dalam mantan perusahaan anak yang masih dipertahankan pada tanggal perusahaan anak hilang dari konsolidasi, 3) nilai yang terkandung dalam kepemilikan nonpengendali dalam bekas perusahaan anak (termasuk setiap akumulasi laba komprehensif lain-lain yang dapat menjadi hak kepemilikan nonpengendali) pada tanggal hilangnya perusahaan anak dari konsolidasi. b.



Nilai yang terkandung dalam aktiva dan utang bekas perusahaan anak. Anggaplah bahwa PT Citra menjual seluruh 90% kepemilikannya dalam PT Ira untuk menerima kas sebesar Rp2.750.000. PT Citra menghitung nilai yang terkandung dalam investasinya untuk menentukan laba atau rugi atas penjualan tersebut. Jika nilai yang terkandung dalam investasi tersebut adalah Rp2.650.000, PT Citra menghapus PT Ira dari konsolidasi dan mencatat laba sebesar Rp100.000. PT Citra mencatat transaksi tersebut sebagai berikut. Kas



2.750.000 Investasi di PT Ira Laba penjualan



2.650.000 100.000



2.



Penjualan Saham Tambahan oleh Perusahaan Anak Anggaplah bahwa PT Diva memiliki 80% kepemilikan dalam PT Pipit. Investasi PT Diva di PT Pipit mencapai Rp900.000 per 1 Januari 2010. Hal ini sama dengan 80% ekuitas pemegang saham PT Pipit sebesar Rp1.000.000 ditambah goodwill sebesar Rp100.000 (total goodwill adalah Rp125.000). Ekuitas PT Pipit per 1 Januari 2010 tersebut terdiri atas berikut ini.



Modal saham, Rp50 sesuai nilai buku Disagio saham Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham



a.



Rp 500.000 300.000 200.000 Rp1.000.000



Perusahaan anak menjual saham kepada perusahaan induk Jika PT Pipit menjual lagi 2.000 lembar sahamnya kepada PT Diva dengan nilai buku Rp100 per lembar per 2 Januari 2010, investasi PT Diva di



7.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Pipit meningkat sebesar Rp200.000 menjadi Rp1.100.000 dan kepemilikannya dalam PT Pipit meningkat dari 80% (8.000 ÷ 10.000 lembar saham) menjadi 83 1/3% (10.000 ÷ 12.000 lembar saham). Jumlah yang dibayarkan untuk 2.000 lembar saham tambahan sama dengan nilai buku sehingga investasi PT Diva di PT Pipit masih mencerminkan goodwill sebesar Rp100.000.



Ekuitas pemegang saham PT Pipit Kepemilikan PT Diva Ekuitas PT Diva di PT Pipit Goodwill Saldo investasi di PT Pipit



1 Januari sebelum penjualan



2 Januari setelah penjualan



Rp1.000.000 80% 800.000 100.000 Rp 900.000



Rp1.200.000 83 1/3% 1.000.000 100.000 Rp1.100.000



Jika PT Pipit menjual 2.000 lembar sahamnya kepada PT Diva dengan harga Rp175 per lembar, investasi PT Diva di PT Pipit meningkat menjadi Rp1.250.000 (Rp900.000 + investasi baru sebesar Rp350.000) dan kepemilikannya meningkat dari 80% menjadi 83 1/3%. Sekarang investasi PT Diva di PT Pipit mencerminkan kelebihan saldo investasi sebesar Rp125.000 di atas nilai buku yang mendasarinya. Tambahan kelebihan Rp25.000 tersebut merupakan akibat pembayaran PT Diva sebesar Rp350.000 untuk menaikkan ekuitasnya di PT Pipit sebesar Rp325.000. Hal itu dianalisis sebagai berikut. Harga yang dibayarkan oleh PT Diva (2.000 lembar x Rp175) Nilai buku yang diperoleh: Nilai buku yang mendasar setelah pembelian (Rp1.000.000 + Rp350.000 x 83 1/3%)



Rp1.125.000



Nilai buku yang mendasar sebelum pembelian (Rp1.000.000 x 80%)



(Rp800.000)



Kelebihan harga pokok di atas nilai buku yang diperoleh



Rp350.000



(Rp325.000) Rp 25.000



7.35



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Nilai Rp25.000 tersebut dapat dimasukkan ke aktiva berwujud atau goodwill yang sesuai, lalu mengamortisasinya sepanjang umur ekonomisnya. PT Diva tidak boleh mengamortisasi goodwill. Sekarang, anggaplah bahwa PT Pipit menjual 2.000 lembar saham tersebut kepada PT Diva dengan harga Rp15 per lembar (atau Rp5 lebih rendah dari nilai buku). Kepemilikan PT Diva meningkat dari 80% menjadi 83 1/3% sebagaimana sebelumnya dan investasinya di PT Pipit meningkat sebesar Rp150.000 menjadi Rp1.050.000. Sebagai akibat pembayaran yang lebih rendah dari nilai buku atas saham tersebut, nilai buku yang diperoleh melebihi harga pokok investasi sebagai berikut. Harga yang dibayarkan oleh PT Diva (2.000 lembar x Rp75) Nilai buku yang diperoleh: Nilai buku yang mendasar setelah pembelian (Rp1.000.000 + Rp150.000 x 83 1/3%)



Rp958.335



Nilai buku yang mendasar sebelum pembelian (Rp1.000.000 x 80%)



(Rp800.000)



Kelebihan nilai buku yang diperoleh di atas harga pokok



Rp150.000



(Rp158.335) Rp 8.335



Secara konsep, kelebihan nilai buku sebesar Rp8.335 tersebut harus digunakan untuk mengurangi aktiva berwujud bersih yang mengalami saji lebih. Solusi praktisnya adalah membebankan kelebihan nilai buku tersebut kepada setiap goodwill dari investasi dalam saham perusahaan yang sama. Dalam contoh tersebut, goodwill berkurang dari Rp100.000 menjadi Rp91.665. (Total goodwill berkurang menjadi Rp114.580). b.



Perusahaan anak menjual saham kepada entitas luar Anggaplah bahwa PT Pipit menjual lagi 2.000 lembar saham kepada entitas lain (pemegang saham nonpengendali). Kepemilikan PT Diva berkurang dari 80% (8.000 ÷ 10.000 lembar saham) menjadi 66 2/3% (8.000 ÷ 12.000 lembar saham), tanpa memandang harga jual saham tersebut. Akan tetapi, dampaknya terhadap rekening investasi PT Diva di PT Pipit tergantung pada harga penjualan saham tersebut. Dampak penjualan tersebut kepada nilai buku yang mendasari ekuitas PT Diva di PT Pipit dengan berbagai asumsi penerbitan (Rp100, Rp175, dan Rp75 per lembar saham) sebagai berikut.



7.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Penjualan kepada entitas luar dengan harga Rp100 per lembar saham tidak memengaruhi ekuitas PT Diva di PT Pipit karena harga penjualan sama dengan nilai buku. Jika PT Pipit menjual saham dengan harga Rp175 per lembar (lebih besar dari nilai buku), ekuitas PT Diva di PT Pipit meningkat sebesar Rp100.000. Jika PT Pipit menjualnya dengan harga Rp75 (lebih rendah dari nilai buku), ekuitas PT Diva menurun sebesar Rp33.335. SFAS No. 160 mengharuskan bahwa transaksi yang membawa dampak penurunan persentase kepemilikan harus dicatat sebagai transaksi ekuitas. Dengan kata lain, investasi perusahaan induk dan disagio saham harus disesuaikan: laba atau rugi untuk jenis transaksi tersebut tidak dicatat. Jurnal untuk mencatat perubahan dalam nilai buku yang mendasari ekuitas PT Diva dengan metode tersebut sebagai berikut. Penjualan dengan harga Rp100 per lembar (nilai buku) Tidak ada jurnal Penjualan dengan harga Rp175 per lembar (lebih besar dari nilai buku) Investasi di PT Pipit 100.000 Disagio saham 100.000 Penjualan dengan harga Rp75 per lembar (lebih kecil dari nilai buku) Disagio saham3 33.335 Investasi di PT Pipit 33.335 Dengan metode tersebut, selisih nilai yang wajar/nilai buku tidak disesuaikan dengan penurunan persentase kepemilikan.



3 Debit ini dibebankan pada laba ditahan jika rekening disagio saham perusahaan induk tidak mencukupi untuk dibebankan lebih jauh.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.37



3.



Ringkasan Konsep Penjualan Saham Perusahaan Anak Penjualan saham oleh perusahaan anak kepada perusahaan induk tidak mengakibatkan pengakuan laba, rugi, atau penyesuaian terhadap disagio saham. Akan tetapi, hal itu benar-benar mengakibatkan selisih nilai yang wajar/nilai buku yang sama besar dengan selisih kepemilikan perusahaan induk atas ekuitas pemegang saham perusahaan anak sebelum dan segera setelah penjualan saham. Prinsip akuntansi menganggap penjualan saham perusahaan anak kepada pihak luar sebagai transaksi modal serta mengharuskan penyesuaian terhadap rekening investasi perusahaan induk dan disagio saham, kecuali jika saham tersebut dijual dengan harga sebesar nilai buku. Nilai penyesuaian adalah selisih antara nilai buku yang mendasari kepemilikan segera sebelum dan setelah penjualan saham kepada pihak luar. Jika perusahaan induk dan investor pihak luar membeli saham perusahaan anak, tetapi tidak mengakibatkan perubahan persentase kepemilikan saham yang sudah ada, tidak diperlukan penyesuaian disagio saham tanpa memandang apakah saham dijual sebesar nilai buku, lebih rendah dari nilai buku, atau lebih besar dari nilai buku. Demikian juga tidak ada kelebihan atau kekurangan harga pokok investasi dari nilai buku untuk perusahaan induk sebagai akibat dari situasi tersebut. Hal tersebut disebabkan kenaikan investasi tersebut sama besar dengan kenaikan (atau penurunan) nilai buku yang mendasari ekuitas perusahaan induk pada situasi tersebut. B. TRANSAKSI SAHAM TREASURI OLEH PERUSAHAAN ANAK Akuisisi saham treasuri oleh perusahaan anak mengurangi ekuitas perusahaan anak dan jumlah saham perusahaan anak yang beredar. Jika perusahaan anak mengakuisisi saham treasuri dari pemegang saham nonpengendali sebesar nilai buku, tidak ada perubahan ekuitas perusahaan induk dalam perusahaan anak meskipun mengakibatkan kenaikan persentase kepemilikan perusahaan induk. Pembelian saham dari pemegang saham nonpengendali dengan nilai yang lebih besar atau lebih rendah dari nilai buku mengakibatkan penurunan atau kenaikan nilai buku perusahaan induk dalam perusahaan anak dan pada saat yang sama meningkatkan persentase kepemilikan perusahaan induk. Situasi terakhir tersebut memerlukan jurnal pada buku besar perusahaan induk untuk menyesuaikan saldo investasi di perusahaan anak dan untuk membebankan atau mengkredit tambahan disagio



7.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



saham atas perbedaan nilai buku perusahaan induk dalam perusahaan anak sebelum dan sesudah transaksi saham treasuri. Anggaplah bahwa PT Tia adalah perusahaan anak dengan 80% kepemilikannya dipegang oleh PT Vogy dan bahwa PT Tia memiliki 10.000 lembar saham biasa yang beredar per 31 Desember 2010. Pada 1 Januari 2011, PT Tia membeli 400 lembar sahamnya dari pemegang saham nonpengendali. Tabel 7.5 meringkas dampak akuisisi saham treasuri tersebut terhadap hak PT Vogy atas nilai buku PT Tia dengan menggunakan tiga asumsi yang berbeda harga pembelian saham treasuri. Tabel 7.5 Pembelian Saham Treasuri oleh Perusahaan Anak



Ekuitas PT Vogy dalam PT Tia sebelum pembelian saham treasuri oleh PT Tia sebesar Rp800.000 dan kepemilikannya sebesar 80%, sebagaimana ditunjukkan pada kolom pertama Tabel 7.5. Pembelian 400 lembar saham treasuri oleh PT Tia menaikkan persentase kepemilikan PT Vogy menjadi 83 1/3% (atau 8.000 dari 9.600 saham beredar), tanpa memandang harga yang dibayarkan oleh PT Tia untuk mengakuisisi kembali sahamnya tersebut. Jika PT Tia membeli 400 lembar sahamnya dengan harga Rp100 per lembar sesuai dengan nilai bukunya, hak PT Vogy atas ekuitas PT Tia tetap sebesar Rp800.000, sebagaimana ditunjukkan pada kolom kedua Tabel 7.5, meskipun kepemilikannya meningkat menjadi 83 1/3%. Hal tersebut tidak memerlukan penyesuaian.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.39



Jika PT Tia membeli 400 lembar saham treasuri-nya dengan harga Rp150 per lembar, ekuitas PT Vogy berkurang Rp16.665 menjadi Rp783.335, sebagaimana ditunjukkan pada kolom ketiga Tabel 7.5. PT Vogy mencatat penurunan tersebut dengan membuat jurnal sebagai berikut. Disagio saham 16.665 Investasi di PT Tia 16.665 Untuk mencatat penurunan investasi akibat pembelian saham treasuri oleh PT Tia di atas nilai buku Jurnal tersebut mengurangi investasi PT Vogy dalam PT Tia menjadi sebesar hak PT Vogy atas nilai buku PT Tia dan juga mengurangi disagio saham. Transaksi saham treasuri bersifat modal, sehingga tidak memengaruhi laba atau rugi. Situasi ketiga yang digambarkan pada kolom keempat Gambar 8.5 terjadi jika PT Tia membeli 400 lembar saham treasuri dengan harga Rp75 per lembar (Rp25 lebih rendah dari nilai buku). Sebagai akibat akuisisi saham oleh PT Tia tersebut, hak PT Vogy atas ekuitas PT Tia meningkat dari Rp800.000 menjadi Rp808.335. Peningkatan sebesar Rp8.335 tersebut memerlukan penyesuaian dalam buku besar PT Vogy sebagai berikut. Investasi di PT Tia 8.335 Disagio saham 8.335 Untuk mencatat kenaikan investasi akibat pembelian saham treasuri oleh PT Tia di bawah nilai buku Prinsip akuntansi mendukung penyesuaian perusahaan induk seperti dicontohkan di atas untuk perubahan yang diakibatkan transaksi saham treasuri oleh perusahaan anak. Prinsip akuntansi melarang pengakuan laba atau rugi dari transaksi saham treasuri. Akan terapi, pada saat yang sama, hal itu mengharuskan perlakuan akuntansi metode ekuitas dengan eliminasi setiap perbedaan antara investasi dan nilai buku dengan maksimum periode 40 tahun (kecuali jika selisih tersebut disebabkan oleh aktiva tidak berwujud dengan umur ekonomis yang tidak pasti, misalnya goodwill). Perusahaan induk mendasarkan pencatatan atas transaksi saham treasuri pada nilai buku aktiva bersih. Selama saham treasuri tersebut dipegang, nilai buku aktiva bersih akan berubah sesuai dengan operasi perusahaan anak. Jika pada



7.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



akhirnya saham treasuri tersebut dijual kembali, perusahaan induk akan mencatat perubahan tersebut dengan dasar nilai buku aktiva saat penjualan. Namun, harus dimengerti bahwa transaksi saham treasuri yang sering dan tidak material oleh perusahaan anak cenderung saling menghapus dengan pembelian dan penjualan serta tidak memerlukan penyesuaian sebagaimana dibahas sebelumnya. C. DIVIDEN SAHAM DAN STOCK SPLIT OLEH PERUSAHAAN ANAK Dividen saham dan stock split oleh perusahaan anak tidak lazim terjadi, kecuali jika pemilik nonpengendali berdagang secara aktif di bursa saham. Hal tersebut disebabkan manajemen perusahaan induk mengendalikan tindakan semacam itu dan biasanya tidak terdapat keuntungan bagi perusahaan-perusahaan yang terkonsolidasi atau perusahaan induk dari peningkatan jumlah saham perusahaan anak yang beredar melalui stock split atau dividen saham. Bahkan, jika perusahaan anak melakukan stock split atau menerbitkan dividen saham, dampak tindakan tersebut terhadap prosedur konsolidasi adalah minimal. Stock split oleh perusahaan anak meningkatkan jumlah saham yang beredar, tetapi tidak memengaruhi baik aktiva bersih perusahaan anak maupun masing-masing rekening ekuitas. Di samping itu, persentase kepemilikan perusahaan induk dan pemilik nonpengendali tidak dipengaruhi oleh stock split oleh perusahaan anak. Oleh karena itu, pencatatan dan prosedur konsolidasi perusahaan induk juga tidak terpengaruh. Terdapat beberapa pengamatan atas dividen saham oleh perusahaan anak bahwa masing-masing rekening ekuitas perusahaan anak berubah pada kasus dividen saham. Perubahan tersebut terjadi karena laba ditahan sama terhadap nilai buku, nilai yang dinyatakan, atau nilai pasar dari saham tambahan yang diterbitkan dipindahkan ke agio saham. 4 Walaupun kapitalisasi laba ditahan tidak memengaruhi pencatatan perusahaan induk tentang perusahaan anaknya, nilai modal sahamnya benar-benar berubah, sedangkan diagio saham dan laba ditahan harus dieliminasi dalam proses konsolidasi. PT Rama memiliki 80% saham beredar PT Made yang diakuisisi per 1 Januari 2009 seharga Rp800.000. Ekuitas PT Made pada 1 Januari 2009 tersebut sebagai berikut. 4 Lihat ARB No. 43, Bab 7, paragraf 10 sampai 14 untuk prosedur akuntansi yang terkait dividen saham.



7.41



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Modal saham, Rp10 sebesar nilai buku Disagio saham Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham



Rp



500.000 100.000 400.000 Rp1.000.000



Selama tahun 2009, PT Made memiliki laba bersih sebesar Rp150.000 dan membayar dividen tunai sebesar Rp50.000. PT Rama menaikkan investasinya di PT Made karena laba investasinya sebesar RP120.000 (Rp150.000 x 80%) dan mengurangi investasinya dengan dividen yang diterima sebesar Rp40.000 (Rp50.000 x 80%). Jadi, rekening investasi PT Rama di PT Made per 31 Desember 2009 sebesar Rp880.000. Berdasarkan informasi yang telah disebutkan, kertas kerja konsolidasi PT Rama dan perusahaan anaknya akan meliputi penyesuaian dan eliminasi berikut. Laba dari PT Made Dividen Investasi di PT Made Modal saham—PT Made Disagio saham—PT Made Laba ditahan—PT Made Investasi di PT Made Kepemilikan nonpengendali—saldo awal



120.000 40.000 80.000 500.000 100.000 400.000 800.000 200.000



Jika PT Made juga mengumumkan dan menerbitkan 10% dividen saham pada 31 Desember 2009 dan jika sahamnya dijual dengan harga Rp200 per lembar, PT Made akan mencatat dividen saham sebagai berikut. Dividen saham atas saham biasa Modal saham, Rp10 par Disagio saham



200.000 50.000 150.000



Dividen saham tersebut tidak memengaruhi pencatatan PT Rama atas investasinya di PT Made. Akan tetapi, hal itu memengaruhi kertas kerja konsolidasi karena modal saham PT Made meningkat menjadi Rp550.000 (Rp500.000 + Rp50.000) dan disagio sahamnya meningkat menjadi



7.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Rp250.000 (Rp100.000 + Rp150.000). Jurnal penyesuaian dan eliminasi untuk kertas kerja konsolidasi pada 2009 sebagai berikut. Laba dari PT Made Dividen Investasi di PT Made Modal saham - PT Made Disagio saham - PT Made Laba ditahan - PT Made Investasi di PT Made Kepemilikan nonpengendali-saldo awal Dividen saham atas saham biasa



120.000 40.000 80.000 550.000 250.000 400.000 800.000 200.000 200.000



Rekening dividen saham sebesar Rp200.000 dieliminasi bersama dengan saldo investasi dan ekuitas karena menghapuskan Rp50.000 modal saham dan Rp150.000 disagio saham. Pada tahun 2009 dan tahun berikutnya, rekening laba ditahan akan mencerminkan penurunan Rp200.000 dari dividen saham sehingga tidak menimbulkan keruwetan lebih jauh. KA S US 2 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! PT Dharma membeli 960.000 lembar saham biasa PT Zulian (80% kepemilikan) dengan harga Rp21.200.000 pada tanggal 1 Januari 2014. Kelebihan biaya investasi terhadap nilai buku yang diperoleh sebesar Rp2.000.000 dialokasikan sebagai goodwill dengan periode amortisasi 10 tahun. Pada tanggal 1 Januari 2016 PT Zulian menjual 400.000 lembar saham biasa yang belum pernah diterbitkan sebelumnya dengan harga Rp30 per lembar. Ekuitas pemegang saham PT Zulian tanggal 1 Januari 2014 ketika PT Dharma memeroleh kepemilikannya pada tanggal 1 Januari 2016 sebelum dan sesudah penerbitan saham tambahan sebagai berikut (dalam ribuan)



7.43



⚫ EKSI4309/MODUL 7



1 Januari 2014



Saham biasa, nominal Rp 10 Modal disetor lainnya Saldo laba Total



Rp12.000



1 Januari 2016 Sebelum penerbitan Rp12.000



1 Januari 2016 Sesudah penerbitan Rp16.000



4.000



4.000



12.000



8.000 Rp24.000



10.0000 Rp26.000



10.000 Rp38.000



Diminta: 1) Hitunglah saldo akun investasi PT Dharma pada PT Zulian pada tanggal 1 Januari 2016 sebelum penerbitan saham tambahan! 2) Tentukan presentase kepemilikan PT Dharma pada PT Zulian pada tanggal 1 Januari 2016 sesaat sesudah penerbitan saham tambahan! 3) Siapkan ayat jurnal pada buku PT Dharma untuk menyesuaikan penerbitan saham tambahan tersebut pada tanggal 1 Januari 2008 jika keuntungan atau kerugian tidak diakui! Penyelesaian: 1) Investasi pada PT Zulian dibawah nilai ekuitas (Rp 26.000.000 x 80%) Rp 20.800.000 Goodwill (80%) Rp. 2.000.000 Investasi pada PT Zulian 1 Januari 2016 Rp22.800.000 2) presentase kepemilikan PT Dharma sesaat sesudah penerbitan saham tambahan (960.000/1.600.000 saham yang beredar) = 60% kepemilikan *1.600.000 (Rp16.000.000/10) 3) Tidak da keuntungan maupun kerugian yang diakui Investasi pada PT Zulian Rp2.000.000 Modal disetor lainnya Rp2.000.000



7.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Anggaplah bahwa sebuah perusahaan anak memiliki 10.000 lembar saham beredar. Sebanyak 8.000 lembar di antaranya dimiliki oleh perusahaan induk. Penyesuaian dengan metode ekuitas apakah yang perlu dilakukan pada buku besar perusahaan induk jika perusahaan anak menjual lagi 2.000 lembar saham tambahan kepada pihak luar sebesar nilai buku pada nilai yang melebihi nilai buku? 2) Anggaplah sebuah perusahaan anak memiliki 10.000 lembar saham beredar. Sebanyak 8.000 lembar di antaranya dimiliki oleh perusahaan induk. Jika perusahaan induk membeli lagi 2.000 lembar saham secara langsung dari perusahaan anak sebesar nilai buku, bagaimana perusahaan induk mencatat investasi tambahan tersebut? Apakah jawaban tersebut akan berbeda jika pembelian ke-2.000 lembar saham tersebut dilakukan di atas nilai buku? Jelaskan! 3) Bagaimanakah perlakuan keuntungan atau kerugian atas penjualan apabila induk perusahaan atau investor menjual hak kepemilikannya? 4) Bagaimana transaksi saham treasuri oleh perusahaan anak memengaruhi pencatatan perusahaan induk atas investasinya dengan menggunakan metode ekuitas? 5) Dapatkah laba atau rugi terhadap perusahaan induk (investor) merupakan akibat dari transaksi saham treasuri perusahaan anak (investee)? Jelaskan! 6) Lazimkah dividen saham dan stock split oleh perusahaan anak memengaruhi nilai yang muncul dalam laporan keuangan konsolidasi? Jelaskan! Kemudian, tunjukkan item-item jika ada yang mungkin terpengaruh. 7) PT Leo menjual sebagaian kepemilikannya kepada anak perusahaannya PT Elang selama satu periode akuntansi, apakah pendapatan atas kepemilikan yang dijual hingga waktu penjualan dimasukan kedalam laporan laba bersih konsolidasi dan pendapatan PT Leo, berdasarkan metode ekuits? Jelaskan!



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.45



8) Dampak apa yang akan terjadi pada induk perusahaan jika anak perusahaan membeli saham dari pemegang sama minoritas dengan harga dibawah nilai buku? Informasi berikut ini digunakan untuk menjawab pertanyaan no 9-10. Ekuitas pemegang saham PT Satria membeli 75% kepemilikan PT Eko pada BEI pada tanggal 1 Januari 2013 dengan harga Rp2.070.000. Ikhtisar ekuitas pemegang saham PT Eko pada tanggal 31 Desember 2012 dan 2013 sebagai berikut: 2012 2013 Modal saham, harga Rp 30 Rp 1.200.000 Rp 1.200.000 Tambahan modal disetor 900.000 900.000 Saldo laba 300.000 900.000 Total ekuitas pemegang 2.400.000 3.000.000 saham Pada tanggal 1 Januari 2014 PT Eko menjual saham sebanyak 10.000 lembar (nilai nominal 30) dengan harga Rp 90 perlembar. PT Satria tidak mengamortisasi setiap kelebihan atau kekurangan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh. 9)



A. Hitunglah nilai buku tercatat kepemilikan pada PT Eko yang dimiliki oleh PT Satria pada tanggal 31 Desember 2013. B. Hitunglah saldo investasi PT Satria pada PT Eko pada tanggal 3 Januari 2014. Diasumsikan bahwa PT Satria membeli 10.000 lembar saham tambahan tersebut secara langsung.



10) Hitunglah saldo investasi PT Satria pada PT Eko pada tanggal 3 Januari 2014. Jika, PT Eko menjual 10.000 lembar saham tambahan tersebut kepada investor diluar entitas yang dikonsolidasikan dan tidak ada keuntungan atau kerugian yang diakui. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Dengan asumsi bahwa tidak ada laba atau rugi yang diakui, tidak ada penyesuaian rekening investasi perusahaan induk yang diperlukan jika perusahaan anak menjual saham tambahan kepada pihak luar sebesar nilai buku karena hak perusahaan induk atas item yang mendasari nilai



7.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



buku tidak berubah. Jika saham dijual lebih besar dari nilai buku, hak perusahaan induk atas ekuitas perusahaan anak meningkat. Peningkatan ini dicatat oleh perusahaan induk sebagai berikut. Investasi pada anak perusahaan Disagio saham



xxx xxx



Jika perusahaan anak menjual saham lebih rendah dari nilai buku, kepemilikan perusahaan induk menurun dan perusahaan induk mencatat penurunan dalam rekening investasi dan disagio saham. Dalam ketiga kasus tersebut (sebesar nilai buku, di atas nilai buku, atau di bawah nilai buku), persentase kepemilikan perusahaan induk menurun dari 80 persen (8.000 dari 10.000 lembar saham) menjadi 66, 2/3 persen (8.000 dari 12.000 saham). Tidak ada laba atau rugi yang diakui, perubahan dalam nilai buku yang mendasari, yang disesuaikan seperenam [(80% -66 2/3%) ÷ 80%] dari setiap selisih nilai buku harga pokok yang tidak diamortisasi dilaporkan sebagai penyesuaian untuk disagio saham karena perusahaan induk mempertahankan kepemilikan pengendalinya. Sebuah perhitungan alternatif adalah mengasumsikan bahwa perusahaan induk menjual seperenam kepemilikannya untuk 66 2/3 persen hasil. Selisihnya adalah jumlah penyesuaian untuk disagio saham. 2) Akuisisi dari 2.000 saham secara langsung dari perusahaan anak meningkatkan persentase kepemilikan perusahaan induk dari 80 persen (8.000 dari 10.000 lembar saham) menjadi 5/6 (10.000 12.000 saham, atau 83 1/3%). Perubahan dalam kepemilikan yang dipegang tidak memengaruhi cara pencatatan perusahaan induk atas investasi tambahannya. Perusahaan induk dalam semua kasus menaikkan rekening investasinya sejumlah kas yang dibayarkan atau hal lain yang diberikan untuk investasi tambahan. Tidak ada bedanya jika harga pembelian di atas atau di bawah nilai buku. 3) Perlakuan keuntungan atau kerugian atas penjualan dihitung sebagai perbedaan antara hasil dari penjualan dan investasi yang dijual. 4) Transaksi saham treasuri oleh anak perusahaan mengubah proporsi kepemilikan perusahaan induk di perusahaan anak. Setiap perubahan dalam hak orang tua atas nilai buku perusahaan anak yang mendasari



⚫ EKSI4309/MODUL 7



5)



6)



7)



8)



7.47



membutuhkan penyesuaian dalam rekening investasi perusahaan induk pada anak perusahaan dan disagio saham. Laba dan rugi perusahaan induk (atau investor ekuitas) tidak merupakan akibat dari transaksi saham treasuri oleh perusahaan anak (atau investee ekuitas). Meskipun kepemilikan investasi perusahaan induk dapat meningkat atau menurun karena transaksi tersebut, pandangan yang dominan adalah perubahan tersebut bersifat modal dan harus diperlakukan dengan penyesuaian atas disagio saham dan bukannya atas laba atau rugi tercatat. Stock split dan saham dividen oleh perusahaan anak tidak memengaruhi nilai yang muncul dalam laporan keuangan konsolidasi. Akan tetapi, saham dividen oleh anak perusahaan dapat mengakibatkan kapitalisasi laba ditahan perusahaan anak dan nilai yang terlibat dalam eliminasi rekening ekuitas pemegang saham perusahaan anak terpengaruh. Secara konseptual, pendapatan yang berlaku untuk kepemilikan ekuitas yang dijual selama periode akuntansi harus disertakan dalam pendapatan investasi dan laba bersih konsolidasi. Dalam hal ini, keuntungan atau kerugian penjualan dihitung berdasarkan nilai buku dari selisih pada saat penjualan, dan pendapatan diberikan untuk kepentingan non pengendali meningkat setelah tanggal penjualan. Dampak yang akan timbul akibat dari pembelian saham yang dialakuan oleh anak perusahaan akan menikanatkan persentase kepemilikan perusahaan induk tetepi saham perusahaan induk pada nilai buku perusahaan anak juga akan meningkat.



