![Akuntansi Manajemen Ed3 EKMA4314 [PDF]](https://pdfs.asia/img/200x200/akuntansi-manajemen-ed3-ekma4314.jpg)
5 0 6 MB
iii
Daftar Isi TINJAUAN MATA KULIAH ...........................................................
ix
MODUL 1: PENGANTAR AKUNTANSI MANAJEMEN............. Kegiatan Belajar 1: Akuntansi Manajemen: Sejarah dan Arah Perkembangannya............ Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
1.1 1.3 1.18 1.19 1.19
Kegiatan Belajar 2: Sistem Informasi Akuntansi Manajemen, Struktur Organisasi dan Etik....................................................................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
1.22 1.42 1.43 1.44
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
1.47 1.48
MODUL 2: KONSEP DASAR KOS DAN PERILAKU KOS......... Kegiatan Belajar 1: Konsep Dasar, Terminologi, dan Klasifikasi Kos............................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
2.1 2.2 2.20 2.21 2.21
Kegiatan Belajar 2: Perilaku Kos dan Analisis Aktivitas.................................................... Latihan …………………………………………...............................
2.25 2.33
iv
Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
2.35 2.36
Kegiatan Belajar 3: Pemisahan Kos Campuran................................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 3 ……………………………..……..............................
2.40 2.51 2.53 2.53
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
2.58 2.59
MODUL 3: AKUNTANSI BERBASIS AKTIVITAS..................... Kegiatan Belajar 1: Perhitungan Kos Berbasis Aktivitas.................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman …………………………………..................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
3.1 3.3 3.18 3.21 3.21
Kegiatan Belajar 2: Akuntansi Manajemen Berbasis Aktivitas.......................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
3.26 3.37 3.38 3.39
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
3.42 3.43
MODUL 4: ANALISIS KOS VOLUME LABA............................... Kegiatan Belajar 1: Analisis Kos-Volume-Laba untuk Produk Tunggal............................ Latihan …………………………………………...............................
4.1 4.3 4.16
v
Rangkuman …………………………………..................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
4.18 4.19
Kegiatan Belajar 2: Analisis Kos-Volume-Laba: Bauran Penjualan dan Struktur Kos..... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
4.23 4.32 4.34 4.35
Kegiatan Belajar 3: Penetapan Kos Absorpsi dan Penetapan Kos Variabel....................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 3 ……………………………..……..............................
4.38 4.47 4.51 4.52
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
4.57 4.58
MODUL 5: PENGANGGARAN....................................................... Kegiatan Belajar 1: Penganggaran Operasional dan Aspek Keperilakuan dalam Anggaran............................................................................................. Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
5.1
5.3 5.21 5.23 5.24
Kegiatan Belajar 2: Penganggaran Keuangan..................................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
5.29 5.42 5.44 5.44
vi
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
5.49 5.50
MODUL 6: ANGGARAN FLEKSIBEL.......................................... Kegiatan Belajar 1: Anggaran Fleksibel Konvensional ..................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
6.1 6.2 6.11 6.15 6.16
Kegiatan Belajar 2: Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas............................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman …………………………………..................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
6.20 6.28 6.31 6.32
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
6.36 6.37
MODUL 7: KOS STANDAR: ALAT PENGENDALIAN MANAJERIAL............................................................. Kegiatan Belajar 1: Standar Kos Utama dan Analisis Variansi ........................................ Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
7.2 7.26 7.28 7.30
Kegiatan Belajar 2: Standar Kos Overhead dan Analisis Variansi...................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
7.34 7.46 7.48 7.49
7.1
vii
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
7.53 7.54
MODUL 8: ANALISIS KOS DIFERENSIAL DAN KOS KUALITAS................................................................... Kegiatan Belajar 1: Pengambilan Keputusan Taktis........................................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman …………………………………..................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……..............................
8.2 8.22 8.24 8.24
Kegiatan Belajar 2: Kos Kualitas, Pengukuran, dan Pelaporan.......................................... Latihan …………………………………………............................... Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
8.28 8.51 8.53 8.53
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA.........................................................................
8.58 8.59
8.1
MODUL 9: PENGUKURAN KINERJA DAN LAPORAN MANAJEMEN............................................................... Kegiatan Belajar 1: Desentralisasi, Akuntansi Pertanggungjawaban, dan Pengukuran Kinerja.................................................................................................. Latihan …………………………………………............................... Rangkuman …………………………………..................................... Tes Formatif 1 ……………………………..……...............................
9.3 9.47 9.51 9.53
Kegiatan Belajar 2: Laporan untuk Manajemen.................................................................. Latihan …………………………………………...............................
9.58 9.75
9.1
viii
Rangkuman ………………………………….................................... Tes Formatif 2 ……………………………..……..............................
9.79 9.80
KUNCI JAWABAN TES FORMATIF.............................................. DAFTAR PUSTAKA......................................................................... DAFTAR RIWAYAT HIDUP............................................................
9.83 9.84 9.88
ix
Tinjauan Mata Kuliah uku Materi Pokok Akuntansi manajemen ini disusun untuk membantu pemahaman Anda mengenai mata kuliah Akuntansi Manajemen. Mata kuliah Akuntansi Manajemen membahas mengenai konsep-konsep akuntansi manajemen dan memberikan gambaran tentang bagaimana peran dan pekerjaan seorang akuntan manajemen dalam sebuah perusahaan yang mana berkaitan dengan fungsi perencanaan, pengendalian, pengambilan keputusan, dan lainnya. Konsep-konsep tersebut di antaranya adalah pengantar akuntansi manajemen, konsep perilaku kos, akuntansi berbasis aktivitas, analisis kos volume laba, penganggaran, anggaran fleksibel, kos standar, analisis kos diferensial, kos kualitas, dan evaluasi kinerja. Untuk memahami konsep-konsep yang ada pada akuntansi manajemen maka sebaiknya Anda telah memiliki pengetahuan yang cukup memadai tentang akuntansi biaya. Buku Materi Pokok Akuntansi Manajemen ini terdiri dari 9 Modul dengan total kegiatan belajar sebanyak 20. Berikut adalah tujuan instruksional yang diharapkan dapat Anda capai setelah mempelajari masingmasing modul.
B
MODUL 1 (Pengantar Akuntansi Manajemen) 1. Menjelaskan sejarah perkembangan akuntansi manajemen. 2. Menjelaskan pengaruh perkembangan teknologi terhadap akuntansi manajemen. 3. Menjelaskan arah perkembangan akuntansi manajemen di masa yang akan datang. 4. Menjelaskan proses manajemen dan peran akuntansi manajemen dalam perusahaan. 5. Menjelaskan perbedaan akuntansi manajemen dengan akuntansi keuangan. 6. Mampu menjelaskan hubungan antara akuntansi kos, akuntansi manajemen dan akuntansi keuangan. 7. Memahami kode etik profesi akuntan manajemen serta berbagai perilaku etik.
x
MODUL 2 (Konsep Dasar Kos dan Perilaku Kos) 1. Mengerti dan memahami terminologi dasar yang berkaitan dengan kos. 2. Mengklasifikasikan berbagai jenis kos berdasarkan berbagai tujuan penggunaan oleh manajemen. 3. Memahami konsep cost assignment (penetapan kos) pada suatu objek kos. 4. Mendefinisikan perilaku kos aktivitas. 5. Dapat menggunakan berbagai metode untuk memisahkan kos campuran. MODUL 3 (Akuntansi Berbasis Aktivitas) 1. Menjelaskan sistem perhitungan kos produksi berdasarkan aktivitas (activity based cost system);. 2. Menjelaskan mengapa overhead pabrik sebagai sumber masalah. 3. Menghitung kos produksi dengan menggunakan sistem ABC. 4. Menjelaskan kondisi-kondisi dimana ABC tepat diterapkan. 5. Menjelaskan distorsi harga dan distorsi kuantitas dan konsep pemicu kos. 6. Menjelaskan prosedur dua tahap dalam sistem kos konvensional dan dalam sistem ABC. 7. Mengidentifikasi dan menjelaskan berbagai jenis aktivitas. MODUL 4 (Analisis Kos Volume Laba) 1. Menentukan jumlah unit yang harus dijual untuk mencapai titik impas atau menghasilkan target laba. 2. Menentukan jumlah pendapatan yang diperlukan untuk mencapai impas dan menetapkan target laba. 3. Membuat dan menjelaskan arti grafik biaya-volume-laba. 4. Menerapkan analisis biaya-volume-laba untuk multiproduk. 5. Menganalisis perbedaan variable costing dan absorption costing. 6. Menggunakan variable costing untuk tujuan evaluasi kinerja dengan menggunakan laporan laba rugi segmentasi. MODUL 5 (Penganggaran) 1. Mengerti dan memahami konsep dasar serta manfaat anggaran. 2. Mengerti dan memahami tentang aspek keperilakuan yang ada dalam penganggaran.
xi
3. Mengerti konsep mengenai master anggaran, anggaran operasional, dan anggaran keuangan. 4. Mampu menyusun anggaran operasional dan anggaran keuangan. MODUL 6 (Anggaran Fleksibel) 1. Mengerti dan memahami perbedaan anggaran statis dan anggaran fleksibel. 2. Menyusun anggaran statis dan anggaran fleksibel untuk penilaian kinerja. 3. Menyiapkan anggaran fleksibel dengan pendekatan tradisional. 4. Menyiapkan anggaran fleksibel dengan pendekatan berbasis aktivitas. MODUL 7 (Kos Standar) 1. Menjelaskan tentang system kos standar. 2. Menjelaskan bagaimana penyusunan kos standar per unit dan mengapa perusahaan perlu mengadopsi system kos standar. 3. Menjelaskan tujuan pembuatan kartu kos standar. 4. Menjelaskan konsep dasar yang melandasi analisis variansi, dan menjelaskan kapan suatu variansi (penyimpangan) harus diinvestigasi. 5. Menghitung variansi bahan baku langsung, variansi tenaga kerja langsung, dan variansi kos overhead pabrik. 6. Menyusun jurnal yang diperlukan dalam system kos standar. MODUL 8 (Analisis Kos Diferensial dan Kos Kualitas) 1. Menjelaskan jenis-jenis keputusan dalam suatu perusahaan. 2. Menggambarkan dan menjelaskan model keputusan taktis. 3. Menjelaskan bagaimana model penggunaan sumber daya untuk menilai relevansi informasi. 4. Menerapkan konsep pengambilan keputusan taktis untuk berbagai situasi bisnis. 5. Memilih bauran produk yang optimal, ketika dihadapkan pada kendala sumber daya. 6. Mendefinisikan kos kualitas. 7. Mengidentifikasi dan menggambarkan empat tipe kos kualitas. 8. Menyiapkan laporan kos kualitas.
xii
9. Menjelaskan bagaimana menghitung produktivitas dan pengaruh perubahan produktivitas terhadap laba. MODUL 9 (Pengukuran Kinerja dan Laporan Manajemen) 1. Menjelaskan tentang alasan-alasan sebuah perusahaan melakukan desentralisasi. 2. Menjelaskan dan membedakan jenis-jenis pusat pertanggungjawaban. 3. Menjelaskan perbedaan akuntansi pertanggungjawaban tradisional dan kontemporer. 4. Menghitung dan menjelaskan tentang Return on Investment. 5. Menghitung dan menjelaskan penghasilan residu (residual income) dan nilai tambah ekonomi. 6. Menghitung dan menjelaskan harga transfer dalam perusahaan yang terdesentralisasi. 7. Menjelaskan penggunaan Balance Score Card dalam pengukuran kinerja. 8. Menjelaskan tujuan pembuatan laporan. 9. Menjelaskan prinsip-prinsip dasar laporan. 10. Menjelaskan proses penyusunan laporan. 11. Menjelaskan jenis-jenis laporan manajemen. 12. Menyusun laporan manajemen.
xiii
Peta Kompetensi Akuntansi Manajemen Mata Kuliah/EKMA4314 Anda mampu mengaplikasikan konsepkonsep akuntansi manajemen dan menerapkannya dalam lingkungan organisasi atau perusahaan
M9. Anda mampu mendefinisikan dan memahami konsep desentralisasi, pengukuran kinerja, dan pelaporan untuk manajemen serta menerapkannya dalam lingkungan organisasi dan perusahaan
M3. Anda mampu menjelaskan sistem perhitungan kos produksi berdasarkan aktivitas
M1. Anda mampu menjelaskan sejarah perkembangan akuntansi manajemen, pengaruh perkembangan teknologi, dan memperkirakan bagaimana arah perkembangan akuntansi manajemen di masa mendatang
M8. Anda mampu mendefinisikan dan memahami kos kualitas, menyiapkan laporan kos kualitas, dan menjelaskan bagaimana menghitung produktivitas serta pengaruhnya terhadap laba.
M5. Anda mampu menjelaskan konsep mengenai anggaran, aspek keperilakuan di dalamnya, serta menyusun master anggaran
M8. Anda mampu mendefinisikan dan memahami konsep kos relevan untuk menerapkannya dalam pengambilan keputusan taktis di berbagai situasi bisnis
M6. Anda mampu menjelaskan perbedaan anggaran statis dan anggaran fleksibel, serta mampu menyusun anggaran fleksibel baik dengan pendekatan tradisional maupun aktivitas.
M1. Anda mampu menjelaskan peran akuntan manajemen dalam perusahaan, perbedaan akuntansi manajemen dengan akuntansi keuangan dan akuntansi biaya, memahami kode etik profesi akuntan manajemen
M7. Anda mampu menjelaskan sistem kos standar, menghitung varians bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead untuk melakukan penilaian kinerja, menyusun jurnal-jurnal yang diperlukan
M4. Anda mampu melakukan penghitungan analisis kos volume laba untuk menentukan unit dan penjualan titik impas baik untuk single product maupun multi product
M2. Anda mampu menjelaskan terminology kos, konsep different cost for different purposes, serta konsep penetapan kos pada suatu kos objek.
M4. Anda mampu menjelaskan perbedaan variable costing dan absorption costing serta menyusun laporan laba rugi segmentasi
M2. Anda mampu menjelaskan konsep kos berdasarkan perilakunya, serta mampu memisahkan komponen pada kos campuran dengan menggunakan berbagai metode.
Modul 1
Pengantar Akuntansi Manajemen Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
PEN D A HU L UA N
A
kuntansi manajemen merupakan bagian tak terpisahkan dari sistem informasi akuntansi sebuah perusahaan. Akuntansi manajemen fokus pada penyediaan informasi bagi kepentingan internal untuk pengelolaan perusahaan oleh manajemen. Oleh karena itu, sebelum mempelajari lebih lanjut tentang akuntansi manajemen, pada Modul 1 ini akan dijelaskan mengenai sejarah perkembangan akuntansi, arah perkembangan akuntansi manajemen di masa yang akan datang, proses manajemen, perbedaan akuntansi manajemen dengan akuntansi keuangan dan akuntansi kos. Struktur organisasi dan peran akuntan manajemen, kode etik, dan perilaku etik akuntan manajemen. Modul 1 ini dibagi menjadi dua kegiatan belajar. Kegiatan belajar pertama berjudul: Akuntansi Manajemen: Sejarah dan Arah Perkembangannya, yang membahas sejarah akuntansi termasuk di dalamnya sejarah akuntansi manajemen, tujuan dan fungsi akuntansi manajemen, proses manajemen, serta arah perkembangan akuntansi manajemen di masa yang akan datang. Kegiatan Belajar Kedua berjudul: Akuntansi Manajemen dan Akuntansi Keuangan, yang akan membahas Sistem Informasi Akuntansi termasuk di dalamnya Sistem Informasi Akuntansi Manajemen, Perbedaan akuntansi manajemen dengan akuntansi keuangan dan akuntansi kos, struktur organisasi dan peran akuntan manajemen, serta Kode Etik dan perilaku etik akuntan manajemen. Setelah mempelajari Modul 1 ini, Anda diharapkan mampu menjelaskan tentang: 1. sejarah perkembangan akuntansi manajemen; 2. pengaruh perkembangan teknologi terhadap akuntansi manajemen; 3. arah perkembangan akuntansi manajemen di masa yang akan datang; 4. proses manajemen dan peran akuntansi manajemen dalam perusahaan; 5. perbedaan akuntansi manajemen dengan akuntansi keuangan;
1.2
6. 7.