9) Jawaban: A. Nilai buku pada 31 Desember 2013 3.000.000 x 75% B. Saldo investasi pada PT Eko 3 Januari 2014 Biaya investasi 1 Januari 2013 Pembagian pendapatan dari PT Eko setelah dikurangi dividen pada tahun 2013 (600.000 x 75%) Investasi pada PT Eko 31 Desember 2013 Penambahan investasi pada 3 Januari 2014 (10.000 x Rp90) Investasi pada PT Eko 3 Januari 2014



Rp2.250.000



Rp2.070.000



450.000 2.520.000 900.000 Rp3.420.000



7.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



10) Jawaban: Saldo investasi pada PT Eko 3 Januari 2014 Investasi pada PT Eko 31 Desember 2013 Nilai buku setelah penambahan 10.000 saham diterbitkan (3.900.000 x 60%) Nilai buku sebelum penambahan 10.000 saham diterbitkan (1.000.000 x 75%) Saldo investasi pada PT Eko 3 Januari 2014



Rp2.520.000



2.340.000



(2.250.000)



90.000 Rp2.610.000



R A NG KU M AN Jika perusahaan induk/investor menjual kepemilikannya dalam perusahaan anak/investee, laba atau rugi dari penjualan tersebut sama dengan selisih antara harga jual dan nilai buku kepemilikan yang dijual. Namun, jika investasi tidak dicatat dengan basis ekuitas, investasi tersebut harus disesuaikan dengan basis ekuitas sebelum menghitung laba atau rugi penjualan. Penjualan kepemilikan dalam perusahaan anak selama periode akuntansi menaikkan kepemilikan nonpengendali dan memerlukan beberapa perubahan dalam penghitungan hak-hak pemilik nonpengendali. Penjualan saham tambahan oleh perusahaan anak mengubah persentase kepemilikan perusahaan induk dalam perusahaan anak, kecuali jika saham tersebut dijual kepada perusahaan induk dan pemilik nonpengendali yang proporsional dengan kepemilikan yang mereka pegang. Penjualan saham secara langsung kepada perusahaan induk meningkatkan kepemilikan perusahaan induk dan mengurangi kepemilikan pemegang saham nonpengendali. Penerbitan saham tambahan oleh perusahaan anak kepada pemegang saham nonpengendali atau entitas luar mengurangi persentase kepemilikan perusahaan induk dan meningkatkan kepemilikan pemegang saham nonpengendali. Perubahan yang serupa dalam kepemilikan pengendali dan nonpengendali terjadi pada transaksi saham treasuri oleh perusahaan anak. Perubahan kesaksamaan tersebut terdapat dalam pencatatan untuk investasi perusahaan induk dengan metode ekuitas dan pembuatan laporan keuangan konsolidasi.



7.49



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Pencatatan perusahaan induk dan prosedur konsolidasi tidak dipengaruhi oleh stock split yang dilakukan oleh perusahaan anak. Namun, dividen saham yang diterbitkan perusahaan anak dapat mengakibatkan perubahan dalam kertas kerja konsolidasi. TES F OR M AT IF 2 Jawablah pertanyaan berikut! Ekuitas pemegang saham PT Nova dan anak perusahaannya (kepemilikan 80%), PT Yudis, pada 31 Desember 2010 sebagai berikut (dalam ribuan). Saham biasa, par Rp50 Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham



PT Nova Rp50.000 20.000 Rp70.000



PT Yudis Rp30.000 15.000 Rp45.000



Saldo akun investasi PT Yudis pada 31 Desember 2010 sama dengan nilai buku. Pada 1 Januari 2011, PT Yudis mengeluarkan saham biasa yang belum diterbitkan sebesar Rp300.000 secara langsung ke PT Nova dengan harga Rp125 per lembar. 1) Berapakah saldo akun investasi pada PT Yudis setelah adanya penerbitan saham? A. 45.500.000 B. 43.500.000 C. 50.000.000 D. 53.500.000 2) Berapakah jumlah ekuitas pemegang saham PT Yudis setelah adanya penerbitan saham baru? A. 53.000.000 B. 23.000.000 C. 51.000.000 D. 52.500.000



7.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



3) Berapakah persentase kepemilikan PT Nova di PT Yudis? A. 71,22% B. 80% C. 81,82% D. 50% 4) Berapakah goodwill yang dihasilkan dari transaksi akuisisi saham baru? A. 500.000 B. 544.500 C. 645.400 D. 545.400 5) Berapakah kos investasi yang dikeluarkan PT Nova untuk mengakuisisi saham baru yang diterbitkan? A. 7.500.000 B. 7.100.000 C. 6.500.000 D. 6.100.000 6) Apabila induk perusahaan menjual hak kepemilikannya, keuntungan atau kerugian akan dihitung sebagai. A. perbedaan antara harga jual dengan nilai buku B. perbedaan antara harga jual dengan nilai wajar C. perbedaan antara nilai wajar dengan nilai buku D. perbedaan antra nilai wajar dengan harga perolehan Informasi berikut ini digunakan untuk menjawab pertanyaan 7-10. Ekuitas pemegang saham PT San pada tanggal 31 Desember 2010, 2011, dan 2012 sebagai berikut:



Modal saham nominal Rp 50 Saldo laba



2010 1.000.000



2011 1.000.000



2012 1.000.000



400.000 1.400.000



800.000 1.800.000



1.100.000 2.100.000



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.51



PT San melaporkan pendapatannya sebesar 400.000 pada tahun 2011 dan tidak membayar dividen. Pada tahun 2012 PT San melaporkan laba bersih sebesar 400.000 dan mengumumkan dividen sebesar 50.000 pada tanggal 1 Mei dan sebesar 50.000 lagi pada tanggal 1 November. Pendapatan dihasilkan secara merata pada kedua tahun tersebut. PT Jon memeroleh 4.000 lembar saham biasa PT San pada tanggal 1 April 2011 dengan harga 320.000 tunai dan memeroleh 8.000 lembar lagi pada tanggal 1 Julin 2012 dengan harga 830.000. Selisih biaya/nilai buku ditetapkan sebagai goodwill. 7) Berapakah pendaptan PT Jon dari PT San pada tahun 2011 dan 2012? A. 160.000 B. 170.000 C. 230.000 D. Semua jawaban salah 8) Berapakah bagian hak minoritas pada tanggal 31 Desember 2012? A. 780.000 B 850.000 C. 880.000 D. Semua jawaban salah 9) Berapakah pendapatan preakuisisi 2012? A. 200.000 B 250.000 C. 275.000 D. Semua jawaban salah 10) Berapakah saldo akun investasi PT Jon pada PT San pada tanggal 31 Desember 2012? A. 1.230.000 B. 1.410.000 C. 1.341.000 D. Semua jawaban salah



7.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



7.53



⚫ EKSI4309/MODUL 7



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) B 2) A 3) C 4) D 5) B 6) A 7) C 8) C 9) D 10) A



Tes Formatif 2 1) B 2) D 3) C 4) B 5) A 6) A 7) A 8) C 9) D 10) B



7.54



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Glosarium Akuisisi piecemeal



:



Asumsi penjualan awal tahun



:



Dividen praakuisisi



:



Dividen saham



:



Kepentingan pengendali (controlling interest) Kepentingan nonpengendali (noncontrolling interest) Laba praakuisisi



:



Saham treasuri



:



Stock split.



:



:



:



proses akuisisi kepemilikan yang dilakukan oleh perusahaan dalam seri yang saham dan yang terpisah dalam suatu periode waktu tertentu. asumsi bila suatu perusahaan anak dibeli pada awal tahun, tetapi transaksi tersebut sebenarnya tidak terjadi pada awal tahun. dividen yang dibayarkan atas saham sebelum akuisisi yang memerlukan penyesuaian lebih lanjut. dividen yang diberikan kepada pemegang saham dalam bentuk saham biasa. pemilik mayoritas suatu entitas atau perusahaan dan memiliki kendali terhadap entitas tersebut. pemilik minoritas saham suatu perusahaan dan biasanya tidak memiliki kendali yang signifikan terhadap perusahaan tersebut. pendapatan perusahaan anak yang diperoleh sebelum proses akuisisi dilakukan oleh perusahaan induk. saham beredar di pasar yang dibeli kembali oleh perusahaan penerbit saham tersebut. pemecahan nilai par suatu saham menjadi dua atau lebih bagian.



⚫ EKSI4309/MODUL 7



7.55



Daftar Pustaka Beams, Floyd A.; Joseph H. Anthony; Robin P. Clement; dan Suzzane H. Lowensohn. 2009. Advanced Accounting. Prentice Hall: Pearson Education. Beams Floyd A, et.al. (2012). Advanced Accounting 7th edition. New Jersey: Pearson Education.Inc.



Modul 8



Kepemilikan Tidak Langsung dan Mutual Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



T



elah dibahas sebelumnya situasi perusahaan induk atau investor yang mengendalikan perusahaan anak atau investee melalui kepemilikan langsung dengan menguasai sebagian atau seluruh saham dengan hak suara dari sebuah investee. Metode ekuitas dapat digunakan pada situasi tersebut dan dapat juga digunakan jika investor secara tidak langsung menguasai 20% atau lebih saham dengan hak suara. Konsolidasi dapat digunakan jika sebuah perusahaan, secara langsung atau tidak langsung, menguasai sebagian besar saham dengan hak suara dari perusahaan lain. Bab ini membahas pencatatan perusahaan induk dan prosedur konsolidasi pada kondisi kepemilikan tidak langsung. Bab ini juga membahas kerumitan yang mungkin timbul jika beberapa perusahaan yang berafiliasi saling menguasai saham dengan hak suara atau sebuah kondisi yang disebut kepemilikan mutual. Walaupun prosedur konsolidasi untuk kepemilikan tidak langsung dan kepemilikan mutual lebih rumit daripada kepemilikan langsung, tujuan dasar konsolidasi tetap sama. Sebagian besar masalah memerlukan pengukuran secara terpisah atas realisasi laba dari masingmasing entitas, lalu mengalokasikan laba tersebut antara pemilik pengendali dan nonpengendali. Setelah mempelajari modul ini, mahasiswa diharapkan dapat: 1. Membuat laporan keuangan konsolidasi jika perusahaan induk mengendalikan perusahaan anak melalui kepemilikan tidak langsung; 2. Menerapkan prosedur-prosedur konsolidasi terhadap kepemilikan tidak langsung atas kasus-kasus khusus kepemilikan mutual;



8.2



3.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Memodifikasi perlakukan akuntansi untuk kepemilikan tidak langsung dan mutual jika perusahaan induk menggunakan metode harga pokok untuk mencatat investasinya.



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.3



Kegiatan Belajar 1



Struktur Afiliasi



M



odul sebelumnya telah membahas PepsiCo yang mendirikan Pepsi Bottling Group (PBG). Catatan 8 atas laporan tahunan PepsiCo tahun 2006 (hal. 71) memberikan tilikan lebih lanjut terhadap status kepemilikan PBG, perusahaan afiliasi yang menghasilkan miniman dalam kemasan (Beams, 2009). Di samping sekitar 38% dan 41% dari saham biasa yang beredar milik PBG yang kami kuasai masing-masing pada akhir tahun 2006 dan 2005, kami menguasai 100% saham biasa kelas B milik PBG dan kira-kira 7% ekuitas Bottling Group, LLC, anak perusahaan PBG yang utama. Hal tersebut memberikan kami kepemilikan ekonomis atas sekitar 43% dan 45% kombinasi operasi PBG masing-masing pada akhir tahun 2006 dan 2005. Catatan 8 juga mengindikasikan bahwa laporan keuangan konsolidasi PepsiCo mencerminkan pendapatan bersih dari transaksi pihak istimewa dengan perusahaan afiliasi minuman dalam botol tersebut berjumlah $4,837 milyar selama tahun 2006. Laporan tahunan Perusahaan AT&T tahun 2006 meringkas beberapa investasinya pada perusahaan yang berafiliasi sebagai berikut (Beams, 2009). Investasi Metode Ekuitas Lain-lain Investasi kami pada ekuitas afiliasi meliputi investasi internasional. Per 31 Desember 2006, investasi kami pada ekuitas afiliasi termasuk 8,9% kepemilikan pada Telefonos de Mexico, S.A. de C.V. (Telmex), perusahaan telekomunikasi nasional Meksiko, dan 8,0% kepemilikan pada America Movil S.A. de C.V. (America Movil), penyedia jasa nirkabel utama di Meksiko, dengan investasi telekomunikasi di Amerika Serikat dan Amerika Latin. Kami merupakan anggota konsorsium yang memiliki semua saham kelas AA dari Telmex dan mewakili pengendalian hak suara perusahaan. Anggota lain dari konsorsium tersebut, Carso Global Telecom, S.A. de C.V., memiliki hak untuk menunjuk sebagian besar komisaris Telmex. Kami juga merupakan anggota konsorsium yang memiliki semua saham kelas AA dari America Movil, mewakili pengendalian hak suara perusahaan. Anggota lain dari konsorsium tersebut, Americas Telecom, S.A. de C.V., memiliki hak untuk menunjuk sebagian besar komisaris America Movil (hlm. 62).



8.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kerumitan potensial dari struktur afiliasi perusahaan terbatas hanya pada imajinasi seseorang. Namun, jenis umum struktur afiliasi tidak sulit untuk diidentifikasi. Gambar 8.1 menunjukkan lebih banyak tipe dasar struktur afiliasi. Walaupun Gambar 8.1 menunjukkan struktur afiliasi untuk korporasi induk dan anak, diagram tersebut dapat juga diterapkan untuk korporasi investor dan investee yang berasosiasi melalui kepemilikan langsung atau tidak langsung atas 20% atau lebih saham dengan hak suara dari korporasi investee. Kepemilikan langsung merupakan akibat dari investasi langsung pada saham dengan hak suara dari satu atau lebih korporasi investee. Kepemilikan tidak langsung merupakan investasi yang memungkinkan investor untuk mengendalikan atau secara signifikan memengaruhi investee yang dimiliki secara tidak langsung melalui investee yang dimiliki secara langsung. Gambar 8.1 menunjukkan dua jenis kepemilikan tidak langsung, yaitu hubungan bapak-anak-cucu dan hubungan afiliasi penghubung. Pada diagram bapak-anak-cucu, perusahaan induk menguasai 80% kepemilikan pada Perusahaan A dan secara tidak langsung menguasai 56% (80% × 70%) kepemilikan Perusahaan B. Pemegang saham nonpengendali menguasai 44% kepemilikan Perusahaan B 30% yang dikuasai secara langsung oleh pemegang saham nonpengendali Perusahaan B, ditambah 14% yang dikuasai oleh 20% pemegang saham nonpengendali Perusahaan A (20% × 70%). Perusahaan induk secara tidak langsung menguasai 56% saham Perusahaan B sehingga konsolidasi Perusahaan B benar-benar tepat. Akan tetapi, bukan kepemilikan perusahaan induk secara langsung atau tidak langsung yang menentukan konsolidasi atau tidak. Keputusan untuk melakukan konsolidasi didasarkan pada apakah kepemilikan pengendali pada perusahaan yang berafiliasi dikuasai. Jadi, hal itu memberikan kemampuan pada perusahaan induk untuk mengendalikan operasi perusahaan yang berafiliasi. Jika Perusahaan A pada diagram bapak-anak-cucu Gambar 8.1 menguasai 60% saham perusahaan B, kepemilikan perusahaan induk pada Perusahaan B menjadi sebesar 48% (80% × 60%), dan kepemilikan nonpengendali menjadi 52% [40% + (20% × 60%). Konsolidasi Perusahaan B mungkin masih tepat karena 60% saham Perusahaan B dikuasai oleh perusahaan yang berafiliasi. Pada ilustrasi afiliasi penghubung, perusahaan induk menguasai 20% saham Perusahaan B secara langsung dan 32% (80% × 40%) secara tidak



8.5



⚫ EKSI4309/MODUL 8



langsung) sehingga total kepemilikannya menjadi 52%. Dari sisa 48% kepemilikan Perusahaan B, 40% dikuasai secara langsung oleh pemegang saham nonpengendali Perusahaan B dan 8% (20% × 40%) dikuasai secara tidak langsung oleh pemegang saham nonpengendali Perusahaan A. I. KEPEMILIKAN LANGSUNG a. Anak perusahaan tunggal



b. Anak perusahaan ganda



Induk



Induk



80%



80%



Anak A



Anak A



70% Anak B



90% Anak C



II. KEPEMILIKAN TIDAK LANGSUNG a. Bapak – anak - cucu



b. Afiliasi penghubung



Induk



Induk



80%



20%



80%



Anak A



Anak A



40%



Anak B



70% Anak B III. KEPEMILIKAN MUTUAL a. Perusahaan induk dimiliki secara mutual



b. Afiliasi penghubung



Induk



Induk 10%



80% Anak A



20%



80% Anak A



40% 20%



Anak B



Gambar 8.1 Struktur Afiliasi



Pada diagram pertama kepemilikan mutual, perusahaan induk menguasai 80% saham Perusahaan A dan Perusahaan A menguasai 10% saham perusahaan induk. Jadi, 10% saham perusahaan induk dikuasai oleh struktur



8.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



yang berafiliasi dan 90%-nya beredar. Pada diagram b kepemilikan mutual, perusahaan induk bukanlah pihak yang memiliki hubungan kepemilikan mutual, melainkan Perusahaan A menguasai 40% Perusahaan B, sedangkan Perusahaan B menguasai 20% Perusahaan A. Kerumitan yang timbul pada kasus terakhir tersebut memerlukan penggunaan persamaan simultan atau prosedur matematis lain yang tepat untuk mengalokasikan pendapatan dan ekuitas di antara perusahaan yang berafiliasi. A. KEPEMILIKAN TIDAK LANGSUNG—STRUKTUR BAPAKANAK-CUCU Permasalahan utama yang berhubungan dengan situasi kepemilikan tidak langsung adalah menentukan laba dan ekuitas dari perusahaan-perusahaan yang berafiliasi pada basis ekuitas. Setelah penyesuaian rekening pendapatan dan ekuitas perusahaan yang berafiliasi menjadi basis ekuitas, prosedur konsolidasi tetap sama, baik pada situasi kepemilikan langsung maupun tidak langsung. Langkah-langkah konsolidasi mungkin kelihatan sangat melelahkan karena banyak perincian tambahan yang diperlukan untuk mengonsolidasi operasi berbagai entitas. Anggaplah bahwa PT Putra mengakuisisi 80% saham PT Ben pada 1 Januari 2009 dan PT Ben mengakuisisi 70% saham PT Rizka pada 1 Januari 2010. Baik investasi PT Putra pada PT Ben maupun investasi PT Ben pada PT Rizka dilakukan sebesar nilai buku. Berikut adalah neraca saldo untuk ketiga perusahaan tersebut per 1 Januari 2010 segera setelah PT Ben mengakuisisi 70% kepemilikan PT Rizka (dalam ribuan Rp).



Aset lainnya Investasi pada PT Ben Investasi pada PT Rizka



Kewajiban Modal saham Laba ditahan



PT Putra Rp2.000 1.000 Rp3.000



PT Ben Rp975 525 Rp1.500



PT Rizka Rp950 Rp950



Rp500 2.000 500 Rp3.000



Rp250 1.000 250 Rp1.500



Rp200 500 250 Rp950



8.7



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Berikut adalah laba terpisah untuk ketiga perusahaan tersebut (yaitu laba tidak memasukkan pendapatan investasi) dan dividen selama tahun 2010 (dalam ribuan Rp).



Laba terpisah Dividen



PT Putra Rp500 300



PT Ben Rp250 150



PT Rizka Rp200 100



1.



Pencatatan Metode Ekuitas untuk Afiliasi Bapak-Anak-Cucu Pada pencatatan pendapatan investasi selama tahun 2010 dengan basis ekuitas, PT Ben menentukan pendapatan investasinya dari PT Rizka sebelum PT Putra menentukan pendapatan investasinya dari PT Ben. PT Ben mencatat investasinya pada PT Rizka dengan jurnal berikut. BUKU BESAR PT BEN Kas 70.000 Investasi di PT Rizka 70.000 Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Rizka (RP 100.000 x 70%) Investasi di PT Rizka 140.000 Pendapatan dari PT Rizka Untuk mencatat pendapatan dari PT Rizka (Rp200.000 × 70%)



140.000



Laba bersih PT Ben selama tahun 2010 adalah Rp390.000 (Rp250.000 laba terpisah dan ditambah Rp140.000 pendapatan dari PT Rizka). Saldo rekening investasi pada PT Rizka per 31 Desember 2010 adalah Rp595.000 (Rp525.000 saldo awal, ditambah Rp140.000 pendapatan, dan dikurangi Rp70.000 dividen). Jurnal PT Putra untuk mencatat investasinya di PT Ben selama tahun 2010 sebagai berikut. BUKU BESAR PT PUTRA Kas 120.000 Investasi di PT Ben 120.000 Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Ben (Rp150.000 x 80%) Investasi di PT Ben 312.000 Pendapatan dari PT Ben Untuk mencatat pendapatan dari PT Ben (Rp390.000 x 80%)



312.000



8.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Laba bersih PT Putra selama tahun 2010 adalah Rp812.000 (Rp500.000 laba terpisah dan ditambah Rp312.000 pendapatan dari PT Ben). Saldo rekening investasi pada PT Ben per 31 Desember 2010 adalah Rp1.192.000 (Rp1.000.000 saldo awal, ditambah Rp312.000 pendapatan, dan dikurangi Rp120.000 dividen). Laba bersih konsolidasi untuk PT Putra dan perusahaan anaknya selama tahun 2010 adalah Rp812.000. Ini sama dengan laba bersih PT Putra yang berbasis ekuitas. 2.



Pendekatan Komputasi untuk Laba Bersih Konsolidasi Laba PT Putra dan laba bersih konsolidasi dapat dihitung secara terpisah dengan metode alternatif. Penghitungan sesuai dengan definisi laba bersih konsolidasi sebagai berikut. Laba terpisah PT Putra Ditambah: hak PT Putra atas Laba terpisah PT Ben (Rp 250.000 × 80%) Ditambah: hak PT Putra terpisah PT Rizka (Rp 200.000× 80% × 70%)



500.000 200.000 112.000 812.000



Laba bersih perusahaan induk dan laba bersih konsolidasi sesuai dengan penyajian laporan laba rugi dihitung dengan mengurangkan hak pemegang saham nonpengendali dari kombinasi laba terpisah.



Dapat juga digunakan pendekatan komputasi yang menggunakan skedul sebagaimana ditunjukkan di bawah ini.



8.9



⚫ EKSI4309/MODUL 8



PT Putra Laba terpisah Alokasi laba PT Rizka untuk PT Ben: (Rp200.000 x 70%) Alokasi laba PT Ben untuk PT Putra (Rp390.000 x 80%)



500,000 312,000



Hak pemilik pengendali atas laba bersih Hak pemilik non pengendali atas laba bersih



812,000



PT Ben



PT Rizka



250,000 140,000 (312,000)



200,000 (140,000) -



78,000



60,000



Skedul sering bermanfaat dalam membuat alokasi struktur afiliasi yang kompleks. Hal tersebut benar jika terdapat laba antarperusahaan dan jika metode pencatatan ekuitas tidak dapat digunakan atau tidak dapat memberikan hasil yang tepat. Skedul yang dipaparkan di atas menunjukkan laba bersih perusahaan induk dan laba bersih konsolidasi serta hak pemilik nonpengendali. Ditunjukkan juga pendapatan investasi PT Ben dari PT Rizka (Rp140.000) dan pendapatan investasi PT Putra dari PT Ben (Rp312.000). 3.



Kertas Kerja Konsolidasi—Metode Ekuitas Tabel 8.1 menunjukkan kertas kerja konsolidasi untuk PT Putra dan perusahaan anak untuk tahun 2010. Kertas kerja tersebut menunjukkan tidak adanya prosedur konsolidasi yang baru diterapkan. Jurnal kertas kerja konsolidasi a dan b mengeliminasi pendapatan investasi, dividen, dan saldo investasi serta ekuitas untuk investasi PT Ben di PT Rizka. Jurnal c dan d mengeliminasi pendapatan investasi, dividen, dan saldo investasi serta ekuitas untuk investasi PT Putra di PT Ben. Jurnal e mencatat kepemilikan nonpengendali atas laba dan dividen PT Rizka dan PT Ben.



8.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 8.1 Kepemilikan Tidak Langsung—Tipe Bapak-Anak-Cucu (Metode Ekuitas) PT PUTRA DAN ANAK PERUSAHAAN KERTAS KERJA KONSOLIDASIAN UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2010 (DALAM RIBUAN RUPIAH) PT Ben PT Riska Penyesuaian dan PT Putra 80% 70% Estimasi Laporan L/R Penjualan Rp.1.000 Rp.700 Rp.500 Pendapatan dari PT Ben 312 c 321 Pendapatan dari PT Rizka 140 a 140 Biaya termasuk HPP (800) (450) (300) Hak minoritas PT Ben e 78 Hak minoritas PT Rizka e 60 Hak pengendali atas laba bersih Rp.812 Rp.350 Rp.120 Laba ditahan Laba ditahan-Putra Rp.500 Laba ditahan-Ben Laba ditahan-Rizka Deviden Hak pengendali atas laba bersih Laba ditahan 31 Desember Neraca Aktiva lain-lain Investasi di PT Ben



250 250 (300) 812 Rp.1.012 Rp.2.308



(150) 390 Rp.450 Rp.1.155



a 70 b 120 e 60



(100) 200 Rp.350 Rp.1.000



Utang Modal saham PT Putra Modal saham PT Ben Modal saham PT Rizka Laba ditahan



Rp.1.000 Rp.150



1.000 1.012 Rp.3.500



490 Rp.1.750



Rp.500



(500) 812 Rp.1.21 Rp.4.463



c 192 d 1.000 a 70 b 525



Investasi di PT Rizka 595 Rp.1.750 Rp.260



(250) (78) (60) Rp.812



d 250 b 250



1.102 Rp.3.500 Rp.488 2.000



Laporan Konsolidasi Rp. 2.200



Rp.4.463 Rp.898 2.000 d 1.000 b 500



350 Rp.1.000



Hak minoritas PT Rizka, 1 Jan. Hak minoritas PT Ben, 1 Jan. Total hak minoritas, 31 Des.



Bagian kepemilikan nonpengendali—PT Ben Bagian kepemilikan nonpengendali—Rizka Dividen Kepemilikan nonpengendali—PT Ben Kepemilikan nonpengendali—Rizka



1.012 b d e e



225 250 48 30



553 Rp.4.463



78.000 60.000 60.000 48.000 30.000



Untuk mencatat kepemilikan nonpengendali atas laba dan dividen perusahaan anak.



8.11



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Saldo awal kepemilikan nonpengendali PT Rizka sebesar Rp225.000 PT Jesadari 30% persentase kepemilikan nonpengendali PT Rizka secara langsung dikalikan saldo awal ekuitas PT Rizka pada tahun 2010 sebesar Rp750.000. Bagian pemilik nonpengendali PT Rizka adalah 30% dari laba yang dilaporkan PT Rizka sebesar Rp200.000. Demikian juga, saldo awal kepemilikan nonpengendali PT Ben sebesar Rp250.000 adalah 20% persentase dari saldo awal ekuitas PT Ben pada 2010 sebesar Rp1.250.000. Bagian pemilik nonpengendali PT Ben, yaitu sebesar Rp78.000, adalah 20% dari laba yang dilaporkan PT Ben yakni sebesar Rp390.000. Hak pemilik pengendali dan laba ditahan konsolidasi masing-masing adalah sebesar Rp812.000 dan Rp1.012.000. Ini sama dengan laba bersih dan laba ditahan PT Putra. B. KEPEMILIKAN TIDAK LANGSUNG—STRUKTUR PENGHUBUNG AFILIASI PT Hendro menguasai 70% kepemilikan PT Jesa dan 60% kepemilikan PT Darma. Di samping itu, PT Jesa menguasai 20% kepemilikan PT Darma. Struktur afiliasi PT Hendro dan perusahaan anaknya digambarkan sebagai berikut. Hendro 70% Jesa



20%



60%



Darma



Data tentang investasi PT Hendro dan PT Jesa diringkas pada tabel berikut.



8.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 8.2 Rangkuman PT Hendro dan PT Jesa



Selama tahun 2011, PT Hendro, PT Jesa, dan PT Darma memperoleh laba dari operasi mereka masing-masing sebesar Rp350.000, Rp175.000, dan Rp100.000. Lalu, mengumumkan dividen masing-masing sebesar Rp200.000, Rp100.000, dan Rp50.000. Laba terpisah PT Hendro sebesar Rp350.000, termasuk laba yang belum terealisasi dari penjualan tanah kepada PT Jesa sebesar Rp50.000 selama tahun 2011. Laba terpisah PT Jesa sebesar Rp175.000 termasuk laba yang belum terealisasi dari penjualan sediaan kepada PT Hendro sebesar Rp75.000 selama tahun 2011 yang tetap berada di sediaan PT Hendro per 31 Desember 2011. Skedul untuk penghitungan laba bersih konsolidasi dan bagian pemilik nonpengendali untuk afiliasi PT Hendro-PT Darma selama tahun 2011 disajikan pada Tabel 8.3. Tabel 8.3 Skedul Alokasi Laba



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.13



1.



Pencatatan Metode Ekuitas untuk Penghubung Afiliasi Sebelum mengalokasikan laba terpisah PT Jesa dan PT Darma untuk PT Hendro, laba yang belum direalisasikan dieliminasi terlebih dahulu. Tabel 8.2 menunjukkan alokasi laba PT Darma sebagai 20% untuk PT Jesa dan 60% untuk PT Hendro. Alokasi tersebut harus dikerjakan mendahului alokasi laba PT Jesa untuk PT Hendro karena pendapatan PT Jesa meliputi Rp20.000 dari pendapatan investasi di PT Darma. Untuk mencatat investasinya di PT Darma, PT Jesa membuat jurnal berikut. Kas



10.000 Investasi di PT Darma 10.000 Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Darma (Rp50.000 x 20%)



Investasi di PT Darma 20.000 Pendapatan dari PT Darma Untuk mencatat pendapatan dari PT Darma (Rp100.000 x 20%)



20.000



Rekening investasi PT Jesa di PT Darma per 31 Desember 2011 mempunyai saldo sebesar Rp202.000—Rp192.000 saldo per 31 Desember 2010, ditambah Rp20.000 pendapatan investasi, dan dikurangi Rp10.000 dividen. Pendapatan PT Jesa dari PT Darma tidak dikurangi laba yang belum terealisasi Rp25.000 dari penjualan sediaan kepada PT Hendro karena PT Darma tidak terlibat dalam transaksi penjualan tersebut. Laba bersih PT Jesa sebesar Rp195.000 sudah meliputi Rp25.000 laba yang belum terealisasi, yang dieliminasi ketika mengalokasikan laba PT Jesa yang sudah terealisasi kepada PT Hendro dan pemegang saham nonpengendali PT Jesa. PT Hendro membuat jurnal sebagai berikut dalam pencatatan atas investasinya selama tahun 2011.



8.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Investasi di PT Darma Kas 30.000 Investasi di PT Darma 30.000 Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Darma (Rp50.000 × 60%) Investasi di PT Darma 60.000 Pendapatan dari PT Darma 60.000 Untuk mencatat pendapatan dari PT Darma Investasi di PT Jesa Kas 70.000 Investasi di PT Jesa 70.000 Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Jesa (Rp100.000 × 70%) Investasi di PT Jesa Pendapatan dari PT Jesa



69.000 69.000



Untuk mencatat pendapatan dari PT Jesa yang dihitung sebagai berikut. 70% dari laba yang dilaporkan PT Jesa Rp195.000 Rp136.500 Dikurangi: 70% laba PT Jesa yang belum terealisasi Rp25.000 (17.500) Dikurangi: 100% laba yang blm terealisasi dr penjualan tanah (50.000) Rp 69.000 Rekening investasi PT Hendro per 31 Desember 2011 menunjukkan saldo berikut.