Akuntansi Manajemen ⚫
hubungan antara akuntansi kos, akuntansi manajemen, dan akuntansi keuangan; dan memahami kode etik profesi akuntan manajemen serta berbagai perilaku etik.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.3
Kegiatan Belajar 1
Akuntansi Manajemen: Sejarah dan Arah Perkembangannya
M
emahami akuntansi manajemen akan lebih baik jika dimulai dengan memahami sejarah awal lahirnya akuntansi manajemen atau akuntansi secara umum. Jika mengacu ke arti kata accounting atau to account, yang secara harafiah berarti menghitung, maka akuntansi sebenarnya sudah ada semenjak manusia bisa menghitung. Masyarakat primitif telah menghitung berapa mereka memiliki kapak batu, berapa mereka memiliki kulit binatang dan/atau benda-benda lainnya. Pada masa itu, mereka juga sudah melakukan pertukaran kulit binatang dengan benda-benda lainnya (transaksi barter), itu semua adalah contoh keberadaan akuntansi. Bukti lain tentang keberadaan akuntansi adalah ditemukannya catatan pada lempengan-lempengan tanah lihat oleh bangsa Mesir, dan ditemukannya catatan-catatan pada daun-daun papirus pada zaman Babilonia kuno. Petanipetani Mesir yang memanfaatkan sungai Nil melakukan pembayaran berupa padi dan rami untuk penggunaan air irigasi. Tanda terima diberikan kepada petani dengan cara membuat suatu tanda gambar yang menunjukkan jumlah padi yang dibayarkan pada dinding-dinding rumah petani. Para arkeolog meyakini bahwa tanda-tanda tanah liat yang ada di wilayah Mesir dengan cara yang sama digunakan untuk tujuan akuntansi. Sistem yang lebih rumit muncul di peradaban Cina pada 2000 tahun sebelum masehi dan suatu referensi mengindikasikan kesamaan catatan akuntansi ini dengan double-entry bookkeeping di Roma pada awal masa kekristenan. Bahkan temuan yang lebih kontroversial adalah bahwa penduduk Roma masa itu sudah mengenal konsep depresiasi (Hendriksen, 2001: 38). Kemudian, sistem pencatatan mulai berkembang dan mulai muncul secara bertahap selama abad XIII dan abad XIV misalnya pada beberapa pusat perdagangan di Italia utara. Catatan pertama tentang sistem double-entry bookkeeping yang lengkap ditemukan dalam catatan pemerintahan kota Genoa, Italia pada tahun 1340. Tetapi catatan-catatan yang ditemukan tidak secara sistematis membahas tentang sistem pencatatan double entry, oleh karena itu belum cukup kuat untuk mengatakan bahwa catatan tersebut adalah akuntansi.
1.4
Akuntansi Manajemen ⚫
Beberapa faktor yang mendorong dan membuka jalan kelahiran dan perkembangan akuntansi sebagai berikut: 1. Adanya perkembangan peradaban manusia untuk menyatakan ekspresi, yang mencakup seni menulis, perkembangan aritmatika dan penggunaan uang secara luas sebagai satuan bilangan dalam sebuah pertukaran ’bisnis'. 2. Munculnya konsep kepemilikan swasta, perkembangan kredit, dan akumulasi modal. 3. Munculnya bentuk perusahaan join venture dan persekutuan (partnership) sebagai suatu institusi yang memfasilitasi akumulasi dan penggunaan modal, yang mempunyai pengaruh paling potensial dalam membentuk kebutuhan konsep entitas akuntansi dan pentingnya penghitungan laba. 4. Penjelajahan melalui laut oleh bangsa Portugis dan Spanyol ke seluruh dunia membawa dampak berkembangnya perdagangan. Perdagangan secara individual digantikan oleh perdagangan besar melalui agensiagensi dan perusahaan persekutuan (didasari pertimbangan pembagian risiko). 5. Adanya pergolakan politik menyebabkan tatanan sosial pada masa kuno telah mendorong munculnya akuntansi modern. Akuntansi modern merupakan produk dari masa Renaissance. 6. Dengan penemuan dunia baru (new world) dan dibukanya rute-rute perdagangan dunia yang baru, pusat perdagangan beralih ke Spanyol dan Portugis, kemudian ke Amerika dan Belanda. Hal inilah yang menyebabkan sistem double-entry bookkeeping dari Italia menyebar ke negara-negara lain. 7. Perkembangan teknologi baik teknologi produksi, teknologi komunikasi dan teknologi transportasi, telah berpengaruh terhadap lingkungan makro, unit makro, dan unit mikro ketika akuntansi tersebut diterapkan. Melihat praktik yang ada saat ini, akuntansi telah berkembang pesat dan membentuk spesialisasi-spesialisasi baru, seperti akuntansi forensik, akuntansi hijau, akuntansi syariah, akuntansi sektor publik, akuntansi koperasi, dan sebagainya. Namun, pada tingkatan yang lebih umum, secara generik, paling tidak dikenal adanya akuntansi keuangan dan akuntansi manajemen. Sejarah singkat kelahiran dan perkembangan kedua akuntansi ini dijelaskan pada bagian berikut ini.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.5
A. SEJARAH SINGKAT AKUNTANSI KEUANGAN Pada abad XV, atau tepatnya tahun 1494, di Venice Italia seorang biarawan yang juga ahli matematika di Universities of Rome bernama Luca Pacioli menerbitkan sebuah buku yang berjudul “Summa de Arithmatica, Geometrica et Propertionalita”, sebuah buku yang dikenal sebagai textbook akuntansi paling awal. Satu bab dari buku tersebut diberi judul Particularis de Caputies et Scripturis dan menjelaskan tentang double entry accounting, sebuah sistem yang memungkinkan perusahaan mengikuti atau memonitor perubahan-perubahan yang terjadi terhadap rekening-rekening perusahaan. Apa yang ditulis dalam buku tersebut sebenarnya merupakan pengkodifikasian dari catatan-catatan parsial yang sudah ditemukan pada abad-abad sebelumnya. Dalam penulisan buku tersebut, Pacioli dibantu oleh sahabat dekatnya, Leonardo da Vinci sebagai ilustrator. Tanpa disadari sudah lebih dari setengah milenium karyanya menjadi panutan bagi pelaku-pelaku bisnis, ekonomi, dan akuntansi hampir di seluruh belahan bumi. Berbagai istilah yang digunakan dalam disiplin akuntansi saat ini, misalnya debit, kredit, jurnal, buku besar, akun, neraca saldo, neraca dan laba rugi, berasal dari masa Renaissance. Oleh karena itu, akuntansi dapat mengklaim dirinya satu garis keturunan dengan seni-seni liberal yang muncul pada masa Renaisance. Akuntansi merupakan produk dari Renaissance Italia. Akuntansi yang lahir pada abad XV ini adalah akuntansi keuangan. Pada awalnya akuntansi hanya sekedar alat pencatat (record keeping), kemudian berkembang sebagai alat pertanggungjawaban dari seseorang yang membantu mengurus harta orang lain (stewardship) atau disebut dengan manajemen, kepada pemilik harta tersebut. Jadi, akuntansi dipergunakan oleh manajemen untuk melaporkan pengelolaan perusahaan kepada pihak di luar perusahaan, dalam hal ini adalah pemilik. Inilah esensi awal akuntansi keuangan yaitu memberikan informasi kepada pihak eksternal perusahaan. Gagasan Luca Pacioli mengenai double-entry bookkeeping selanjutnya dipopulerkan oleh Simon Stevin, seorang penulis Belanda melalui bukunya yang berjudul Vorstelicke Boukhouding yang diterbitkan di Leyden pada tahun 1607, kemudian diterjemahkan ke dalam bahasa Perancis. Masa-masa berikutnya sampai dengan akhir abad ke-19 disebut oleh Hendriksen (2001: 47) sebagai masa eksplorasi dan revolusi industri. Masa ini ditandai dengan beberapa perubahan yang mengubah bentuk sistem akuntansi awal (yang diletakkan oleh Pacioli) menjadi suatu bentuk
1.6
Akuntansi Manajemen ⚫
yang lebih sesuai dengan kebutuhan perusahaan-perusahaan industri besar yang muncul pada masa tersebut. Bentuk-bentuk baru perusahaan ditemukan dan dibedakan dari pemiliknya. Bentuk perusahaan ini mengeluarkan saham sebagai bukti kepemilikan. Perbedaan antara modal dan laba mulai diketahui. Konsep going concern juga mulai digulirkan. Saham perusahaan mulai aktif dipertukarkan atau diperdagangkan. Masa ini ditandai dengan pertumbuhan pesat industri dan perdagangan. B. SEJARAH SINGKAT AKUNTANSI MANAJEMEN Revolusi Industri di Eropa pada abad XVIII yang berlanjut sampai dengan abad XIX telah mendorong kemajuan ekonomi, bisnis, dan industri. Adapun faktor-faktor yang memengaruhi perkembangan tersebut adalah, pertama penemuan teknologi baru di Eropa dalam abad 18-19 antara lain, misalnya James Watt (Ilmuwan Skotlandia) yang menemukan: mesin uap yang efisien, kondensor terpisah (1765), dan pengatur kecepatan (1788); Cart Wright (Arkwright), menemukan mesin pintal Power Loan (1795) yang dipatenkan tahun 1787 di Inggris dan beliau dikenal sebagai ahli sistem pabrik dan pengusaha kecil; Sir Henry Bessmer (Insinyur Inggris) yang menemukan proses Bessemer yaitu cara membuat baja bermutu tinggi secara besar-besaran dengan biaya murah (1856); Alexander Graham Bell (Ilmuwan Skotlandia) yang menemukan telegraf ganda (1874), dan telepon (1876). Penemuan– penemuan tersebut mempercepat proses revolusi industri di Eropa yang dipelopori oleh Inggris. Kedua pengaruh doktrin ekonomi, dalam buku Adam Smith yang berjudul “An Inquiry Into The Natural and Causes of Wealth of Nation“, di Skotlandia pada tahun 1776 menganjurkan sistem perdagangan bebas melalui mekanisme pasar, sebagai reaksi dari paham “merkantilisme” (peranan pemerintah mendominasi hampir seluruh sektor kegiatan, terutama di bidang ekonomi). Hal tersebut kemudian menimbulkan “Laissez Faire” yaitu faham yang berpandangan bahwa biarkanlah segala sesuatu berjalan dengan sendirinya tanpa campur tangan pemerintah dalam kehidupan ekonomi. Perkembangan ‘laissez faire’ sejalan dengan pertumbuhan ekonomi kapitalisme dan paham liberalisme, sehingga para akuntan bebas berekspresi menentukan prinsipprinsip untuk mengatasi masalah praktik akuntansi yang dihadapinya. Pada abad inilah, terjadi integrasi perusahaan-perusahaan baik secara vertikal maupun horizontal, misalnya pada industri tekstil, kereta api, dan
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.7
industri baja, perusahaan-perusahaan dagang seperti Sears-Roebuck dan WoolWorth. Dalam perusahaan-perusahaan yang berintegrasi tersebut, masalah yang dihadapi oleh manajemen menjadi semakin kompleks, proses perencanaan, pengendalian, pengambilan keputusan, dan penilaian kinerja menjadi sangat sulit dilakukan. Belum lagi terjadi banyak transaksi internal, yang tidak ada/sulit didapatkan harga pasarnya. Dengan demikian, perusahaan memerlukan alat baru yang bisa membantunya dalam proses manajemen, di samping itu manajemen juga memerlukan informasi lain untuk melakukan transaksi dalam rangka pengukuran kinerja masing-masing unit produksi. Informasi lain ini tidak dapat dipenuhi oleh akuntansi keuangan dan sejak saat itulah Akuntansi Manajemen mulai dikembangkan. Perusahaanperusahaan ini mengembangkan ukuran-ukuran baru seperti ukuran biaya, ukuran laba (laba bruto) dan perputaran persediaan, pengalokasian biaya overhead yang didasarkan pada jam tenaga kerja. Lebih lanjut mengenai akuntansi manajemen dibahas di Bab 6. Mulai pertengahan abad XX terjadi pergeseran paradigma dalam memandang manusia. Menurut teori X manusia dipandang sebagai faktor produksi, sehingga manusia dapat dieksploitasi sama halnya dengan faktor produksi yang lain, misalnya mesin. Sejalan dengan peningkatan apresiasi terhadap hak asasi manusia, teori X ini bergeser ke teori Y, ketika manusia dipandang sebagai manusia yang bersumber daya. Manusia tidak lagi dipandang sebagai faktor produksi, melainkan sebagai modal intelektual. Akuntansi, juga tidak terlepas dari peristiwa tersebut. Akuntansi mulai memandang aspek-aspek perilaku dalam penerapan akuntansi. Mulailah dilakukan riset-riset akuntansi di bidang keperilakuan manusia. Riset akuntansi keperilakuan dapat dikatakan dimulai tahun 1952 ketika Argyris dibiayai oleh the Controllership Foundation meneliti “The Impact of Budgets on People,” yang kemudian dilanjutkan lagi oleh Argyris di tahun 1953 dalam jurnal Harvard Business Review dengan judul “Human Problems with Budgets.” Bahkan penelitian oleh Argyris ini mendahului Maslow, McGregor, atau Likert yang dianggap sebagai pionir penelitian bidang keperilakuan dalam bisnis. Namun, istilah akuntansi keperilakuan itu sendiri baru muncul pada tahun 1967 dalam artikel Journal of Accounting Research oleh Becker (1967) yang mereview tulisan Cook (1967). Becker lebih jauh mengatakan bahwa perbedaan penelitian akuntansi keperilakuan dengan bidang lain adalah penelitian akuntansi keperilakuan mengaplikasi teori dan metodologi dari ilmu
1.8
Akuntansi Manajemen ⚫
keperilakuan untuk memeriksa persinggungan antara informasi dan proses akuntansi dengan perilaku manusia (termasuk perilaku organisasional). Pada tahun 1989 terbit sebuah buku berjudul “Behavioral Accounting” yang ditulis oleh Siegel dan Ramanauskas-Marconi. Dalam buku ini secara eksplisit didefinisikan bahwa akuntansi keperilakuan sebagai sebuah cabang ketiga dari akuntansi setelah akuntansi keuangan dan akuntansi manajemen. Namun, seperti biasa dalam dunia akuntansi, setiap muncul ide dan gagasan baru dari seorang ahli teori, selalu ditentang oleh ahli teori liannya. Dalam hal ini, banyak yang tidak sependapat untuk memasukkan akuntansi keperilakuan sebagai cabang ketiga, melainkan hanya suatu pendekatan yang mengaplikasi aspek keperilakuan dalam akuntansi baik akuntansi keuangan, akuntansi manajemen, maupun bidang akuntansi terkait lainnya. C. PENGARUH TEKNOLOGI TERHADAP AKUNTANSI MANAJEMEN Sejak kelahirannya, akuntansi mengalami perkembangan pasang surut. Terutama sekali akibat perkembangan teknologi. Teknologi menyentuh dunia akuntansi melalui tiga macam cara. Pertama, kemajuan teknologi telah secara langsung mengubah teknologi pemrosesan data menjadi informasi. Perubahan teknologi pemrosesan data ini telah menyebabkan perubahan kandungan jasa yang diberikan oleh fungsi akuntansi. Kedua, dalam unit-unit mikro tipikal (perusahaan) yang menjadi lingkungan penerapan akuntansi, telah terjadi perubahan teknologi produksi. Perubahan teknologi produksi tersebut telah menyebabkan perubahan konstelasi fisik, ekonomi, sosial dan politik pada unit-unit mikro itu. Konstelasi fisik, ekonomi, sosial dan politik itu satu sama lainnya saling berkait erat. Akuntansi sebagai sistem persimbulan aspek ekonomi dari konstelasi yang telah berubah itu, tentunya harus beradaptasi dengan perubahan konstelasi itu jika ia ingin tetap fungsional dalam unit-unit mikro yang ada. Ketiga, pada lingkungan makro tempat beroperasinya unit-unit mikro telah terjadi perubahan besar pada teknologi komunikasi dan teknologi transportasi. Kejadian tersebut telah mengubah konstelasi fisik, ekonomi, sosial dan politik lingkungan makro. Di sini pun diperlukan kemampuan adaptif dari unit mikro, yang juga menuntut kemampuan adaptif dari akuntansi. Gambar 1.1 berikut menggambarkan dampak perubahan teknologi terhadap akuntansi.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.9
(Sumber: Narsa, I Made,1996: 10) Gambar 1.1 Implikasi Perkembangan Teknologi terhadap Akuntansi
Dalam perubahan lingkungan bisnis tersebut, akuntansi manajemen terkena dampak paling serius, dibandingkan akuntansi lainnya karena akuntansi manajemen harus mampu memasok informasi yang akurat dan relevan kepada manajemen dalam melaksanakan fungsi-fungsi strategik. Akuntansi manajemen saat ini harus mampu menciptakan nilai. “Creating value through values” is the credo of today’s management accountant (Garrison, dkk., 2015). Penggunaan teknologi di masa yang akan datang akan semakin meluas pada semua sektor kehidupan. Teknologi tidak lagi bersifat konvensional yang meningkatkan kinerja (enhance), melainkan bersifat menggantikan peran manusia (disruptive). Robot-robot sudah dilengkapi dengan kecerdasan manuasia, yang disebut artificial intelligence. Artificial intelligence adalah cabang dari sain komputer (computer science) yang bertujuan untuk menciptakan mesin-mesin cerdas, dan hal ini akan menjadi bagian yang paling penting dalam teknologi industri. Penelitianpenelitian yang berkaitan dengan mesin-mesin yang memiliki kecerdasan buatan ini, mencakup pembuatan program-program komputer yang dapat memberikan karakter personalitas seolah-olah seperti manusia, seperti: pengetahuan (knowledge), kemampuan memberi alasan (reasoning), kemampuan memecahkan masalah (problem solving), mampu berpersepsi (perception), kemapuan belajar (learning), kemampuan menyusun rencana
1.10
Akuntansi Manajemen ⚫
(planning), termasuk kemampuan untuk memanipulasi dan memindahkan objek. Rekayasa pengetahuan menjadi bagian inti dalam semua penelitian. Mesin-mesin dapat bertindak dan bereaksi seperti manusia karena mereka memiliki dan mampu mengelola informasi yang sangat banyak berkaitan dengan apapun di dunia ini. Jadi, beberapa peran manusia akan dapat digantikan oleh robot. Oleh karena itu, penting bagi akuntan manajemen untuk menjaga moral dan perilaku etik sebagaimana akan dijelaskan pada Kegiatan Belajar 2. D. ARAH PERKEMBANGAN AKUNTANSI MANAJEMEN Sejalan dengan perubahan tersebut, alat dan teknik-teknik akuntansi manajemen juga mengalami evolusi yang sangat cepat. Arah perkembangannya sangat ditentukan oleh arah perkembangan praktik bisnis. Teknik-teknik dan alat-alat yang telah mengalami dan akan terus berkembang di masa yang akan datang dapat dijelaskan secara singkat sebagai berikut ini. 1.
Enterprise Resource Planning (ERP) Fitur teknologi informasi seperti kecepatan proses, ketepatan, dan kemudahan penggunaannya menjadi salah satu alasan penggunaannya dalam aktivitas manajerial. Manajer membutuhkan informasi tentang seluruh hal yang terjadi di sekitarnya sesegera mungkin sebagai referensi untuk bertindak tepat dan cepat. Beberapa perusahaan juga telah menerapkan Enterprise Resource Planning (ERP) yaitu sebuah sistem database tersentral yang menghubungkan seluruh bagian dalam organisasi dan memungkinkan akses real time dari berbagai fungsi organisasi. Sistem ERP ini memungkinkan manajer melakukan perbaikan efisiensi secara kontinu baik di semua unit organisasi maupun di semua proses/aktivitas organisasi. 2.
Electronic Data Interchange (EDI) EDI sangat dibutuhkan dalam sistem perdagangan berbasis teknologi informasi yang saat ini berkembang sangat cepat. Banyak perusahaan memanfaatkan informasi dan teknologi ini dengan membuka perdagangan secara elektronik (e-commerce), pertukaran data, penggunaan bar code sehingga dapat memangkas kos produksi dalam jumlah yang signifikan. Teknologi ini memungkinkan terjadinya transaksi dari berbagai belahan dunia
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.11
dengan tingkat kesalahan spesifikasi yang relatif kecil dan pelayanan yang cepat sehingga kepuasan pelanggan dapat ditingkatkan. Pertukaran informasi antar organisasi meningkatkan database konsumen dengan tambahan biaya yang minimal. Pertukaran ini juga memungkinkan pembinaan hubungan antara konsumen dan produsen yang lebih baik, sehingga memperkokoh keunggulan kompetitif perusahaan. 3.
Supply Chain Management (SCM) Penerapan EDI menjadi bagian dari penerapan Rantai Nilai Manajemen (Supply Chain Management). Rantai Nilai Manajemen (Supply Chain Management) merupakan bentuk pengelolaan hubungan yang terjadi mulai dari perolehan bahan baku, proses produksi, hingga distribusi ke agen dan ritel. Melalui analisis mata rantai ini, ketersediaan, jaminan harga, dan kualitas bahan baku terjaga, diproses tepat waktu dan berkualitas serta dapat didistribusikan lebih cepat dan lebih memuaskan. 4.
Theory of Constraint (TOC) TOC bukan merupakan bagian dari akuntansi, melainkan suatu alat manajemen yang bertujuan mengoptimalkan penggunaan sumber daya yang tersedia dengan cara mengidentifikasi kendala yang terjadi dalam proses pemanfaatan sumber daya tersebut. Identifikasi ini memungkinkan manajemen melakukan tindakan antisipatif sehingga dapat mengurangi waktu siklus (perolehan bahan baku-produksi-distribusi), dan meningkatkan efisiensi pabrik. Bagian terpenting dalam penerapan TOC adalah penerapan kos standar (standard costing). Manfaat penerapan TOC adalah meningkatkan kualitas keputusan jangka pendek (produksi, misalnya), menghindari penumpukan persediaan, meningkatkan pemahaman tentang aktivitas produksi dan non produksi, meningkatkan komunikasi dan proses pembelajaran dalam organisasi (organizational learning). 5.
Just in Time (JIT) JIT adalah sebuah filosofi tentang perbaikan berkesinambungan melalui pengurangan pemborosan secara terus-menerus. Filosofi ini diterapkan dalam berbagai unit kegiatan, misalnya pada unit pabrikasi. Sebagai contoh dalam bidang produksi, filosofinya adalah produksi hanya dilakukan sebanyak dan sesuai pesanan. Bahan baku yang dibutuhkan didatangkan saat akan digunakan sehingga kos bahan baku dapat diturunkan. Bahan baku, suku cadang, fasilitas
1.12
Akuntansi Manajemen ⚫
dan sumber daya manusia digunakan ketika dibutuhkan. Tujuan utama penerapan JIT ini adalah meningkatkan produktivitas dan mengurangi pemborosan. JIT akan optimal jika tercipta tim kerja yang solid, terjalin komunikasi yang efektif sehingga pemborosan dapat dihilangkan. Sumber pemborosan utama adalah tempat, jarak dan waktu. Oleh karena itu, jenis pemborosan yang dihilangkan meliputi: kelebihan produksi yang memerlukan tempat untuk menyimpan. Sediaan akan ditekan sampai jumlah yang paling minimal. Adanya waktu menunggu karena proses yang lamban; Adanya transportasi atau pemindahan barang akibat adanya jarak yang tidak efisien. Adanya pemrosesan ulang akibat desain yang salah atau keterampilan buruh yang rendah. Adanya tingkat persediaan barang yang tinggi akibat kelebihan produksi. Adanya gerakan berlebihan akibat adanya jarak atau tata letak yang tidak ergonomis, dan sebagainya. 6.
Computer Integrated Manufacturing (CIM) CIM merupakan teknologi produksi berbasis mesin/robot sejak desain produk hingga produk siap dikirim ke konsumen. Penggunaan komputer dalam semua fase produksi menghendaki perencanaan produksi yang akurat, karenanya penerapan CIM biasanya disertai dengan penerapan JIT dan TQM. Penerapan CIM berarti (1) produk didesain dengan menggunakan desain komputer (Computer Assisted Design/CAD), (2) disain produk diuji dengan menggunakan bantuan komputer (Computer Assisted Engineering/CAE), dan (3) produk diproduksi dengan menggunakan bantuan komputer (Computer Assisted Manufacturing/CAM) serta (4) sistem informasi yang terkoneksi dengan beragam komponen otomatisasi yang ada. 7.
Customer Orientation Terjadi pergeseran orientasi dari orientasi produk (product driven) ke arah orientasi konsumen (market driven). Konsumen saat ini adalah konsumen yang cerdas, sadar informasi dan sangat memahami kebutuhannya. Pergeseran ke arah fokus pelanggan dilakukan untuk meningkatkan loyalitas pelanggan. Konsep Value Chain Analysis yang menempatkan kebutuhan pelanggan sebagai dasar untuk menilai semua aktivitas desain, pengembangan produk, produksi, distribusi dan pemasaran produk/jasa, serta layanan purnajual. Melalui analisis ini diperoleh informasi tentang aktivitas yang dianggap penting oleh pelanggan (seperti kualitas produk, pengembangan produk, pemeliharaan lingkungan dan sejenisnya). Pelanggan menganggap pelayanan
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.13
sebagai bagian dari produk itu sendiri. Nilai bagi konsumen adalah perbedaan antara apa yang diterima oleh konsumen dari perusahaan (customer realization) dengan apa yang dikorbankan oleh konsumen (customer sacrifice). Apa yang diterima disebut dengan total produk yaitu keseluruhan manfaat baik berwujud (tangible) maupun tidak berwujud (intangible) yang diterima oleh konsumen karena membeli sebuah produk. Dengan demikian apa yang diterima oleh konsumen mencakup fitur-fitur umum dan khusus seperti kualitas produk, kualitas layanan, pedoman penggunaan, reputasi, nama merek, dan fitur-fitur lainnya yang penting bagi konsumen. Sedangkan apa yang dikorbankan oleh konsumen mencakup harga beli, waktu, dan usaha yang dikeluarkan untuk mendapatkan sebuah produk termasuk biaya yang dikeluarkan setelah pembelian. 8.
Target Costing Dalam kondisi persaingan yang ketat, harga jual merupakan salah faktor bersaing. Sebuah perusahaan tidak bisa menentukan harga jual melebihi harga pasar. Oleh karena itu, jika harga jual masih lebih tinggi dari harga pasar, maka kos produksi harus dikurangi. Pengurangan kos produksi inilah hakikat dari target costing. Konsumen menentukan fitur dan harga produk yang diinginkan, sementara produsen berupaya menghasilkan produk dengan kos penjualan yang lebih rendah, sehingga masih diperoleh laba kontribusi. Pendekatan ini berbeda dengan penentuan harga jual secara konvensional, yaitu desain, proses produksi dan penetapan harga jual. Pendekatan target costing membutuhkan pengendalian sejak awal persiapan produksi, selama proses produksi hingga tahap distribusi agar kos produk tidak melebihi targetnya. Penambahan fitur produk akan meningkatkan kos produksi, sehingga marjin keuntungan akan berkurang, karena konsumen telah menetapkan harga produk tersebut. 9.