Saldo 31 Desember 2010 Ditambah: pendapatan investasi Dikurangi dividen Saldo 31 Desember 2011 2.



Investasi di PT Jesa (70%) Rp 917.000 69.000 (70.000) Rp 916.000



Investasi di PT Darma (60%) Rp576.000 60.000 (30.000) Rp606.000



Kertas Kerja Konsolidasi—Metode Ekuitas Tabel 8.3 menyajikan kertas kerja konsolidasi untuk PT Hendro dan perusahaan anak selama tahun 2011.



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.15



Tabel 8.4 Penghubung Afiliasi dengan Laba Antarperusahaan



Penyesuaian dan eliminasi direproduksi dalam bentuk jurnal berikut. a.



b



Penjualan 75.000 Harga pokok penjualan 75.000 Untuk mengeliminasi penjualan dan harga pokok penjualan yang berkebalikan Harga pokok penjualan 25.000 Sediaan 25.000 Untuk mengeliminasi laba antarperusahaan dari sediaan per 31 Des 2011



8.16



c.



d.



e.



f.



g.



h.



i.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Laba atas tanah 50.000 Aktiva bangunan—net 50.000 Untuk mengeliminasi laba yang belum terealisasi dari penjualan tanah antarperusahaan. Pendapatan dari PT Darma 80.000 Dividen (PT Darma) 40.000 Investasi di PT Darma (60%) 30.000 Investasi di PT Darma (20%) 10.000 Untuk mengeliminasi pendapatan dari PT Darma dan dividen dari PT Darma serta untuk menyesuaikan rekening investasi di PT Darma Laba ditahan—PT Darma, 1 Januari 2011 400.000 Goodwill 60.000 Modal saham—PT Darma 500.000 Investasi di PT Darma (60%) 576.000 Investasi di PT Darma (20%) 192.000 Pemilik nonpengendali—PT Darma 192.000 Untuk mengeliminasi nilai investasi dan ekuitas PT Darma serta untuk menghitung goodwill dan kepemilikan nonpengendali per 1 Januari 2011 Pemilik nonpengendali—PT Darma 20.000 Dividen 10.000 Pemilik nonpengendali—PT Darma 10.000 Untuk memasukkan hak pemilik nonpengendali atas laba dan dividen perusahaan anak Pendapatan dari PT Jesa 69.000 Investasi di PT Jesa 1.000 Dividen (Sal) 70.000 Untuk mengeliminasi pendapatan dari PT Jesa dan dividen dari PT Jesa serta untuk menyesuaikan rekening investasi di PT Jesa Laba ditahan—PT Jesa, 1 Januari 2011 250.000 Goodwill 60.000 Modal saham—PT Jesa 1.000.000 Investasi di PT Jesa (60%) 917.000 Pemilik nonpengendali—PT Jesa 393.000 Untuk mengeliminasi nilai investasi dan ekuitas PT Jesa serta untuk menghitung goodwill dan kepemilikan nonpengendali per 1 Januari 2011 Pemilik nonpengendali—PT Jesa 51.000 Dividen 30.000 Pemilik nonpengendali—PT Jesa 21.000 Untuk memasukkan hak pemilik nonpengendali atas laba dan dividen perusahaan anak



8.17



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Pemeriksaan atas nilai kepemilikan nonpengendali per 31 Desember 2011 sebagaimana ditunjukkan pada Tabel 8.4 amat bermanfaat pada titik ini. Nilai kepemilikan nonpengenali dikonfirmasi sebagai berikut.



Kecuali untuk pengurangan 30% dari Rp25.000 laba penjualan sediaan yang belum terealisasi oleh PT Jesa kepada PT Hendro, nilai kepemilikan nonpengendali disajikan sebesar nilai buku yang mendasarinya per 31 Desember 2011. KA S US 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Data ringkasan aktiva dan ekuitas PT Angga dan 75% anak perusahaan miliknya PT Senor pada tanggal 31 Desember 2015 disajikan berikut ini. PT Angga Aktiva Investasi pada Senor (70%) Total aktiva Kewajiaban Modal saham Saldo laba Total ekuitas



Rp 3.200.000 800.000 Rp 4.000.000 600.000 2.400.000 1.000.000 Rp 3.100.000



PT Senor Rp 1400.000 Rp 700.000 400.000 800.000 200.000 Rp 1.400.000



8.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Pada tanggal 2 Januari 2016, PT Senor membeli 70% kepemilikan PT Potato dengan harga Rp600.000. Aktiva bersih PT Potato senilai Rp800.000 pada tangal ini dicata dengan nilai wajar. Ekuitas PT Potato pada 31 Desember 2015, terdiri dari modal saham Rp 600.000 dan saldo laba Rp200.000. Data kegiatan ketiga perusahaan afiliasi tahun 2016 sebagai berikut:



Pendapatan terpisah PT Angga PT Senor PT Potato



Rp600.000 200.000 120.000



Dividen Rp200.000 120.000 40.000



Keuntungan beban direalisasi tercakup dalam pendapatan terpisah Rp40.000 20.000



Keuntungan belum direalisasi PT Angga sebesar Rp40.000 berasal dari penjualan tanah kepada PT Potato. Keuntungan belum direalisasi PT Potato disebabkan penjualan barang dagang kepada PT Senor dan termasuk dalam persediaan PT Senor pada tanggal 31 Desember 2016. Diminta: 1) Siapkan ayat jurnal yang dibutuhkan pada buku PT Angga dan PT Senor untuk investasi mereka tahun 2016 dengan dasar ekuitas. Goodwill diamortisasi selama 10 tahun. 2) Hitungalah laba bersih PT Angga, laba bersih PT Senor dan total hak minoritas tahun 2016. 3) Siapkan daftar yang menunjukan aktiva dan ekuitas PT Angga, PT Senor, dan PT Potato pada tanggal 31 Desember 2016, dengan mengasumsikan kewajiban masing-masing sebesar Rp600.000, Rp400.000 dan Rp200.000 untuk PT Angga, PT Senor, dan PT Potato. Jawaban: 1) Jurnal PT Senor Investasi pada PT Potato 70% Kas Mencatat pembelian saham PT Potato



600.000 600.000



8.19



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Kas 28.000 Investasi pada PT Potato 70% Mencatat dividen dari PT Potato (40.000 x 70%) Investasi pada PT potato 70.000 Laba dari PT Potato Mencatat laba investasi dari PT Potato Pembagian laba bersih (120.000 x 70%) Laba yang belum direalisasi dari penjualan hulu Persediaan ( 20.000 x 70%)



28.000



70.000 Rp 84.000 (14.000) Rp 70.000



Jurnal PT Angga Kas 96.000 Investasi pada PT Senor Mencatat dividen dari PT Senor (120.000 x 80%) Investasi pada PT Senor 176.000 Laba dari PT Senor Mencatat laba investasi dari PT Senor Pembagian laba bersih (200.000 + 70.000) x 80% Laba yang belum direalisasi dari penjualan tanah



96.000



176.000 Rp 216.000 40.000 Rp 176.000



2) Jadwal alokasi pendapatan Penghasilan terpisah Laba ditahan Penghasilan yang direalisasi Alokasi laba PT Potato (100.000 x 70%)



PT Angga 600.000 (40.000) 560.000



216.000 Laba PT Angga Laba bersih pengendali Laba bersih non pengendali



PT Senor 200.000 200.000 70.000



PT Potato 120.000 (20.000) 100.000 (70.000)



270.000 (216.000)



776.000 54.000



30.000



3) Jadwal aset dan ekuitas pada bulan Desember 2016 Aktiva



PT Angga 3.696.000



PT Senor 920.000



PT Potato 1.080.000



8.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Investasi pada Senor Investasi pada Potato Total aktiva



880.000



Kewajiban Saham Laba ditahan



4.576.000



630.000 1.550.000



1.080.000



600.000 2.400.000 1.576.000 4.576.000



400.000 800.000 350.000 1.550.000



200.000 600.000 280.000 1.080.000



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apakah yang dimaksud dengan kepemilikan secara tidak langsung atas saham perusahaan yang berafiliasi? 2) P menguasai 60% kepemilikan di S dan S menguasai 40% kepemilikan di T. Apakah T harus dikonsolidasi? Jika tidak, bagaimana T dimasukkan ke dalam laporan keuangan konsolidasi Perusahaan P dan perusahaan anak? 3) Buatlah diagram dua jenis struktur afiliasi yang melibatkan kepemilikan tidak langsung! Hitunglah kepemilikan langsung dan tidak langsung yang dikuasai oleh pemegang saham mayoritas dan nonpengendali untuk tiap diagram! 4) Bedakan antara struktur afiliasi kepemilikan tidak langsung dan struktur afiliasi kepemilikan mutual! 5) Perusahaan induk menguasai 70% saham dengan hak suara Perusahaan A, sedangkan Perusahaan A menguasai 70% saham Perusahaan B. Apakah kepemilikan struktur yang berafiliasi atas Perusahaan B lebih besar dari 40%? Haruskah Perusahaan B dimasukkan dalam laporan keuangan konsolidasi perusahaan induk dan perusahaan anak? Jelaskan! 6) Perusahaan Abi menguasai 80% saham Perusahaan Riska, sedangkan Perusahaan Riska menguasai 70% saham Perusahaan Ben. Laba terpisah untuk Abi, Riska, dan Ben masing-masing adalah Rp500.000, Rp400.000, dan Rp250.000. Hitunglah laba bersih konsolidasi dan hak pemilik nonpengendali dengan menggunakan dua pendekatan!



8.21



⚫ EKSI4309/MODUL 8



7) Dengan menggunakan pendekatan skedul untuk mengalokasikan laba perusahaan anak kepada pemegang saham pengendali dan nonpengendali dalam struktur afiliasi kepemilikan tidak langsung, mengapa hal itu diperlukan untuk memulai alokasi dengan perusahaan yang berlevel paling rendah dalam afiliasi? 8) P menguasai 80% S1 dan S1 menguasai 70% S2. Pendapatan terpisah selama tahun 2009 untuk P, S1, dan S2 masing-masing adalah sebesar Rp100.000, Rp50.000, dan Rp25.000. Selama tahun 2009, S1 menjual tanah kepada P dengan keuntungan Rp5.000. Hitung pendapatan S1 dengan basis ekuitas. Mengapa dilakukan atau tidak dilakukan penyesuaian rekening investasi S1 di S2 atas pendapatan yang belum terealisasi? 9) PT Sigra memiliki 70% kepemilikan pada PT Keyla dan 80% pada PT Sirio. PT Sirio mempunyai 20% kepemilikan PT Keyla. Laba dan rugi tahun 2006 masing-masing perusahaan sebagi berikut (tidak termasuk pendapatan investasi): PT Sigra PT Keyla PT Sirio



600.000 laba 300.000 laba (400.000) laba



Tidak ada selisih antara nilai perolehan dengan nilai buku atau keuntungan belum direalisasi dalam menghitung pendapatan tahun 2006. Diminta: Hitung laba bersih konsolidasi untuk PT Sigra dan perusahaan anak tahun 2006 10) PT Cendrawasi membeli 400 lembar saham-saham PT Kakaktua dengan harga @ Rp75.000 per lembar pada tanggal 1 Januari 2014. Satu tahun kemudian PT Kakaktua membeli 450 lembar saham-saham PT Dara dengan harga @ Rp 70.000. Baik PT Cendrawasi, PT Kakaktua maupun PT Dara masing-masing mempunyai (modal) saham yang beredar sebanyak 500 lembar, nominal @ Rp50.000/lembar. Berikut ini data saldo laba yang ditahan pada tanggal 31Desember 2014, laba (rugi) usaha serta deviden yang dibagikan dalam dua tahun berturut-turut untuk masing-masing perusahaan.



8.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Keterangan Laba yang ditahan akhir 2014 Laba (rugi) usaha tahun 2015 Pembagian deviden 2016 Laba (rugi) usaha, tahun 2016



PT Cendrawasi 60.000.000 7.500.000 2.500.000 (5.000.000)



PT Kakaktua 15.000.000 (3.750.000) 2.500.000 7.500.000



PT Dara 2.500.000 2.500.000 1.250.000 3.750.000



Diminta: Buatlah jurnal eliminasi PT Cendrawasi untuk penyusunan neraca konsilidasi tanggal 31 Desember 2016 terhadap investasi saham-saham PT Dara dan pemegang saham PT Dara menggunakan metode ekuitas. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Kepemilikan secara tidak langsung atas saham perusahaan yang berafiliasi memberikan investor kemampuan mengontrol atau secara signifikan memengaruhi keputusan investee yang dimiliki secara tidak langsung melalui investee yang dimiliki secara langsung. Dua jenis utama dari situasi kepemilikan tidak langsung adalah hubungan bapakanak-cucu dan hubungan penghubung afiliasi. 2) Tidak. Hanya 40 persen saham T yang dikuasai dalam struktur afiliasi dan P hanya menguasai secara tidak langsung 24 persen (60% × 40%) T. T harus dimasukkan sebagai investasi ekuitas dalam laporan konsolidasi Perusahaan P dan perusahaan anak. 3) a. Bapak-anak-cucu: Induk



70% Perusahaan A



60% Perusahaan B



8.23



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Pemegang saham mayoritas: Kepemilikan langsung: 70% di A, sedangkan kepemilikan tidak langsung: 42% (70% × 60%) di B. Pemegang saham nonpengendali: Kepemilikan langsung: 30% di A, 40% di B, sedangkan kepemilikan tidak langsung: 18% (30% × 60%) di B. b.



Penghubung afiliasi: Induk 70% Perusahaan A 30% •



• •



60% Perusahaan B



Pemegang saham mayoritas: Kepemilikan langsung: 70% di A dan 60% di B, sedangkan kepemilikan tidak langsung: 21% (70% × 30%) di B. Pemegang saham nonpengendali: Kepemilikan langsung: 30% di A dan 40% di B, sedangkan kepemilikantidak langsung: 9% (30% × 30%) di B.



4) Kepemilikan tidak langsung melibatkan kemampuan satu perusahaan untuk mengendalikan perusahaan lain berdasarkan kontrol atas satu atau lebih perusahaan lain. Struktur afiliasi kepemilikan mutual adalah tipe khusus kepemilikan tidak langsung bahwa perusahaan yang berafiliasi saling memiliki secara tidak langsung. 5) Kepemilikan induk secara tidak langsung atas Perusahaan B adalah 49 persen (70% x 70%). Namun, konsolidasi Perusahaan B masih tepat karena 70 persen saham B dikuasai oleh Perusahaan A yang berafiliasi dan hanya 30 persen dikuasai oleh pemegang saham nonpengendali.



8.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



6) Pendekatan A: Total laba terpisah Abi, Riska, dan Ben (Rp500.000 + Rp400.000 + Rp250.000) Dikurangi: kepemilikan nonpengendali: Nonpengendali langsung Ben (Rp250.000 × 30%) Nonpengendali tidak langsung Ben (Rp250.000 × 70% × 20%) Nonpengendali langsung Riska(Rp400.000 × 20%) Laba bersih Abi dan laba bersih konsolidasi



Rp1.150.000



(75.000) (35.000) (400.000) Rp960.000



Pendekatan B: Laba terpisah Alokasi laba Ben untuk Riskan (Rp250.000 x 70%) Alokasi laba Riska untuk Abi (Rp575.000 x 80%) Laba bersih konsolidasi Kepemilikan nonpengendali



Abi Rp500.000



Riska Rp400.000 175000



460.000



(460.000)



Ben Rp250.000 (175.000)



Rp960.000 Rp75.000 Rp115.000



7) Dengan menggunakan pendekatan skedul untuk mengalokasikan pendapatan, pendapatan investasi dari perusahaan anak terendah harus ditambahkan ke pendapatan terpisah dari perusahaan anak berikutnya. Hal ini dilakukan untuk menentukan laba bersih perusahaan anak tersebut sebelum dapat dialokasikan ke perusahaan anak berikutnya. Begitu seterusnya. 8) Penyesuaian rekening investasi S1 di S2 atas pendapatan yang belum terealisasi



Pendapatan terpisah Dikurangi: Keuntungan yang belum terealisasi Pendapatan terpisah yang terealisasi



P



S1 80%



S2 70%



Rp100.000



Rp50.000 (5.000)



Rp25.000



100.000



45.000



25.000



8.25



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Alokasi pendapatan S2 Alokasi pendapatan S1 Laba bersih P



17.500 50.000 Rp150.000



Kepemilikan nonpengendali



(17.500)



(50.000) Rp12.500



Rp7.500



Rekening investasi S1 di S2 tidak disesuaikan terhadap keuntungan yang belum terealisasi karena akan menimbulkan disparitas antara rekening investasi S1 di S2 dan hak S2 atau ekuitas S1. 9) Laba bersih konsolidasi untuk PT Sigra dan perusahaan anak tahun 2006 PT Sigra dan perusahaan anak Alokasi laba Tahun 2006 PT Sigra Pemisahan penghasilan dan keuntungan Alokasi laba PT Keyla: PT Sigra ( 300.000 x 70%) PT Sirio ( 300.000 x 20%) Alokasi kerugian PT Sirio: PT Sigra (400.000)x 80% Pembagian laba pengendali konsolidasi Bagian non pengendali



PT Keyla



PT Sirio



600.000



300.000



(400.000)



210.000



(210.000) (60.000)



60.000



(320.000)



320.000



490.000 30.000



(20.000)



10) Modal saham PT Dara Laba yang ditahan PT Dara Selisih lebih harga perolehan diatas nilai buku Investasi saham-saham, PT Dara



22.500.000 6.750.000 4.500.000 33.750.000



8.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



R A NG KU M AN Sebuah perusahaan dapat mengendalikan perusahaan yang lain melalui kepemilikan secara langsung atau tidak langsung atas saham dengan hak suara. Kepemilikan tidak langsung memberikan kemampuan kepada investor untuk mengendalikan atau secara signifikan memengaruhi operasi investee yang tidak dikuasai secara langsung melalui investee lain yang dikuasai secara langsung. Permasalahan utama yang ditemukan berkenaan dengan konsolidasi laporan keuangan pada situasi kepemilikan tidak langsung terletak pada pengalokasian laba dan ekuitas di antara pemegang saham pengendali dan nonpengendali. Beberapa pendekatan komputasi dapat digunakan untuk alokasi tersebut, tetapi pendekatan skedul barangkali merupakan pendekatan yang terbaik secara keseluruhan karena kesederhanaannya dan karena memberikan rujukan langkah-demi-langkah atas semua alokasi yang dibuat. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! Informasi berikut digunakan untuk soal nomor 1 – 3. Struktur afiliasi untuk Perusahaan Anti dan perusahaan anaknya sebagai berikut.



Anti 70% Glenda 80% Ben



Laba terpisah untuk Perusahaan Anti, Glenda, dan Ben selama tahun 2009 masing-masing adalah Rp1.800.000, Rp800.000, dan Rp500.000.



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.27



1) Persamaan untuk menentukan pendapatan Anti dari Glenda dengan basis konsolidasi satu baris pada tahun 2009 adalah .... A. Rp800.000 × 70% B. (Rp800.000 × 70%) + (Rp500.000 × 80%) C. (Rp800.000 × 70%) + (Rp500.000 × 56%) D. 70% × (Rp800.000 + Rp500.000) 2) Kepemilikan nonpengendali untuk Perusahaan Anti dan perusahaan anaknya pada tahun 2009 ditentukan dengan .... A. 30% × Rp800.000 B. (30% × Rp800.000) + (20% × Rp500.000) C. (30% × Rp800.000) + (24% × Rp500.000) D. (30% × Rp800.000) + (44% × Rp500.000) 3) Laba bersih konsolidasi dapat dihitung dengan persamaan …. A. Rp3.100.000 – (RPp800.000 × 30%) B. Rp3.100.000 – (Rp800.000 × 30%) – (Rp500.000 × 20%) C. Rp3.100.000 – (Rp800.000 × 30%) – (Rp500.000 × 20%) – (Rp500.000 × 90%) D. Rp3.100.000 – (Rp800.000 × 30%) – (Rp500.000 × 44%) Informasi berikut digunakan untuk soal nomer 4-5. PT Global memiliki 80% kepemilikan pada PT Sky dan 70% kepemilikan pada PT Air. PT Air juga memiliki 10 % PT Sky. Investasi ini semuanyaa diperoleh dengan nilai buku. Laba bersih tahun 2014 untuk perusahaan afiliasi ini adalah: PT Global Rp 480.000 PT Sky Rp 160.000 PT Air Rp 80.000 Pada tanggal 31 Desember 2014, persediaan PT Global mencakup 20.000 keuntungan yang belum direalisasikan atas persediaan yang dibelu dari PT Sky di tahun 2014, dan nilai tanah PT Sky mencakup keuntungan belum direalisasi 30.000 atas pembelian tanah dari PT Air selama tahun 2014. Keuntungan belum direalisasi ini belum dieliminasi dari laba yang disebutkan di atas. Selain untuk penyesuaian yang berhubungan dengan keuntungan yang belum direalisasikan, jumlah laba bersih dihitung dengan dasar ekuitas.



8.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



4) Pendapatan terpisah PT Global, PT Sky, dan PT Air masing-masing adalah: A. Rp 480.000, Rp 160.000, dan Rp 64.000 B. Rp 296.000, Rp 160.000, dan Rp 64.000 C. Rp 296.000, Rp 144.000, dan Rp 80.000 D. Rp 480.000, Rp 144.000, dan Rp 80.000 5) Laba yang telah direalisasi untuk PT Global, PT Sky, dan PT Air masing-masing pada tahun 2014 adalah: A. Rp 276.000, Rp 160.000, dan Rp 50.000 B. Rp 276.000, Rp 140.000, dan Rp 50.000 C. Rp 246.000, Rp 160.000, dan Rp 34.000 D. Rp 296.000, Rp 140.000, dan Rp 34.000 Digunakan untuk soal nomor 6—10. Struktur afiliasi untuk beberapa perusahaan digambarkan dalam diagram berikut.



Vogy 90% Ira 70%



Nugy



80% 60% Clara



Jesa



Investasi di perusahaan-perusahaan tersebut diakuisisi sebesar nilai buku pada tahun 2009 dan tidak terdapat laba atau rugi antarperusahaan. Laba terpisah dan dividen pada tahun 2009 sebagai berikut.



8.29



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Vogy Ira Nugy Clara Jesa



Laba (Rugi) Rp3.100.000 875.000 1.000.000 (200.000) 600.000



Dividen Rp1.000.000 500.000 400.000 300.000



6) Kepemilikan nonpengendali pada laba bersih Perusahaan Nugy tahun 2009 adalah .... A. Rp300.000 B. Rp370.000 C. Rp630.000 D. Rp700.000 7) Laba pemegang saham nonpengendali di Perusahaan Jesa tahun 2009 adalah .... A. Rp120.000 B. Rp240.000 C. Rp276.000 D. Rp360.000 8) Total kepemilikan nonpengendali yang harus ditunjukkan pada laporan laba rugi konsolidasi Perusahaan Vogy dan perusahaan anak pada tahun 2009 adalah .... A. Rp610.500 B. Rp525.500 C. Rp510.500 D. Rp190.500 9) Laba bersih konsolidasi untuk Perusahaan Vogy dan perusahaan anak pada tahun 2009 adalah .... A. Rp4.814.500 B. Rp4.704.500 C. Rp3.100.000 D. Rp1.714.500



8.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



10) Rekening investasi Perusahaan Vogy di Ira pada tahun 2009 harus mencerminkan kenaikan bersih sebesar .... A. Rp1.905.000 B. Rp1.714.500 C. Rp1.564.500 D. Rp1.264.500



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.31



Kegiatan Belajar 2



Kepemilikan Mutual: Saham Perusahaan Induk Dikuasai Perusahaan Anak



J



ika perusahaan-perusahaan yang berafiliasi menguasai kepemilikan satu sama lain, terjadi kepemilikan mutual. Saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak tidak termasuk saham yang beredar dari sudut pandang konsolidasi dan tidak boleh dilaporkan sebagai saham beredar dalam neraca konsolidasi. Sebagai contoh, jika PT Afri menguasai 90% kepemilikan PT Laksmi dan PT Laksmi menguasai 10% kepemilikan di PT Afri, 10% kepemilikan yang dikuasai PT Laksmi tidak termasuk kepemilikan yang beredar untuk tujuan konsolidasi dan juga tidak termasuk 90% kepemilikan dalam PT Laksmi yang dikuasai PT Afri. Praktik konsolidasi mengharuskan eliminasi, baik 10% kepemilikan maupun 90% kepemilikan dari laporan keuangan konsolidasi. Pertanyaannya bukanlah apakah 10% kepemilikan pada PT Afri harus dieliminasi, melainkan bagaimana harus mengeliminasi kepemilikan tersebut pada proses konsolidasi. Prosedur eliminasi tergantung pada metode yang digunakan untuk mencatat investasi. Terdapat dua metode yang sudah lazim untuk pencatatan saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak—pendekatan saham treasuri dan pendekatan konvensional. Pendekatan saham treasuri menganggap saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak sebagai saham treasuri bagi entitas yang dikonsolidasi. Oleh karena itu, rekening investasi di buku besar perusahaan anak dibuat dengan basis harga pokok dan mengurangkannya sebesar harga pokok dari ekuitas pemegang saham pada neraca konsolidasi. Pendekatan konvensional mencatat investasi perusahaan anak di perusahaan induk dengan basis ekuitas dan mengeliminasi rekening investasi perusahaan anak terhadap rekening ekuitas perusahaan induk dengan cara yang lazim. Walaupun kedua pendekatan tersebut dapat diterima, kedua pendekatan tersebut tidak menghasilkan laporan keuangan konsolidasi yang setara. Khususnya, nilai laba ditahan konsolidasi, sedangkan kepemilikan nonpengendali biasanya berbeda dengan kedua pendekatan tersebut.



8.32



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



A. PENDEKATAN SAHAM TREASURI Anggaplah bahwa PT Afri mengakuisisi 90% kepemilikan di PT Laksmi pada 1 Januari 2009 dengan harga Rp 1.350.000 ketika modal saham PT Laksmi sebesar Rp1.000.000 dan laba ditahan sebesar Rp 500.000. Di samping itu, PT Laksmi membeli 10% kepemilikan di PT Afri pada 5 Januari 2009 dengan harga Rp350.000 ketika modal saham PT Afri sebesar Rp2.500.000 dan laba ditahannya sebesar Rp1.000.000. Neraca saldo untuk PT Afri dan PT Laksmi per 31 Desember 2009, sebelum kedua perusahaan tersebut mencatat pendapatan investasi, sebagai berikut (dalam ribuan).



Debit Aktiva lain-lain Investasi di PT Laksmi (90%) Investasi di PT Afri (10%) Biaya termasuk harga pokok penjualan Kredit Modal saham, Rp50 par Laba ditahan Penjualan



1.



Afri



Laksmi



Rp2.400 1.350 350 Rp4.100



Rp1.300 350 250 Rp1.900



Rp2.500 1.000 600 Rp4.100



Rp1.000 500 400 Rp1.900



Konsolidasi pada Tahun Akuisisi Dengan menggunakan pendekatan saham treasuri, PT Laksmi tidak mempunyai pendapatan investasi selama tahun 2009 dan hak PT Afri atas Rp150.000 laba PT Laksmi (Rp400.000 penjualan – Rp250.000 biaya) adalah sebesar Rp135.000 (Rp150.000 × 90%). Tabel 8.4 menyajikan kertas kerja konsolidasi untuk PT Afri dan perusahaan anak tahun 2009. Dengan memeriksa kertas kerja tersebut, perhatikan bahwa investasi PT Laksmi di PT Afri diklasifikasi ulang sebagai saham treasuri dan dikurangkan dari ekuitas pemegang saham pada neraca konsolidasi.



8.33



⚫ EKSI4309/MODUL 8



B. KONSOLIDASI PADA TAHUN BERIKUTNYA Selama tahun 2010, laba terpisah dan dividen untuk PT Afri dan PT Laksmi sebagai berikut.



Laba terpisah Dividen



Afri Rp300.000 150.000



Laksmi Rp200.000 100.000



Dengan menggunakan pendekatan saham treasuri, PT Laksmi mencatat pendapatan dividen Rp15.000 dari PT Afri (10% dari dividen PT Afri Rp150.000) dan melaporkannya dalam laba bersih tahun 2010 dengan metode harga pokok dengan nilai Rp215.000. Tabel 8.5 Saham Perusahaan Induk Dikuasai oleh Perusahaan Anak— Pendekatan Saham Treasuri (Tahun Akuisisi)



8.34



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Afri mencatat investasinya di PT Laksmi dengan menggunakan metode ekuitas berikut. Kas



90.000 Investasi di PT Laksmi 90.000 Untuk mencatat 90% dari Rp 100.000 dividen yang dibayarkan PT Laksmi. Investasi di PT Laksmi 193.500 Pendapatan dari PT Laksmi 193.500 Untuk mencatat 90% dari Rp215.000 laba PT Laksmi selama tahun 2010. Pendapatan dari PT Laksmi 15.000 Dividen 15.000 Untuk mengeliminasi dividen antar perusahaan Rp 15.000 (10% dari Rp150.000 dividen PT Afri yang dibayarkan kepada PT Laksmi) dan untuk menyesuaikan pendapatan investasi terhadap dividen PT Afri yang dimasukkan kedalam pendapatan PT Laksmi. Jadi, PT Afri mencatat pendapatan investasi dari PT Laksmi sebesar Rp178.500 (Rp193.500 – Rp15.000) dan rekening investasi meningkat Rp103.500 selama tahun 2010 (Rp193.500 – Rp90.000). Peningkatan Rp103.500 dalam rekening investasi PT Afri pada PT Laksmi tersebut sama dengan 90% dari laba terpisah PT Laksmi Rp200.000, ditambah 90% dari dividen yang dibayarkan kepada PT Laksmi Rp15.000 yang diakrualkan kepada PT Afri, dan dikurangi 90% dari dividen PT Laksmi Rp100.000. Pendapatan investasi PT Afri dari PT Laksmi terdiri atas 90% dari Rp200.000 laba terpisah PT Laksmi dan dikurangi Rp1.500 (bagian dari Rp15.000 dividen PT Afri yang diakrualkan kepada pemegang saham nonpengendali PT Laksmi). Tabel 8.5 menyajikan kertas kerja konsolidasi PT Afri dan perusahaan anak untuk tahun 2010. Saldo rekening investasi PT Afri di PT Laksmi sebesar Rp1.588.500 dihitung sebagai berikut.



8.35



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Investasi di PT Laksmi (90%) 31 Desember 2009 Ditambah: 90% laba PT Laksmi yang dilaporkan Dikurangi: 90% dividen PT Laksmi Investasi di PT Laksmi (90%) 31 Desember 2010



Rp1.485.000 193.500 (90.000) Rp1.588.500



Investasi PT Afri di PT Laksmi diakuisisi sebesar nilai buku sehingga saldo rekening investasi PT Afri di PT Laksmi dapat dihitung sebagai 90% ekuitas PT Laksmi per 31 Desember 2010 (Rp1.765.000 × 90% = Rp1.588.500). Jurnal a pada kertas kerja konsolidasi yang ditunjukkan pada Tabel 8.5 dipengaruhi oleh penyesuaian Rp15.000 dividen dengan menggunakan metode ekuitas dan direproduksi supaya lebih mudah dipahami. a.



Pendapatan dari PT Laksmi Pendapatan dividen Dividen Investasi di PT Laksmi



178.500 15.000 90.000 103.500



Jurnal tersebut tidak lazim karena mengeliminasi pendapatan investasi PT Afri dari PT Laksmi dan pendapatan dividen PT Laksmi dari PT Afri dalam proses penyesuaian rekening investasi di PT Laksmi ke saldo awal periode Rp1.485.000. Penyesuaian kertas kerja yang lain serupa dengan yang dikerjakan pada Tabel 8.4. Walaupun PT Afri membayarkan dividen sebesar Rp150.000 selama tahun 2010, hanya Rp135.000 yang dibayarkan kepada pemegang saham nonpengendali. Jadi, laporan laba ditahan PT Afri dan laba ditahan konsolidasi menunjukkan nilai Rp135.000 dan bukannya Rp150.000. Neraca konsolidasi menunjukkan pengurangan ekuitas Rp350.000 untuk harga pokok investasi PT Laksmi di PT Afri. Nilai ini sama dengan yang ditunjukkan dalam kertas kerja pada Tabel 8.5.



8.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 8.6 Saham Perusahaan Induk Dikuasai oleh Perusahaan Anak— Pendekatan Saham Treasuri (Tahun Setelah Akuisisi) PERUSAHAAN PT AFRI DAN ANAK PERUSAHAAN - KERTAS KERJA KONSOLIDASI UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2009 (DALAM RIBUAN RUPIAH) 90% PT Penyesuaian dan Laporan PT Afri Laksmi Debit Kredit Konsolidasi Laporan Laba Rugi Penjualan 700 500 1.200 Pendapatan dari PT Laksmi 178,5 a 178,5 Pendapatan dividen 15,0 a 15 Biaya termasuk harga pokok penjualan (400,0) (300,0) (700) Hak pemilik non pengendali d 21,5 (21,5) Hak pengendali atas Laba Bersih 479 215 479 Laba Ditahan Laba ditahan - PT Afri Laba ditahan - PT Laksmi Dividen



(135,0)



650 (100,0)



Laba Bersih Laba ditahan - 31 Desember



479 1.729



215 765



2.640 1.588,5



1.415



Neraca Aktiva Lain-lain Investasi di PT Laksmi (90%)



1.385



Investasi di PT Afri (10%) 4.228,5 Modal saham - PT Afri Modal saham - PT Laksmi Laba ditahan



1.385 b



650 a d



90 10



478,5 1.729



4.055 a b c



350,0 1.765,0



103,5 1485 350 4.055



2.500,0 1.729 4.229



Saham Treasuri Kepemilikan non pengendali



(135)



2.500 1.000,0 765 1.765



b



1000 1728,5



c



350



(350) b d



165 11,5



176,5 4.055



C. PENDEKATAN KONVENSIONAL Neraca konsolidasi yang ditunjukkan pada Tabel 8.4 dan Tabel 8.5 untuk pendekatan saham treasuri mengonsolidasi 100% modal saham dan laba ditahan PT Afri serta mengurangkan harga pokok 10% investasi PT Laksmi di PT Afri dari ekuitas pemegang saham konsolidasi. Dengan menggunakan metode konvensional, saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak dianggap sebagai penghapusan. Modal saham dan laba ditahan yang menjadi bagian dari kepemilikan yang dikuasai perusahaan anak tidak muncul di laporan keuangan konsolidasi.



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.37



Akuisisi PT Laksmi atas saham PT Afri dengan menggunakan prosedur konvensional dianggap sebagai penghapusan 10% modal saham PT Afri. Neraca konsolidasi untuk PT Afri dan perusahaan anak saat akuisisi menunjukkan modal saham dan laba ditahan yang menjadi bagian dari 90% ekuitas PT Afri yang dikuasai pihak di luar entitas yang dikonsolidasi sebagai berikut (dalam ribuan).



Modal saham Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham



1 Januari 2009 Afri Konsolidasi Rp2.500 Rp2.250 1.000 900 Rp3.500 Rp3.150



Para akuntan biasanya sepakat bahwa neraca konsolidasi harus menyajikan modal saham dan laba ditahan yang terkait dengan pemegang saham pengendali di luar entitas yang dikonsolidasi. Namun, perlakuan ini menimbulkan pertanyaan tentang penerapan metode ekuitas terhadap kepemilikan mutual yang melibatkan saham perusahaan induk. Secara spesifik, apakah metode ekuitas dapat diterapkan pada struktur afiliasi yang melibatkan investasi di perusahaan induk? Jika demikian, “Laba bersih pada periode tersebut dan ekuitas pemegang saham pada akhir periode dari perusahaan induk adalah sama tanpa memandang apakah investasi di perusahaan anak dicatat dengan menggunakan metode ekuitas atau perusahaan anak dikonsolidasi.” Bertentangan dengan keraguan yang telah dimunculkan tentang penerapan metode ekuitas terhadap saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak, buku ini tetap menggunakan metode ekuitas. Dalam kenyataanya, diharuskan oleh APB Opinion No. 18. Paragraf 19e menyatakan, “Sebuah transaksi dari investee yang bersifat modal yang memengaruhi hak investor atas ekuitas pemegang saham investee harus diperlakukan seolah-olah investee merupakan perusahaan anak yang dikonsolidasi.” Pada pencatatan investasi PT Afri di PT Laksmi, keharusan tersebut diterapkan sebagai berikut. 1 Januari 2001 Investasi di PT Laksmi (90%) 1.350.000 Kas 1.350.000 Untuk mencatat akuisisi 90% kepemilikan PT Laksmi sebesar nilai buku.



8.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



5 Januari 2009 Modal saham, Rp10 par 250.000 Laba ditahan 100.000 Investasi di PT Laksmi 350.000 Untuk mencatat penghapusan 10% saham beredar PT Afri sebagai akibat pembelian saham PT Afri oleh PT Laksmi. Jurnal-jurnal tersebut mengurangi modal saham dan laba ditahan perusahaan induk untuk mencerminkan nilai yang berhubungan dengan pemegang saham pengendali di luar entitas yang dikonsolidasi. Pengurangan rekening investasi di PT Laksmi didasarkan pada teori bahwa saham perusahaan induk yang dibeli perusahaan anak, pada praktiknya, dikembalikan kepada perusahaan induk dan dihapuskan. Dengan mencatat penghapusan saham perusahaan induk pada buku besar perusahaan induk, ekuitas perusahaan induk mencerminkan ekuitas pemegang saham di luar entitas yang dikonsolidasi. Pemegang saham di luar entitas yang dikonsolidasi menjadi tujuan laporan keuangan konsolidasi. Di samping itu, pencatatan penghapusan sebagaimana ditunjukkan membangun konsistensi antara modal saham dan laba ditahan untuk pemegang saham luar dari perusahaan induk (90%) dan laba bersih perusahaan induk, dividen, serta laba per lembar saham yang juga berhubungan dengan 90% pemegang saham luar dari perusahaan induk. Catatan atas laporan keuangan harus menjelaskan perincian penghapusan tersebut. 1.



Alokasi Laba Mutual Dengan menggunakan metode pencatatan konvensional untuk saham yang dikuasai secara mutual, laba perusahaan induk tidak dapat ditentukan dengan basis ekuitas sampai laba perusahaan anak ditentukan dengan basis ekuitas. Demikian juga sebaliknya. Hal tersebut disebabkan laba perusahaan induk dan perusahaan anak tersebut saling terkait. Solusi atas permasalahan penentuan laba perusahaan induk dan perusahaan anak terletak pada penggunaan beberapa prosedur matematis. Prosedur yang paling sering digunakan adalah persamaan simultan dan substitusi. Alokasi laba terhadap entitas yang berafiliasi dan pemegang saham luar dapat dilaksanakan dalam dua langkah. Pertama, dihitung laba PT Afri dan PT Laksmi dengan basis konsolidasi yang memasukkan laba mutual yang dipegang oleh kelompok yang berafiliasi. Kemudian, nilai yang dihasilkan dikalikan dengan



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.39



persentase kepemilikan yang dikuasai dalam kelompok yang berafiliasi dan persentase kepemilikan nonpengendali untuk menentukan laba bersih konsolidasi dengan basis ekuitas dan hak kepemilikan nonpengendali. Pada langkah pertama, laba PT Afri dan PT Laksmi ditentukan secara matematis dengan basis konsolidasi untuk tahun 2009 sebagai berikut. P = laba PT Afri pada basis konsolidasi (termasuk laba mutual) S = laba PT Laksmi pada basis konsolidasi (termasuk laba mutual) Kemudian, P = laba terpisah PT Afri dari Rp250.000 + 90% S S = laba terpisah PT Laksmi dari Rp150.000 + 10% P Dengan cara substitusi, P = Rp250.000 + 0.9 (Rp150.000 + 0.1P) P = Rp250.000 + Rp135.000 + 0.09P P = Rp84.615 S = Rp150.000 + (Rp423.075 x 0.1) S = Rp192.310 Solusi tersebut bukanlah solusi akhir karena beberapa laba (laba mutual) terhitung dua kali. Kombinasi laba terpisah PT Afri dan Salt hanyah sebesar Rp400.000 (Rp250.000 + Rp150.000). Akan tetapi, P ditambah S sama dengan Rp635.385 (Rp423.075 + Rp192.310). Pada langkah selanjutnya, laba bersih PT Afri dihitung melalui basis ekuitas dengan mengalikan nilai yang ditentukan untuk P pada persamaan tersebut dan dengan 90% kepemilikan yang beredar. Kepemilikan nonpengendali ditentukan dengan mengalikan nilai yang ditentukan untuk S melalui persentase kepemilikan nonpengendali. Dengan kata lain, laba bersih PT Afri dengan basis ekuitas adalah 90% dari Rp423.075 atau Rp380.770 dan kepemilikan nonpengendali adalah 10% dari Rp192.310 atau Rp19.230. Laba bersih PT Afri (dan laba bersih konsolidasi) sebesar Rp380.770 dan ditambah kepemilikan nonpengendali sebesar Rp19.230 adalah sama dengan Rp400.000 kombinasi laba terpisah PT Afri dan Laksmi.



8.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



2.



Pencatatan Laba Mutual dengan Metode Ekuitas PT Afri mencatat pendapatan investasinya untuk tahun 2009 dengan basis ekuitas sebagai berikut. Investasi di PT Laksmi Pendapatan dari PT Laksmi Untuk mencatat pendapatan dari PT Laksmi



130.770 130.770



Pendapatan dari PT Laksmi sebesar Rp130.770 sama dengan 90% dari Rp192.310 laba PT Laksmi pada basis konsolidasi. Lalu, dikurangi 10% dari Rp 423.075 laba PT Afri pada basis konsolidasi [(Rp192.310 × 90%) – (Rp423.075 × 10%)]. Nilai ini mewakili 90% kepemilikan PT Afri pada laba PT Laksmi dikurangi 10% kepemilikan PT Laksmi pada laba PT Afri. Alternatif penghitungan yang memberikan hasil yang sama mengurangkan laba terpisah PT Afri dari laba bersihnya (Rp380.770 – Rp250.000). Anggaplah bahwa PT Laksmi mencatat investasinya di PT Afri dengan basis harga pokok karena kepemilikannya di PT Afri hanya 10%. PT Afri tidak mengumumkan dividen selama tahun 2009 sehingga PT Laksmi tidak mempunyai pendapatan investasi pada tahun tersebut. Rekening investasinya akan tetap sebesar Rp350.000 sebesar 10% harga pokok kepemilikan. 3.



Konsolidasi dengan Menggunakan Metode Ekuitas Tabel 8.6 menyajikan kertas kerja konsolidasi untuk PT Afri dan perusahaan anak dengan menggunakan prosedur konvensional untuk tahun 2009. Kertas kerja tersebut menunjukkan investasi di PT Laksmi (90%) sebesar Rp1.130.770 (Rp1.350.000 investasi awal, ditambah Rp130.770 pendapatan investasi, dan dikurangi Rp 350.000 untuk penghapusan saham PT Afri). Jurnal a dalam kertas kerja mengeliminasi Rp 350.000 investasi di PT Afri (buku besar PT Laksmi) dan menaikkan rekening investasi PT Afri di PT Laksmi menjadi Rp1.480.770. Nilai tersebut mencerminkan penghapusan saham PT Afri yang dibebankan kepada rekening investasi PT Afri di PT Laksmi. Jurnal b mengeliminasi pendapatan investasi Rp130.770 dan mengurangi rekening investasi menjadi Rp1.350.000 sebesar harga pokok per 5 Januari 2009. Jurnal c mengeliminasi investasi di Perusahaan Salt dan nilai ekuitas PT Laksmi serta menetapkan kepemilikan nonpengendali di PT Laksmi pada Rp150.000 (10% dari Rp1.500.000) pada awal tahun 2009.



8.41



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Tabel 8.6 Saham Perusahaan Induk Dikuasai oleh Perusahaan Anak— Pendekatan Konvensional (Tahun Akuisisi) PERUSAHAAN PT AFRI DAN ANAK PERUSAHAAN - KERTAS KERJA KONSOLIDASI UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2009 90% PT Penyesuaian dan Laporan PT Afri Laksmi Debit Kredit Konsolidasi Laporan Laba Rugi Penjualan 600,000 400,000 1,000,000 Pendapatan Investasi 130,770 b 130,770 Biaya termasuk harga pokok penjualan (350,000) (250,000) (600,000) Hak pemilik non pengendali d 19,230 (19,230) Hak pengendali atas Laba Bersih 380,770 150,000 380,770 Laba Ditahan Laba ditahan - PT Afri Laba ditahan - PT Laksmi Laba Bersih Laba ditahan - 31 Desember Neraca Aktiva Lain-lain Investasi di PT Laksmi (90%)



900,000 380,770 1,280,770



2,400,000 1,130,770



Investasi di PT Afri (10%) 3,530,770 Modal saham - PT Afri Modal saham - PT Laksmi Laba ditahan



900,000 500,000 150,000 650,000



c



500,000 380,770 1,280,770



1,300,000



3,700,000 a



350,000 1,650,000



350,000 b 130,770 c 1,350,000 a 350,000 3,700,000



2,250,000 1,280,770 3,530,770



2,250,000 1,000,000 650,000 1,650,000



c 1,000,000



Kepemilikan non pengendali



1,280,770



c d



150,000 19,230



169,230 3,700,000



Dengan mengamati kertas kerja pada Tabel 8.6, perhatikan bahwa laba bersih, modal saham, dan laba ditahan pada laporan terpisah PT Afri sama dengan laba bersih, modal saham, dan laba ditahan konsolidasi. Kesamaan ini tidak akan terjadi jika tidak ada jurnal untuk mencatat penghapusan saham pada buku besar PT Afri. D. KONSOLIDASI PADA TAHUN BERIKUTNYA Selama tahun 2010, laba terpisah dan dividen untuk PT Afri dan PT Laksmi sebagai berikut. Afri Laksmi Laba terpisah Rp300.000 Rp200.000 Dividen 150.000 100.000



8.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Penerapan pencatatan metode konvensional mengharuskan penghitungan matematis untuk PT Afri dan Salt selama tahun 2010 sebagai berikut. P = laba PT Afri pada basis konsolidasi (termasuk laba mutual). S = laba PT Laksmi pada basis konsolidasi (termasuk laba mutual). Persamaan dasar: P = Rp300.000 + 0.9S S = Rp200.000 + 0.1P Substitusi: P = Rp300.000 + 0.9(Rp200.000 + 0.1P) 0.91P = Rp480.000 P = Rp527.475 S = Rp200.000 + (0.1 x Rp527.475) S = Rp252.750 Nilai-nilai terhitung untuk P dan S tersebut termasuk laba mutual yang kemudian harus dieliminasi. Nilai-nilai tersebut digunakan untuk menentukan laba bersih konsolidasi dan kepemilikan nonpengendali sebagai berikut. Laba bersih PT Afri (dan laba bersih konsolidasi) (Rp527.475 × 90% kepemilikan luar) Kepemilikan nonpengendali (Rp252.745 × 10%) Total laba terpisah PT Afri dan Salt



Rp474.725 25.275 Rp500.000



Jika PT Laksmi mencatat investasinya di PT Afri dengan metode harga pokok, perusahaan tersebut akan mencatat pendapatan dividen dari PT Afri sebesar Rp 15.000 untuk tahun 2010 (10% dari dividen PT Afri). Alternatifnya, PT Laksmi mencatat pendapatan dari PT Afri sebesar Rp52.750 (Rp527.475 10%) jika menggunakan metode ekuitas. PT Afri mencatat investasinya di PT Laksmi dengan menggunakan basis ekuitas berikut. Kas 90.000 Investasi di PT Laksmi 90.000 Untuk mencatat 90% dari Rp100.000 dividen PT Laksmi pada tahun 2010. Investasi di PT Laksmi Pendapatan dari PT Laksmi



174.725 174.725



Untuk mencatat pendapatan investasi yang dihitung sebagai berikut. Rp474.725 laba bersih PT Afri dikurangi Rp300.000 laba terpisah PT Afri = Rp174.725. Penghitungan alternatif: 90% dari pendapatan PT Laksmi pada basis konsolidasi dikurangi 10% dari laba PT Afri pada basis konsolidasi atau (Rp252.750 x 90%) - (Rp527.475x 10%) = Rp174.725.



8.43



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Pendapatan dari PT Laksmi 15.000 Dividen 15.000 Untuk mengeliminasi dividen PT Afri yang dibayarkan kepada PT Laksmi dan untuk menyesuaikan rekening investasi di PT Laksmi. Rekening investasi di PT Laksmi per 31 Desember 2010 akan mempunyai saldo Rp1.230.495 dengan menggunakan metode ekuitas. Saldo tersebut dihitung sebagai berikut. Investasi di PT Laksmi 31 Desember 2009 Ditambah: Pendapatan investasi Ditambah: Dividen yang dibayarkan kepada PT Laksmi Dikurangi: Dividen yang diterima dari PT Laksmi Investasi di PT Laksmi 31 Desember 2010



Rp1.130.770 174.725 15.000 (90.000) Rp1.230.495



Tabel 8.7 Saham Perusahaan Induk Dikuasai oleh Perusahaan Anak— Pendekatan Konvensional (Tahun Setelah Akuisisi)



8.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 8.7 menyajikan kertas kerja konsolidasi untuk PT Afri dan perusahaan anak untuk tahun 2010. PT Laksmi diasumsikan mencatat rekening investasinya di PT Afri dengan menggunakan metode harga pokok. Pencatatan metode ekuitas diterapkan oleh PT Afri. Dengan demikian, laba bersih perusahaan induk sebesar Rp 474.725 sama dengan laba bersih konsolidasi. Nilai modal saham dan laba ditahan perusahaan induk juga sama dengan nilai konsolidasinya. Penyesuaian kertas kerja yang ditunjukkan pada Tabel 8.7 secara prosedural setara dengan yang telah dikerjakan pada gambar sebelumnya. 5.



Konversi Ke Metode Ekuitas pada Buku Besar Perusahaan Terpisah Amat bermanfaat jika dipertimbangkan penghitungan-penghitungan yang mungkin diperlukan untuk mengoreksi laba ditahan konsolidasi dan kepemilikan nonpengendali jika PT Afri tidak menggunakan pencatatan metode ekuitas. Pertama, diperlukan penghitungan untuk menentukan kenaikan aktiva bersih terpisah dari perusahaan-perusahaan yang dikuasai secara mutual. Kenaikan aktiva bersih pada PT Afri dan Salt dari 1 Januari 2009 hingga 31 Desember 2010 dihitung sebagai berikut.



Setelah kenaikan aktiva bersih ditentukan, persamaan simultan yang sebelumnya digunakan untuk mengalokasikan laba sekarang digunakan untuk mengalokasikan kenaikan aktiva bersih terpisah kepada laba ditahan konsolidasi dan kepada kepemilikan nonpengendali. Penghitungan untuk PT Afri dan Salt sebagai berikut. P = kenaikan aktiva bersih Afri pada basis konsolidasi sejak akuisisi oleh Salt S = kenaikan aktiva bersih Salt pada basis konsolidasi sejak akuisisi oleh Afri



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.45



Persamaan dasar: P = Rp490.000 + 0.90S S = Rp265.000 + 0.1P Cara substitusi seperti berikut. P = Rp490.000 + 0.9 (Rp265.000 + 0.1P) P = Rp490.000 + Rp238.500 + 0.09P 0.91P = Rp728.500 P = Rp800.550 S = Rp265.000 + (0.1 x Rp800.550) S = Rp345.055 Penghitungan tersebut (yang masih megandung nilai mutual) dapat digunakan untuk mengalokasikan kenaikan aktiva bersih Rp755.000 kepada laba ditahan konsolidasi dan kepemilikan nonpengendali sebagai berikut. Kenaikan laba ditahan Afri (atau kenaikan laba ditahan konsolidasi) = Rp800.550 x 90% Kenaikan laba ditahan kepemilikan nonpengendali = Rp345.055 x 10% Total kenaikan aktiva bersih



Rp720.495 34.505 Rp755.000



Pada saat akuisisi, laba ditahan PT Afri sebesar Rp1.000.000 dan disesuaikan menurun menjadi Rp900.000 atas penghapusan 10% saham PT Afri. Jadi, nilai laba ditahan konsolidasi per 31 Desember 2010 yang benar dihitung dengan Rp900.000 + Rp720.495 atau Rp1.620.495. Hasil penghitungan ini memberikan pemeriksaan yang memadai pada nilai laba ditahan Rp1.620.495 yang ditunjukkan pada neraca konsolidasi dalam Tabel 8.7. Kepemilikan nonpengendali di PT Laksmi per 1 Januari 2009 sebesar Rp15.000 (Rp150.000 ekuitas × 10%). Kepemilikan nonpengendali per 31 Desember 2010 dihitung sebagai Rp150.000 + Rp34.505 atau Rp184.505. Hasil penghitungan tersebut menguatkan nilai kepemilikan nonpengendali Rp184.505 yang muncul dalam kertas kerja konsolidasi pada Tabel 8.7.



8.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



E. SAHAM PERUSAHAAN ANAK DIKUASAI SECARA MUTUAL Saham perusahaan induk yang dikuasai dalam struktur yang berafiliasi bukan merupakan saham yang beredar dan tidak boleh dilaporkan sebagai saham beredar, baik dalam laporan keuangan perusahaan induk dengan metode ekuitas maupun dalam laporan keuangan konsolidasi. Dua pendekatan yang lazim untuk mengeliminasi dampak saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak—pendekatan saham treasuri dan pendekatan konvensional—telah dijelaskan dan digambarkan pada pembahasan sebelumnya. Pada bagian ini, saham yang dikuasai secara mutual melibatkan perusahaan anak yang saling menguasai saham dan pendekatan saham treasuri tidak dapat diterapkan. Diagram berikut menggambarkan struktur afiliasi Perusahaan Pipit, Dindin, dan Bening. Perusahaan Pipit menguasai 80% kepemilikan Perusahaan Dindin secara langsung. Perusahaan Dindin menguasai 70% kepemilikan Perusahaan Bening, sedangkan Perusahaan Bening menguasai 10% kepemilikan Perusahaan Dindin. Di Perusahaan Dindin, terdapat 10% kepemilikan nonpengendali dan 30% di Perusahaan Bening. Pipit 80% Dindin 70%



10%



Bening



1.



2.



Akuisisi Pipit, Dindin dan Bening sebagai berikut. Pipit mengakuisisi 80% kepemilikan di Perusahaan Dindin pada 2 Januari 2009, seharga Rp1.300.000, dan ketika ekuitas pemegang saham Dindin terdiri atas modal saham Rp1.000.000 serta laba ditahan Rp500.000 (Rp125.000 total goodwill). Dindin mengakuisisi 70% kepemilikan di Perusahaan Bening pada 3 Januari 2010 ketika ekuitas pemegang saham Bening terdiri atas modal saham Rp500.000 dan laba ditahan Rp250.000 (Rp50.000 total goodwill).



8.47



⚫ EKSI4309/MODUL 8



3.



Bening mengakuisisi 10% kepemilikan di Perusahaan Dindin pada 31 Desember 2010 ketika ekuitas pemegang saham di Perusahaan Dindin terdiri atas Rp1.000.000 modal saham dan laba ditahan Rp1.000.000 (tidak ada goodwill).



1.



Pencatatan Sebelum Hubungan Kepemilikan Mutual Anggaplah bahwa aktiva bersih yang tercatat dari investasi yang dijabarkan itu sama besar dengan nilai yang wajar pada saat akuisisi dan setiap kelebihan investasi tersebut memiliki aktiva bersih yang dialokasikan ke goodwill. Setelah tutup buku, neraca saldo untuk Pipit, Dindin, dan Bening per 31 Desember 2010 sebagai berikut (dalam ribuan Rupiah).



Kas Aktiva lancar lain-lain Bangunan dan perlengkapan - net Investasi di PT Dindin (80%) Investasi di PT Bening (70%) Investasi di PT Dindin (10%) Utang Modal saham Laba ditahan



PT Pipit 320 1.000 2.500 1.700 5.520 1.000 2.500 2.020 5.520



PT Dindin 210 425 1.200 665 2.500 500 1.000 1.000 2.500



PT Bening 100 400 550 200 1.250 350 500 400 1.250



Saldo rekening investasi Pipit di Dindin per 31 Desember 2010 dihitung sebesar Rp1.700.000. Harga pokok Ditambah: 80% dari Rp200.000 laba Dindin dikurangi dividen—2009 80% dari Rp300.000 laba Dindin dikurangi dividen—2010



Rp1.300.000 160.000 240.000 Rp1.700.000



Saldo rekening investasi 10% Bening di Dindin per 31 Desember 2010 sama dengan Rp200.000 harga pokok investasi pada tanggal tersebut. Anggaplah Bening mencatat 10% investasinya di Dindin dengan basis harga pokok meskipun metode ekuitas dapat digunakan karena pengendalian mutlak berada di perusahaan induk.



8.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Investasi Dindin di Bening sebesar Rp665.000 per 31 Desember 2010 yang dihitung sebagai berikut. Investasi di Bening 3 Januari 2010—harga pokok Ditambah: 70% dari Rp150.000 laba Bening dikurangi dividen—2010



Rp560.000 105.000 Rp665.000



2.



Pencatatan untuk Perusahaan Anak yang Dikuasai secara Mutual Selama tahun 2011, ketiga perusahaan yang berafiliasi tersebut mempunyai laba dari operasi mereka masing-masing dan dividen sebagai berikut (dalam ribuan). Pipit Dindin Bening Total Laba dari operasi terpisah Rp560 Rp255 Rp200 Rp1.015 Dividen yang diumumkan 250 150 100 500 Total laba terpisah dari ketiga perusahaan tersebut dialokasikan dengan menggunakan pendekatan konvensional. a.



Penghitungan alokasi laba Penghitungan alokasi laba untuk perusahaan-perusahaan yang berafiliasi tersebut sebagai berikut. P S U P S U



= = = = = =



laba terpisah Pipit + 0.8S laba terpisah Dindin + 0.7U laba terpisah Bening + 0.1S Rp560.000 + 0.8S Rp255.000 + 0.7U Rp200.000 + 0.1S



Solusi untuk S (nilai dibulatkan ke Rp 1 terdekat) sebagai berikut. S S 0.93S S



= = = =



Rp255.000 + 0.7(Rp200.000 + 0.1S) Rp395.000 + 0.07S Rp395.000 Rp424.730



⚫ EKSI4309/MODUL 8



U U P P



= = = =



8.49



Rp200.000 + (0.1 x Rp424.730) Rp242.475 Rp560.000 + (0.7 x Rp424.730) Rp899.785



Laba total dialokasikan untuk kelompok yang berafiliasi pada hal berikut. Laba bersih konsolidasi (sama dengan laba bersih Pipit) Kepemilikan non pengendali di laba Dindin (Rp424.730 × 10%)



Rp899.785 42.475



Kepemilikan non pengendali di laba Bening (Rp242.475 × 30%) Total laba terpisah



72.740 Rp1.015.000



b.



Penghitungan saldo rekening investasi Ringkasan saldo rekening investasi per 31 Desember 2011 sebagai berikut.



c.



Kertas kerja konsolidasi—metode ekuitas Tabel 8.8 mencerminkan pendapatan investasi dan saldo investasi dalam kertas kerja konsolidasi. Laporan keuangan terpisah untuk Pipit, Dindin, dan Bening disajikan pada tiga kolom pertama. Jurnal kertas kerja konsolidasi



8.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



a, b, dan c mengeliminasi pendapatan investasi (termasuk pendapatan dividen Bening) dan saldo dividen antarperusahaan serta menyesuaikan rekening investasi ke saldo awal periode masing-masing. Jurnal kertas kerja d mengeliminasi saldo ekuitas dan investasi untuk Bening, lalu menetapkan saldo awal kepemilikan nonpengendali di Bening Rp285.000 (dihitung sebagai Rp900.000 x 30%). Jurnal e mengeliminasi saldo ekuitas dan investasi untuk Dindin (Pipit 80% dan Bening 10%), mencatat saldo awal goodwill Rp125.000 dari investasi Pipit di Dindin, dan menetapkan salo awal kepemilikan nonpengendali Rp225.000 di Dindin. Walaupun terdapat dua rekening investasi di Dindin dan dibuat dua jurnal eliminasi, hal itu lebih baik untuk membuat satu jurnal masing-masing entitas (Dindin pada kasus ini) ketimbang untuk tiap rekening investasi. Pipit mencatat investasinya di Dindin sebagai konsolidasi satu baris sehingga laba bersih konsolidasi sebesar Rp899.785 pada tahun 2011 dan laba ditahan konsolidasi sebesar Rp2.649.785 per 31 Desember 2011. Hal ini sama dengan nilai masing-masing rekening pada laporan keuangan terpisah dari Pipit. Kepemilikan nonpengendali dihitung dengan menggunakan persamaan sebagaimana telah ditunjukkan sebelumnya.