Activity Based Management (ABM) Perubahan lingkungan bisnis menuntut perubahan cara kerja. Perubahan cara kerja berarti menciptakan aktivitas baru atau mengubah cara melakukan aktivitas lama. Dalam konteks inilah diperlukan pengelolaan aktivitas secara menyeluruh yang disebut dengan activity-based management (ABM). ABM adalah suatu sistem yang luas dan menyeluruh yang memfokuskan perhatian manajemen pada aktivitas untuk menciptakan nilai (value) bagi konsumen serta memperoleh laba dari nilai (value) yang disediakan. Pendekatan ABM ini mendukung penerapan Target Costing. Inti ABM adalah mengidentifikasi
1.14
Akuntansi Manajemen ⚫
semua aktivitas produksi secara teliti dan mengestimasi kosnya. Melalui identifikasi aktivitas ini, aktivitas yang tidak menghasilkan nilai tambah akan dihilangkan demikian juga kosnya sehingga kos siklus hidup produk dapat berkurang. ABM memiliki dua dimensi yaitu dimensi proses dan dimensi kos. Dimensi proses merupakan suatu analisis untuk mengidentifikasi aktivitas, menilai aktivitas dan mengukur kinerja aktivitas. Oleh karena itu, dimensi proses ini terdiri dari tiga unsur, yaitu mengapa suatu aktivitas dilakukan (why), aktivitas-aktivitas apa saja yang dilakukan (what), dan seberapa baik suatu akvitas dilakukan (how well). Dimensi kos menjelaskan tentang bagaimana suatu kos ditugaskan ke objek kos. Inti dari dimensi kos adalah activity based costing (ABC) yaitu pembebanan kos berdasarkan aktivitas. Perkembangan selanjutnya menilai bahwa ABC konvensional sangat rumit untuk diterapkan dan memerlukan biaya yang cuku tinggi. Oleh karena itu, muncullah ABC berbasis waktu yaitu Time Driven Ativity Based Costing (TDABC). 10. Time Driven Activity Based Costing (TDABC) Semua kehidupan dan aktivitas manusia dilingkupi oleh tiga dimensi, yaitu dimensi waktu, ruang dan gerak. Apapun aktivitas yang dilakukan akan selalu dipengaruhi dan dibatasi oleh waktu. Demikian juga dalam aktivitas produksi. Pemakaian bahan baku, upah tenaga kerja, pemakaian utilitas, depresiasi, dan sebagainya merupakan kompensasi atas penggunaan waktu, ruang, dan gerak oleh manusia maupun oleh mesin dan peralatan yang digunakan. Dengan demikian, waktu merupakan salah satu kendali yang dapat digunakan dalam melakukan analisis dan implementasi TDABC. Pemicu oleh waktu (time driven) adalah suatu pendekatan yang dapat digunakan untuk menghindari berbagai kesulitan dalam melakukan implementasi ABC konvensional. Metode TDABC memiliki dua parameter, yaitu. a. Unit waktu yaitu biaya dibebankan untuk setiap satu satuan unit waktu yang digunakan sumber daya yang tersedia dalam memenuhi kapasitas yang tersedia sesuai dengan aktivitas. Formulanya adalah: Total Kos Overhead dibagi dengan total jam kerja karyawan yang digunakan/tersedia. b. Penilaian yaitu penilaian terhadap setiap satu satuan unit waktu yang digunakan dalam setiap aktivitas: berapa banyak waktu yang digunakan
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.15
dalam menyelesaikan satu unit produk pada setiap aktivitas. Penilaian ini didasarkan pada hasil perkiraan atau pengamatan langsung. Kelebihan TDABC adalah dapat memperpendek waktu pengumpulan data, karena hanya menggunakan satu cost driver yaitu waktu. Namun, TDABC juga memiliki kelemahan, yang jika terjadi kesalahan dalam mengestimasi waktu yang dilakukan dalam menghitung waktu pada setiap sumber daya, maka akan berdampak pada seluruh komponen kos produksi. Total Quality Management (TQM) Prinsip TQM adalah perbaikan secara berkelanjutan dan meniadakan pemborosan menuju kualitas produk yang sangat baik (excellence). Semua aktivitas yang dilakukan adalah aktivitas yang tepat, dilakukan dengan cara yang tepat sejak awal hingga selesai. Jika kualitas ditingkatkan, maka akan mendorong peningkatan produktivitas terciptanya zero defect. Filosofi dari zero defect itu sendiri adalah menghasilkan kualitas secara efisien dengan menerapkan pengendalian kualitas di setiap fase produksi dan menghindarkan semua kemungkinan yang dapat menimbulkan kesalahan internal seperti salah material, kerusakan mesin, keterlambatan pengiriman bahan baku, dan sebagainya. Tiga aspek TQM yang perlu diciptakan, pertama: counting bahwa implementasi TQM membutuhkan alat, teknik, dan pelatihan untuk melakukan analisis, memahami dan menyelesaikan masalah yang berhubungan dengan kualitas. Kedua customer, bahwa kepuasan konsumen menjadi kepedulian bersama yang harus selalu diperhatikan, dan ketiga culture, bahwa budaya organisasi yang disosialisasikan dan ditanamkan pada semua komponen dalam perusahaan adalah budaya yang mendukung terciptanya perbaikan kualitas secara kontinu. Kualitas harus menjadi budaya dalam kehidupan sehari-hari. 11. Lean manufacturing Lean manufacturing adalah pendekatan yang sistematis untuk mengidentifikasi dan mengeliminasi segala bentuk pemborosan melalui perbaikan berkesinambungan untuk memenuhi keinginan konsumen yang menghendaki kesempurnaan dari produk atau jasa yang diterimanya. Lean manufacturing sebenarnya sebuah methodology yang didesain untuk mempertahankan aliran produk yang berkesinambungan dalam pabrik tetapi tetap fleksibel untuk disesuaikan dengan perubahan permintaan pasar. Basis dari metodologi ini adalah Just In Time (JIT) produksi yang merupakan cara sistematis untuk meminimalkan sisa bahan dan persediaan, dan secara esensial
1.16
Akuntansi Manajemen ⚫
mengurangi semua bentuk pemborosan, sehingga produktivitas dapat ditingkatkan dan kos dapat diturunkan. Tujuan utama dari lean manufacturing adalah mengeliminasi pemborosan pada semua area produksi dan mencakup relasi konsumen, desain produk, jejaring pemasok, dan manajemen pabrik. Pemborosan itu sendiri adalah segala sesuatu yang mana konsumen tidak mau membayarnya. 12. Six sigma Six sigma mulai dipopulerkan di USA sejak tahun 1987, yang mana pada saat itu Motorola memulai penggunaan six sigma. Six sigma didefinisikan sebagai metode yang sistematik dan terorganisasi untuk program-program peningkatan strategik serta program pengembangan produk dan layanan baru yang didasarkan pada metode sain dan metode statistik guna melakukan pengurangan tingkat kecacatan secara dramatik (Linderman, dkk., 2003). Meminimalkan tingkat kecacatan mendekati nol serta pengurangan penyimpanan pada keseluruhan proses dalam organisasi adalah intisari dari metode six sigma. Untuk mengimplementasikan six sigma telah dikembangkan model DMAIC, yaitu Define opportunities, Measure performance, Analyze opportunities, Improve performance, dan Control performance. Six sigma menyediakan pengukuran kualitas yang dapat diterapkan pada organisasi secara keseluruhan, tidak hanya dalam area pemanufakturan, tetapi juga dalam proses desain, administrasi, dan area layanan. 13. Balanced scorecard (BSC) Pada awal tahun 1990an, Robert Kaplan and David Norton mengembangkan metodologi untuk menerjemahkan tujuan organisasi, ke dalam ukuran-ukuran, sasaran, dan inisiatif dalam empat perspektif yang berbeda yaitu: keuangan, konsumen, proses bisnis internal, dan infrastruktur atau pembelajaran, dan pertumbuhan. Metodologi ini kemudian dikenal dengan nama balanced scored card (BSC). BSC umumnya digunakan untuk mengklarifikasi dan memutakhirkan strategi bisnis, mengaitkan tujuan organisasi dengan anggaran tahunan, mengizinkan perubahan-perubahan dalam organisasi, dan meningkatkan pemahaman terhadap visi dan misi kepada semua anggota organisasi. BSC dapat digunakan untuk menerjemahkan pernyataan misi dan visi organisasi menjadi seperangkat tujuan yang luas dan ukuran-ukuran kinerja yang dapat diukur secara
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.17
kuantitatif, serta dapat mengukur apakah manajemen telah mencapai tujuan yang diinginkan. BSC adalah kombinasi dari sistem pengukuran, sistem manajemen strategik, dan alat-alat komunikasi. a. Sistem pengukuran. BSC dapat membantu organisasi menerjemahkan visi dan strateginya melalui penetapan tujuan dan ukuran-ukuran kinerja tidak hanya menggunakan ukuran-ukuran keuangan melainkan juga ukuran non keuangan seperti infrastruktur, proses bisnis internal, dan pelanggan. Sasaran dan tujuan yang dapat diukur merupakan factor pening bagi suksesnya implementasi strategi. b. Sistem manajemen strategik. BSC membantu organisasi menyelaraskan tindakan-tindakan jangka pendek dengan tindakan-tindakan jangka panjang yang bersifat strategis dan menghilangkan kendala-kendala yang menghalangi implementasi strategi. c. Alat komunikasi. BSC dapat membantu menjelaskan dan mengklarifikasi serta menyampaikannya ke seluruh staf karyawan mulai aras yang paling tinggi ke aras yang paling rendah. Karyawan, sekali menyadari dan memahami strategi organisasi maka akan berkontribusi terhadap pencapai tujuan organisasi secara keseluruhan. 14. Metodologi campuran (Hybrid methodology) Meskipun program-program perbaikan berkelanjutan dapat membantu organisasi meningkatkan operasi organisasi dalam banyak aspek, program tersebut belum efektif dalam menyelesaikan seluruh masalah dalam organisasi. Oleh karena itu, untuk mengatasi kelemahan tersebut telah banyak perusahaan menggabungkan berbagai jenis program pengembangan. Penggabungan ini dapat memperkaya suatu program jika dibandingkan dengan menerapkan secara individu. Salah satu contoh metodologi campuran adalah lean six sigma. Lean six sigma mengombinasikan antara six sigma dan lean manufacturing. Perkembangan metodologi campuran ini menjadi sangat penting karena adanya kebutuhan untuk mempertahankan tingkat produksi yang tinggi dengan kualitas prima, serta menghasilkan limbah yang rendah. Contoh lainnya adalah TQM dan six sigma. TQM utamanya digunakan sebagai inisiatif kualitas utama oleh organisasi, tetapi dengan TQM belum menunjukkan secara jelas proyek-proyek kualitas mana yang menjadi prioritas, dan proyek-proyek kualitas mana yang menyebabkan kos yang tidak menguntungkan bagi organisasi. Inilah salah satu alasan mengapa six sigma sangat dibutuhkan ketika organisasi mengimplementasikan TQM. Six sigma sangat eksplisit menunjukkan manfaat keuangan yang diharapkan dari setiap usaha yang dilakukan.
1.18
Akuntansi Manajemen ⚫
LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Akuntansi, baik akuntansi keuangan maupun akuntansi manajemen mengalami perkembangan yang sangat pesat dalam dekade terakhir. Coba Saudara jelaskan faktor-faktor yang mendorong dan membuka jalan kelahiran dan perkembangan akuntansi tersebut? 2) Saudara jelaskan bagaimana pengaruh perkembangan teknologi terhadap akuntansi manajemen? 3) Saudara jelaskan, apa yang dimaksud dengan artificial intelligence? 4) Saudara jelaskan, bagaimana arah perkembangan akuntansi manajemen di masa yang akan datang? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan Nomor 1, Saudara harus menguasai sub judul Sejarah Kelahiran Akuntansi Keuangan dan Sejarah Kelahiran Akuntansi Manajemen. Sebagai isyarat, paling tidak ada delapan faktor pendorong. 2) Untuk menjawab soal latihan Nomor 2, Saudara harus menguasai sub judul Perkembangan Teknologi dan Akuntansi Manajemen. Sebagai isyarat, paling tidak ada tiga kelompok teknologi yang berpengaruh terhadap perkembangan Akuntansi Manajemen. 3) Untuk menjawab soal latihan Nomor 3, Saudara harus menguasai sub judul Perkembangan Teknologi dan Akuntansi Manajemen. Saudara diharapkan mencari tambahan rujukan lain untuk menjawab soal latihan ini. 4) Untuk menjawab soal latihan Nomor 4, Saudara harus menguasai sub judul Arah Perkembangan Akuntansi Manajemen. Sebagai isyarat, paling tidak ada empat belas area yang akan menjadi fokus Akuntansi Manajemen saat ini dan di masa yang akan datang.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.19
R A NG KU M AN Akuntansi yang pertama kali dikenal adalah akuntansi keuangan. Akuntansi keuangan dianggap lahir pada abad ke-15 ketika Luca Pacioli menulis buku aritmatik yang berjudul Summa de Arithmatica, Geometrica et Propertionalita. Dalam buku ini dijelaskan tentang double entry bookkeeping. Akuntansi keuangan lebih ditujukan untuk kepentingan pertanggungjawaban manajemen kepada pemilik. Ketika terjadi revolusi industri di Eropa, terjadi perubahan bisnis yang luar biasa, yang mana terjadi integrasi berbagai jenis usaha yang menyebabkan pengelolaan usaha menjadi kompleks. Oleh karena itu, manajemen memerlukan alat lain untuk mengelola perusahaan maka muncullah akuntansi manajemen. Akuntansi manajemen disebut juga akuntansi intern yang ditujukan untuk membantu manajemen dalam pelaksanaan fungsi-fungsi manajemen, seperti perencanaan, pengendalian, pengambilan keputusan, evaluasi, dan pengukuran kinerja, dan perbaikan berkelanjutan. Akuntansi manajemen berkembang mengikuti perkembangan praktik bisnis. Sementara, perkembangan praktik bisnis saat ini sangat dipengaruhi oleh perkembangan teknologi yang sangat luar biasa baik dalam teknologi produksi, teknologi pemrosesan data, maupun teknologi transportasi dan komunikasi. Oleh karena itu, arah perkembangan akuntansi manajemen mengarah pada: Enterprise Resource Planning (ERP); Electronic Data Interchange (EDI); Supply Chain Management (SCM); Theory of Constraint (TOC); Just In Time Manufacturing (JIT); Computer Integrated Manufacturing (CIM); Customer Orientation; Target Costing; Activity Based Management (ABM); Total Quality Management (TQM); Lean manufacturing; Six sigma, Balanced scorecard (BSC); Metodologi campuran (Hybrid methodology). TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Akuntansi keuangan dianggap lahir pada abad…. A. ke-12 B. ke-13 C. ke-14 D. ke-15
1.20
Akuntansi Manajemen ⚫
2) Akuntansi yang tujuan utamanya untuk menyediakan informasi bagi pihak eksternal perusahaan disebut…. A. akuntansi pertanggungjawaban B. akuntansi manajemen C. akuntansi keuangan D. akuntansi keperilakuan 3) Akuntansi yang tujuan utamanya untuk menyediakan informasi bagi pihak internal perusahaan, disebut akuntansi…. A. pertanggungjawaban B. manajemen C. keuangan D. keperilakuan 4) Sistem akuntansi yang dijelaskan dalam bukunya Luca Pacioli, yang menjadi basis akuntansi keuangan saat ini, adalah…. A. accrual basis B. cash basis C. single entry bookkeeping D. double entry bookkeeping 5) Berikut adalah fungsi-fungsi manajemen, kecuali…. A. perencanaan B. pengendalian C. penilaian aset D. pengambilan keputusan 6) Perkembangan akuntansi manajemen sangat dipengaruhi oleh perkembangan praktik bisnis. Perkembangan terkini suatu ilmu dilihat dari perkembangan praktik, disebut…. A. state of the art B. update of the art C. state of science D. update of science 7) Perkembangan teknologi yang berpengaruh pada lingkungan mikro adalah teknologi…. A. komunikasi B. transportasi C. produksi D. pemrosesan data
1.21
⚫ EKMA4314/MODUL 1
8) Berikut ini adalah arah perkembangan akuntansi manajemen di masa yang akan datang, kecuali…. A. Just in Time Manufacturing (JIT) B. Computer Integrated Manufacturing (CIM) C. Customer Orientation D. Capital budgeting 9) Balance Score Card (BSC) adalah kombinasi dari beberapa unsur, kecuali …. A. sistem pengukuran B. sistem manajemen strategik C. alat-alat komunikasi D. sistem produksi 10) Berikut adalah perspektif pengukuran kinerja dalam BSC, kecuali…. A. keuangan B. konsumen C. proses bisnis internal D. proses bisnis eksternal Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
1.22
Akuntansi Manajemen ⚫
Kegiatan Belajar 2
Sistem Informasi Akuntansi Manajemen, Struktur Organisasi, dan Etik A. SISTEM INFORMASI AKUNTANSI MANAJEMEN DAN PROSES MANAJEMEN Akuntansi manajemen adalah sebuah sistem informasi yang menyediakan informasi spesifik yang dibutuhkan oleh manajemen. Inti dari sistem informasi akuntansi manajemen (SIAM) terletak pada proses yaitu aktivitas untuk mengumpulkan, mengukur, menyimpan, menganalisis, melaporkan, dan mengelola informasi. Informasi mengenai kejadian ekonomi diproses untuk menghasilkan output yang dapat memuaskan kebutuhan manajemen. Output dari SIAM dapat berupa laporan-laporan khusus, laporan kos produk, anggaran, laporan kinerja, dan bahkan laporan komunikasi personal. Operasionalisasi model SIAM ini dapat digambarkan pada Gambar 3 berikut:
Sumber: Hansen & Mowen (2007) Gambar 1.1 Sistem Informasi Akuntansi Manajemen
Seperti sudah dijelaskan pada bagian sebelumnya, bahwa SIAM tidaklah diikat oleh suatu aturan baik terhadap masukan, proses, maupun luarannya. Kriterianya adalah fleksibel sesuai dengan kebutuhan manajemen. SIAM memiliki tiga tujuan utama yaitu:
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1. 2. 3.
1.23
Menyediakan informasi untuk menghitung kos produk dan jasa dan kos dari objek kos lainnya yang menjadi perhatian manajemen. Menyediakan informasi untuk pelaksanaan proses manajemen, yaitu perencanaan, pengendalian, dan perbaikan berkesinambungan. Menyediakan informasi untuk evaluasi dan pengukuran kinerja, serta untuk pengambilan keputusan.
Tujuan yang pertama sebenarnya menjadi domain dari akuntansi kos yang bertugas untuk menghasilkan informasi produk per unit atau kos jasa. Sedangkan, untuk tujuan nomor dua menjadi domain akuntansi manajemen yaitu bagaimana memanfaatkan informasi kos per unit untuk pelaksanaan proses manajemen. Informasi akuntansi yang dihasilkan oleh akuntansi keuangan sebenarnya belum menyeluruh. Oleh karena itu, dalam melaksanakan fungsinya, manajemen memerlukan informasi lainnya yang tidak bisa diperoleh dari akuntansi keuangan. Mengapa informasi akuntansi keuangan belum bisa digunakan begitu saja oleh manajemen? Untuk memahami situasi ini, maka kita perlu memahami proses manajemen. Proses manajemen, atau sering disebut sebagai fungsi manajemen. 1.
Proses Manajemen Proses manajemen dalam suatu organisasi didefinisikan serangkaian aktivitas manajemen yang meliputi: perencanaan (planning), pengendalian (controlling), pengambilan keputusan (decision making), pengukuran dan evaluasi kinerja (measuring and evaluating), dan perbaikan berkesinambungan (continuous improvement). Akuntansi manajemen diperlukan untuk membantu manajemen dalam melaksanakan semua proses manajemen tersebut. a.
Perencanaan Perencanaan (Planning) merupakan salah satu fungsi pokok manajemen dalam mengelola organisasi. Secara umum perencanaan adalah proses merumuskan tujuan organisasi (perusahaan) dan kemudian menyajikan (mengartikulasikan) dengan jelas strategi-strategi (program), taktik-taktik (tata cara pelaksanaan program) dan operasi (tindakan) yang diperlukan untuk mencapai tujuan perusahaan secara menyeluruh. Dengan demikian, esensi suatu perencanaan memuat aspek-aspek sebagai berikut:
1.24
Akuntansi Manajemen ⚫
1) Penentuan tujuan yang akan dicapai. 2) Memilih dan menentukan cara yang akan ditempuh untuk mencapai tujuan atas dasar alternatif yang dipilih. 3) Usaha-usaha atau langkah-langkah yang ditempuh untuk mencapai tujuan atas dasar alternatif yang dipilih. Akuntansi manajemen memberikan alat bagi manajemen dalam proses perencanaan ini berupa proses penyusunan anggaran, yang mencakup penganggaran operasional dan penganggaran keuangan. Tahap perencanaan menduduki posisi yang sangat penting dalam organisasi supaya seluruh proses berjalan secara efektif dan efisien. Manfaat-manfaat perencanaan dapat dijelaskan sebagai berikut ini. 1) Pelaksanaan kegiatan dapat diusahakan berjalan dengan efektif dan efisien karena sudah ada arah dan tahapan yang jelas. 2) Jika dalam pelaksanaan kegiatan terjadi penyimpangan dari rencana maka dapat dilakukan koreksi atas penyimpangan-penyimpangan yang timbul seawal mungkin. 3) Dapat dengan segera mengidentifikasi hambatan-hambatan yang timbul dan dengan segera melakukan usaha-usaha untuk mengatasi hambatan dan ancaman. 4) Dapat menghindari adanya kegiatan pertumbuhan dan perubahan yang tidak terarah dan terkontrol. b.
Pengendalian Pengendalian (controlling) adalah proses pengawasan dan pengendalian untuk meyakinkan bahwa semua tindakan yang dilakukan berjalan sesuai dengan rencana mengarah dengan tepat pada tujuan organisasi. Dengan kata lain, pekerjaan controlling adalah upaya untuk mengatur pekerjaan yang sedang berjalan (work in progress) sekaligus mengevaluasi hasilnya, sehingga apabila terjadi penyimpangan dapat dilakukan perbaikan atau koreksi sedini mungkin. Dalam menjalankan fungsi ini seorang manajer dituntut untuk mampu menemukan setiap masalah yang ada dalam operasional organisasi, kemudian memecahkannya sebelum masalah itu menjadi semakin besar. Secara operasional, pengendalian acapkali diartikan sebagai proses mengukur hasil dan membandingkannya dengan target, kemudian mengambil tindakan koreksi jika diperlukan. Esensi dari proses pengendalian terdiri atas empat unsur yaitu:
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.25
1) Adanya penetapan standar kinerja, baik keuangan maupun non keuangan yaitu menentukan kriteria apa yang dapat memberikan bukti yang menunjukkan bahwa pekerjaan telah diselesaikan sesuai dengan tingkat kepuasan yang diinginkan; 2) Adanya pengukuran hasil/pencapaian kinerja aktual yaitu mengumpulkan semua informasi yang dibutuhkan terkait dengan hasil dari semua tindakan yang bersesuaian dengan standar; 3) Adanya pengevaluasian kinerja yaitu membandingkan hasil pengukuran atas capaian kinerja aktual yang sedang berjalan dengan standar yang telah ditetapkan; 4) Adanya tindakan koreksi dan perbaikan kinerja yaitu mengambil tindakan untuk memperbaiki apabila terjadi penyimpangan yang material. Atau memikirkan secara terus menerus apa yang bisa dilakukan agar hasil pekerjaan dapat ditingkatkan menjadi lebih baik lagi (continual improvement). Tindakan koreksi ditentukan oleh penyebab terjadinya penyimpangan. Jika dianggap penyimpangan terjadi karena kualitas standar yang buruk maka akan dilakukan perbaikan standar. Jika berdasarkan hasil evaluasi diketahui bahwa standar sudah baik maka tindakan koreksi dapat dilakukan terhadap proses atau pelaksanaannya. Fungsi pengendalian yang baik memiliki tiga prinsip fundamental yaitu: pertama, point of control, bahwa pengendalian harus berfokus pada titik-titik kritis pada saat kegiatan berlangsung. Biasanya kita perlu memberi perhatian khusus pada unit-unit kegiatan yang memerlukan sumber daya terbesar atau unit-unit strategik yang menentukan proses berikutnya berlangsung. Kedua self control, artinya bahwa proses pengendalian harus bisa melakukan pengendalian sendiri atau pengawasan internal yang bersifat internal cek oleh pelaksana tugas masing-masing. Dalam hal ini tidak diperlukan pihak lain atau atasan untuk melakukan pengendalian. Prinsip dasar ini sangat penting dan paling efektif, karena bila setiap unit telah mampu melakukan pengawasan sendiri maka apabila terjadi penyimpangan dapat segera melakukan koreksi. Personal control, merupakan metode pengawasan yang dikembangkan melalui pembagian kewenangan yang telah disepakati antara atasan dan bawahan termasuk kesepakatan mengenai standard dan ukuran kinerja. Prinsip ini diharapkan dapat meningkatkan komitmen sehingga fungsi pengendalian dapat berjalan efektif dan efisien.
1.26
c.
Akuntansi Manajemen ⚫
Pengambilan Keputusan Pengambilan keputusan (decision making) adalah proses memilih alternatif terbaik dari berbagai alternatif yang saling bersaing. Pengambilan keputusan dapat dianggap sebagai suatu luaran (outcome) dari proses mental atau kognitif yang membawa pada pemilihan satu jalur tindakan terbaik di antara beberapa alternatif yang tersedia. Keputusan dapat dilihat dari berbagai perspektif. Dari perspektif cakrawala waktu ada keputusan jangka pendek dengan jangka waktu maksimal satu tahun dan keputusan jangka panjang dengan jangka waktu lebih dari satu tahun. Dari perspektif proses ada keputusan deskriptif yang melibatkan pertimbangan subjektif dan ada keputusan preskriptif yang melibatkan modelmodel kuantitatif. Dari sudut pandang pengelolaan organisasi ada keputusan strategik dan ada keputusan taktis, ada keputusan rutin ada keputusan tidak rutin. Demikian pula dari sudut pandang mekanisme dalam proses keputusan terkait dengan keterlibatan berbagai level dalam organisasi, model keputusan partisipasi atau tidak partisipasi Ketika sebuah perusahaan memiliki kapasitas menganggur, atau situasi sulit, atau situasi persaingan maka acapkali seorang manajer dihadapkan pada situasi yang dilematis dalam proses keputusan antara memanfaatkan kapasitas menganggur untuk tujuan jangka pendek atau tidak menggunakannya. Dalam konteks ini berbagai macam alternatif bisa muncul, misalnya menerima atau menolak sebuah pesanan khusus, menjual atau memproses lebih lanjut suatu produk sampingan, menghentikan atau meneruskan operasi sebuah segmen, membeli dari penyedia luar atau memproduksi sendiri sebuah komponen, dan sebagainya. Inilah contoh-contoh keputusan taktis sebagai lawan dari keputusan strategik yaitu keputusan-keputusan yang memiliki dampak terhadap perusahaan dalam jangka panjang. Secara umum dalam dunia bisnis, dalam konteks sosial ekonomi, dasardasar pendekatan dalam proses pengambilan keputusan acapkali bersifat kompleks dan secara kombinasi menggunakan intuisi, pengalaman, fakta, wewenang, dan logika. Pengambilan keputusan yang didasarkan atas intuisi atau perasaan memiliki sifat subjektif sehingga mudah terkena pengaruh sehingga bias. Pengambilan keputusan berdasarkan intuisi ini mengandung beberapa keuntungan dan kelemahan. Pengambilan keputusan berdasarkan pengalaman memiliki manfaat bagi pengetahuan praktis karena pengalaman seseorang dapat memperkirakan keadaan tertentu sehingga dapat diperhitungkan untung ruginya terhadap keputusan yang akan dihasilkan.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.27
Orang yang memiliki banyak pengalaman tentu akan lebih matang dalam membuat keputusan, akan tetapi, peristiwa yang lampau tidak sama dengan peristiwa yang terjadi kini. Memerlukan keahlian dan kepekaan terhadap perkembangan dan situasi terkini. Pengambilan keputusan berdasarkan fakta dapat memberikan keputusan yang sehat, solid dan baik. Dengan fakta maka tingkat kepercayaan terhadap pengambilan keputusan dapat lebih tinggi, sehingga orang dapat menerima keputusan-keputusan yang dibuat itu dengan rela dan lapang dada. Pengambilan keputusan berdasarkan wewenang biasanya dilakukan oleh pimpinan terhadap bawahannya atau orang yang lebih tinggi kedudukannya kepada orang yang lebih rendah kedudukannya. Pengambilan keputusan berdasarkan wewenang ini juga memiliki kelebihan dan kekurangan. Terakhir, pengambilan keputusan yang berdasarkan logika ialah suatu studi yang rasional terhadap semua unsur pada setiap sisi dalam proses pengambilan keputusan. Pada pengambilan keputusan yang berdasarkan rasional, keputusan yang dihasilkan bersifat objektif, logis, lebih transparan, konsisten untuk memaksimumkan hasil atau nilai dalam batas kendala tertentu sehingga dapat dikatakan mendekati kebenaran atau sesuai dengan apa yang diinginkan. Pada pengambilan keputusan secara logika terdapat beberapa hal yang perlu diperhatikan berikut ini. 1) Kejelasan masalah. 2) Orientasi tujuan yaitu kesatuan pengertian tujuan yang ingin dicapai. 3) Pengetahuan alternatif yaitu seluruh alternatif diketahui jenisnya dan konsekuensinya. 4) Preferensi yang jelas yaitu bahwa alternatif harus bisa diurutkan sesuai kriteria. 5) Hasil maksimal yaitu pemilihan alternatif terbaik didasarkan atas hasil ekonomis yang maksimal. d.
Pengukuran dan Evaluasi Kinerja Pengukuran dan evaluasi kinerja (performance measurement and evaluation) berkaitan erat dengan suatu proses yang dinamakan pengelolaan pencapaian (managing for results). Proses ini merupakan pendekatan komprehensif untuk memfokuskan suatu organisasi terhadap misi (mission), tujuan (objectives), dan sasaran (goals). Pengukuran ini sangat penting, karena apa yang diukur akan menjadi perhatian semua pihak. Jika kita tidak mengukur, maka kita tidak bisa mengendalikan.
1.28
Akuntansi Manajemen ⚫
Pengukuran kinerja haruslah bersifat komprehensif, baik dari segi proses, maupun dari segi indikator-indikator kinerja yang dipergunakan. Dari segi proses pengukuran kinerja harus mencakup (1). Kinerja input yang berarti mengukur bagaimana sumber daya digunakan untuk melaksanakan berbagai program dalam rangka menghasilkan produk atau layanan yang beragam. (2) Kinerja proses yaitu mengukur sejauh mana sebuah proses atau aktivitas telah dilakukan secara tepat dan efisien. Pada tahap ini perlu dilakukan analisis aktivitas untuk menentukan mana aktivitas yang menambah nilai mana aktivitas yang tidak menambah nilai. (3). Kinerja hasil yang biasanya diukur dari dua hal yaitu outputs dan outcomes. Output mengukur kuantitas produk atau jasa yang dihasilkan, dan outcomes mengukur hasil atau luaran dari penyediaan output tersebut. Dari segi indikator-indikator yang dipergunakan, pengukuran kinerja dan evaluasi kinerja harus mencakup semua aspek secara berimbang. Oleh karena itu, pengukuran kinerja harus menggunakan indikator-indikator keuangan dan non keuangan, indikator kuantitatif dan kualitatif, indikator masa lalu dan masa depan, indikator internal dan eksternal, indikator umum dan khusus, dan sebagainya. Dalam konteks inilah kemudian muncul alat pengukuran kinerja yang disebut dengan Balanced Score Card (BSC) yaitu alat pengukuran kinerja yang menggunakan berbagai perspektif secara berimbang. BSC memiliki empat perspektif yaitu perspektif keuangan, konsumen, proses bisnis internal, dan infrastruktur atau juga sering disebut pembelajaran dan pertumbuhan. Sementara, evaluasi kinerja selalu mengaitkan antara tingkat capaian dengan target-target yang telah ditetapkan. Tujuan evaluasi kinerja antara lain untuk mengukur tingkat keberhasilan, menentukan penghargaan dan insentif, menentukan tingkat efisiensi biaya dan juga tingkat efisiensi operasional, serta memberikan informasi yang berguna dalam proses perencanaan dan penentuan strategi berikutnya. e.
Perbaikan Berkesinambungan (Continuous Improvement ) Perbaikan berkesinambungan (Continuous improvement) adalah sebuah filosofi sebagaimana digambarkan secara sederhana oleh Deming sebagai, “improvement Initiatives that increase successes and reduce failures” (Juergen, 2000). Definisi lainnya adalah sebuah proses yang sangat luas yang fokus dan terus-menerus melakukan peningkatan inovasi (Bessant, dkk., 1994) atau sebuah cabang dari inisiatif program yang saat ini sudah ada seperti total
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.29
quality management (TQM) atau sepenuhnya merupakan pendekatan baru di dalam meningkatkan kreativitas untuk mencapai keunggulan bersaing saat ini (Oakland, 1999; Caffyn, 1999; Gallagher, dkk., 1997). Menurut Kossoff (1993) TQM dapat dicapai dengan cara mendorong secara terus-menerus keterlibatan semua orang dalam organisasi pada semua tingkatan untuk selalu melakukan perbaikan dari hari ke hari. Hari ini harus lebih baik dari hari kemarin dan hari esok harus lebih baik dari hari ini. Perbaikan berkesinambungan dapat didefinisikan secara lebih luas sebagai sebuah budaya yang secara ajeg melakukan pengurangan pemborosan pada keseluruhan sistem, proses, dan aktivitas dalam organisasi. Perbaikan dalam berbagai skala perusahaan dapat dilakukan dengan menggunakan sejumlah alat dan teknik yang didedikasikan untuk mencari dan menemukan sumber-sumber masalah, pemborosan, penyimpangan, dan sekaligus menemukan cara untuk meminimasinya. Metode dan teknik-teknik terbaik yang telah dikembangkan dan diimplementasikan di seluruh dunia adalah: lean manufacturing, six sigma, the balanced scorecard, and lean six sigma. B. AKUNTANSI KEUANGAN DAN AKUNTANSI MANAJEMEN Tujuan akuntansi adalah menyediakan informasi keuangan untuk tujuan pengambilan keputusan ekonomi. Pada kegiatan belajar 1 telah dijelaskan bahwa klasifikasi besar akuntansi ada dua yaitu akuntansi keuangan, yang sering disebut akuntansi eksternal, dan akuntansi manajemen, yang sering disebut akuntansi internal. Di antara kedua kelompok akuntansi tersebut, ada satu jenis akuntansi yang menjadi alat bagi keduanya yaitu akuntansi kos. Akuntansi keuangan terfokus pada pengumpulan informasi yang digunakan dalam pembuatan laporan keuangan yang memenuhi kebutuhan informasi bagi pihak eksternal yaitu investor, kreditor, dan pihak eksternal lainnya. Laporan keuangan ini meliputi neraca, laporan laba-rugi, laporan perubahan modal, dan laporan aliran kas. Laporan keuangan menunjukkan kondisi perusahaan secara keseluruhan pada satu waktu. Laporan keuangan ini akan digunakan oleh pihak eksternal dalam pengambilan keputusan ekonomi. Sebagai contoh, investor akan menganalisis laporan keuangan yang diterbitkan oleh suatu perusahaan untuk mengambil keputusan apakah akan berinvestasi pada perusahaan tersebut ataukah tidak melalui pembelian sahamnya di pasar modal. Kreditor akan menganalisis laporan keuangan perusahaan untuk mengambil keputusan apakah perusahaan layak mendapatkan kredit ataukah tidak.