8.51



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Tabel 8.8 Konsolidasi yang Melibatkan Saham Perusahaan Anak yang Dikuasai secara Mutual PERUSAHAAN PT PIPIT DAN ANAK PERUSAHAAN - KERTAS KERJA KONSOLIDASI UNTUK PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2011 Penyesuaian dan Eliminasi PT Pipit PT Dindin PT Bening Debit Kredit Laporan Laba Rugi Penjualan Pendapatan dari PT Dindin Pendapatan dari PT Bening Pendapatan Dividen Harga pokok penjualan Biaya lain-lain Hak pemilik non pengendali - PT Dindin Hak pemilik non pengendali - PT Bening Hak pe nge ndali atas Laba Be rsih



2.060.000 339.785



-1.100.000 -400.000



899.785



-350.000 -200.000



424.730



15.000 -200.000 -100.000



3.365.000 c b a



339.785 169.730 15.000



f g



42.475 72.740



(1.650.000) (700.000) (42.475,0) (72.740) 899.785



215.000



2.020.000



2.020.000 1.000.000



-250.000



899.785 2.669.785



Neraca Kas Aktiva lancar lain Bangunan-net Investasi di PT Dindin (80%)



300.000 1.250.000 2.750.000 1.919.785



Investasi di PT Bening (70%)



-150.000



424.730 1.274.730



165.000 400.000 1.500.000



400.000 -100.000



e d



####### 1.000.000 400.000 a b c f g



215.000 350.000 650.000



1.050.000 2.500.000



2.829.730



1.415.000



555.000



400.000



1.000.000 2.669.785 6.219.785



1.274.730 2.829.730



500.000 515.000 1.415.000



(250.000) 899.785 2.669.785



680.000 2.000.000 4.900.000 c e b d e



200.000



6.219.785



15.000 70.000 120.000 15.000 30.000



215.000 515.000



764.730



Investasi di PT Dindin (10%) Goodwill-PT Pipit Goodwill-PT Dindin



Utang Modal saham - PT Pipit Modal saham - PT Dindin Modal saham - PT Bening Laba ditahan



500.000



169.730



Laba Ditahan Laba ditahan - PT Pipit Laba ditahan - PT Dindin Laba ditahan - PT Bening Dividen



Laba Be rsih Laba ditahan - 31 De se mbe r



805.000



Laporan Konsolidasi



e d



125.000 50.000



e d



####### 1.000.000



219.785



1.700.000 ####### 99.730 665.000 200.000 125.000 50.000 7.755.000 2.005.000 2.500.000



500.000



Pemilik non pengendali di PT Bening, 1 Januari Pemilik non pengendali di PT Dindin, 1 Januari



2.669.785



d e f g



285.000 225.000 27.475 42.740



580.215 7.755.000



KASUS Berikut ini adalah daftar investasi antar perusahaan dan pendapatan masing-masing perusahaan PT ETC, PT PLG, dan PT TLN.



PT ETC PT PLG PT TLN



Persen pada PLG 80% 10%



Persen pada TLN 50% 20%



Penghasilan terpisah 400.000 200.000 100.000



8.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Diminta: 1) Hitunglah laba bersih konsolidasi dan hak minoritas dengan asumsi tidak ada perbedaan investasi atau keuntungan yang belum direalisasi. Jawaban: 1) Alokasi laba Definisi E = Laba konsolidasi PT ETC P = Laba konsolidasi PT PLG T = Laba konsolidasi PT TLN Persamaan E = 400.000 + 0,8P + 0.5T P = 200.000 + 0,2T T = 50.000 + 0,1E Laba PT PLG P = 200.000 + 0,2 (100.000 + 0,1 P) P = 220.000 + 0,02P 0.98 = 220.000 S = 224.490 Laba PT TLN T = 100.000 + 0,1(224.490) T = 100.000 + 22.449 T = 122.449 Laba E E = 400.000 + 0,8(224.490) + 0,5(122.449) E = 640.816 Alokasi laba Laba bersih kosolidasi pengendali Laba bersih non pengendali PT PLG ( 224.490 x 0,1) Laba bersih non pengendali PT TLN (122.449 x 0,3)



640.816 22.450 36.734 700.000



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.53



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jika perusahaan induk menguasai 80% saham dengan hak suara dari perusahaan anak dan sebaliknya, perusahaan anak menguasai 20% saham perusahaan induk. Jenis afiliasi apakah yang terbentuk? Jelaskan! 2) Bagaimana pendekatan saham treasuri diterapkan untuk eliminasi saham yang dikuasai secara mutual? 3) Apakah pendekatan saham treasuri dan pendekatan konvensional secara setara dapat diterapkan pada semua kepemilikan mutual? Jelaskan! 4) Melalui pendekatan saham treasuri, perusahaan anak yang dimiliki secara mutual mencatat investasinya di perusahaan induk dengan menggunakan basis harga pokok. Apakah dividen yang diterima oleh perusahaan anak dari perusahaan induk dimasukkan dalam pendapatan investasi perusahaan induk dengan menggunakan metode pencatatan ekuitas? 5) Jelaskan konsep penghapusan konstruktif saham perusahaan induk! Haruskah perusahaan induk menyesuaikan rekening ekuitasnya jika sahamnya secara konstruktif dihapus? 6) Laba terpisah P adalah $50.000 dan laba terpisah S adalah $20.000. P menguasai 80% kepemilikan di S, sedangkan S menguasai 10% kepemilikan di P. Berapakah nilai laba bersih konsolidasi? 7) Bagaimana prosedur konsolidasi untuk kepemilikan mutual yang melibatkan struktur afiliasi jenis bapak-anak-cucu berbeda dengan prosedur konsolidasi untuk saham perusahaan induk yang dikuasai secara mutual? 8) Jika semua perusahaan dalam struktur yang afiliasi mencatat investasi mereka dengan basis ekuitas, bagaimana kepemilikan nonpengendali dapat ditentukan tanpa menggunakan persamaan simultan? Informasi berikut ini digunkan untuk menjawab pertanyaan 9-10. Per sentase investasi dan pendapatan terpisah ketiga perusahaan afiliasi tahun 2010 sebagai berikut:



8.54



PT Ani PT Siti PT Lela



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Persentase kepemilikan Pada PT Siti 70%



Persentase kepemilikan Pada PT Lela 80%



10%



Laba masingmasing Rp 400.000 240.000 160.000



9) Hitunglah laba bersih kosolidasi. 10) Hitunglah pendapatan hak minoritas PT Ani dan anak perusahaan tahun 2010. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Terjadi kepemilikan mutual karena dua perusahaan terafiliasi menguasai kepemilikan satu sama lain. 2) Pendekatan saham treasuri menganggap saham perusahaan induk yang dimiliki oleh perusahaan anak menjadi saham treasuri bagi entitas yang dikonsolidasi. Dengan demikian, rekening investasi anak perusahaan dibuat dengan basis harga pokok dan dikurangkan sebesar harga pokok dari ekuitas pemegang saham dalam neraca konsolidasi. 3) Dalam situasi ketika perusahaan anak menguasai saham perusahaan induk, pendekatan konvensional dan saham treasuri dapat diterima, tetapi mereka tidak menghasilkan laporan keuangan konsolidasi yang setara. Nilai laba ditahan konsolidasi dan kepemilikan nonpengendali biasanya akan berbeda karena jumlah pendapatan investasi. Pendekatan treasuri stock tidak berlaku jika perusahaan anak saling menguasai saham satu sama lain. 4) Dengan pendekatan saham treasuri, perusahaan anak yang dimiliki secara mutual mencatat investasinya di perusahaan induk dengan menggunakan basis harga pokok. Apakah dividen yang diterima oleh perusahaan anak dari perusahaan induk dimasukkan dalam pendapatan investasi perusahaan induk dengan menggunakan metode pencatatan ekuitas? 5) Teorinya adalah saham perusahaan induk yang dibeli oleh perusahaan anak pada dasarnya kembali ke perusahaan induk dan secara konstruktif terhapus. Dengan mencatat penghapusan konstruktif saham perusahaan induk pada buku perusahaan induk, ekuitas induk perusahaan akan



⚫ EKSI4309/MODUL 8



6)



7)



8)



9)



8.55



mencerminkan ekuitas pemegang saham di luar entitas yang dikonsolidasi. Juga, pencatatan penghapusan konstruktif, melalui pengurangan saham perusahaan induk dan laba ditahan untuk mencerminkan nilai yang berhubungan dengan pemegang saham pengendali di luar entitas yang dikonsolidasi, akan membangun konsistensi antara modal saham dan laba ditahan untuk pemegang saham di luar perusahaan induk dan laba bersih perusahaan induk, dividen, dan laba per lembar saham yang juga berhubungan dengan pemegang saham di luar perusahaan induk. Laba bersih konsolidasi dihitung sebagai berikut. P = $50,000 + .8S S = $20,000 + .1P P = $50,000 + .8($20,000 + .1P) P = $71,739 Laba bersih konsolidasi = $71,739  90% = $64,565. Untuk menghilangkan efek dari saham perusahaan induk yang dikuasai secara mutual, digunakan dua pendekatan yang lazim: pendekatan saham treasuri dan pendekatan konvensional. Jika saham yang dikuasai secara mutual melibatkan perusahaan anak yang menguasai saham satu sama lainnya, pendekatan saham treasuri tidak berlaku. Dengan menambahkan saldo awal kepemilikan nonpengendali dan pembagian kepemilikan nonpengendali (ditentukan dengan mengalikan laba bersih perusahaan dan persentase kepemilikan nonpengendali) serta mengurangkan persentase dividen kepemilikan nonpengendali. Kepemilikan nonpengendali dapat ditentukan tanpa menggunakan persamaan simultan. A = Laba konsolidasi PT Ani S = Laba konsolidasi PT Siti L = Laba konsolidasi PT Lela A = 400.000 + 0.7 PT Siti S = 240.000 + 0.8 PT Lela L = 160.000 + 0.1 PT Siti Penyeselesaian untuk PT Siti S = 240.000 + 0.8(160.000 + 0.1S) S = 368.000 + 0.08S S = 400.000



8.56



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Perhitunan A dan B A = 400.000 + 0.7(400.000) A = 680.000 L = 160.000 + 0.1(400.000) L = 200.000 10) Laba bersih konsosolidasi pengendali Pembagian laba non pengendali PT Siti ( 400.000 x 20%) Pembagian laba non pengendali PT Lela ( 200.000 x 20%) Total laba konsolidasi



Rp 680.000 Rp 80.000 RP 40.000 Rp 800.000



R A NG KU M AN Jika perusahaan-perusahaan yang berafiliasi saling menguasai saham satu sama lain, saham tersebut tidak termasuk saham yang beredar dari sudut pandang entitas yang dikonsolidasi. Dampak saham perusahaan induk yang dimiliki secara mutual dieliminasi dari laporan keuangan konsolidasi, baik dengan pendekatan saham treasuri maupun pendekatan konvensional. Pendekatan saham treasuri mengurangkan investasi saham perusahaan induk pada basis harga pokok dari ekuitas pemegang saham konsolidasi. Dengan pendekatan konvensional, investasi di saham perusahaan induk diperlakukan sebagai penghapusan saham induk dengan penyesuaian rekening investasi perusahaan induk di perusahaan anak dan ekuitas perusahaan induk untuk mencerminkan konsolidasi satu baris. Rekening investasi perusahaan anak di perusahaan induk kemudian dieliminasi terhadap rekening investasi perusahaan induk di perusahaan anak. Pencatatan investasi mutual oleh perusahaan anak pada saham satu sama lain dilakukan dengan menggunakan metode konvensional dengan mengeliminasi saldo investasi dan ekuitas yang saling berkebalikan. Pendekatan saham treasuri tidak dapat diterapkan pada situasi investasi yang dikuasai secara mutual karena hanya saham perusahaan induk dan laba ditahan yang muncul dalam laporan keuangan konsolidasi. Dengan metode konvensional, persamaan simultan digunakan untuk mengalokasikan laba dan ekuitas di antara perusahaan-perusahaan yang saling menguasai secara mutual.



8.57



⚫ EKSI4309/MODUL 8



TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! Informasi berikut digunakan untuk soal nomor 1−4. Ira, Inc. menguasai 80% modal saham Perusahaan Jose dan 70% modal saham Endu, Inc. Perusahaan Jose menguasai 15% modal saham Endu, Inc. Endu juga menguasai 25% modal saham Ira. Hubungan kepemilikan tersebut digambarkan dalam diagram berikut.



Ira 25%



80%



Jose



70% 15%



Endu



Laba sebelum penyesuaian terhadap kepemilikan dalam laba antarperusahaan untuk setiap perusahaan sebagai berikut. Ira, Inc. Jose Endu, Inc.



Rp190.000 Rp170.000 Rp230.000



Notasi berikut berhubungan dengan pertanyaan-pertanyaan yang diajukan setelahnya. A = laba konsolidasi Ira—laba terpisah Ira ditambah pembagian dari laba konsolidasi Jose dan Endu. B = laba konsolidasi Jose—laba terpisah Jose ditambah pembagian laba dari laba konsolidasi Endu. C = laba konsolidasi Endu—laba terpisah Endu ditambah pembagian laba dari laba konsolidasi Ira.



8.58



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



1) Persamaan, dalam satu set persamaan simultan, yang menghitung A adalah .... A. A = 0.75(190.000 + 0.8B + 0.7C) B. A = 190.000 + 0.8B + 0.7C C. A = 0.75(190.000) + 0.8(170.000) + 0.7(230.000) D. A = 0.75(170.000) + 0.8B + 0.7C 2) Persamaan, dalam satu set persamaan simultan, yang menghitung A adalah .... A. B = 170.000 + 0.15C – 0.75A B. B = 170.000 + 0.15C C. B = 0.2(170.000) + 0.15(230.000) D. B = 0.2(170.000) + 0.15C 3) Kepemilikan nonpengendali Endu pada total laba konsolidasi adalah .... A. 0.15(230.000) B. 230.000 + 0.25A C. 0.15(230.000) + 0.25A D. 0.15C 4) Kepemilikan nonpengendali Endu pada total laba konsolidasi adalah .... A. Rp34.316 B. Rp25.500 C. Rp45.755 D. Rp30675 Informasi berikut digunakan untuk soal nomor 5—6. PT Hendro menguasai 90% saham biasa PT Darma, lalu diakuisisi sebesar nilai buku yang sama dengan nilai yang wajar. Perusahaan Soma menguasai 15% PT Hendro, lalu diakuisisi sebesar nilai buku. Laba terpisah dan dividen selama tahun 2009 untuk kedua perusahaan yang berafiliasi tersebut sebagai berikut.



PT Hendro PT Darma



Laba terpisah Rp100.000 60.000



Dividen Rp50.000 30.000



⚫ EKSI4309/MODUL 8



8.59



5) Jika digunakan pendekatan saham treasuri, laba PT Hendro dan laba bersih konsolidasi pada tahun 2009 dihitung dengan .... A. Rp100.000 + (90% x Rp60.000) B. Rp100.000 + (90% x Rp67.500) C. Rp100.000 + (90% x Rp67.500) – (90% x Rp30.000) D. (Rp100.000 + Rp60.000) – (10% x Rp67.500) 6) Jika digunakan pendekatan konvensional, laba PT Hendro atas basis konsolidasi dinotasikan dengan P = Rp100.000 + 0.9S. Laba Soma atas basis konsolidasi dinotasikan dengan S = Rp60.000 + 0.15P. Berdasarkan kedua persamaan tersebut, laba bersih konsolidasi sama dengan .... A. P B. 0.85P C. P – 0.1S D. P + S – 0.15S 7) Apa saja yang harus disajikan dalam neraca konsolidasi terkait dengan pemegang saham pengendali diluar entitas yang dikonsolidasi? A. Modal saham dan laba bersih B. Modal saham dan harga perolehan C. Modal saham dan laba ditahan D. Modal laba ditahan dan harga perolehan Informasi berikut ini digunkan untuk menjawab pertanyaan 8-10. Per sentase investasi dan pendapatan terpisah ketiga perusahaan afiliasi tahun 2014 adalah sebagai berikut: Persentase Persentase Laba masingkepemilikan Pada kepemilikan Pada masing PT Herga PT Budi PT Agus 75% Rp 600.000 PT Herga 70% 350.000 PT Budi 10% 240.000 A = Laba konsolidasi PT Ani S = Laba konsolidasi PT Siti L = Laba konsolidasi PT Lela



8.60



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



A = 600.00 + 0.75 PT Herga H = 350.000 + 0.7 PT Budi B = 240.000 + 0.2 PT Budi Penyeselesaian untuk PT Herga S = 350.000 + 0.70(240.000 + 0.1h) S = 518.000 + 0. 7h S = 556.989 Perhitungan A dan B A = 600.000 + 0.75(556.989) A = 1.017.742 L = 240.000 + 0.1(556.989) L = 295.699 8) Berapakah laba PT Agus selama tahun 2014 A. Rp 556.989 B. Rp 565.989 C. Rp 555.989 D. semua jawaban salah 9) Berapakah laba PT Herga selama tahun 2014 A. Rp 1.295.490 B. Rp 1.017.742 C. Rp 1.112.512 D. Rp 1.223.512 10) Berapakah laba PT Budi selama tahun 2014 A. Rp 395.291 B. Rp 267.912 C. Rp 295.699 D. Semua jawaban salah



8.61



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



8.62



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) C 2) D 3) D 4) B 5) D 6) B 7) A 8) C 9) A 10) D



Tes Formatif 2 1) B 2) B 3) D 4) C 5) D 6) B 7) A 8) A 9) B 10) C



8.63



⚫ EKSI4309/MODUL 8



Glosarium Kepemilikan langsung



:



Kepemilikan tidak langsung



:



Kepemilikan mutual



:



Struktur afiliasi



:



Pendekatan komputasi



:



Pendekatan saham treasuri



:



Pendekatan konvensional



:



Penghapusan konstruktif



:



akibat dari investasi langsung pada saham dengan hak suara dari satu atau lebih korporasi investee. investasi yang memungkinkan investor untuk mengendalikan atau secara signifikan memengaruhi investee yang dimiliki secara tidak langsung melalui investee yang dimiliki secara langsung. tipe khusus kepemilikan tidak langsung, yaitu perusahaan yang berafiliasi saling memiliki secara tidak langsung. struktur kepemilikan satu atau lebih perusahaan terhadap satu atau lebih perusahaan lainnya. sebuah pendekatan untuk menghitung laba bersih konsolidasian dengan memisahkan antara laba bersih perusahaan induk dan laba bersih konsolidasian. menganggap saham perusahaan induk yang dikuasai perusahaan anak sebagai saham treasuri bagi entitas yang dikonsolidasi. mencatat investasi perusahaan anak di perusahaan induk dengan basis ekuitas dan mengeliminasi rekening investasi perusahaan anak terhadap rekening ekuitas perusahaan induk dengan cara yang lazim. saham perusahaan induk yang dibeli oleh perusahaan anak pada dasarnya kembali ke perusahaan induk dan secara konstruktif terhapus.



8.64



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Daftar Pustaka Beams, Floyd A., Joseph H. Anthony, Robin P. Clement, dan Suzzane H. Lowensohn. 2009. Advanced Accounting. Prentice Hall: Pearson Education.



Modul 9



Saham Preferen Perusahaan Anak, Laba Per Saham Konsolidasi, dan Pajak Penghasilan Konsolidasi Irfan Nursasmito, M.Si., Drs., Ak., C.A. Vogy Gautama Buanaputra, M.Sc., S.E. Arika Artiningsih, M.Acc., M.Com., S.E. Heyvon Herdhayinta, M.Sc., S.E. Yessi Marwah Fauziah, M.Acc., S.E.



PE N DA H UL U AN



K



eberadaan saham istimewa (preferen) dalam struktur modal anak perusahaan memperumit proses konsolidasi, tetapi tidak mengubah prosedur dasar. Akuntansi perusahaan induk/investee dipengaruhi oleh saham istimewa (preferen) perusahaan anak. Masalahnya berakar pada kebutuhan untuk mempertimbangkan hak-hak yang harus diperoleh oleh pemegang saham preferen dalam mengalokasikan ekuitas dan pendapatan oleh perusahaan yang berinvestasi antara komponen saham biasa dan preferen. Keberadaan saham preferen dalam struktur ekuitas anak perusahaan membuat proses konsolidasi menjadi kompleks meskipun prosedur dasarnya tidak berubah. Akuntansi induk perusahaan/investor yang menggunakan metode ekuitas juga terpengaruh ketika perubahan investasi memiliki saham preferen yang beredar. Kerumitan muncul dari kebutuhan untuk mempertimbangkan hak pemilik saham preferen dalam mengalokasikan ekuitas dan penghasilan perubahan investasi di antara komponen saham biasa dan preferen. Sebagian besar saham preferen yang dikeluarkan adalah saham preferen komulatif nonpartisipatif dan nonvoting. Biasanya saham ini memiliki hak preferensi dalam hal likuiditas dan sering kali bisa ditarik dengan harga di atas nilai nominal atau nilai likuidasi. Laba bersih perusahaan investasi yang memiliki saham preferen pertama-tama dialokasikan kepada pemegang saham preferen berdasarkan perjanjian preferen, sedangkan sisanya dialokasikan ke pemegang saham biasa.



9.2



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Setelah mempelajari bab ini, mahasiswa diharapkan untuk mampu memahami dan menjelaskan saham preferen perusahaan, laba per saham konsolidasi, dan bagaimana pajak penghasilan konsolidasi dengan perincian sebagai berikut. 1. Memodifikasi prosedur konsolidasi bagi perusahaan anak yang memiliki saham preferen dalam struktur modalnya. 2. Menghitung laba per saham dasar dan yang didilusi bagi entitas pelaporan konsolidasinya. 3. Mengidentifikasi kompleksitas akuntansi untuk pajak penghasilan entitas konsolidasi.



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.3



Kegiatan Belajar 1



Perusahaan Anak dengan Saham Preferen yang Beredar



S



ebagian besar perusahaan modern memiliki struktur modal yang kompleks, termasuk berbagai kategori saham preferen yang diterbitkan oleh perusahaan induk, perusahaan anak, atau keduanya. Keberadaan saham preferen dalam struktur modal perusahaan anak membuat proses konsolidasi menjadi lebih kompleks meskipun prosedur dasarnya tidak berubah. Akuntansi bagi perusahaan induk/investor menurut metode ekuitas juga terpengaruh jika perusahaan investee memiliki saham preferen yang berbeda. Akibat harus mempertimbangkan hak kontraktual pemegang saham preferen dalam mengalokasikan ekuitas dan laba perusahaan investee di antara komponen saham biasa dan preferen, timbullah komplikasi. Sebagian besar saham preferen yang diterbitkan bersifat kumulatif, nonpartisipatif, dan tidak memiliki hak suara (nonvoting). Selain itu, saham ini biasanya juga memiliki hak preferensi ketika terjadi likuidasi dan sering kali bisa ditarik dengan harga di atas nilai nominal atau nilai likuidasi. Laba bersih perusahaan investee memiliki saham preferen yang beredar, sedangkan sisanya dialokasikan ke pemegang saham biasa. Demikian juga ekuitas pemegang saham preferen yang sisanya dialokasikan ke pemegang saham biasa. Jika saham preferen memiliki harga penarikan atau harga penebusan, nilai inilah yang digunakan untuk mengalokasikan ekuitas investee kepada pemegang saham preferen. Jika tidak ada provisi penebusan, kita akan mendasarkan pengalokasian ekuitas ke saham preferen pada nilai nominal saham ditambah setiap premi likuidasi. Selain itu, kita juga harus melibatkan setiap dividen yang tertunggak atas saham preferen kumulatif dalam ekuitas yang dialokasikan kepada pemegang saham preferen. Untuk saham preferen nonpartisipatif, laba dibebankan ke pemegang saham preferen berdasarkan tingkat atau nilai preferensi. Jika saham preferennya berkisar kumulatif dan nonpartisipatif, laba tahun berjalan yang dibebankan ke pemegang saham preferen merupakan dividen tahun berjalan, tanpa memandang apakah dewan direksi hanya mengumumkan dividen tahun berjalan, dividen tahun berjalan



9.4



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



ditambah dividen uji sebelum tertunggak tahun, atau tidak mengumumkan dividen sama sekali. Kita akan membebankan laba ke saham preferen nonkumulatif dan nonpartisipatif jika dividen diumumkan dan hanya sejumlah yang diumumkan. A. PERUSAHAAN ANAK YANG SAHAM PREFERENNYA TIDAK DIMILIKI OLEH PERUSAHAAN INDUK Asumsikan bahwa PT Atika membeli 90% saham biasa yang beredar milik PT Bastanta seharga Rp792.000 pada 1 Januari 2010. Ekuitas pemegang saham PT Bastanta per 31 Desember 2009 sebagai berikut. Saham preferen Rp20, nominal Rp200, kumulatif partisipatif, yang dapat ditarik pada Rp210 per saham Saham biasa, nilai nominal Rp20 Modal disetor lainnya Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham



200,000 400,000 80,000 320,000 1,000,000



Tidak ada dividen saham preferen yang tertunggak preferen per 1 Janurai 2010. Selama tahun berjalan 2010, PT Bastanta melaporkan laba bersih sebesar Rp100.000 dan membayar dividen sebesar Rp60.000 (Rp40.000 untuk saham biasa dan Rp20.000 untuk saham preferen). Aset dan kewajiban PT Bastanta dicatat pada nilai wajarnya ketika PT Atika mengakuisisi kepemilikannya sehingga setiap kelebihan biaya invstasi atas nilai buku yang diperoleh dianggap sebagai goodwill. Dalam membandingkan harga yang dibayar untuk memperoleh kepemilikan sebesar 90% dalam PT Bastanta dengan nilai buku kepemilikan yang diperoleh, kita memisahkan ekuitas Sol per 31 Desember 2009 ke komponen saham biasa dan saham preferen. Ekuitas pemegang saham PT Bastanta



1.000.000



Dikurangi: ekuitas pemegang saham preferen (1.000 lembar × Rp210 harga yang diminta per saham) Ekuitas pemegang saham biasa



(210.000) 790.000



9.5



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Untuk menentukan goodwill, harga yang dibayarkan agar memperoleh 90% ekuitas saham biasa PT Bastanta dibandingkan dengan nilai buku (dan nilai wajar) 880.000 (792.000/90%) yang diperoleh sebagai berikut. Nilai wajar



880.000



Dikurangi : nilai buku



(790.000)



Goodwill



90.000



Laba bersih PT Bastanta tahun 2010 sebesar Rp100.000 dialokasikan ke saham preferen sebesar Rp20.000 (1.000 lembar × Rp20 per lembar saham) dan ke saham biasa sebesar Rp80.000. Ayat jurnal untuk mencatat investasi PT Atika dalam PT Bastanta pada tahun 2010 sebagai berikut. 1 Januari 2010 Investasi dalam saham biasa PT Bastanta



792.000



Kas Untuk mencatat akuisisi 90% saham biasa PT Bastanta



792.000



Selama 2010 Kas



36.000



Investasi dalam saham biasa PT Bastanta Untuk mengurangi investasi dalam PT Bastanta bagi dividen yang diterima (Rp40.000 × 90%)



36.000



31 Desember 2010 Investasi dalam saham biasa PT Bastanta Laba dari PT Bastanta



72.000 72.000



Untuk mencatat ekuitas atas laba PT Bastanta Dalam mengonsolidasikan laporan keuangan PT Atika dan PT Bastanta untuk tahun 2010, ekuitas PT Bastanta sebesar Rp1.040.000 pada 31 Desember 2010 yang dibebankan ke komponen saham preferen dan saham biasa sebagai berikut.



9.6



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Total Ekuitas pemegang saham Dikurangi: Ekuitas pemegang saham preferen (1.000 lembar x Rp210 harga yang diterima per lembar) Ekuitas pemegang saham biasa



1.040.000 (210.000) 830.000



Tabel 9.1. Kertas Kerja Konsolidasi PT Atika Dan Perusahaan Anak



Ayat jurnal hak minoritas atas saham preferen sebagai berikut. Saham preferen Laba ditahan Hak minoritas saham preferen



200.000 10.000 210.000



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.7



B. SAHAM PREFEREN PERUSAHAAN ANAK DIAKUISISI OLEH PERUSAHAAN INDUK Pembelian saham preferen perusahaan anak yang beredar oleh perusahaan induk mengakibatkan penarikan saham yang dibeli dari sudut pandang entitas konsolidasi. Saham ditarik untuk tujuan pelaporan konsolidasi karena nilai bukunya tidak lagi disajikan sebagai hak minoritas dalam neraca konsolidasi. Akan tetapi, penarikan tersebut sebenarnya merupakan penarikan konstruktif karena kita melaporkan investasi dalam saham preferen (pembukuan perusahaan induk) dan ekuitas saham preferen (pembukuan perusahaan anak) sebagai saham yang beredar dalam laporan keuangan terpisah milik perusahaan induk dan perusahaan anak. Penarikan konstruktif saham preferen perusahaan anak melalui pembelian yang dilakukan oleh perusahaan induk dilaporkan sebagai penarikan aktual dalam laporan keuangan konsolidasi. Jadi, ekuitas yang berhubungan dengan saham preferen yang dimiliki oleh perusahaan induk dan investasi dalam saham preferen harus dieliminasi. Setiap perbedaan dibebankan atau dikredit ke modal disetor tambahan yang juga akan dilaporkan dalam neraca konsolidasi. Karena ekuitas pemegang saham perusahaan induk dalam konsolidasi, perusahaan induk harus menyesuaikan nilai investasinya dalam saham preferen perusahaan anak dengan nilai bukunya pada saat akuisisi serta membebankan atau mengkredit modal disetor tambahan atas perbedaan yang terjadi antara harga yang dibayarkan dengan nilai buku investasi. Investasi dalam saham preferen diperhitungkan berdasarkan nilai bukunya, bukan berdasarkan metode biaya atau ekuitas. 1.



Penarikan Konstruktif Saham Preferen Perusahaan Anak PT Bastanta mengalami rugi bersih sebesar Rp80.000 pada 2011 dan tidak membayar dividen pada tahun itu. Ekuitas pemegang sahamnya menurun dari Rp1.040.000 per 31 Desember 2010 menjadi Rp960.000 per 31 Desember 2011. Investasi PT Atika sebesar 90% dalam PT Bastanta juga menurun dari Rp828.000 pada akhir tahun 2010 menjadi Rp738.000 pada akhir tahun 2011. Penurunan sebesar Rp90.000 pada akun investasi PT Atika dalam saham biasa PT Bastanta dihitung sebagai berikut.



9.8



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Rugi bersih PT Bastanta Ditambah: Laba untuk pemegang saham preferen (1.000 lembar × Rp10)



80.000 20.000



Rugi kepemilikan saham biasa



100.000



Kepemilikan PT Atika



90%



Kerugian dari PT Bastanta untuk tahun 2011



90.000



Investasi dalam saham biasa PT Bastanta yang sebesar Rp738.000 pada 31 Desember 2011 dapat diverifikasi sebagai berikut. Ekuitas pemegang saham PT Bastanta, 31 Desember 2011



960.000



Dikurangi: ekuitas pemegang saham preferen (1000 lembar x Rp210 per saham pada harga yang diminta + dividen tertunggak sebesar Rp20 per saham)



(230.000)



Ekuitas pemegang saham biasa, 31 Desember 2011



730.000



Kepemilikan PT Atika



90%



Ekuitas pemegang saham biasa PT Bastanta



657.000



Ditambah : goodwill yang belum diamortisasi



81.000



Investasi dalam saham biasa PT Bastanta, 31 Desember 2011



738.000



Pada 1 Januari 2012, akibat penurunan harga saham preferen PT Bastanta, PT Atika membeli 800 lembar saham preferen (kepemilikan sebesar 80%) dengan harga Rp 200 per lembar saham. Karena harga yang dibayarkan sebesar Rp160.000 itu lebih kecil dari nilai buku saham yang ditarik secara konstruktif, yaitu Rp184.000 (Rp230.000 × 80%), PT Atika mencatat investasinya dalam saham preferen PT Bastanta sebagai berikut. Investasi dalam saham preferen PT Bastanta 160.000 Kas Untuk mencatat pembelian 80% saham preferen Sol Investasi dalam saham preferen PT Bastanta 24.000 Modal disetor lainnya Untuk menyesuaikan tambahan modal disetor lainnya mencerminkan penarikan konstruktif



160.000



dan



24.000 untuk



9.9



⚫ EKSI4309/MODUL 9



PT Bastanta melaporkan laba bersih sebesar Rp 40.000 untuk 2012, tetapi tetap tidak membayar dividen untuk tahun itu. PT Atika memperhitungkan investasinya selama tahun 2009 sebagai berikut. Investasi dalam saham preferen PT Bastanta Pendapatan dari saham preferen PT Bastanta Untuk mencatat 80% dari kenaikan dividen saham preferen yang tertunggak sebesar Rp20.000



16.000



Investasi dalam saham biasa PT Bastanta Pendapatan dari saham biasa PT Bastanta Untuk mencatat ekuitas dalam pendapatan bagi saham biasa PT Bastanta [(Rp. 40.000 laba bersih-Rp 20.000 laba sahan preferen)*90%]



18.000



16.000



18.000



Jadi, ikhtisar ekuitas pemegang saham biasa dan preferen PT Bastanta serta saldo akun investasi PT Atika pada akhir tahun 2012 sebagai berikut. Ekuitas pemegang saham PT Bastanta 31 Desember 2012 Total ekuitas pemegang saham (960.000 per 1 Januari 2012 + laba bersih tahun 2012 sebesar 40.000) Dikurangi: ekuitas pemegang saham preferen (1.000 lembar × (harga penarikan 210 + dividen tertunggak 40) Ekuitas pemegang saham biasa Akun investasi PT Atika, 31 Desember 2012 Investasi dalam saham preferen PT Bastanta (ekuitas saham preferen 250.000 x 80% kepemilikan) Investasi dalam saham biasa PT Bastanta (750.000 ekuitas saham biasa × 90% kepemilikan + goodwill yang belum diamortisasi Rp 90.000)



1.000.000 (250.000) 750.000



200.000



756.000



Informasi untuk tahun 2012 bisa dilihat pada kertas kerja konsolidasi pada peraga di bawah ini.