1.30
Akuntansi Manajemen ⚫
Karena fokus utama dari laporan keuangan adalah untuk pihak eksternal maka harus ada bahasa yang sama atau standar yang sama yang digunakan untuk menyusunnya agar dapat dipahami. Laporan keuangan harus disusun berdasarkan prinsip akuntansi berterima umum (PABU). Salah satu komponen dari PABU adalah standar akuntansi yang dikeluarkan oleh Ikatan Akuntan Indonesia (IAI). Saat ini terdapat empat pilar standar akuntansi keuangan, yaitu Standar Akuntansi Keuangan Umum (SAK-Umum), Standar Akuntansi Keuangan Syariah (SAK-Syariah), dan Standar Akuntansi Keuangan Entitas Tanpa Akuntabilitas Publik (SAK-ETAP), dan Standar Akuntansi Keuangan Sektor Publik (SAK-SP). Di lain pihak, akuntansi manajemen berhubungan dengan penyajian informasi yang ditujukan kepada pihak internal organisasi (manajemen) agar dapat menjalankan fungsi manajerial. Setiap organisasi tentu memiliki karakteristik yang berbeda, baik dilihat dari bidang usaha, tujuan, gaya manajerial, ukuran, maupun dilihat dari kepemilikannya. Mengingat tugas utama akuntansi manajemen adalah untuk menyediakan informasi bagi pihak internal maka proses akuntansi manajemen sangat berbeda dibandingkan dengan proses akuntansi keuangan. Tidak ada aturan yang baku yang berlaku untuk akuntansi manajemen pada berbagai jenis usaha. Akuntansi manajemen dapat diterapkan secara fleksibel sesuai dengan kebutuhan manajemen. Akuntansi kos adalah alat yang menyediakan informasi yang digunakan baik oleh akuntansi keuangan maupun akuntansi manajemen. Ketika akuntansi keuangan menyusun laporan keuangan, maka sangat dibutuhkan informasi yang dapat disediakan oleh akuntansi kos. Dalam laporan keuangan, khususnya neraca perusahaan manufaktur, terdapat beberapa akun yang informasinya disediakan oleh akuntansi kos. Informasi mengenai beberapa jenis sediaan seperti bahan baku, bahan penolong, produk dalam proses, produk jadi, disediakan oleh akuntansi kos. Selain itu, informasi mengenai kos produk terjual yang akan disajikan dalam laporan laba-rugi juga disediakan oleh akuntansi kos. Akuntansi manajemen juga sangat membutuhkan informasi kos per unit dalam rangka menyusun anggaran, standar, dan perencanaan keuangan lainnya. Akuntansi kos memberikan tambahan informasi yang dibutuhkan untuk pembuatan laporan-laporan khusus bagi manajemen. Laporan-laporan ini akan digunakan oleh management, sebagai contoh untuk pengambilan keputusan apakah akan menerima pesanan khusus ataukah tidak, apakah akan membuat atau membeli saja komponen tertentu dari produk yang dihasilkan
1.31
⚫ EKMA4314/MODUL 1
dan sebagainya. Hubungan antara akuntansi keuangan, akuntansi manajemen dan akuntansi kos, dapat dilihat pada Gambar 2 berikut ini:
Akuntansi keuangan
Akuntansi Kos
Akuntansi Manajemen
Gambar 1.2 Hubungan Akuntansi Manajemen, Keuangan, dan Kos
Perbandingan antara akuntansi keuangan dan akuntansi manajemen dapat dilihat dari sisi pengguna, periode pelaporan, isi, fungsi, dimensi waktu, pengauditan, akurasi, sifat dan jenis informasi, serta lingkup pelaporan. 1.
Pengguna Laporan Informasi akuntansi manajemen digunakan oleh manajer internal perusahaan, sementara informasi akuntansi keuangan digunakan oleh kelompok eksternal organisasi meliputi: kelompok pemegang saham, kreditor, investor, organisasi buruh, dan lembaga pemerintah (Bank Indonesia, Otoritas Pajak, Otoritas Jasa Keuangan). Sedangkan akuntansi manajemen menyediakan dan menyajikan informasi kepada pihak internal perusahaan yaitu manajemen. 2.
Periode Pelaporan Periode pelaporan dan format laporan informasi akuntansi keuangan telah diatur oleh organisasi profesi Ikatan Akuntan Indonesia melalui Standar Akuntansi Keuangan dan Otoritas Jasa Keuangan (dahulu: Badan Pengawas Pasar Modal) bagi perusahaan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia (BEI). Pengaturan periode dan format pelaporan bertujuan untuk menciptakan keseragaman, sehingga laporan keuangan dapat diperbandingkan antar waktu (satu perusahaan yang sama), serta antar perusahaan pada industri yang sama. Sebaliknya, periode pelaporan informasi akuntansi manajemen ditentukan oleh organisasi itu sendiri sesuai dengan kebutuhan dan kesepakatan antar manajemen dalam organisasi. Beberapa laporan harus disajikan bulanan
1.32
Akuntansi Manajemen ⚫
(contohnya biaya gaji staf), atau disajikan mingguan (contohnya upah karyawan pabrik). 3.
Bentuk laporan Isi laporan akuntansi keuangan diatur oleh organisasi profesi Ikatan Akuntan Indonesia melalui Standar Akuntansi Keuangan (SAK), dan organisasi lainnya seperti Otoritas Jasa Keuangan (OJK). Standar Akuntansi Keuangan mengatur antara lain format penyajian seperangkat laporan keuangan yang meliputi laporan laba rugi, neraca, laporan aliran kas, laporan modal pemilik dan catatan atas laporan keuangan. Rincian laporan berikut urutan akun yang harus di laporkan dalam laba rugi, neraca, laporan aliran kas dan modal pemilik telah diatur dengan jelas. Standar Akuntansi Keuangan ini harus dipatuhi terutama oleh perusahaan yang terdaftar di Bursa Efek Indonesia. Perubahan penyajian dan pelaporan serta dampaknya terhadap laba organisasi harus diungkap secara jelas dan logis. Sementara itu, bentuk laporan dalam akuntansi manajemen dapat berupa laporan kos produksi, laporan kos produk terjual, laporan pembelian dan pemakaian bahan baku, anggaran, dan laporan khusus sesuai dengan kebutuhan manajemen. Isi dan format laporan akuntansi manajemen sangat dipengaruhi oleh kebutuhan setiap fungsi dalam organisasi. Setiap perusahaan memiliki format laporan akuntansi manajemen yang berbeda dengan lainnya, sesuai dengan kebutuhan para manajernya demikian pula mengenai isinya. Tidak ada keseragaman antara perusahaan yang satu dengan perusahaan yang lain. Isi dan format benar-benar fleksibel sesuai dengan kebutuhan manajemen. 4.
Fungsi Informasi akuntansi keuangan berfungsi sebagai alat pertanggungjawaban manajemen (pengelola) kepada pemilik (investor) atas sumber daya yang dipercayakan kepadanya serta kepada para penyandang dana lain (pihak ketiga) seperti kreditur dan pihak bank. Sementara, akuntansi manajemen berfungsi menyediakan data dan informasi bagi para manajer dalam mengelola divisi yang menjadi tanggung jawabnya. Informasi akuntansi manajemen juga berfungsi membantu pelaksanaan tugas-tugas manajerial seperti: perencanaan, pengendalian, pengukuran dan evaluasi kinerja, dan pengambilan keputusan serta perbaikan berkesinambungan.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.33
5.
Dimensi Waktu Akuntansi keuangan berorientasi masa lalu sebagai bentuk pertanggungjawaban atas pelaksanaan seluruh aktivitas. Sebagian besar informasi menggunakan data masa lalu (historical cost), untuk melaporkan kinerja keuangan kepada pihak eksternal organisasi. Sebagian informasi lainnya menggunakan nilai kini (current cost). Namun, di bawah aturan International of Financial Reporting Standard (IFRS), penggunaan nilai kini (current cost), harus betul-betul merepresentasikan daya guna dari aset tersebut (representational faithfulness). Oleh karena itu, dalam proses penilaiannya harus melibatkan ahli penilai (appraisal). Sementara, akuntansi manajemen berorientasi masa depan untuk memfasilitasi aktivitas perencanaan jangka panjang dan jangka pendek, aktivitas pembuatan keputusan investasi dan aktivitas pengendalian. Prediksi-prediksi mengenai masa depan dapat dilakukan secara subjektif oleh manajemen tanpa harus melibatkan profesi penilai. 6.
Pengauditan Informasi akuntansi keuangan menjadi obyek pemeriksaan oleh auditor independen, terutama perusahaan yang terdaftar di bursa saham. Pemeriksaan laporan keuangan oleh pihak auditor independen dianggap perlu untuk memastikan bahwa isi laporan keuangan telah disajikan secara wajar sesuai dengan standar akuntansi. Semua informasi yang disajikan harus objektif baik didukung oleh bukti transaksi maupun bukti penilaian oleh profesi penilai. Sebaliknya, informasi akuntansi manajemen tidak menjadi obyek audit. Informasi diproduksi sendiri dan digunakan secara internal oleh manajemen. Tidak terlalu menekankan objektivitas, melainkan lebih pada relevansi dalam proses pengambilan keputusan oleh manajemen. 7.
Akurasi Informasi akuntansi keuangan disajikan dengan mengikuti karakteristik kualitatif informasi salah satunya akurat. Informasi yang disajikan harus akurat dan menggambarkan dengan tepat posisi aset, kewajiban dan ekuitas pada satu waktu. Sebaliknya, informasi akuntansi manajemen lebih mengutamakan kecepatan informasi untuk pengambilan keputusan taktis, atau operasional harian meskipun akurasi informasinya tidak tinggi.
1.34
Akuntansi Manajemen ⚫
8.
Jenis dan sifat informasi Akuntansi keuangan hanya melaporkan informasi yang bersifat keuangan, yang tentu saja bersifat kuantitatif dan objektif. Semua aspek yang dilaporkan harus dapat dikuantifikasi dan diukur dengan nilai uang. Sementara, akuntansi manajemen dapat melaporkan informasi baik yang bersifat keuangan maupun non keuangan, informasi kuantitatif maupun kualitatif, informasi objektif maupun subjektif, informasi yang bersifat historis, saat ini maupun masa yang akan datang berupa prediksi-prediksi. 9.
Lingkup laporan Lingkup informasi akuntansi keuangan sangat luas yang menggambarkan kinerja satu organisasi secara menyeluruh. Informasi yang dilaporkan merupakan rangkuman dari kinerja semua fungsi dalam organisasi yang diukur dengan satuan moneter. Posisi aset, liabilitas, dan ekuitas dilaporkan dalam satu laporan yang disebut neraca atau laporan posisi keuangan. Standar Akuntansi Keuangan mensyaratkan penggabungan laporan keuangan untuk semua entitas dalam satu kelompok organisasi menjadi satu laporan konsolidasi. Karenanya, informasi akuntansi keuangan merupakan informasi yang bersifat agregat dan komprehensif. Di pihak lain, informasi akuntansi manajemen berisi informasi rinci tentang fungsi/divisi dalam organisasi. Bisa jadi laporan akuntansi manajemen hanya melaporkan satu segmen usaha atau satu jenis produk tetapi dilaporkan dengan sangat rinci. Laporan kos produksi bisa disajikan berbentuk data sangat rinci berdasarkan jenis kos (bahan baku, tenaga kerja dan overhead) per divisi untuk satu periode waktu tertentu. Ada laporan kos pembelian dan pemakaian bahan baku, ada laporan kos produk dalam proses, ada laporan kos produk jadi, dan ada laporan kos produk terjual (cost of goods sold). Secara lebih ringkas, perbandingan antara akuntansi manajemen dengan akuntansi keuangan disajikan dalam Tabel 1.1 berikut ini.
1.35
⚫ EKMA4314/MODUL 1
Tabel 1.1 Ringkasan Perbedaan Akuntansi Manajemen dengan Akuntansi Keuangan
No. 1.
2.
3.
4.
5.
6.
Butir Perbandingan
Informasi Akuntansi Manajemen
Pengguna laporan Internal organisasi: manajer
Informasi Akuntansi Keuangan
Eksternal organisasi: pemegang saham, pemerintah, investor, kreditor , serikat pekerja Periode pelaporan Tidak terikat waktu, Periode pelaporan sangat sesuai kebutuhan jelas dan sudah ditentukan. manajemen Bisa tahunan, bulanan, semesteran. Bentuk laporan Tidak ada format baku, Diatur dalam Standar sesuai kebutuhan Akuntansi Keuangan dan manajemen, dapat peraturan OJK, dengan berupa: laporan kos bentuk: laporan posisi produksi, laporan kos keuangan (Neraca), produk terjual, laporan Laporan laba rugi, laporan pembelian dan aliran kas, laporan pemakaian bahan baku, perubahan laba laporan khusus, ditekan/kekayaan pemilik, anggaran, dsb. dan catatan atas laporan keuangan. Fungsi informasi Untuk pelaksanaan Alat pertanggungjawaban aktivitas manajerial, pihak manajemen kepada perencanaan, pemilik atas sumber daya pengendalian, yang dikelolanya, serta pengambilan keputusan, kepada pihak ketiga evaluasi dan pengukuran sebagai pemberi pinjaman. kinerja, dan perbaikan berkesinambungan. Dimensi waktu Berorientasi masa depan Berorientasi masa lalu, yaitu melaporkan apa yang sudah terjadi. Pengauditan Bukan obyek audit, Wajib diaudit oleh auditor karena tidak ada standar independen (Kantor yang wajib dipatuhi Akuntan Publik) terutama dalam penyajian laporan untuk perusahaan yang kepada manajemen. terdaftar di Bursa Saham
1.36
No.
Akuntansi Manajemen ⚫
Butir Perbandingan
7.
Akurasi data & Informasi
8
Jenis dan Sifat informasi
9.
Informasi Akuntansi Manajemen Tidak menghendaki akurasi penuh, tetapi kecepatan penyediaan dan penyampaian informasi menjadi pertimbangan utama.
Informasinya bersifat historis, saat ini, dan masa depan, kuantitatif dan kualitatif, keuangan dan non keuangan, objektif dan subjektif. Lingkup informasi Informasi sangat rinci per jenis biaya, per divisi dan per periode akumulasi.
Informasi Akuntansi Keuangan Akurasi menjadi salah satu karakteristik laporan keuangan yang berkualitas. Jika menggunakan kos saat ini maka harus ada penilaian dari jasa penilai (appraisal). informasinya bersifat historis, kuantitatif, objektif, keuangan, dan nilai saat ini berdasarkan penilaian jasa penilai Informasi yang disajikan bersifat agregat/global dan komprehensif/menyeluruh mewakili organisasi.