9.10



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 9.2. Kertas Kerja Konsolidasi PT Atika Dan Perusahaan Anak tahun 2012



Ayat jurnal untuk mencatat hak minoritas saham preferen pada awal tahun sebagai berikut. a.



Laba dari saham preferen PT Bas



16.000



Investasi dalam saham preferen PT Bas b.



Saham preferen PT Bas Laba ditahan PT Bas Investasi dalam saham preferen PT Bas Hak minoritas atas saham preferen PT Bas



16.000 200.000 30.000 184.000 46.000



9.11



⚫ EKSI4309/MODUL 9



→ Investasi saham preferen dicatat atas dasar biaya. Jika penarikan konstruktif tidak dicatat oleh PT Atika pada waktu pembelian dilakukan, akun investasi dalam saham preferen PT Bas akan tetap pada biaya sebesar Rp160.000 selama tahun 2012 dan kita tidak akan mengakui laba saham preferen. Ayat jurnalnya sebagai berikut. Laba ditahan Sol Saham preferen Sol



30.000 200.000



Investasi dalam saham preferen Sol



160.000



Hak minoritas dalam saham preferen Sol



46.000



Modal disetor PT Atika



24.000



→ Perbandingan antara biaya dan penarikan konstruktif Laporan konsolidasi akan tetap sama, entah investasi dalam saham preferen dicatat pada biaya awalnya atau disesuaikan dengan nilai buku dalam pembukuan induk. Namun, dengan menyesuaikan modal disetor tambahan perusahaan induk untuk penarikan konstruktif saham preferen perusahaan anak, penyesuaian selanjutnya atas modal disetor bisa dihindari dalam proses konsolidasi. C. LABA PER SAHAM PERUSAHAAN INDUK DAN KONSOLIDASI Prinsip-prinsip akuntansi berterima umum (GAAP) mengharuskan semua perusahaan menghitung dan melaporkan laba per saham (earning per share (EPS): dasar dan yang didilusi (jika dapat diaplikasikan). Entitas konsolidasi biasanya mengungkapkan EPS atas dasar konsolidasi. Laba bersih dan laba per saham (earning per share—EPS) perusahaan induk menurut metode ekuitas sama dengan laba bersih konsolidasi dan laba per saham konsolidasi. Akan tetapi, perbedaan perhitungan untuk menentukan laba bersih perusahaan induk dan laba bersih konsolidasi (konsolidasi satu baris versus konsolidasi) tidak merembet ke perhitungan EPS. Perhitungan EPS perusahaan induk sama dengan perhitungan EPS konsolidasi. Prosedur EPS untuk investor ekuitas yang dapat menggunakan pengaruh yang signifikan terhadap investee sama dengan prosedur untuk investor perusahaan induk. Prosedur yang digunakan perusahaan induk untuk menghitung EPS tergantung pada struktur modal perusahaan anak. Apabila perusahaan anak (atau investee ekuitas) tidak memiliki sekuritas dilusian potensial yang beredar, dilusi potensial harus dipertimbangkan dalam menghitung EPS



9.12



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



dilusian perusahaan induk. Kita menghitung EPS dasar entitas konsolidasi dengan cara yang sama, seperti untuk entitas terpisah (dengan asumsi digunakan metode ekuitas). Sifat penyesuaian bagi perhitungan EPS perusahaan induk tergantung pada apakah sekuritas dilusian potensial perusahaan anak dapat dikonversi menjadi saham biasa perusahaan anak atau perusahaan induk. Jika dapat dikonversi menjadi saham biasa perusahaan anak, dilusi potensial direfleksikan dalam perhitungan EPS perusahaan anak yang nantinya akan digunakan untuk menentukan EPS perusahaan induk (dan konsolidasi). Format umum perhitungan EPS sebagai berikut.



⚫ EKSI4309/MODUL 9



1.



9.13



Sekuritas Dilusian Perusahaan Anak yang Dapat Dikonversi Menjadi Saham Perusahaan Anak



Kolom kedua pada peraga mengikhtisarkan perhitungan EPS perusahaan induk jika sekuritas dilusian potensial perusahaan anak dapat dikonversi menjadi saham biasa perusahaan anak. Laba yang didilusi perusahaan induk disesuaikan dengan mengeluarkan ekuitas perusahaan induk atas laba perusahaan anak yang direalisasi dan mengganti ekuitas tersebut dengan bagian perusahaan induk atas laba yang didilusi perusahaan anak. Ekuitas atas laba perusahaan anak yang direalisasi adalah persentase kepemilikan perusahaan induk atas laba yang dilaporkan perusahaan anak setelah disesuaikan dengan pengaruh laba antarperusahaan dari penjualan hulu (upstream) dan keuntungan atau kerugian konstruktif perusahaan anak. Penyesuaian ini akan menghapus dilusi potensial dari laba yang didilusi perusahaan induk berdasarkan perhitungan EPS terpisah bagi perusahaan anak. Perhitungan EPS perusahaan anak ini dilakukan hanya untuk tujuan menghitung EPS perusahaan induk dan tidak harus sama dengan yang dibuat oleh perusahaan anak untuk pelaporan eksternalnya. 2.



Sekuritas yang Didilusi Perusahaan Anak yang Dapat Dikonversi Menjadi Saham Perusahaan Induk Saham biasa EPS perusahaan induk sama pada kolom 1 dan 2 dalam peraga, tetapi meningkat di kolom 3 untuk sekuritas perusahaan anak yang dapat dikonversi menjadi saham biasa perusahaan induk. Penyesuaian dalam kolom 3 ini diperlukan apabila sekuritas dilusian potensial milik perusahaan anak adalah sekuritas dilusian potensial yang dapat dikonversikan menjadi saham perusahaan induk, bukan perusahaan anak. Jika sekuritas dilusian potensial perusahaan anak dapat dikonversi menjadi saham biasa perusahaan induk, laba yang dapat diatribusikan ke sekuritas tersebut menurut metode “jika dikonversi” harus ditambahkan kembali ketika menghitung laba yang didilusi induk perusahaan.



9.14



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



D. PERUSAHAAN ANAK YANG MEMILIKI SAHAM PREFEREN YANG DAPAT DIPERTUKARKAN PT Andi membeli 90% saham biasa berhak suara PT Pipit yang beredar pada 1 Januari 2009 seharga Rp656.000. Pada tanggal tersebut, ekuitas pemegang saham kedua perusahaan sebagai berikut (dalam ribuan).



Saham biasa, nominal Rp10, 400.000 lembar diterbitkan dan beredar Saham biasa, nominal Rp20, beredar 20.000 lembar Saham preferen yang dapat dipertukarkan, 10% kumulatif, nominal Rp200, beredar 1.000 lembar Laba ditahan Total ekuitas pemegang saham



PT Andi 2.000



PT Pipit 400



1.000



200 240



3.000



840



Selama tahun 2009, PT Pipit melaporkan laba bersih sebesar Rp100.000 dan membayar dividen sebesar Rp50.000, Rp20.000 untuk saham preferen, dan Rp30.000 untuk saham biasa. Laba bersih PT Andi untuk tahun 2009 adalah Rp372.000 yang dihitung sebagai berikut. Laba dari operasi PT Andi Laba dari PT Pipit [(laba bersih 100.000 - 20.000 pendapatan saham preferen) x 90%] Laba bersih PT Andi



1.



300.000 72.000 372.000



Saham Preferen Perusahaan Anak yang Dapat Dikonversi Menjadi Saham Biasa Perusahaan Anak Asumsikan bahwa saham preferen PT Pipit dapat dikonversi menjadi 12.000 lembar saham biasa. Baik PT Andi maupun PT Pipit memiliki sekuritas dilusi potensial lainnya yang beredar. Laba bersih PT Pipit adalah Rp. 80.000. EPS yang didilusi PT Pipit adalah Rp3,1250 [laba Rp100.000/(20.000 saham biasa + 12.000 saham dilusian)], sedangkan EPS yang didilusi PT Andi adalah Rp 0,89 yang dihitung sebagai berikut.



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Laba bersih PT Andi (sama dengan laba untuk saham biasa) Penggantian ekuitas PT Andi dalam laba PT Pipit yang direalisasi (80.000 x 90%) Ekuitas PT Andi dalam laba yang didilusi PT Pipit (18.000 saham PT Pipit x Rp 3,1250 EPS yang didilusi PT Pipit) Laba yang didilusi PT Andi = a Saham PT Andi yang beredar = b EPS yang didilusi PT Andi = a /b



9.15



Rp372.000 (72.000) 56.250 356.250 400.000 Rp. 0.89



2.



Saham Preferen Perusahaan Anak yang Dapat Dikonversi Menjadi Saham Biasa Perusahaan Induk Asumsikan bahwa saham preferen PT Pipit dapat dikonversi menjadi 24.000 lembar saham biasa. Baik PT Andi maupun PT Pipit tidak memiliki sekuritas dilusian potensial yang beredar lainnya. EPS yang didilusi PT Pipit (tidak digunakan dalam perhitungan EPS PT Andi) adalah Rp4 per lembar saham (laba atas saham biasa Rp80.000/20.000 saham biasa yang beredar) karena saham preferen bukan sekuritas dilusian PT Pipit EPS yang didilusi PT Andi dan dihitung sebagai berikut. Laba bersih PT Andi (sama dengan laba atas saham biasa) Ditambah: laba bagi pemegang saham preferen PT Pipit yang diasumsikan akan dikonversi Laba yang didilusi PT Andi = a Saham PT Andi yang beredar Ditambah: saham preferen PT Pipit yang diasumsikan akan dikonversi Saham biasa dan ekuivalen saham biasa PT Andi EPS yang didilusi PT Andi = a/b



372.000 18.000 390.000 400.000 48.000 448.000 0.87



Laba atas saham preferen ditambahkan ke laba bersih PT Andi karena tidak ada laba yang dialokasikan ke saham preferen yang diasumsikan akan dikonversi.



9.16



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



E. PERUSAHAAN ANAK DENGAN OPSI DAN OBLIGASI YANG DAPAT DIPERTUKARKAN PT Arif memiliki laba sebesar Rp3.000.000 dari operasinya sendiri selama tahun 2009 dan laba sebesar Rp600.000 dari PT Yose, perusahaan anak yang dimiliki 80%. Laba sebesar Rp600.000 dari PT Yose ini terdiri atas 80% laba bersih PT Yose sebesar Rp900.000, dikurangi 80% keuntungan yang belum direalisasi atas pembelian tanah dari PT Yose sebesar Rp100.000, dan dikurangi amortisasi dari nilai kelebihan biaya investasi atas nilai buku yang diperoleh dalam PT Yose sebesar Rp40.000. Kelebihan tersebut dibebankan ke paten yang sebelumnya diakui. Sekuritas yang beredar sebagai berikut. PT Arif Saham biasa, 1.000.000 lembar PT Yose Saham biasa, 400.000 lembar Opsi untuk membeli 60.000 lembar saham pada harga Rp20 per saham (harga pasar rata-rata adalah Rp30 per lembar) Obligasi yang dapat dipertukarkan 7%, beredar dengan nilai nominal Rp2.000.000 dapat dikonversi menjadi 80.000 lembar saham biasa 1.



Opsi dan Obligasi yang Dapat Dikonversi Menjadi Saham Biasa Anak Perusahaan EPS yang didilusi PT Yose Laba PT Yose untuk pemegang saham biasa 900.000 Dikurangi: laba yang belum direalisasi atas penjualan tanah (100.000) Ditambah: beban bunga setelah pajak dengan asumsi obligasi perusahaan anak dikonversi menjadi saham perusahaan anak (2.000.000 × 7% × 66% setelah pajak) 92.400 Laba perusahaan anak yang disesuaikan = a 892.400 Saham biasa PT Yose yang beredar 800.000 Saham inkremental dengan asumsi digunakan opsi [60.000 lembar − (Rp1.200.000 hasil dari pelaksanaan opsi/ Rp30 harga pasar) 40.000 Tambahan saham dengan asumsi obligasi dikonversi menjadi saham perusahaan anak 160.000 Saham PT Yose yang disesuaikan = b 1.000.000 EPS PT Yose = a/b 0.89



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Laba PT Arif untuk pemegang saham biasa Penggantian ekuitas PT Arif dalam laba yang direalisasi PT Yose sebesar Rp 640.000 [(900.000 - 100.000 laba yang belum direalisasi) x 80%] dengan ekuitas PT Arif dalam laba yang didilusi PT Yose sebesar Rp569.600(320.000 lembar x EPS yang didilusi 1.78 PT Yose (320.000 lembar x EPS yang didilusi 1.78 PT Yose) Laba PT Arif yang disesuaikan = a Saham biasa PT Arif yang beredar = b EPS Padd = a/ b



9.17



EPS yang didilusi PT Arif 3.600.000 (640.000)



569.600 3.529.600 2.000.000 1.76



2.



Opsi dan Obligasi yang Dapat Dikonversi Menjadi Saham Biasa Perusahaan Induk Dengan asumsi ini, EPS yang didilusi PT Yose tidak diperlukan ketika menentukan EPS PT Arif karena perhitungan EPS perusahaan anak hanya digunakan untuk perhitungan penggantian apabila sekuritas dilusian perusahaan anak dapat dikonversi menjadi saham perusahaan anak. Hal ini disebabkan sekuritas dilusian perusahaan anak dapat dikonversi menjadi saham perusahaan induk.



Laba PT Arif untuk pemegang saham biasa Ditambah: beban bunga setelah pajak dengan asumsi obligasi perusahaan anak dikonversi menjadi saham perusahaan induk (2.000.000 × 7% × 66% setelah pajak) Laba perusahaan anak yang disesuaikan = a Saham PT Arif yang beredar Saham inkremental dengan asumsi digunakan opsi dikonversi menjadi saham induk [60.000 lembar -(Rp1.200.000 hasil dari pelaksanaan opsi/Rp30 harga pasar) Tambahan saham dengan asumsi obligasi dikonversi menjadi saham perusahaan induk Saham PT Yose yang disesuaikan = b EPS Perusahaan Induk = a/b



EPS yang didilusi PT Arif 3.600.000



92.400 3.692.400 2.000.000



40.000 160.000 2.200.000 1.68



9.18



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



F. AKUNTANSI UNTUK PAJAK PENGHASILAN ENTITAS KONSOLIDASI Beberapa entitas konsolidasi juga menyusun SPT pajak konsolidasi dan membayar pajak atas laba kena pajak konsolidasi, sedangkan yang lainnya menyusun SPT pajak penghasilan untuk masing-masing perusahaan afiliasi dan membayar pajak atas laba kena pajak yang tercatat dalam SPT pajak terpisah tersebut. Hak entitas konsolidasi untuk mengajukan SPT pajak penghasilan konsolidasi bergantung pada apakah hal itu diklasifikasikan sebagai kelompok afiliasi menurut Section 1501 hingga US Internal Revenue Code (USIRC). Suatu kelompok afiliasi akan tercipta apabila perusahaan induk biasa memiliki sedikitnya 80% hak suara atas semua kelas saham dan 80% atau lebih dari total nilai semua saham yang beredar milik setiap perusahaan yang terlibat. Perusahaan induk biasa harus secara langsung memenuhi 80% persyaratan bagi setidaknya satu perusahaan yang terlibat. Suatu entitas konsolidasi yang merupakan kelompok afiliasi mungkin memilih mengajukan SPT pajak penghasilan konsolidasi. Sementara itu, semua entitas konsolidasi lainnya harus mengajukan SPT pajak penghasilan yang terpisah bagi masing-masing perusahaan afiliasi. 1.



Keunggulan Mengajukan SPT Pajak Konsolidasi a. Kerugian yang diderita salah satu perusahaan afiliasi dihapus oleh laba yang diperoleh anggota kelompok afiliasi lainnya. Akan tetapi, kerugian yang diderita pada saat mengakuisisi perusahaan afiliasi hanya dapat dihapus oleh laba kena pajak perusahaan afiliasi. b. Dividen antarperusahaan dikecualikan dari laba kena pajak. c. Laba antarperusahaan ditangguhkan dari pendapatan hingga direalisasi (tetapi kerugian yang belum direalisasi juga ditangguhkan hingga terealisasi).



Tidak dilibatkannya dividen antarperusahaan bukan merupakan keunggulan utama dari mengajukan SPT pajak konsolidasi karena entitas konsolidasi yang diklasifikasikan sebagai kelompok afiliasi sama sekali dibebaskan dari dividen yang diterima dari anggota kelompok yang sama meskipun entitas tersebut memilih tidak mengajukan SPT pajak konsolidasi. Selain itu, wajib pajak korporasi juga dapat mengurangi 80% dividen yang diterima dari perusahaan domestik yang dimiliki 20% hingga 80% dapat



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.19



mengurangi 70% dividen yang diterima dari perusahaan domestik yang dimiliki kurang dari 20%. 2.



Kelemahan Mengajukan SPT Pajak Konsolidasi Entitas konsolidasi yang mengajukan SPT pajak konsolidasi akan kehilangan beberapa fleksibilitas yang dimiliki entitas yang mengajukan SPT pajak terpisah. Sebagai contoh, setiap perusahaan anak yang disertakan dalam SPT pajak konsolidasi harus menggunakan tahun kena pajak perusahaan induk. Namun, tahun yang berbeda dapat digunakan ketika mengajukan SPT terpisah. Pilihan untuk mengajukan SPT pajak konsolidasi akan membuat sebuah entitas mengonsolidasikan SPT pajak dari tahun ke tahun. Hal yang sulit adalah mendapatkan izin untuk menghentikan pengajuan SPT pajak konsolidasi. Selain itu, perusahaan yang telah keluar dari konsolidasi juga tidak dapat bergabung kembali dengan kelompok afiliasi selama lima tahun. KA S US 1 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Saham preferen Di bawah ini ialah ekuitas PT Matahari pada 31 Desember 2011 sebagai berikut: 10% saham preferen komulatif, nilai nominal Rp100 dapat ditarik pada Rp105, 40.000 lembar dikeluarkan dan beredar, satu tahun dividen belum dibayar saham biasa, nilai nominal Rp100, 400.000 lembar dikeluarkan dan beredar tambahan modal disetor saldo laba total ekuitas



Rp 4.000.000 4.000.000 8.000.000 16.000.000 Rp32.000.000



pada tanggal 1 Januari 2012, PT Bulan membeli 90% saham biasa PT Matahari dengan harga Rp90 per lembar. Aktiva dan kewajiban PT Matahari dicatat dengan nilai wajar saat PT Bulan membeli kepemilikannya tersebut. Setiap perbedaan biaya perolehan dengan nilai



9.20



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



buku diamortisasi selama 10 tahun. Selama 2012 PT Matahari melaporkan laba bersih Rp4.800.000 dan membayar dividen Rp2.400.000. Diminta: 1) Hitunglah perbedaan antara harga perolehan dan nilai buku investasi PT Bulan pada PT Matahari. 2) Hitunglah pendapatan PT Bulan dari PT Matahari untuk tahun 2012. 3) Hitunglah saldo investasi PT Bulan di PT Matahari pada 31 Desember 2012. 4) Hitunglah Hak minoritas pada PT Matahari pda tanggal 31 Desmber 2012. Penyelesaian: 1) Perbedaan antara harga perolehan dan nilai buku investasi PT Bulan pada PT Matahari Total ekuitas pemegang saham tanggal 1 Januari 2012 Rp32.000.000 Dikurangi: ekuitas preferen (40.000 x Rp105) (4.200.000) Ekuitas biasa Rp27.800.000 Biaya membeli saham biasa ((90% x 400.000) x Rp 90)



Rp32.400.000



Total nilai wajar yang tersirat (Rp32.400.000/90%) Nilai buku dari investasi kelebihan nilai wajar terhadap nilai buku – goodwill



Rp36.000.000 27.800.000 Rp 8.200.000



2) pendapatan PT Bulan dari PT Matahari untuk tahun 2012 Laba bersih PT Matahari Rp 4.800.000 Dikurangi: dividen preferen (400.000) Rp 4.400.000 Pendapatan dari PT Matahari (Rp4.400.000 x 90%) Rp 3.960.000 3) saldo investasi PT Bulan di PT Matahari pada 31 Desember 2012 biaya investasi pada tanggal 1 Januari 2012 Rp32.400.000 ditambah: pendapatan dari PT Matahari 3.960.000 dikurangi: Dividen (Rp2.400.000 – 800.000) x 90% (1.440.000) investasi pada PT Matahari Rp34.920.000



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.21



LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa saja keunggulan SPT pajak konsolidasi? 2) Apakah kerugian dari SPT pajak konsolidasi? 3) Jelaskan pengertian ekuitas dalam pendapatan perusahaan anak yang direalisasi? 4) Jelaskan perbandingan antara metode biaya dan metode penarikan? 5) Mengapa dividen antarperusahaan yang tidak dilibatkan bukan merupakan keunggulan utama dari mengajukan SPT pajak konsolidasi? 6) Dalam hal penarikan saham, mengapa penarikan tersebut dikategorikan sebagai penarikan konstruktif? 7) Apakah perbedaan antara EPS konsolidasi dan EPS induk perusahaan? Informasi berikut ini digunakan untuk menjawab soal 8-10. Ekuitas PT Batu Asam pada tanggal 31 Desember 2015 sebagai berikut: 15% saham preferen, nilai nominal 500, non partisipatif satu tahun dividen belum dibayar Saham biasa, nilai nominal 50 Modal disetor lain Saldo laba Total ekuitas



5.000.000 10.000.000 1.000.000 1.500.000 17.500.000



8) PT Urus membeli 50% saham preferen dengan harga 3.000.000 dan 80% saham biasa PT Batu Asam dengan harga 10.000.000 pada tanggal 1 Januari 2016. PT Batu Asam melaporkan laba bersih 2.000.000 dan membayar dividen 1.500.000 pada tahun 2016. 9) Buatlah jurnal (2 ayat jurnal) untuk mencatat 50% investasi PT Urus pada saham preferen PT Batu Asam. a. Hitunglah selisih harga perolehan dengan nilai buku untuk 80% investasi PT Urus pada saham biasa PT Batu Asam. b. Hitunglah pendapatan PT Urus dari PT Batu Asam preferen 2016.



9.22



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



10) a.



b.



Hitunglah pendapatan PT Urus dari saham biasa PT Batu Asam pada tahun 2016 (asumsikan 10 tahun amortisasi untuk selisih antara harga perolehan dengan nilai buku. Hitunglah hak minoritas pada PT Batu Asam yang akan muncul dalam neraca konsolidasi PT Urus dan anak perusahaan 31 Desember 2016.



Petunjuk Jawaban Latihan 1) Kerugian yang diderita salah satu perusahaan afiliasi dihapus oleh laba yang diperoleh anggota kelompok afiliasi lainnya. Akan tetapi, kerugian yang diderita pada saat mengakuisisi perusahaan afiliasi hanya dapat dihapus oleh laba kena pajak perusahaan afiliasi. Dividen antarperusahaan dikecualikan dari laba kena pajak. Laba antarperusahaan ditangguhkan dari pendapatan hingga direalisasi (tetapi kerugian yang belum direalisasi juga ditangguhkan hingga terealisasi). 2) Entitas konsolidasi yang mengajukan SPT pajak konsolidasi akan kehilangan beberapa fleksibilitas yang dimiliki entitas yang mengajukan SPT pajak terpisah. Sebagai contoh, setiap perusahaan anak yang disertakan dalam SPT pajak konsolidasi harus menggunakan tahun kena pajak perusahaan induk. Namun, tahun yang berbeda dapat digunakan ketika mengajukan SPT terpisah. Pilihan untuk mengajukan SPT pajak konsolidasi akan membuat sebuah entitas mengonsolidasikan SPT pajak dari tahun ke tahun. Hal yang sulit adalah mendapatkan izin untuk menghentikan pengajuan SPT pajak konsolidasi. Selain itu, perusahaan yang telah keluar dari konsolidasi juga tidak dapat bergabung kembali dengan kelompok afiliasi selama lima tahun. 3) Persentase kepemilikan induk perusahaan dalam laba yang dilaporkan anak perusahaan yang disesuaikan untuk efek laba antar perusahaan pada penjualan arus hulu dan untuk laba atau rugi konstruktif anak perusahaan. 4) Laporan konsolidasi akan tetap sama, entah investasi dalam saham preferen dicatat pada biaya awalnya atau disesuaikan dengan nilai buku dalam pembukuan induk. Namun, dengan menyesuaikan modal disetor tambahan perusahaan induk untuk penarikan konstruktif saham preferen perusahaan anak, penyesuaian selanjutnya atas modal disetor bisa dihindari dalam proses konsolidasi.



9.23



⚫ EKSI4309/MODUL 9



5) Hal ini disebabkan entitas konsolidasi yang diklasifikasikan sebagai kelompok afiliasi sama sekali dibebaskan dari dividen yang diterima anggota kelompok yang sama meskipun entitas tersebut memilih tidak mengajukan SPT pajak konsolidasi. 6) Hal ini disebabkan kita melaporkan investasi dalam saham preferen (pembukuan perusahaan induk) dan ekuitas saham preferen (pembukuan perusahaan anak) sebagai saham yang beredar dalam laporan keuangan terpisah milik perusahaan induk dan perusahaan anak. 7) Perbedaannya terletak pada perhitungan untuk menentukan laba bersih perusahaan induk dan laba bersih konsolidasi yang tidak memengaruhi perhitungan EPS. 8) Total ekuitas PT Batu Asam 17.500.000 Saham preferan (10.000 x 575) (5.750.000) Ekuitas 31 Desember 2016 11.750.000



Investasi saham preferen pada PT Batu Asam 3.000.000 Kas Mencatat pembelian 50% saham preferen PT Batu Asam



3.000.000



Modal disetor Investasi pada PT Batu Asam 3.000.000 – (5.750.000 x 50%)



125.000



125.000



9) a. Kelebihan nilai wajar atas nilai buku dari investasi saham biasa dengan biaya investasi 80% pada saham biasa Total nilai wajar ( 10.000.000 / 80%) Nilai buku Kelebihan nilai wajar atas nilai buku b. Pendapatan PT Urus terhap saham preferen PT Batu Asam 5.000.000 x 15% X 50% = 375.000



10.000.000 12.500.000 (11.750.000) 750.000



9.24



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



10) a. Pendapatan PT Urus dari saham biasa PT Batu Asam 2016 Ekuitas dari saham biasa PT Batu Asam (2.000.000 pendapatan – 750.000 dividen saham preferen) x 80% kepemilikan 1.000.000 Pendapatan saham biasa dari PT Batu Asam 1.000.000 b. Pembagian hak minoritas 31 Desember 2016 Total ekuitas 31 Desember (17.500.000 + 2.000.000 – 1.500.000) Ekuitas preferen Ekuitas saham biasa Goodwill Ekuitas saham biasa ditambah selisih nilai wajar Pembagian saham preferen non pengendali (5.000.000 x 50%) Pembagian saham biasa non pengendali (13.750.000 x 20%) Total pembagian saham non pengendali 31 Desember 2016



Rp18.000.000 (5.000.000) 13.000.000 750.000 Rp13.750.000



Rp2.500.000 2.750.000 Rp5.250.000



R A NG KU M AN Jika stuktur modal perusahaan anak atau investee ekuitas mencakup saham preferen yang beredar, ekuitas dan laba investee akan dialokasikan ke pemegang saham preferen berdasarkan kontrak saham preferen dan kemudian pemegang saham biasa. Jika saham preferen perusahaan anak tidak dimiliki oleh perusahaan induk, laba dan ekuitas saham preferen dimasukkan dalam hak minoritas. Menurut sudut pandang entitas konsolidasi, setiap saham preferen perusahaan anak yang dimiliki oleh perusahaan induk dianggap ditarik atau ditebus kembali untuk tujuan laporan konsolidasi. Perhitungan EPS perusahaan induk identik dengan perhitungan EPS konsolidasi dan prosedur yang digunakan dalam menghitung EPS perusahaan induk juga dapat digunakan pada akuntansi investor menurut metode ekuitas. Hubungan perusahaan induk tidak memengaruhi perhitungan EPS, kecuali perusahaan anak memiliki sekuritas dilusian



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.25



potensial yang beredar. Apabila perusahaan anak memiliki sekuritas dilusian potensial yang beredar, perhitungan penyesuaian EPS akan berbeda, entah sekuritas dilusian potensial perusahaan anak dapat dikonversi menjadi saham biasa perusahaan anak atau saham biasa perusahaan induk. TES F OR M AT IF 1 Jawablah pertanyaan berikut! 1) Untuk saham preferen nonpartisipatif, laba dibebankan ke .... A. pemegang saham preferen berdasarkan tingkat atau nilai preferensi B. pemegang saham preferen berdasarkan dividen tahun berjalan C. pemegang saham preferen berdasarkan dividen tahun berjalan ditambah dividen uji sebelum tertunggak D. pemegang saham preferen berdasarkan dividen tahun berjalan yang tidak diumumkan 2) Suatu kelompok afiliasi akan tercipta apabila perusahaan induk biasa memiliki hak suara atas semua kelas saham sebesar …. A. 80% B. 90% C. 75% D. 50% 3) Penarikan total saham preferen anak perusahaan melalui pembelian yang dilakukan induk perusahaan dilaporkan sebagai.. A. penarikan aktual dalam laporan kosolidasi B. penarikan saham mayoritas dalam laporan kosolidasi C. penarikan investasi dalam laporan konsolidasi D. penarikan modal dalam laporan konsolidasi 4) PT Ultra memiliki 100% PT Club, hanya mempunyai saham biasa beredar (50.000 lembar milik PT Ultra dan 15.000 lembar milik PT Club). Kedua perusahaan tidak mengeluarkan sekuritas dilutif potensial miliknya yang beredar. Persamaan untuk menghitung ELS konsolidasi adalah: A. (Laba bersih induk + laba bersih anak) 65.000 lembar



9.26



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



B. (Laba bersih induk + laba bersih anak) 50.000 lembar C. Laba bersih induk/ 65.000 lembar D. Laba bersih induk/ 50.000 lembar 5) PT ABC memiliki 80% kepemilikan PT CAS yang tidak memiliki sekuritas dilutive yang beredar. Dalam menghitung ELS konsolidasi: A. Saham biasa PT CAS ditambah dengan saham biasa dan ekivalensi saham biasa PT ABC. B. EPS PT CAS dan EPS PT ABC digabung C. Perhitungan EPS PT CAS tidak dibutuhkan D. Perhitungan EPS PT CAS digunakan untuk perhitungan laba primer 6) Dalam menghitung EPS dilusi PT XYZ induk, perlu untuk mengurangkan ekuitas PT XYZ dalam pendapatan perusahan anak yang direalisasi dan menggantikannya dengan ekuitas induk perusahaan dalam laba dilusi anak perusahaan. Pengurangan dalam perhitungan secara penggantian ini dipengaruhi oleh: A. laba konstruktif hasil pembelian obligasi induk perusahaan B. amortisasi dari investasi pada anak perusahaan C. laba belum direalisai dari penjualan arus ke bawah D. laba belum direalisai dari penjualan arus ke atas 7) Pembebanan laba pada saham preferen non kumulatif dan non partisipasif jika: A. laba diumumkan B. dividen diumumkan C. biaya diumukan D. kerugian diumumkan 8) Prosedur yang digunakan perusahaan induk untuk menghitung EPS tergantung pada struktur .... A. biaya perusahaan induk B. biaya perusahaan anak C. modal perusahaan induk D. modal perusahaan anak



9.27



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9) Investasi dalam saham preferen diperhitungkan berdasarkan .... A. metode ekuitas B. nilai buku C. nilai wajar D. ekuitas 10) Moss Corporation memiliki 20% saham preferen dan 80% saham biasa Dubro Corporation. Saham Dubro yang beredar pada 31 Desember 2006 sebagai berikut. Saham preferen kumulatif 10% Rp100.000 Saham biasa 700.000 Dubro melaporkan laba berih sebesar Rp60.000 untuk tahun yang berakhir 31 Desember 2006. Jumlah yang harus dilaporkan Moss sebagai ekuitas dalam laba Dubro untuk tahun yang berakhir 31 Desember 2006 sebesar …. A. 42.000 B. 48.000 C. 48.400 D. 50.000 Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal



 100%



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan kegiatan belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.



9.28



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kegiatan Belajar 2



Alokasi Pajak Penghasilan



F



ASB Statement No. 109 menyebutkan, “Akuntansi untuk pajak penghasilan.” Maksud pernyataan itu adalah sumber utama prinsipprinsip akuntansi yang diterima umum (GAAP) bagi akuntansi untuk pajak penghasilan. Tujuan dari akuntansi untuk pajak penghasilan menurut Statement No. 109 adalah mengakui jumlah utang pajak atau yang dapat didanai kembali selama tahun berjalan dan mengakui kewajiban serta aset pajak yang ditangguhkan atas konsekuensi pajak di masa depan dari peristiwa yang telah diakui dalam laporan keuangan atau SPT pajak. Peristiwa yang memiliki konsekuensi pajak di masa mendatang disebut sebagai perbedaan sementara (temporary differences) untuk memisahkannya dari peristiwa yang tidak memiliki konsekuensi pajak, seperti bunga atas obligasi kota praja. Dividen yang diterima dari anggota kelompok afiliasi tidak dilibatkan dalam masalah perpajakan. Entah perusahaan afiliasi itu mengajukan SPT pajak terpisah atau konsolidasi, tetapi dividen yang diterima dari afiliasi yang bukan merupakan anggota kelompok afiliasi terkena pajak saat ini dan pengurangan 80% dari dividen yang diterima. A. PERBEDAAN SEMENTARA DARI LABA PERUSAHAAN ANAK YANG BELUM DIDISTRIBUSIKAN DAN INVESTEE EKUITAS Persyaratan akuntansi menurut metode ekuitas umumnya sama, baik untuk investasi sebesar 20% hingga 50% dalam saham berhak suara investee maupun investasi dalam perusahaan anak. Investor membayar pajak penghasilan saat ini atas dividen yang diterima dari investee ekuitas dan perusahaan anak yang bukan merupakan anggota kelompok afiliasi. Sementara itu, prinsip-prinsip akuntansi yang diterima umum (GAAP) mengharuskan investor untuk menyajikan pajak penghasilan yang ditangguhkan terhadap bagiannya atas laba investee yang belum didistribusikan. Artinya, akan terjadi perbedaan sementara apabila ekuitas investor dalam laba investee-nya melebihi dividen yang diterima. Ketika mempertimbangkan pengaruh pajak atas perbedaan sementara yang berhubungan dengan laba yang berasal dari investee ekuitas, kita tidak menggunakan konsep konsolidasi satu baris karena kita melibatkan laba



9.29



⚫ EKSI4309/MODUL 9



investee dalam laba investor sebelum pajak penghasilan. Dengan kata lain, atas dasar sebelum pajak. Jika laba investee yang belum didistribusikan merupakan satu-satunya perbedaan sementara, perusahaan induk atau investor ekuitas akan mencatat pajak penghasilan terhadap bagiannya atas laba yang belum didistribusikan dengan mendebit beban pajak penghasilan dan mengkredit pajak penghasilan yang ditangguhkan. Tentu saja, perbedaan sementara yang berhubungan dengan laba yang belum didistribusikan biaya merupakan salah satu dari beberapa perbedaan yang mungkin berinteraksi dan yang menimbulkan dampak pajak gabungan. B. AKUNTANSI UNTUK LABA YANG DIDISTRIBUSIKAN DAN TIDAK DIDISTRIBUSIKAN Asumsikan bahwa PT Rama memiliki 30% kepemilikan di PT Budi, yaitu sebuah perusahaan domestik. PT Budi melaporkan laba bersih tahun berjalan sebesar Rp1.200.000 dan membayar dividen sebesar Rp400.000. Tarif pajak penghasilan yang berlaku adalah 34%. Di bawah ini adalah analisis bagian Parson atas laba yang didistribusikan dan tidak didistribusikan PT Budi. Bagian atas laba yang didistribusikan (dividen) (400.000 × 30%) Bagian atas laba yang tidak didistribusikan (kenaikan laba ditahan) (800.000 × 30%) Ekuitas dalam laba PT Budi (1.200.000 × 30%)



120.000 240.000 360.000



Kewajiban pajak saat ini adalah Rp8.160 (120.000 dividen yang diterima × 20% kena pajak × tarif pajak 34%). Ayat jurnal yang digunakan untuk mencatat pajak penghasilan terhadap bagiannya atas laba PT Budi yang tidak didistribusikan sebagai berikut. 31 Desember Beban pajak penghasilan Pajak penghasilan yang ditangguhkan



16.320 16.320



Untuk mencatat pajak atas laba PT Budi yang tidak didistribusikan (240.000 × 20% kena pajak × tarif 34%)



9.30



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Prosedur yang sama untuk pajak penghasilan atas laba yang tidak didistribusikan juga dapat diterapkan pada investor perusahaan induk, tetapi tidak bagi dividen yang diterima dari anggota kelompok afiliasi. Hal ini karena kita tidak melibatkan 100% dividen tersebut pada penentuan laba kena pajak kelompok afiliasi itu. C. KEUNTUNGAN DAN KERUGIAN YANG BELUM DIREALISASI DARI TRANSAKSI ANTARPERUSAHAAN Keuntungan serta kerugian konstruktif yang belum direalisasi dari transaksi antarperusahaan akan menciptakan perbedaan sementara yang mungkin memengaruhi perhitungan pajak yang ditangguhkan ketika mengajukan atau mengisi SPT pajak penghasilan terpisah. Dalam kasus keuntungan yang belum direalisasi, entitas penjual mencantumkan keuntungan dalam SPT pajak terpisahnya dan membayar pajak yang sesuai dengan transaksi. Kita akan mengeliminasi keuntungan yang belum direalisasi dalam proses konsolidasi sehingga pajak penghasilan yang terkait dengan keuntungan tersebut harus ditangguhkan. Demikian juga kerugian yang belum direalisasi mungkin mengurangi beban pajak yang ditangguhkan atau menambah aset pajak yang ditangguhkan. Kita melibatkan pengaruh pajak terhadap perbedaan sementara dari keuntungan dan kerugian yang belum direalisasi atas transaksi antarperusahaan ketika menentukan beban pajak penghasilan perusahaan afiliasi penjual. Menurut pendekatan ini, beban pajak penghasilan konsolidasi sama dengan beban pajak penghasilan gabungan dari entitas konsolidasi dan kita mengeliminasi pos laba antarperusahaan atas dasar kotor. Pendekatan ini memungkinkan perusahaan induk/investor mengeliminasi laba antarperusahaan atas dasar kotor, bukan setelah pajak. D. SPT PAJAK PERUSAHAAN YANG TERPISAH DENGAN KEUNTUNGAN ANTARPERUSAHAAN PT Adindin membayar tunai sebesar Rp750.000 untuk memperoleh kepemilikan 75% dalam PT Teta pada 1 Januari 2009 ketika ekuitas PT Teta terdiri atas modal saham sebesar Rp600.000 dan laba ditahan sebesar Rp400.000. Pada saat PT Adindin memperoleh kepemilikannya dalam PT Teta, PT Adindin memiliki kewajiban pajak penghasilan yang



9.31



⚫ EKSI4309/MODUL 9



ditangguhkan sebesar Rp20.400 yang terdiri atas perbedaan penyusutan pajak/pembukuan sebesar Rp60.000 yang beredar dalam jumlah yang sama (7.500) selama tahun 2010 hingga 2013. Pada 8 Januari 2009, PT Adindin menjual peralatan kepada PT Teta dengan memperoleh keuntungan sebesar Rp40.000. PT Teta menyusutkan peralatan tersebut atas dasar garis lurus selama lima tahun. Datanya sebagai berikut. PT Adindin Penjualan



760.000



Keuntungan atas penjualan peralatan



40.000



Laba dari PT Teta



47.200



PT Teta 600.000



Harga pokok penjualan



(400.000)



(360.000)



Beban operasi



(200.000)



(80.000)



(62.506)



(54.400)



184.694



105.600



Beban pajak penghasilan Laba bersih Ditambah: laba ditahan awal Dikurangi: dividen (Desember) Laba ditahan 31 Desember



715.306



400.000



(100.000)



(56.000)



800.000



449.600



Statement No. 109 mengharuskan PT Adindin mencatat pajak penghasilan terhadap bagiannya atas laba yang tidak didistribusikan PT Teta sebesar Rp49.600 (105.600 laba bersih dikurangi 56.000 dividen). Pengurangan 80% dividen yang diterima berlaku untuk dividen yang diterima dari PT Teta. Kita asumsikan bahwa tarif pajak penghasilan untuk PT Adindin dan PT Teta bersifat rata sebesar 34%. Karena itu, perhitungan pajak yang ditangguhkan PT Adindin atas laba yang tidak didistribusikan adalah 2.530 [(49.600 × 75% yang dimiliki × 20% kena pajak) = 7.440 × 34% tarif pajak].



9.32



1.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Konsolidasi Satu Baris



1 Januari Investasi dalam PT Teta 750.000 Kas Untuk mencatat pembelian kepemilikan 75% dalam PT Teta Desember Kas 42.000 Investasi dalam PT Teta Untuk mencatat dividen yang diterima dari PT Teta (28.000 × 75%) 31 Desember Investasi dalam PT Teta Laba dari PT Teta



42.000



47.200



Untuk mencatat laba dari PT Teta yang dihitung sebagai berikut. Bagian PT Adindin atas laba bersih PT Teta (105.600 × 75%) Dikurangi: laba bersih yang belum direalisasi atas penjualan peralatan Ditambah: pengakuan bagian per bagian keuntungan Laba dari PT Teta 2.



750.000



47.200



79.200 (40.000) 8.000 47.200



Beban Pajak Penghasilan Berdasarkan SPT Terpisah Beban pajak penghasilan PT Teta sebesar Rp54.400 adalah 34% dari laba akuntansi sebelum pajak sebesar 160.000. Akan tetapi, beban pajak penghasilan PT Adindin sebesar 62.506 memerlukan analisis lebih lanjut. Sesuai dengan FASB Statement No. 109, kita menghitung beban pajak penghasilan PT Adindin sebagai berikut.



9.33



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Pajak atas laba operasi PT Adindin (penjualan 760.000 − harga pokok penjualan 400.000 − beban operasi 200.000 × 34 %) Pajak atas keuntungan penjualan peralatan (40.000 × 34 %) Pajak atas dividen yang diterima [(42.000 × 20% kena paja) × 34%] Pajak penghasilan yang terutang saat ini Yang belum direalisasi atas peralatan yang ditangguhkan [(keuntungan kena pajak dari laba PT Teta yang tidak didistribusikan 7.440 × 34%] Beban pajak penghasilan



54.400 13.600 2.856 70.856



(8.350) 62.506



Skedul untuk mendukung perhitungan beban pajak penghasilan PT Adindin sebagai berikut.



PT Teta dan PT Adindin mencatat beban pajak penghasilannya sebagai berikut. Pembukuan PT Teta, 31 Desember 2009 Beban pajak penghasilan



54.400



Pajak penghasilan saat ini yang terutang



54.400



Pembukuan PT Adindin, 31 Desember 2009 Beban pajak penghasilan



62.506



Pajak penghasilan yang ditangguhkan



8.350



Pajak penghasilan saat ini yang terutang



70.856



9.34



3.



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kertas Kerja Konsolidasi Tabel 9.3. Kertas Kerja Konsolidasi PT Andindin dan Perusahaan Anak Tahun 2010 TETA



4.



Ayat Jurnal Kertas Kerja untuk Tahun 2009



Investasi dalam PT Teta



32.000



Akumulasi penyusutan



16.000



Peralatan Biaya penyusutan



40.000 8.000



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.35



E. PENGARUH SPT PAJAK PERUSAHAAN KONSOLIDASI DAN TERPISAH TERHADAP PROSEDUR KONSOLIDASI Bagian ini akan membandingkan prosedur konsolidasi untuk perusahaan induk dan perusahaan anaknya apabila SPT pajak perusahaan terpisah dan konsolidasi diajukan. 1.



Alokasi Pajak Penghasilan Konsolidasi ke Perusahaan Afiliasi Perusahaan anak yang merupakan bagian dari suatu kelompok yang mengajukan SPT pajak konsolidasi diwajibkan untuk mengungkapkan jumlah beban pajak penghasilan saat ini dan yang ditangguhkan. Lalu, juga mengungkapkan setiap saldo yang terkait dengan pajak yang terutang kepada atau dari perusahaan afiliasi dalam laporan keuangan terpisahnya. Walaupun prinsip akuntansi berterima umum (PABU) tidak menyediakan satu metode pun untuk mengalokasikan beban pajak penghasilan konsolidasi di antara perusahaan afiliasi, perusahaan tersebut harus mengungkapkan metode yang digunakan. Empat metode yang saat ini digunakan dalam alokasi pajak penghasilan konsolidasi ke perusahaan afiliasi sebagai berikut. a. Metode SPT terpisah (separate return method): setiap perusahaan anak menghitung pajak penghasilan seolah-olah mengajukan SPT terpisah. b. Metode perjanjian (agreement method): beban pajak dialokasikan melalui persetujuan antara perusahaan induk dan perusahaan anak. c. Metode dengan atau tanpa laba (with or without method): provisi pajak penghasilan dihitung untuk kelompok dengan dan tanpa laba sebelum pajak perusahaan anak. Beban pajak penghasilan perusahaan anak merupakan selisihnya. d. Metode alokasi persentase (percentage allocation method): beban pajak penghasilan konsolidasi dialokasikan ke perusahaan anak berdasarkan laba sebelum pajaknya sebagai persentase laba dan sebelum pajak konsolidasi. 2.



Latar Belakang Informasi untuk SPT Pajak Konsolidasi dan Terpisah Pada 1 Januari 2009, PT Pethuk mengakuisisi 90% saham berhak suara yang beredar milik PT Faikar seharga Rp864.000 ketika PT Faikar memiliki modal saham senilai Rp 600.000 dan laba ditahan sebesar Rp200.000. Harag



9.36



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



pembelian Rp. 864.000 mengimplikasikan harga pasar sebesar Rp. 960.000 (Rp. 864.000/90%) Nilai buku PT faikar Rp. 800.000, mengimplikasika goodwill sebesar Rp160.000. Informasi tambahan lainnya sebagai berikut. 1. Tarif pajak penghasilan sebesar 34% yang dikenakan tersebut berlaku untuk semua tahun. 2. PT Pethuk dan PT Faikar merupakan suatu kelompok afiliasi yang berhak mendapat pengecualian dividen 100%. 3. PT Faikar membayar dividen sebesar Rp40.000 selama tahun 2009. 4. Penjualan antarperusahaan adalah Rp80.000. Sebesar Rp20.000 merupakan laba yang belum direalisasi pada akhir tahun 2009. 5. Laba operasi sebelum pajak untuk tahun kedua perusahaan afiliasi sebagai berikut. PT Pethuk Penjualan Harga pokok penjualan Biaya-biaya Laba operasi sebelum pajak



PT Faikar



1.800.000



1.000.000



(1.000.000)



(700.000)



(500.000)



(200.000)



300.000



100.000



KASUS 1: SPT pajak konsolidasi dengan penjualan downstream Kewajiban pajak penghasilan konsolidasi sebesar Rp129.200 ke PT Pethuk dan PT Faikar berdasarkan jumlah labanya yang tercakup dalam laba kena pajak konsolidasi sebesar Rp380.000. Penjualan antarperusahaan bersifat downstream (hilir) dalam kasus ini sehingga alokasinya sebagai berikut.



Jumlah beban pajak penghasilan yang ditentukan dalam alokasi ini sebagai berikut.



9.37



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Pembukuan PT Pethuk, 31 Desember Beban pajak penghasilan



95.200



Utang pajak penghasilan saat ini



95.200



Pembukuan PT Faikar, 31 Desember Beban pajak penghasilan



34.000



Utang pajak penghasilan saat ini



34.000



Setelah mencantumkan alokasi pajak tersebut, laba bersih PT Faikar akan menjadi Rp66.000 dan PT Pethuk mencatat laba dari PT Faikar sebagai berikut. 31 Desember Investasi dalam PT Faikar



39.400



Laba dari PT Faikar



39.400



Untuk mencatat laba invetasi dari PT Faikar yang dihitung sebagai berikut. Bagian atas laba bersih (66.000 x 90%) Dikurangi: laba yang belum direalisasi dalam persediaan Laba dari PT Faikar



59.400 (20.000) 39.400



Kertas kerja konsolidasi untuk PT Pethuk dan perusahaan anak sebagai berikut.



9.38



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 9.4. Kertas Kerja Konsolidasi PT Pethuk dan Perusahaan Anak



9.39



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Ayat jurnal yang berkaitan sebagai berikut. a.



Penjualan



80.000



Harga pokok penjualan b



Harga pokok penjualan



80.000 20.000



Persediaan c



Laba dari PT Faikar



20.000 39.400



Investasi dalam PT Faikar



3.400



Dividen d.



36.000



Modal saham PT Faikar



600.000



Laba ditahan PT Faikar



200.000



Paten



160.000



Investasi dalam PT Faikar



864.000



Hak minoritas awal e.



Pendapatan hak minoritas



96.000 6.600



Dividen



4.000



Hak minoritas



2600



KASUS 2: SPT pajak terpisah dengan penjualan downstream PT Faikar memiliki kewajiban pajak penghasilan sebesar Rp34.000 dan melaporkan laba bersih sebesar Rp66.000. Sementara itu, PT Pethuk mencatat laba dari PT Faikar sebesar Rp39.400 yang dihitung dari berikut ini. Bagian atas laba bersih (66.000 x 90%) Dikurangi: laba yang belum direalisasi dalam persediaan Laba dari PT Faikar



59.400 (20.000) 39.400



Beban pajak penghasilan PT Pethuk sebagai berikut. Utang pajak penghasilan saat ini



102.000



Dikurangi: kenaikan aset pajak yang ditangguhkan dari perbedaan sementara (20.000 laba yang belum direalisasi × tarif pajak 34%) Beban pajak penghasilan Kertas kerja konsolidasi yang digunakan sebagai berikut.



(6.800) 95.200



9.40



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 9.5. Pengembalian Pajak-Laba Belum Terealisasi dan Penjualan Downstream



9.41



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Beban pajak penghasilan dalam laporan konsolidasi dapat dihitung dengan cara di bawah ini. Laba konsolidasi sebelum pajak penghasilan dan pendapatan hak minoritas (penjualan Rp2.720.000 - HPP 1.640.000 - beban 7.000.000) Tarif pajak



380.000 34%



Beban pajak penghasilan



129.200



KASUS 3: SPT pajak konsolidasi dengan penjualan upstream Jika kita mengajukan SPT pajak konsolidasi, beban pajak penghasilan konsolidasi akan menjadi Rp129.200 yang sama seperti dalam contoh penjualan downstream. Namun, alokasi ke PT Pethuk dan PT Faikar berubah karena kita tidak menyertakan Rp20.000 dari laba sebelum pajak PT Faikar sebesar Rp100.000 dari laba kena pajak konsolidasi. Alokasinya sebagai berikut.



Pembukuan terpisahnya sebagai berikut. Pembukuan PT Pethuk, 31 Desember Beban pajak penghasilan



102.000



Utang pajak penghasilan saat ini



102.000



Pembukuan PT Faikar, 31 Desember Beban pajak penghasilan Utang pajak penghasilan saat ini



27.200 27.200



Laba bersih PT Faikar adalah Rp72.800 dan PT Pethuk menentukan laba PT Faikar sebagai berikut.



9.42



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Bagian atas laba bersih (72.800 x 90%) Dikurangi: laba yang belum direalisasi dalam persediaan Laba dari PT Faikar



65.520 (18.000) 47.520



Kertas kerja yang menunjukkan pengaruh penjualan upstream sebagai berikut. Tabel 9.6. Konsolidasi Pengembalian Pajak-Laba Belum Direalisasi dan Penjualan Upstream



9.43



⚫ EKSI4309/MODUL 9



KASUS 4: SPT pajak terpisah dengan penjualan upstream Utang pajak penghasilan PT Faikar saat ini seperti yang ditentukan dari SPT pajak penghasilan terpisahnya adalah Rp34.000. Karena itu, penghasilan dikenakan atas laba sebelum pajak PT Faikar sebesar Rp100.000 yang mencakup laba yang belum terealisasi sebesar Rp20.000. Akan tetapi, beban pajak penghasilan PT Faikar Rp27.200 yang dihitung sebagai berikut. Utang pajak penghasilan saat ini



34.000



Dikurangi : kenaikan aset pajak yang ditangguhkan dari perbedaan sementara (20000 laba yang belum direalisasi x tarif pajak 34%) Biaya pajak penghasilan



(6.800) 27.200



Laba bersih PT Faikar adalah Rp72.800 dan PT Pethuk mencatat laba dari PT Faikar sebesar Rp47.520 yang ditentukan sebagai berikut. Bagian atas laba bersih (72.800 x 90%) Dikurangi : laba yang belum direalisasi dalam persediaan Laba dari PT Faikar Kertas kerja konsolidasinya sebagai berikut.



65.520 (18.000) 47.520



9.44



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Tabel 9.7. Pengembalian Pajak-Laba Belum Terealisasi dan Penjualan Upstream



G. PENGGABUNGAN USAHA Untuk tujuan pajak penghasilan, istilah reorganisasi dapat diartikan sebagai restrukturisasi atau penggabungan perusahaan tertentu yang bebas pajak menurut kode Internal Revenue Section 368. Transaksi reorganisasi itu



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.45



termasuk merger, rekapitalisasi, dan pembagian koorporasi. Jika salah satu kondisi yang disyaratkan disebutkan dalam kode tersebut tidak terpenuhi, hal itu biasa mendiskualifikasi suatu reorganisasi sehingga transaksi akan kehilangan status bebas pajaknya. Walaupun kode tersebut menguraikan tujuh jenis transaksi (jenis a – jenis g) sebagai reorganisasi, hanya tiga yang akan dibahas di sini. 1.



Merger atau Konsolidasi Merger terjadi apabila suatu perusahaan mengakuisisi perusahaan lainnya, terutama untuk memperoleh saham perusahaan tersebut (meskipun beberapa pertimbangan lainnya juga dapat diutarakan), dan perusahaan yang diakuisisi dibubarkan. Aset dan kewajibannya diambil alih oleh perusahaan yang mengakuisisi. Sementara itu, konsolidasi terjadi apabila dua atau lebih perusahaan bergabung dan membentuk perusahaan baru, lalu perusahaan sebelumnya dibubarkan. 2.



Mengakuisisi Saham Perusahaan Lainnya Jika suatu perusahaan menukar saham berhak suaranya (dan tidak ada pertimbangan lain yang diutarakan) dengan saham perusahaan lain dan segera mengendalikan perusahaan kedua setelah perusahaan tersebut terjadi, transaksi ini merupakan reorganisasi. Pengendalian berarti memiliki sedikitnya 80% saham berhak suara dan sedikitnya 80% dari kelas saham lainnya. 3.



Mengakuisisi Aset Perusahaan Lainnya Jika suatu perusahaan menukar saham berhak suaranya (dan tidak ada hal yang lain) dengan hampir semua properti perusahaan lain, transaksi tersebut merupakan reorganisasi. Asumsi kewajiban tidak mendiskualifikasi transaksi ini sebagai reorganisasi bebas pajak. Ikhtisar tersebut singkat dan bersifat nonteknis. Artinya, kualifikasi yang menurut aturan pajak agar pertukaran saham menjadi reorganisasi bebas pajak tidak identik dengan kualifikasi menurut prinsip-prinsip akuntansi penggabungan usaha melalui penyatuan kepentingan (PT Pethuking of interest) yang telah dibahas sebelumnya. Penggabungan usaha melalui pembelian mungkin saja kena pajak atau bebas pajak. Strukturisasi transaksi untuk memenuhi tujuan pembeli ataupun penjual merupakan bagian penting dari proses negosiasi dalam penggabungan usaha.



9.46



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Dalam penggabungan usaha kena pajak, kita menilai kembali aset dan kewajiban perusahaan yang diakuisisi untuk mencerminkan nilai wajar yang diperoleh. Penjual mengakui keuntungan atau kerugian yang sama dengan nilai wajar yang diterima, lalu dikurangi dasar pajak atas aset atau saham yang dijual. Dalam reorganisasi bebas pajak, dasar pajak atas aset dan kewajiban dikompensasi ke depan tanpa revaluasi. Revenue Recognition Act tahun 1993 memungkinkan pengurangan pajak untuk amortisasi goodwill (yang tidak lagi diamortisasi menurut FASB Statement No. 142) dan aset tidak berwujud lainnya (yang disebut aset tidak berwujud Section 197). Pengurangan ini hanya dapat dilakukan apabila pajak telah dibayar (keuntungan atau kerugian yang diakui) oleh penjual atas transaksi pembelian. Semua aset tidak berwujud Section 197 diamortisasi untuk tujuan pajak selama periode 15 tahun, tanpa memandang umur manfaatnya. 4.



Penggabungan Usaha melalui Pembelian (Purchase Business Combination) FASB Statement No. 109 mengharuskan perusahaan agar mengakui kewajiban pajak yang ditangguhkan atau aset pajak yang ditangguhkan atas perbedaan antara nilai buku dan nilai aset serta kewajiban yang dibebankan yang diperoleh dalam penggabungan usaha melalui pembelian. Dengan kata lain, kita mencatat aset dan kewajiban yang diperoleh pada nilai wajar kotornya dan mencatat aset atau kewajiban pajak yang ditangguhkan menyangkut pengaruh pajak terkait dalam reorganisasi bebas pajak. Perbedaan antara nilai buku dan nilai pajak akan terjadi apabila aset tidak dicatat pada nilai wajar untuk tujuan pajak seperti untuk tujuan pembukuan. Apabila aset dicatat untuk tujuan pajak, satu-satunya perbedaan antara nilai buku yang dicatat dengan dasar pajak harus diperhitungkan dalam pembukuan terpisah perusahaan yang dibeli sebagai aset atau kewajiban pajak yang ditangguhkan (yang disebabkan oleh perbedaan awal antara nilai buku dan nilai pajak pada saat pembelian). Penggabungan usaha bebas pajak antara PT Jono dan PT Kiki akan digunakan untuk ilustrasi perhitungan kewajiban pajak yang ditangguhkan menyangkut perbedaan nilai buku/nilai wajar dan untuk menentukan goodwill. Pada 1 Januari 2009, PT Jono membayar Rp800.000 untuk memperoleh 60% saham berhak suara yang beredar milik PT Kiki ketika ekuitas pemegang saham PT Kiki terdiri atas modal saham sebesar



9.47



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Rp600.000 dan laba ditahan Rp400.000. Nilai buku sama dengan nilai wajar aset dan kewajiban PT Kiki, kecuali bangunan dan tanah. Bangunan memiliki nilai buku sebesar Rp160.000, nilai wajar Rp240.000, dan sisa umur manfaat selama delapan tahun. Tanah memiliki nilai buku sebesar Rp100.000 dan nilai wajar Rp300.000. Setiap goodwill belum diamortisasi. Tarif pajak yang digunakan adalah 34% dan mendapat pengurangan dividen 80%. Kita mengalokasikan kelebihan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh sebagai berikut.



Nilai buku



Nilai wajar Sebelum pajak



Perbedaan



Kepemilikan 60% PT Jono × perbedaan



Bangunan



160.000



240.000



80.000



48.000



Tanah



100.000



300.000



200.000



120.000



Revaluasi aset (jumlah kotor) Dikurangi: pajak yang ditangguhkan atas revaluasi (168.000 × 34%)



(57.120)



Perbedaan bersih dari revaluasi aset goodwill



110.880



Kelebihan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh



168.000



89.120 200.000



FASB Statement No. 109 memilih untuk tidak membebankan kewajiban pajak yang ditangguhkan ke akun goodwill karena sulit menghitung terus akun residu. Goodwill dan membebankan pajak yang ditangguhkan ke akun residu tersebut. FASB juga memutuskan bahwa tidak akan ada banyak informasi inkremental yang diberikan oleh perhitungan tersebut. 5.



Metode Akuntansi Ekuitas untuk Penggabungan Usaha melalui Pembelian Selama tahun 2009, PT Kiki meraih laba bersih sebesar Rp200.000 dan membayar dividen sebesar Rp80.000. PT Jono membuat ayat jurnal sebagai berikut.