10. Peran Akuntan Manajemen dan Struktur Organisasi Bisnis saat ini bergerak sangat cepat dibandingkan dengan beberapa tahun sebelumnya. Perubahan teknologi seperti yang sudah dijelaskan pada kegiatan belajar 1 telah mendorong perubahan pada semua aspek kehidupan. Perubahan ini sangat berpengaruh pada perusahaan dan seluruh proses yang ada di dalamnya yang harus bekerja menggunakan cara-cara baru. Akuntan manajemen harus selalu mendukung manajemen dalam semua tahapan proses pengambilan keputusan bisnis. Sebagai spesialis di bidang akuntansi, akuntan manajemen harus cerdas, siap, dan mengikuti setiap perkembangan baru, dan harus memahami dengan baik dengan lingkungan dan praktik-praktik di setiap Negara dimana sebuah perusahaan beroperasi. Akuntan manajemen diharapkan mengerti betul tentang lingkungan hukum suatu bisnis, khususnya paham tentang Sarbanes-Oxley Act tahun 2002. Dalam suatu organisasi posisi akuntan manajemen umumnya berada di bawah direktur keuangan sebagai fungsi staf atau fungsi pendukung. Posisi staf berarti memiliki tanggungjawab tidak langsung bagi tercapainya tujuan organisasi. Berbeda dengan posisi atau fungsi garis yang memiliki tanggungjawab langsung dalam pencapaian tujuan utama organisasi. Secara
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.37
parsial Gambar 1.3 berikut menyajikan posisi akuntan manajemen dalam sebuah organisasi.
Gambar 1.3 Struktur Organisasi Parsial dan Posisi Kontroler
Pada Gambar 1.4 tampak bahwa karir tertinggi profesi akuntan manajemen dalam suatu perusahaan adalah sebagai kontroler. Namun, sebagai individu yang terlatih, bisa saja seorang akuntan manajemen menduduki jabatan direktur utama. C. PERILAKU ETIS AKUNTAN MANAJEMEN Perilaku etis berkaitan dengan pemilihan tindakan yang benar (right), tepat (proper), dan hanya yang diperlukan pada saat yang tepat (just). Perbuatan dan tindakan kita bisa benar atau salah, tepat atau tidak tepat, atau keputusan yang kita buat memang saatnya diperlukan atau tidak diperlukan. Tidak semua orang memiliki pandangan yang sama mengenai makna dari perilaku etik. Namun, ada beberapa prinsip umum yang mendasari semua sistem perilaku etik. Prinsip ini biasanya berlandaskan pada sebuah keyakinan bahwa setiap anggota kelompok memiliki tanggungjawab untuk saling menjaga satu sama lainnya. Kemauan untuk mengorbankan kepentingan pribadi untuk kebaikan sebuah kelompok adalah inti dari semua tindakan. Mengorbankan kepentingan pribadi untuk kebaikan bersama menghasilkan nilai-nilai tentang benar dan salah. Menurut Brackner (1988),
1.38
Akuntansi Manajemen ⚫
terdapat sepuluh nilai-nilai inti yang dapat diturunkan sejalan dengan nilai benar dan salah tersebut seperti berikut ini. 1. Kejujuran (honesty). 2. Integritas (integrity). 3. Tepat janji (promise keeping). 4. Kesetiaan (fidelity). 5. Adil (fairness). 6. Peduli terhadap orang lain (caring for others). 7. Hormat terhadap orang lain (respect for others). 8. Menjadi warga yang bertanggungjawab (responsible citizenship). 9. Selalu berupaya mencapai yang terbaik (pursuit of excellence), dan 10. Memiliki akuntabilitas (accountability). Meskipun tampak adanya kontradiksi yaitu mengorbankan kepentingan pribadi demi untuk kebaikan bersama, mungkin tidak hanya benar dan terasa pada kehidupan manusia sebagai individu, tetapi juga dalam konteks bisnis. Akuntan manajemen harus mampu menjaga nilai-nilai inti perilaku etik tersebut, mengingat Akuntan manajemen menempati posisi yang unik dalam suatu organisasi. Akuntan manajemen dapat memengaruhi proses pengambilan keputusan yang dibuat manajemen melalui informasi-informasi relevan yang dipasoknya dan serangkaian alternatif keputusan yang disajikan. Oleh karena itu, dalam melaksanakan peran penting tersebut akuntan manajemen haruslah menghindari segala bentuk perilaku tidak etis dan harus terfokus menjaga reputasi jangka panjang dan keselamatan organisasi. Jadilah navigator yang dapat menghindarkan organisasi dari tekanan perilaku-perilaku tidak etis. Beberapa contoh peran akuntan manajemen dalam rangka menjaga perilaku etis tersebut, dapat dijelaskan sebagai berikut ini. 1.
Whistle Blowing Akuntan manajemen harus mampu menjadi penegak moral dan penjaga etika dalam organisasi. Sebagai pihak yang berperan sebagai kontroler dan navigasi dalam organisasi maka ia harus mampu menyelamatkan organisasi dari berbagai tindakan curang yang mengancam keselamatan organisasi. Whistle blowing atau mengungkapkan aib, merupakan tindakan yang dilakukan seorang atau beberapa orang untuk mengungkapkan/melaporkan kecurangan di dalam perusahaan kepada pihak lain. Motivasi utamanya adalah
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.39
moral. Namun, acapkali whistle blowing disamakan begitu saja dengan membuka rahasia perusahaan. Harus dibedakan antara membocorkan rahasia dengan mengungkapkan kecurangan. Contohnya seorang karyawan melaporkan kecurangan perusahaan yang membuang limbah pabrik ke sungai. Contoh ini bukanlah tindakan membocorkan tindakan, melainkan tindakan mulia dan bertanggungjawab atas keselamatan lingkungan dan masyarakat. Whistle blowing dibagi menjadi dua yaitu: whistle blowing internal yaitu tindakan untuk melaporkan kecurangan yang dilakukan oleh seseorang dalam organisasi kepada pimpinan perusahaan tertinggi. Pemimpin yang menerima laporan harus bersikap netral dan bijak. Pimpinan harus loyal terhadap moral bukan kepada orang, lembaga, otoritas, kedudukan. Nilai-nilai moral yang dimaksud seperti: keadilan, ketulusan, kejujuran, dan dengan demikian bukan karyawan yang harus selalu dituntut loyal dan setia pada pemimpin melainkan sejauh mana pimpinan atau perusahaan bertindak sesuai moral. Kedua, whistle blowing eksternal yaitu tindakan untuk melaporkan kecurangan yang terjadi dalam organisasi perusahaan kepada pihak luar seperti pihak yang berwenang atau penegak hukum atau kepada masyarakat karena kecurangan itu merugikan masyarakat. Motivasi utamanya adalah mencegah kerugian bagi banyak pihak. Dalam hal ini, yang perlu diperhatikan adalah langkah yang tepat sebelum melaporkan kecurangan terebut ke pihak berwajib/penegak hukum atau masyarakat sehingga terbangun iklim bisnis yang baik, bermoral, dan etis. 2.
Creative Accounting Creative Accounting adalah semua proses untuk mengatur laporan keuangan. Beberapa pihak dalam perusahaan acapkali menggunakan kemampuan pemahaman pengetahuan akuntansi (misalnya pemahaman terhadap: kebijakan, standar, metode, dan teknik) dan menggunakannya untuk memanipulasi pelaporan keuangan (Amat, Blake dan Dowd, 1999). Pihakpihak yang bisa terlibat di dalam proses creative accounting seperti manajer, akuntan perusahaan, pemerintah, asosiasi industri, dan lain-lain. Sebenarnya creative accounting (atau sering juga disebut dengan manajemen laba), bukanlah tindakan melanggar aturan, karena manajemen dalam membuat laporan keuangan dapat memilih berbagai metode atau kebijakan dan teknik-teknik akuntansi sesuai dengan kebutuhannya. Namun, ketika pemilihan berbagai kebijakan, standar, metode, dan teknik-teknik akuntansi didasarkan pada kepentingan oportunistis, maka tindakan tersebut
1.40
Akuntansi Manajemen ⚫
menjadi tidak etis. Di sinilah akuntan manajemen harus mampu menjadi pengawal perilaku etis tersebut. Watt dan Zimmerman (1986), menjelaskan bahwa manajer dalam memilih kebijakan akuntansi seringkali dipengaruhi oleh tiga variabel yaitu skema bonus, kos politik, dan adanya perjanjian utang kepada pihak ketiga. Watt dan Zimmerman mengajukan tiga buah hipotesis. Pertama, bonus plan hyphotesis yaitu perilaku dari seorang manajer sering kali dipengaruhi oleh skema bonus yang didasarkan atas laba yang diperoleh. Akibatnya, pihak manajemen akan memilih kebijakan dan metode-metode akuntasi yang dapat meningkatkan laba, dengan tujuan mendapatkan bonus yang besar. Kedua, debt convenant hyphotesis. Dalam suatu perjanjian utang tercantum syarat-syarat yang harus selalu dipenuhi oleh pihak manajemen, misalnya harus mempertahankan likuiditas, harus mempertahankan tingkat profitabilitas, dan lain sebagainya. Syarat-syarat ini tentu saja berbasis pada laporan keuangan. Oleh karena itu, pihak manajemen akan berusaha mengatur agar posisi rasio-rasio keuangan tetap sesuai dengan syarat-syarat yang ada dalam perjanjian karena manajemen tidak mau melanggar perjanjian tersebut. Ketiga, adalah political cost hyphotesis. Jika manajemen tahu bahwa besarnya laba yang dilaporkan akan menjadi perhatian banyak pihak, maka manajemen akan mengatur angka laba yang dilaporkan. Misalnya, jika laba meningkat, maka para karyawan akan melihat kenaikan laba tersebut sebagai acuan untuk meningkatkan kesejahteraan melalui kenaikan gaji. Pemerintah pun melihat pola kenaikan ini sebagai objek pajak yang akan ditagih. Tidak semua tindakan creative accounting berkonotasi negatif, minimal dari sudut pandang organisasi atau perusahaan. Acapkali tindakan manajemen laba justru menguntungkan bagi perusahaan (pembayaran pajak menjadi lebih kecil, sorotan politik menjadi lebih kecil). Dalam hal ini, tindakan manajemen laba disebut efisien. Sebaliknya, jika tindakan manajemen laba didasarkan pada perilaku oportunistis manajemen, maka tindakan tersebut adalah negatif bagi organisasi. Namun, apapun motifnya, tindakan mengatur laba adalah tindakan kurang etis karena akan melaporkan laba tidak sesuai dengan apa adanya. 3.
Fraud Accounting Fraud adalah suatu tindakan yang dilakukan secara sengaja untuk menggunakan sumber daya perusahaan secara tidak wajar dan salah menyajikan fakta untuk memperoleh keuntungan pribadi. Dalam bahasa yang
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.41
lebih sederhana, fraud adalah penipuan yang disengaja. Hal ini termasuk berbohong, menipu, menggelapkan dan mencuri, oleh karenanya tidak etis dan tidak bermoral. Penggelapan yang dimaksud adalah mengubah aset/kekayaan perusahaan yang dipercayakan kepadanya secara tidak wajar untuk kepentingan dirinya. Akuntan manajemen harus mampu meniadakan atau meminimalkan tindakan-tindakan seperti itu. D.
KODE ETIK PROFESI AKUNTANSI MANAJEMEN
Setiap profesi memiliki aturan berperilaku atau standar etika. Akuntan manajemen memiliki kewajiban kepada organisasi yang dilayani, kepada profesinya, kepada masyarakat, dan kepada diri sendiri untuk menjaga standar kode etik. Untuk mengatur kewajiban ini Institute of Management Accountants (IMA) telah mengeluarkan standar kode etik bagi akuntan manajemen. Setiap anggota dari IMA seharus berperilaku etik. Komitmen untuk melaksanakan praktik profesional etik mencakup: prinsip-prinsip yang mencerminkan nilainilai menyeluruh, dan standar-standar yang menjadi pedoman berperilaku. 1.
Kompetensi (Competence) Akuntan manajemen harus menjaga kemampuan dan pengetahuan profesional mereka pada tingkatan yang cukup tinggi dan tekun dalam mengaplikasikannya ketika memberikan jasanya, diantaranya menjaga tingkat kompetensi profesional, melaksanakan tugas profesional yang sesuai dengan hukum dan menyediakan laporan yang lengkap dan transparan. 2.
Kerahasiaan (Confidentiality) Akuntan manajemen harus dapat menghormati dan menghargai kerahasiaan informasi yang diperoleh dari pekerjaan dan hubungan profesionalnya, diantaranya meliputi menahan diri supaya tidak menyingkap informasi rahasia, menginformasikan pada bawahan (subordinat) dengan memperhatikan kerahasiaan informasi, menahan diri dari penggunaan informasi rahasia yang diperoleh. 3.
Integritas (Integrity) Akuntan manajemen harus jujur dan bersikap adil serta dapat dipercaya dalam hubungan profesionalnya. Meliputi menghindari konflik kepentingan yang tersirat maupun tersurat, menahan diri dari aktivitas yang akan
1.42
Akuntansi Manajemen ⚫
menghambat kemampuan, menolak hadiah, bantuan, atau keramahan yang akan memengaruhi segala macam tindakan dalam pekerjaan, mengetahui dan mengkomunikasikan batas-batas profesionalitas, mengkomunikasikan informasi yang baik maupun tidak baik, menghindarkan diri dalam keikutsertaan atau membantu kegiatan yang akan mencemarkan nama baik profesi. 4.