9.48



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Investasi dalam PT Kiki



800.000



Kas



800.000



Kas



48.000



Investasi dalam PT Kiki Investasi dalam PT Kiki



48.000 116.040



Laba dari PT Kiki



116.040



Untuk mencatat laba dari PT Kiki dan amortisasi kewajiban pajak yang ditangguhkan terkait atas bangunan yang dihitung sebagai berikut. Bagian atas laba PT Kiki (200.000 x 60%)



120.000



Dikurangi: penyusutan atas kelebihan yang dialokasikan ke bangunan Ditambah: amortisasi pajak yang ditangguhkan atas bangunan Laba dari PT Kiki



(6.000) 2.040 116.040



Ekuitas pemegang saham PT Kiki per 1 Januari 2009 terdiri atas modal saham sebesar Rp600.000 dan laba ditahan sebesar Rp400.000. Saldo akun investasi PT Jono dalam PT Kiki adalah Rp868.040. Analisis saldo akun investasi itu sebagai berikut. 1 Januari Perubahan 31 Desember 2009 2009 2009 Nilai buku investasi 600.000 72.000 672.000 Kelebihan yang belum diamortisasi Bangunan 48.000 (6.000) 42.000 Tanah 120.000 120.000 Pajak pendapatan yang ditangguhkan (57.120) 2.040 (55.080) Goodwill 89.120 89.120 Saldo investasi 800.000 68.040 868.040



9.49



⚫ EKSI4309/MODUL 9



6. a.



b.



Ayat Jurnal Kertas Kerja Laba dari PT Kiki



116.040



Dividen



48.000



Investasi dalam PT Kiki



68.040



Modal saham PT Kiki



600.000



Laba ditahan PT Kiki



400.000



Bangunan Tanah



48.000 120.000



Goodwill



89.120



Investasi dalam PT Kiki



800.000



Pajak yang ditangguhkan atas revaluasi



57.120



Hak minoritas awal c.



Beban penyusutan



400.000 6.000



Akumulasi penyusutan d



Pajak penghasilan yang ditangguhkan



6.000 2.040



Beban pajak penghasilan e.



Pendapatan hak minoritas



2.040 80.000



Dividen



32.000



Hak minoritas



48.000



H. PENGUNGKAPAN LAPORAN KEUANGAN UNTUK PAJAK PENGHASILAN Prinsip akuntansi berterima umum (PABU) membagi kewajiban atau aset pajak yang ditangguhkan dalam dua kategori: jumlah lancar dan jumlah tidak lancar, untuk penyajian neraca. FASB Statement No. 109 mengklasifikasikan kewajiban dan aset pajak yang ditangguhkan sebagai lancar dan tidak lancar berdasarkan klasifikasi aset atau kewajiban terkait



9.50



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



untuk pelaporan keuangan. Klasifikasinya bergantung pada tanggal pembalik perbedaan sementara. Prinsip-prinsip akuntansi yang diterima umum juga mengharuskan pengungkapan beban pajak penghasilan dan manfaat yang dialokasikan ke operasi berlanjut, operasi yang dihentikan, pos-pos luar biasa, pos-pos jenis pengaruh kumulatif, dan penyesuaian periode sebelumnya. KA S US 2 Berikut ini merupakan kasus dan penyelesaiannya! Pajak PT Merah anak perusahaan dari PT Biru yang dimiliki 70%, menjual peralatan dengan nilai buku Rp150.000 kepada PT Biru dengan harga Rp250.000 pada tanggal 31 Desember 2013. Laporan pajak penghasilan terpisah diajukan. Dan tarif pejaknya adalah 34% untuk kedua perusahaan. Diminta: 1) Susunlah ayat jurnal konsolidasi satu baris untuk PT Biru untuk mengeliminasi pengaruh transaksi antar perusahaan. 2) Susunlah ayat jurnal kertas kerja dalam bentuk jurnal umum untuk mengeliminasi laba belum direalisasi. 3) Diasumsikan bahwa laba bersih PT Merah yang dicatat adalah Rp800.000 dan bahwa penjualan peralatan adalah satu-satunya transaksi antar perusahaan antara PT Biru dan PT Merah. Berapakah bagian hak minoritas atas total laba konsolidasi? Penyelesaian: 1) Konsolidasi satu baris Pendapatan dari PT Merah Rp70.000 Investasi pada PT Merah Rp70.000 Untuk mengeliminasi laba yang belum terealisasi dari penjualan hulu ((250.000 – 150.000) x 70%) 2) Keuntungan penjualan peralatan Peralatan



Rp100.000 Rp100.000



9.51



⚫ EKSI4309/MODUL 9



3) Kepemilikan nonpengendali Laba bersih dari PT Merah (termasuk pajak atas keuntungan)Rp800.000 Dikurangi: laba yang belum terealisasi (100.000) Laba terealisasi PT Merah Rp700.000 Presentase kepemilikan non pengendali 30% Bagian kepemilikan non pengendali Rp210.000 LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apakah tujuan dari akuntansi untuk pajak penghasilan menurut Statement No. 109? 2) Ketika mempertimbangkan pengaruh pajak atas perbedaan sementara yang berhubungan dengan laba PT Faikar dari investee ekuitas, hal itu tidak menggunakan konsep konsolidasi satu baris. Mengapa? 3) Jelaskan maksud mengakuisisi aset perusahaan lainnya! 4) Jelaskan apa yang dimaksud dengan merger! 5) Bagaimana keadaan yang mensyaratkan konsolidasi tercipta! 6) Jelaskan pengaruh selisih pajak sementara yang timbul dari penggunaan metode akuntansi ekuitas. 7) Apakah laporan pajak penghasilan konsolidasi diperlukan untuk semua entitas konsolidasi? 8) PT Santo memiliki 80% PT Kelvin pada tahun 2010. Apakah PT Santo memberikan pajak penghasilannya atas laba yang dibagikan PT Kelvin yang belum dibagikan dengan menyesuaikan investasi dan akun laba investasi. Jelaskan. 9) Laba akuntansi setelah pajak PT Sudirman dan anak perusahan yang dimilikinya 100% PT Budi, untuk tahun 2014 sebagai berikut: Dalam ribuan Penjualan Keuntungan atas tanah Laba total Harga pokok penjualan Laba kotor Baban operasi Pendapatan akuntansi setelah pajak



PT Akbar 5.000 1.000 6.000 2.500 3.500 2.000 1.500



PT Budi 2.500 2.500 1.500 1.000 500 500



9.52



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Satu-satunya transaksi antarperusahaan selama tahun 2014 adalah keuntungan atas penjualan tanah kepada PT Budi. Diasumsikan tariff pajak penghasilan rata-rata 34%. Pertanyaan: 1) Berapakah jumlah yang harus ditunjukan pada laporan laba rugi konsolidasi sebagai beben pajak penghasilan jika laporan pajak perusahaan terpisah diajukan. 2) Hitunglah beban pajak penghasilan konsolidais jika laporan pajak konsolidasi diajukan. 3) berapakah hutang pajak penghasilan sekarang jika laporan pajak penghasilan terpisah diajukan dan jika laporan konsolidasi diajukan? 10) PT Ani dan anak perusahaannya PT Andi yang dimiliki 70%, memiliki laba operasio setelah pajak untuk tahun 2010 sebagai berikut: Dalam ribuan Penjualan Keuntungan atas penjualan Harga pokok penjualan Beban lainnya Laba setelah pajak



PT Ani 16.000 400 (10.000) (2.600) 2.800



PT Andi 8.000 (4.000) (2.400) 1.600



PT Ani menerima 560.000 dividen dari PT Andi selama tahun 2010. Hak paten yang belum dicatat dari investasu PT Ani pada PT Andi sedang diamortisasi dengan tariff 100.000 per tahun. Pada tanggal 1 Januari 2010, PT Ani menjual peralatan kepada PT Andi dengan keuntungan sebesar 400.000. PT Ani mendepresiasikan peralatan dengan tarif 20% per tahun. Tarif pajak 34% bherlaku bagi kedua perusahaan. Pertanyaan: Susunlah laporan laba rugi konsolidasi untuk PT Ani dan anak perusahaannya untuk tahun 2010 (diasumsikan tidak ada saldo pajak ditangguhkan



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.53



Petunjuk Jawaban Latihan 1) Tujuannya adalah mengakui jumlah utang pajak atau yang dapat didanai kembali selama tahun berjalan. Lalu, mengakui kewajiban serta aset pajak yang ditangguhkan atas konsekuensi pajak di masa depan dari peristiwa yang telah diakui dalam laporan keuangan atau SPT pajak. 2) Hal ini karena kita melibatkan laba investee ke laba investor sebelum pajak penghasilan. Dengan kata lain, hal itu atas dasar sebelum pajak. Jika laba investee yang belum didistribusikan merupakan satu-satunya perbedaan sementara, perusahaan induk atau investor ekuitas akan mencatat pajak penghasilan terhadap bagiannya atas laba yang belum didistribusikan dengan mendebit beban pajak penghasilan dan mengkredit pajak penghasilan yang ditangguhkan. 3) Jika suatu perusahaan menukar saham berhak suaranya (dan tidak ada hal yang lain) dengan hampir semua properti perusahaan lain, transaksi tersebut merupakan reorganisasi. Asumsi kewajiban tidak mendiskualifikasi transaksi ini sebagai reorganisasi bebas pajak. 4) Merger terjadi apabila suatu perusahaan mengakuisisi perusahaan lainnya, terutama memperoleh saham perusahaan tersebut (meskipun beberapa pertimbangan lainnya juga dapat diutarakan) dan perusahaan yang diakuisisi dibubarkan. Aset dan kewajibannya diambil alih oleh perusahaan yang mengakuisisi. 5) Konsolidasi terjadi apabila dua atau lebih perusahaan bergabung membentuk perusahaan baru dan perusahaan sebelumnya dibubarkan. 6) Perbedaan sementara terjadi karena investor yang bukan anggota kelompok afiliasi mencatat pendapatan dari investasi ekuitas karena diperoleh, namun membayar pajak hanya jika dividen benar-benar diterima. 7) Laporan pajak konsolidasi tidak dipersyaratkan untuk entitas yang dikonsolidasikan, tetapi entitas konsolidasi yang memenuhi syarat sebagai "kelompok terafiliasi" dapat memilih untuk mengajukan pengembalian pajak konsolidasi. Setelah pengembalian terkonsolidasi dipilih, mungkin sulit untuk mendapatkan izin Aturan Seksi Laba Internal untuk mengajukan pengembalian yang terpisah. 8) Dalam memberikan pajak penghasilan atas laba dari ekuitas yang tidak terdistribusikan, induk perusahaan mendebet beban pajak penghasilan dan mengkredit kewajiban pajak tangguhan sebagai bagian dari pentuan semua pajak penghasilan untuk periode tersebut. Akun investasi dan pendapatan investasi tidak terpengaruh.



9.54



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



9) a.



Pengambilan pajak terpisah



Pajak penghasilan PT Akbar yang dibayarkan langsung: Pendapatan PT Akbar 1.500.000 x 34% tarif pajak Pajak penghasilan PT Budi yang dibayarkan langsung: Pendapatan PT Budi 500.000 x 34% tarif pajak Pajak penghasilan yang dibayarkan langsung Kenaikan aset atas pajak ditangguhkan (1.000.000 x 34%) Beban pajak penghasilan konsolidasi



510.000 170.000 680.000 (340.000) 340.000



b) Konsolidasi utang pajak Gabungan penghasialan belum pajak PT Akbar Laba yang belum direalisasi atas penjualan tanah Penghasialan kena pajak Tarif pajak



c)



2.000.000 (1.000.000) 1.000.000 34% 340.000



Pengembalian pajak terpisah



Pajak penghasilan PT Akbar yang dibayarkan langsung: Pendapatan PT Akbar 1.500.000 x 34% tarif pajak Pajak penghasilan PT Budi yang dibayarkan langsung: Pendapatan PT Budi 500.000 x 34% tarif pajak Pajak penghasilan yang dibayarkan langsung Konsolidasi utang pajak Gabungan penghasialan belum pajak PT Akbar Laba yang belum direalisasi atas penjualan tanah Penghasialan kena pajak Tarif pajak



510.000 170.000 680.000 2.000.000 (1.000.000) 1.000.000 34% 340.000



9.55



⚫ EKSI4309/MODUL 9



10) Dalam ribuan Penjualan Keuntungan atas penjualan Biaya penjualan Beban lainnya (termasuk 100 amortisasai hak paten) Laba oprasi sebelum pajak Pajak penghasilan terhutang atas laba usaha dengan tarif pajak penghasilan 34% Pajak penghasilan terhutang atas dividen (800.000 x 70% x 20% x34%) Pajak penghasilan yang dibayarkan saat ini Kenaikan aset atas pajak ditangguhan * Beban pajak penghasilan Pendapatan terpisah Pendaptan dari PT Andi (1.058 x 70% kepemilikan – 320 keuntungan yang belum direalisasi) Laba bersih



PT Ani 16.000 400 (10.000)



PT Andi 8.000 (4.000)



(3.700) 2.700



(2.400) 1.600



(918)



(544)



(39.08) (956,08) 96,614 (859,466) 1.840,534



419,2 2.259,734



(544) (544) 1.056



1.056



*Aset pajak ditangguhan (320.000 keuntungan yang belum direalisasi x 34%) - (256.000 dividen masa depan x 70% kepemilikan x 20% kena pajak x 34% tarif pajak yang berlaku) = 96.614



9.56



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



PT Ani dan anak perusahaan Laporan laba rugi konsilidasi 31 Desember 2010 Penjualan konsolidasi Beban penjualan Beban lainnya (6.000 + 100 – 80) Laba sebelum pajak penghasilan dan non pengendali Beban pajak penghasilan** Total laba konsolidasi Pembagian non pengendali Pembagian laba bersih pengendali



24.000 (14.000) (3.020) 6.980 (1.403,466) 5.576,534 (316,8) 5.259,734



** Pajak yang saat ini dibayarkan sebesar 956.080 untuk PT Ani + 544.000 untuk PT Andi - 96.614 kenaikan asset atas pajak tangguhan = 1.403.466



R A NG KU M AN Suatu entitas konsolidasi yang diklasifikasikan sebagai kelompok afiliasi dapat memilih mengajukan SPT pajak konsolidasi. Sementara itu, semua entitas konsolidasi lainnya mengajukan SPT pajak terpisah. Dalam menentukan laba kena pajak, entitas konsolidasi yang merupakan anggota kelompok afiliasi dapat tidak melibatkan semua dividen yang diterima dari anggota kelompok. Sementara itu, kelompok afiliasi yang memilih mengajukan SPT pajak konsolidasi terhindar untuk membayar pajak atas laba yang belum direalisasi dan dapat menghapus kerugian yang diderita oleh PT Faikarah, satu anggota kelompok dengan laba yang diperoleh anggota kelompok lainnya. Investor yang memiliki investee ekuitas dan perusahaan anak yang bukan merupakan anggota kelompok afiliasi akan membayar pajak penghasilan saat ini atas bagian dividen yang diterima. Lalu, menyajikan pajak penghasilan yang ditangguhkan terhadap bagiannya atas laba investee yang belum didistribusikan. Keuntungan serta kerugian yang belum direalisasi dan konstruktif dari transaksi antarperusahaan dapat menciptakan perbedaan sementara yang mungkin memengaruhi perhitungan pajak yang ditangguhkan apabila mengajukan SPT pajak perusahaan yang terpisah. Penggabungan



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.57



usaha melalui pembelian untuk tujuan akuntansi dapat berupa penggabungan kena pajak atau reorganisasi bebas pajak menurut Internal Revenue Code. Dalam penggabungan usaha melalui pembelian, kita mengalokasikan perbedaan biaya/nilai buku ke aset dan kewajiban yang diperoleh pada nilai wajar kotor serta mencatat aset pajak yang ditangguhkan atau kewajiban pajak yang ditangguhkan menyangkut pajak terkait. TES F OR M AT IF 2 Jawablah pertanyaan berikut! 1) Akuntansi untuk pajak penghasilan menurut FASB yaitu .... A. FASB Statement No. 109 B. FASB Statement No. 142 C. FASB Statement No. 141R D. FASB Statement No. 98 2) Peristiwa yang memiliki konsekuensi pajak di masa mendatang disebut sebagai perbedaan sementara (temporary differences) .... A. perbedaan tetap B. perbedaan tiba-tiba C. perbedaan sementara D. persamaan sementara 3) Setiap perusahaan anak menghitung pajak penghasilan seolah-olah mengajukan SPT terpisah adalah metode .... A. metode SPT terpisah (separate return method) B. metode perjanjian (agreement method) C. metode dengan atau tanpa laba (with or without method) D. metode alokasi persentase (percentage allocation method) 4) Metode beban pajak yang dialokasikan melalui persetujuan antara perusahaan induk dan perusahaan anak adalah metode .... A. metode SPT terpisah (separate return method) B. metode perjanjian (agreement method) C. metode dengan atau tanpa laba (with or without method) D. metode alokasi persentase (percentage allocation method)



9.58



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



5) Metode beban pajak penghasilan konsolidasi yang dialokasikan ke perusahaan anak berdasarkan laba sebelum pajaknya sebagai persentase laba sebelum pajak konsolidasi adalah metode .... A. metode SPT terpisah (separate return method) B. metode perjanjian (agreement method) C. metode dengan atau tanpa laba (with or without method) D. metode alokasi persentase (percentage allocation method) 6) Pajak penghasilan harus dibayarkan perusahaan saat ini juga atas laba yang diperoleh jika: A. laba berasal dari penjualan arus ke atas B. laporan pajak perusahaan terpisah diajukan C. laporan pajak konsolidasi diajukan D. afiliasi dicatat sebagai anak perusahaan konsolidasi 7) Hak entitas konsolidasi untuk mengajukan laporan pajak penghasilan konsolidasi tergantung pada: A. kepemilikan semua saham hak suara anggota kelompok oleh induk perusahaan bersama B. kepemilikan 90% saham hak suara anggota kelompok oleh induk perusahaan bersama C. klasifikasi sebagai kelompok afiliasi D. kepemilikan langsung atau tidak langsung mayoritas saham beredar semua anggota kelompok 8) Pajak penghasilan ditangguhkan diatur untuk laba yang belum direalisasikan dari transaksi antar perusahaan jika: A. laporan pajak konsolidasi diajukan B. laporan pajak perusahaan terpisah diajukan C. laba belum direalisasi berasal dari penjualan arus atas D. entitas konsolidasi merupakan kelompok afiliasi 9) PT Angga yang memiliki 34%, menerima Rp1.000.000 dividen dari ekuitas investi domestic yang dimiliki 30%, selama tahun berjalan dan mencatat ekuitas 2.500.000 pada laba investi tersebut. Beban pajak penghasilan PT Angga untuk tahun tersebut harus mencakup pajak atas investasi sebesar:



9.59



⚫ EKSI4309/MODUL 9



A. B. C. D.



Rp68.0000 Rp102.000 Rp170.000 Rp340.000



10) PT Alit memiliki 100% PT Toni, diklasifikasikan sebagai kelompok afiliasi untuk tujuan pajak. Selama tahun berjalan, PT Toni membayar dividen Rp160.000 tunai. Diasumsikan tarif pajak 34%, berapakah beben pajak penghasilan atas dividen ini yang harus dilaporkan dalam laporan laba rugi konsolidasi PT Alit dan anak perusahaannya: A. Rp0 B. Rp54.400 C. Rp10.880 D. Rp5.440



Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.



Tingkat penguasaan =



Jumlah Jawaban yang Benar ×100% Jumlah Soal



Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.



9.60



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) A 2) A 3) A 4) D 5) C 6) D 7) B 8) D 9) B 10) A



Tes Formatif 2 1) A 2) C 3) A 4) B 5) D 6) B 7) C 8) B 9) C 10) A



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.61



Glosarium Saham preferen (preferred stock) Saham preferen partisipasi



:



bagian saham yang memiliki tambahan hak melebihi saham biasa.



:



Saham preferen nonkumulatif



:



Sekuritas dilusian



:



saham preferen yang membagikan dividen kepada pemegangnya. Pemilik saham ini setelah menerima dividen tetap mempunyai hak untuk membagi keuntungan yang dinyatakan sebagai dividen kepada pemegang saham biasa (participating preference shares). saham preferen yang tidak mempunyai hak untuk memdapatkan dividen yang belum dibayarkan pada tahun-tahun yang lalu secara kumulatif (noncummulative preferred stock). surat berharga yang mempunyai pengaruh mengurangi laba per saham bila surat berharga tersebut dikonversikan menjadi saham biasa.



Struktur modal sederhana



:



Struktur modal kompleks



:



Pajak penghasilan



:



Konsolidasi



:



struktur modal tanpa adanya sekuritas yang memiliki potensi diubah menjadi saham biasa dan pengaruhnya dilusian. LPS yang wajib disajikan adalah LPS dasar. struktur modal dengan sekuritas yang memiliki potensi diubah menjadi saham biasa dan pengaruhnya dilusian. LPS yang wajib adalah LPS dasar dan LPS dilusin. pajak yang dibebankan pada penghasilan perorangan, perusahaan, atau badan hukum lainnya. Pajak penghasilan bisa diberlakukan progresif, proporsional, atau regresif. dua buah perusahaan yang bergabung bubar demi hukum. Sebagai gantinya, didirikan suatu perusahaan dengan nama yang baru meskipun perusahaan baru tersebut mengambil alih aset hak dan kewajiban dari dua perusahaan yang bubar tersebut.



9.62



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



Daftar Pustaka Allison, Terry E. dan Paula Thomas. 1989. “Uncharted Territory:Subsidiary Financial Reporting.” Journal of Accountancy. New York: American Institute of Certified Public Accountants. Beams, Floyd A., Joseph H. Anthony, Robin P. Clement, dan Suzzane H. Lowensohn. 2009. Advanced Accounting. Prentice Hall: Pearson Education. Coughlan, John W. 1997. “ESOs and EPS.” Accounting Horizons. Florida: American Accounting Association. Tim Penyusun. 1971. “The Equity Method of Accounting for Investment on Common Stock.” Accounting Principles Board Opinion No. 18. New York: American Institute of Certified Publc Accountants. Tim Penyusun. 1992. “Accounting for Income Taxes.” Statement of Financial Accounting Standars No. 109. Norwalk, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. 1997. “Earning per Share.” Statement of Financial Accounting Standars No. 128. Norwalk, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. 2001. “Goodwill and Other Intangible Assets.” Statement of Financial Accounting Standars No. 142. Stamford, CT: Financial Accounting Standards Board. Tim Penyusun. 2007. “Business Combination.” Statement of Financial Accounting Standars No. 141R. Norwalk, CT: Financial Accounting Standards Board.



9.63



⚫ EKSI4309/MODUL 9



Daftar Riwayat Hidup Irfan Nursasmito, Drs., Ak., M.Si Fakultas Ekonomika dan Bisnis Universitas Gadjah Mada Jln. Sosio Humaniora No.01 Bulaksumur.Yogyakarta E-mail: [email protected] Website: https://feb.ugm.ac.id/id/profil/staf-pengajar/ 2339-irfan-nursasmito WORK EXPERIENCE



QUALIFICATION



Gadjah Mada University Lecturer 1.



2.



EDUCATION



Instructor, Local Financial Courses (KKD): Accounting Local Government), P2EB in collaboration with DJPK Kementerian Keuangan RI (2013) Supervisory Board, Rumah Zakat Infaq Shodaqoh (R-ZIS) UGM (UGM Charity, Infaq, and Shodaqoh House) (2013-2017)



Magister Sains (M.Si) Magister Sains, Universitas Gadjah Mada, Indonesia Doctorandus Faculty of Economics, Universitas Gadjah Mada, Indonesia



INTEREST



1. 2.



Advanced Accounting Introduction to Accounting



PUBLICATIONS



1.



Studi Empiris terhadap Efektivitas Penerapan Kriteria Sewaguna Kapital yang Ditunjukkan oleh PSAK No.30: Akuntansi Sewaguna Usaha) (Empirical Study to the Effective Application of Capital Lease Criteria Shown by the Indonesian SFAS No: 30 Accounting for Leasing). Jurnal Riset Akuntansi Indonesia, Vol.11, No.1, p.75-96 [author: 1] (2008)



9.64



OTHER PUBLICATIONS



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



1.



2.



3.



4.



5.



6.



7.



8.



Evaluasi Pemetaan Bagan Akun Standar: Studi pada Universitas Gadjah Mada. Accounting and Business Information System (ABIS) , Vol.16 [abstract] [author: 2] (2016) Analisis Praktik Manajemen Laba dan Relevansi Nilai (Value Relevance) Sebelum dan Sesudah Pengadopsian Penuh IFRS (Studi Empiris Pada Perusahaan Manufaktur yang Terdaftar di Bursa Efek Indonesia Tahun 2010-2013). Journal of Accounting and Business Information System (ABIS). http://maksi.feb.ugm.ac.id/abis/, Vol.12 [abstract] [author: 2] (2015) Pengaruh Pengungkapan Corporate Social Responsibility Terhadap Manajemen Laba (Studi Empiris pada Perusahaan Non Keuangan yang Terdaftar di Bursa Efek Indonesia Periode 20082012). Journal of Accounting and Business Information Systems (ABIS), Vol.12 [abstract] [author: 2] (2015) Pengaruh Struktur Kepemilikan, Ukuran Perusahaan dan Afiliasi Group Bisnis Terhadap Manajemen Laba. Journal of Accounting and Business Information System (ABIS). Vol.8 [abstract] [author: 2] (2014) Pengaruh Peristiwa Non Ekonomi Terhadap Reaksi Pasar Saham-Saham Indeks LQ-45 di Bursa Efek Indonesia. Journal of Accounting and Business Information System (ABIS), Vol.8 [abstract] [author: 2] (2014) Keandalan Akrual Sebelum dan Sesudah Adopsi IFRS di Korea Selatan. Accounting and Business Information Journal (ABIS). www.maksi.feb.ugm.ac.id/abis/, Vol.9 [abstract] [author: 2] (2014) Pengaruh Corporate Governance Terhadap Tingkat Kepatuhan Mandatory Disclosure Konvergensi IFRS. Accounting and Business Information Journal (ABIS). www.maksi.feb.ugm.ac.id/abis/, Vol.9 [abstract] [author: 2] (2014) Evaluasi Penerapan Good Corporate Governance Menggunakan Model CGCG UGM (Studi Pada Bank Riau-Kepri). Accounting and Business Information Systems (ABIS). http://maksi.feb.ugm.ac.id/abis/ , Vol.5 [abstract] [author: 2] (2013)



9.65



⚫ EKSI4309/MODUL 9



9.



Evaluasi Fungsi Pengaturan Dan Pengawasan Bank Setelah Pembentukan Otoritas Jasa Keuangan. Accounting and Business Information Systems (ABIS).http://maksi.feb.ugm.ac.id/abis/ , Vol.5 [abstract] [author: 2] (2013) 10. Evaluasi Implementasi Good Corporate Governance (GCG) Pada PT. Industri Kereta Api (Persero). Accounting and Business Information Systems (ABIS). http://maksi.feb.ugm.ac.id/abis/, Vol.5 [abstract] [author: 2] (2013) Vogy Gautama Buanaputra Date of Birth: 24 December 1989 Languages: Indonesian Language (Native), English EDUCATION



• Bachelor of Science (Cum Laude), Major in Accounting, Gadjah Mada University, Indonesia (20072011) • M.Sc. in International Accounting (Distinction), University of Essex (UoE), UK (2013-2014)



BOOKS



Advanced Accounting Book (Co-author) 1st ed. (2016), with Prof. Dr. Slamet Sugiri, M.B.A., C.M.A., Akt.



SCHOLARSHIPS



- LPDP (Indonesian Endowment Fund for Education) Scholarship for Doctoral Program - LPDP (Indonesian Endowment Fund for Education) Scholarship for Master Program - Djarum Bakti Pendidikan for undergraduate student



ARIKA ARTININGSIH Address: 3 Shipway Street, Marsfield, Sydney, NSW, Australia Email: [email protected] Mobile: +61434700988 Nationality: Indonesian FORMAL EDUCATIONS



•



•



PhD Student in Accounting and Corporate Governance (2018- present) Faculty of Business and Economics, Macquarie University Master of Research in Accounting and Corporate Governance (2017) Faculty of Business and Economics, Macquarie University



9.66



Akuntansi Keuangan Lanjutan 1 ⚫



•



•



GPA/Grade obtained: 85.8 out of 100 Master of Accounting (Professional) with Degree Master of Commerce Specialisation in Financial Crime and Governance (2013-2015) Faculty of Business and Economics, Macquarie University GPA/Grade obtained: 3.812 out of 4.00 Bachelor in Accounting (2006-2010) Faculty of Economics and Business, Universitas Gadjah Mada, Indonesia GPA/Grade obtained : 3.77 out of 4.0



PROFESSIONAL MEMBERSHIP



Association of Certified Fraud Examiner (2013-present)



WORK EXPERIENCES



Employer: Faculty of Economics and Business, Universitas Gadjah Mada, Indonesia Industry: Education and Training Date Started and Finished: August 2017-present Position: Permanent Lecturer



Name Address Phone Email Place and Date of Birth Male/Female Nationality



: : : : : : :



Heyvon Herdhayinta Bulaksumur A1 Yogyakarta 55281 +6285729511717 [email protected] ; [email protected] Malang, May 13th 1989 Female Indonesian



EDUCATION:



• • •



SCHOLARSHIPS, GRANTS AND ACADEMIC AWARDS:



• • •



Master of Science in Business Administration, Agder University, Norway (2012-2014) Professional Program in Accounting, Faculty of Economics and Business, Universitas Gadjah Mada (2010-2011) GPA: 3.86 Undergraduate Program Majoring on Accounting, Faculty of Economics and Business, Gadjah Mada University (2006-2010) GPA: 3.76 Presenter at Accounting and Finance Association of Australia and New Zealand (AFAANZ) Conference 2015, Hobart-Australia Chartered Accountant (CA), The Indonesian Institute of Accountant (2014-present) Presenter at Asia-Pacific Management Accounting Association (APMAA) 10th Conference 2014, Bangkok-Thailand



9.67



⚫ EKSI4309/MODUL 9



• • • • •



The winner of Quota Scheme Scholarship for Master degree from Norwegian Government (2012) Participant at Asia-Pacific Management Accounting Association (APMAA) 7th Conference 2011, Shah Alam–Malaysia Indonesian Delegates for ASEAN Youth Congress 2011, Jakarta-Indonesia (supported by Coca-cola Scholarship Award) Cumlaude Graduation-Degree in Undergraduate Program of Faculty of Economics and Business Gadjah Mada University 2010 The winner of Accenture High Performance Scholarship (AHPS) 2008



YESSI MARWAH FAUZIAH Ciledug Indah I Blok/B2 No. 24 RT 10 RW 06 Ciledug, Tangerang 15158 Hp : 081281588856 E-Mail : [email protected] Personal Data Place And Date Of Birth Religion Marital Status EDUCATIONAL HISTORY



Jakarta, September 14th 1992 Islam Married Magister Ekonomi Gadjah Mada University, Accounting, 2017 Bisnis Bachelor Of Economics Mercubuana University, Accounting, 2014



EXPERIENCES



1.



2.



Soejatna, Mulyana & Rekan Registered Public Accountant as Junior Auditor (November 2012 – June 2013 dan Bulan Agustus 2014 ) Kanaka Puradiredja Suhartono Registered Public Accountant as Assistant 2 (September 2014 – Present)