Kredibilitas (Credibility) Akuntan manajemen tidak boleh berkompromi mengenai penilaian profesionalnya karena disebabkan prasangka, konflik kepentingan dan terpengaruh orang lain. Akuntan manajemen harus memberitahukan informasi dengan wajar dan objektif dan mengungkapkan sepenuhnya informasi relevan. Kredibilitas juga dapat diartikan sebagai sikap independen. Tidak memihak pada salah satu pihak dengan tujuan pembelaan ataupun tujuan oportunistis. Menilai dan menyajikan fakta apa adanya, yang mendukung pencapaian visi, misi dan tujuan organisasi. Secara lengkap standar etik profesi Akuntan Manajemen yang mengacu pada Institute of Management Accountant dapat dilihat pada Lampiran di akhir buku ini. (Source: Institute of Management Accountants, www.imanet.org/pdf/981.pdf).. LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Sebutkan dan jelaskan tujuan Sistem Informasi Akuntansi Manajemen dalam suatu perusahaan. 2) Sebutkan dan jelaskan proses manajemen dalam suatu perusahaan. 3) Saudara jelaskan, dalam hal apa akuntansi keuangan dan akuntansi manajemen berbeda? 4) Sebutkan dan jelaskan standar etika profesi akuntan manajemen dan peran etis akuntan manajemen. Petunjuk Jawaban Latihan
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.43
1) Untuk menjawab soal latihan Nomor 1, Saudara harus menguasai sub judul Sistem Informasi Akuntansi Manajemen. Sebagai isyarat Saudara akan menemukan tiga tujuan utama. 2) Untuk menjawab soal latihan Nomor 2, Saudara harus menguasai sub judul Proses manajemen dalam suatu organisasi. Sebagai isyarat Saudara akan menemukan aktivitas: Perencanaan, pengendalian, pengambilan keputusan, evaluasi dan pengukuran kinerja, dan perbaikan berkesinambungan. 3) Untuk menjawab soal latihan Nomor 3, Saudara harus menguasai sub judul Akuntansi Keuangan dan Akuntansi Manajemen. Sebagai gambaran Saudara harus mampu menjelaskan perbedaan tersebut pada aspek-aspek berikut: Pengguna laporan; Periode pelaporan; Bentuk laporan; Fungsi informasi; Dimensi waktu; Pengauditan; Akurasi data dan Informasi; Jenis dan Sifat informasi; dan Lingkup informasi. Secara ringkas perbedaan kedua akuntansi tersebut adalah sebagai berikut: 4) Untuk menjawab soal Nomor 4, Saudara harus menguasai sub judul Kode Etik Profesi Akuntan manajemen, yang mana saudara akan menemukan ada empat standar etik. Kemudian, saudara juga harus menguasai sub judul peran etis akuntan manajemen dalam organisasi. Paling tidak Saudara akan menemukan ada tiga contoh aktivitas yang mengarah pada perbuatan tidak etis yang bisa terjadi dalam suatu perusahaan. R A NG KU M AN Akuntansi manajemen adalah sebuah sistem informasi yang menyediakan informasi spesifik untuk memenuhi kebutuhan manajemen. Inti dari sistem informasi akuntansi manajemen (SIAM) terletak pada proses yaitu aktivitas untuk mengumpulkan, mengukur, menyimpan, menganalisis, melaporkan, dan mengelola informasi. Informasi mengenai kejadian ekonomi diproses untuk menghasilkan output yang dapat memuaskan kebutuhan manajemen. Output dari SIAM dapat berupa laporan-laporan khusus, laporan kos produk, anggaran, laporan kinerja, dan bahkan laporan komunikasi personal. Tujuan utama akuntansi manajemen adalah: (1). Menyediakan informasi untuk menghitung kos produk dan jasa dan kos dari objek kos lainnya yang menjadi perhatian manajemen. (2) Menyediakan informasi untuk pelaksanaan proses manajemen yaitu perencanaan, pengendalian,
1.44
Akuntansi Manajemen ⚫
dan perbaikan berkesinambungan, dan (3) Menyediakan informasi untuk evaluasi dan pengukuran kinerja, serta untuk pengambilan keputusan. Sebagai sebuah profesi, Akuntan Manajemen, memiliki standar etika yang harus dipenuhi yaitu kompetensi (competence), kerahasiaan (confidentiality), integritas (integrity), dan objektivitas (objectivity). Akuntan manajemen menempati posisi yang unik dalam suatu organisasi karena dapat memengaruhi proses pengambilan keputusan oleh manajemen melalui informasi-informasi relevan yang dipasoknya dan serangkaian alternatif keputusan. Oleh karena itu, dalam melaksanakan peran penting tersebut akuntan manajemen haruslah menghindari segala bentuk penyelewengan, dan harus terfokus menjaga reputasi jangka panjang dan keselamatan organisasi. Jadilah navigator yang dapat menghindarkan organisasi dari tekanan perilaku-perilaku tidak etis. Beberapa peran etis akuntan manajemen adalah harus mampu berperan sebagai whistle blower, mencegah terjadinya creative accounting untuk tujuan oportunistis. Akuntan manajemen juga harus mampu mencegah tindakan-tindakan yang dilakukan secara sengaja untuk menggunakan sumber daya perusahaan secara tidak wajar dan salah menyajikan fakta untuk memperoleh keuntungan pribadi (fraud accounting). TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Tujuan utama akuntansi manajemen adalah, kecuali menyediakan informasi untuk…. A. perencanaan B. pengendalian C. pengambilan keputusan D. pembayaran pajak 2) Salah satu tujuan akuntansi manajemen adalah menyediakan informasi yang berguna bagi…. A. pemegang saham untuk pengambilan keputusan investasi B. pihak bank atau kreditor lainnya untuk pembuatan keputusan kredit C. manajemen untuk perencanaan dan pengendalian kegiatan perusahaan D. pihak pemerintah untuk menentukan tagihan pajak
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.45
3) Mana dari jawaban berikut yang merupakan output dari Sistem Informasi Akuntansi Manajemen? A. Penyiapan laporan khusus B. Mereview anggaran C. Laporan kinerja D. Mengelola informasi 4) Mana diantara aktivitas berikut yang bukan merupakan bagian dari proses dalam Sistem Informasi Akuntansi Manajemen? A. Mengumpulkan B. Mengukur C. Menyelesaikan D. Melaporkan 5) Mana dari data berikut yang dapat menjadi input Sistem Informasi Akuntansi Manajemen? A. Kejadian Ekonomi B. Laporan Khusus C. Kos Produk D. Nilai Rupiah 6) Posisi akuntan manajemen dalam sebuah organisasi adalah fungsi …. A. garis B. staf C. keuangan D. pengawasan 7) Berikut ini adalah manfaat-manfaat perencanaan, kecuali…. A. pelaksanaan kegiatan dapat diusahakan berjalan dengan efektif dan efisien B. dapat dilakukan tindakan koreksi atas penyimpangan-penyimpangan yang timbul seawal mungkin C. dapat mengidentifikasi hambatan-hambatan yang timbul dan menghindari munculnya kegiatan yang tidak terarah dan terkontrol D. dapat memilih alternatif terbaik dari alternatif-alternatif yang tersedia 8) Memilih alternatif terbaik dari semua alternatif yang baik dalam pelaksanaan fungsi manajemen, disebut…. A. perencanaan B. pengendalian C. pengambilan keputusan D. evaluasi keputusan
1.46
Akuntansi Manajemen ⚫
9) Mana dari jawaban berikut yang bukan merupakan standar etika akuntan manajemen? A. Kompetensi B. Kerahasiaan C. Integritas D. Independensi 10) Tindakan manajemen untuk mengatur laba dengan menggunakan metode akuntansi tertentu disebut…. A. mengungkap aib (whistle blowing) B. akuntansi kreatif (creative accounting) C. kecurangan akuntansi (fraud accounting) D. kebijakan akuntansi (accounting policy) Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
1.47
⚫ EKMA4314/MODUL 1
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) D 2) C 3) B 4) D 5) C 6) A 7) C 8) D 9) D
Tes Formatif 2 1) D 2) C 3) C 4) C 5) A 6) B 7) D 8) C 9) D 10) B
1.48
Akuntansi Manajemen ⚫
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People. Itacha. N.Y.: Prepared for The Controllership Foundation. at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs, NJ.: Prentice Hall, Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research. 5 ed.: 225228. Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems. Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation, International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1. pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement Technovation. Vol. 14 No. 1. pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of A Continuous Improvement Self‐ Assessment Tools. International Journal of Operations & Production Management. Vol. 19 No. 11. pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division. South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An Investigation of The Effect of Balanced Scorecard Implementation on Financial Performance. Management Accounting Research 15.2: 135-153. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th. USA: South-Western. Cengage Learning.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.49
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition, USA: South-Western, a Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group. Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S., David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using the Balanced Scorecard as A Strategic Management System. Harvard Business Review 85.7-8: 150-+. Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993. Total Quality or Total Chaos?. HR Magazine. Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4. Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: A Goal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management. Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203.
1.50
Akuntansi Manajemen ⚫
Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya. 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results. John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati, Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga. Jogjakarta: BPFE. Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall, Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc. Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education.
⚫ EKMA4314/MODUL 1
1.51
Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 2
Konsep Dasar Kos dan Perilaku Kos Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
PEN D A HU L UA N
P
ada hakikatnya, tugas manajemen adalah melakukan perencanaan, pengendalian, pengambilan keputusan, evaluasi dan penilaian kinerja, serta perbaikan berkesinambungan. Dari sudut pandang akuntansi, informasi yang diperlukan manajer agar dapat menjalankan tugas-tugas tersebut adalah informasi yang berkaitan dengan kos dan aktivitas organisasi. Seringkali pada praktiknya, yang menjadi pembeda signifikan atas keberhasilan keuangan suatu perusahaan adalah pengetahuan manajernya dalam hal mendasar tentang kos itu sendiri. Dimulai dari memahami makna kos serta terminologi lain yang berkaitan dengan kos, memahami berbagai macam klasifikasi kos ditinjau dari tujuan penggunaan manajemen, mampu mengaplikasikan cost assignment (penetapan kos) ke objek kos dengan tepat. Selain itu, keberhasilan manajer dalam merencanakan dan mengendalikan kos tergantung pada pemahaman yang menyeluruh terhadap hubungan antara kos dan aktivitas bisnis, sehingga penting pula bagi manajer untuk memahami hubungan antara kos dan aktivitas bisnis yang disebut sebagai konsep perilaku kos. Hal-hal mendasar yang telah disebutkan di atas akan kita pelajari dalam Modul 2 ini. Modul 2 ini memiliki 3 kegiatan belajar. Kegiatan belajar pertama akan membahas mengenai Konsep Dasar, Terminologi, dan Klasifikasi Kos. Selanjutnya, kegiatan belajar kedua akan membahas mengenai Perilaku Kos. Dilanjutkan oleh kegiatan belajar ketiga yang akan membahas mengenai Pemisahan Kos Campuran. Setelah membaca dan memahami modul ini, diharapkan Anda dapat: 1. mengerti dan memahami terminologi dasar yang berkaitan dengan kos; 2. mengklasifikasikan berbagai jenis kos berdasarkan berbagai tujuan penggunaan oleh manajemen; 3. memahami konsep cost assignment (penetapan kos) pada suatu objek kos; 4. mendefinisikan perilaku kos aktivitas; 5. dapat menggunakan berbagai metode untuk memisahkan kos campuran.
2.2
Akuntansi Manajemen ⚫
Kegiatan Belajar 1
Konsep Dasar, Terminologi, dan Klasifikasi Kos
S
ebagaimana disiplin ilmu yang lain, akuntansi manajemen juga memilki beberapa terminologi khusus yang harus kita pahami agar memperlancar pemahaman kita dalam mempelajari topik-topik lain dalam akuntansi manajemen. Kegiatan belajar ini akan diawali dengan penjelasan tentang pengertian kos (cost) dan istilah atau terminologi lain terkait yang sangat penting dalam akuntansi manajemen. Selanjutnya setelah memahami beberapa terminologi penting dalam akuntansi manajemen, akan dikenalkan tentang konsep penetapan kos (cost assignment) pada suatu objek kos. Menugaskan kos ke produk, jasa, pelanggan, dan objek kos lainnya yang menjadi perhatian manajer, merupakan salah satu tugas penting dari seorang manajer. Meningkatkan keakuratan pada proses penetapan kos maka akan menghasilkan keakuratan kos suatu produk yang selanjutnya juga dapat meningkatkan kualitas informasi. Suatu penetapan kos tersebut ditujukan untuk memeroleh berapa nilai dari kos produk. Namun demikian, makna dari kos produk itu sendiri tergantung dari tujuan manajer. Dalam akuntansi manajemen, kos diklasifikasikan dengan berbagai cara agar dapat digunakan manajer untuk tujuan-tujuan tertentu. Konsep ini disebut “different costs for different purposes”. Penguraian tentang klasifikasi kos akan dijelaskan di bagian akhir dari Kegiatan Belajar 1 ini. KOS (COST), BIAYA (EXPENSES), ASET-ASET (ASSETS), DAN RUGI (LOSS) Dalam membahas konsep dasar kos perlu kita bedakan antara kos (cost), biaya (expenses), aset-aset (assets), dan rugi (loss). Selama ini, sudah lazim tapi salah kaprah, cost diterjemahkan menjadi biaya. Suwarjono (2005: 228) menyerap kata cost menjadi kos sebagai bahan olah akuntansi. Kos bukanlah terjemahan, melainkan serapan. Penggunaan kata serapan kos ini sangat penting mengingat kata cost di Indonesia sering diterjemahkan menjadi berbagai istilah yang memiliki banyak arti (secara lebih mendalam baca Suwardjono, 2005, bab 5, 6, 9). Sebenarnya pun istilah kos sebagai padan kata
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.3
cost telah tertera sejak tahun 1984 dalam buku Norma Pemeriksaan Akuntan yang diterbitkan oleh Ikatan Akuntan Indonesia (IAI). Kos adalah nilai kas atau setara kas yang dikorbankan untuk memeroleh barang atau jasa, yang diharapkan memberi manfaat bagi organisasi di masa yang akan datang. Setara kas yang dimaksud adalah hal lain yang ekuivalen dengan kas. ‘Setara kas’ turut dimasukkan ke dalam definisi karena tidak semua barang dan jasa diperoleh dengan mengeluarkan kas, tetapi juga dengan mengeluarkan aktiva lain selain kas. Selanjutnya, untuk expense diterjemahkan menjadi beban, benarkah dalam kamus disebutkan seperti itu? Selama ini, expense diterjemahkan menjadi beban, padahal dalam kamus tidak ada penjelasan yang mengartikan expense sebagai beban. Beban adalah burden atau load. Memang benar bahwa biaya (expense) akan menjadi pengurang yang membebani pendapatan. Jadi biaya (expense) adalah beban bagi pendapatan (Suwardjono, 2005: 397). Untuk memahami definisi dan makna dari biaya, kita perlu kembali lagi ke definisi kos. Kos terjadi untuk memeroleh manfaat di masa mendatang. Dalam suatu perusahaan yang berorientasi laba, yang dimaksud dengan ‘manfaat di masa mendatang’ adalah pendapatan. Kos akan selalu timbul agar perusahaan memiliki barang dan jasa yang mana akan dipergunakan untuk menghasilkan pendapatan. Kos yang telah habis (expired) akan disebut biaya (expenses). Gambar 2.1 menggambarkan hubungan dan sekaligus perbedaan antara kos, aset, biaya, dan rugi (loss).
2.4
Akuntansi Manajemen ⚫
Gambar 2.1 Hubungan Kos, Aset, Biaya, dan Rugi
Sehingga dengan demikian, jelas bahwa hampir seluruh kos akan menjadi biaya. Namun, tetap diingat bahwa tidak semua kos adalah biaya. Kos yang telah expired (dengan catatan bahwa memberikan manfaat bagi perusahaan) disebut biaya. Sedangkan kos yang masih belum expired disebut aset. Disebut aset karena ia masih menyimpan manfaat di masa depan untuk perusahaan. Pada praktiknya, beberapa kos dapat segera menjadi biaya pada saat yang sama ketika kos terjadi maka saat itulah kita dapat menggunakan istilah kos dan biaya secara bergiliran. Misalnya, perusahaan membeli bahan habis pakai hanya ketika dibutuhkan dan langsung menggunakan bahan habis pakai tersebut untuk menghasilkan pendapatan maka aset yang digunakan untuk memeroleh bahan pakai tersebut dapat langsung disebut biaya. Sebaliknya, apabila kondisi tersebut berbeda misalkan bahan habis pakai dibeli oleh perusahaan untuk digunakan selama beberapa waktu di masa mendatang sehingga penggunanya adalah masih sebagian maka aset yang digunakan untuk memeroleh bahan habis pakai tersebut disebut kos. Hanya ketika bahan habis pakai baru digunakan untuk menghasilkan pendapatan maka kos tadi menjadi biaya. Apabila aset yang diberikan ternyata tidak menghasilkan manfaat apa pun, ia tidak dapat digolongkan baik sebagai kos maupun biaya. Ia akan langsung diklasifikasikan sebagai rugi (loss). Sebagai contoh, apabila bahan habis pakai yang digunakan untuk menghasilkan pendapatan menjadi rusak karena
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.5
katakanlah terendam air sehingga tidak dapat digunakan, maka itu merupakan rugi atas kerusakan bahan habis pakai. Terminologi spesifik yang berkaitan erat dengan kos adalah Cost of goods sold. Beberapa penulis lain, atau yang selama ini sering kita dengar, istilah cost of goods sold diterjemahkan sebagai ‘harga pokok’ penjualan. Lantas, benarkah demikian?. Istilah itu mungkin tidak salah, tetapi penggunaannya menjadi tidak konsisten dengan makna dari kos itu sendiri1. Sehingga sebaiknya kita terjemahkan sebagai kos produk terjual. Sama halnya dengan cost of goods manufactured yang diterjemahkan sebagai ‘harga pokok’ produksi. Agar konsisten, sebaiknya kita mulai menggantinya menjadi kos produksi. Terjemahan tersebut akan digunakan di keseluruhan modul akuntansi manajemen ini. Sebagai contoh, katakanlah pada tanggal 2 Januari 2017 Toko Abadi membeli sepuluh produk X dengan harga per unit Rp1.000,-. Selanjutnya, pada tanggal 31 Januari 2017, diketahui bahwa delapan produk X tersebut sudah terjual dengan harga Rp1.500,- per unit. Penjurnalan yang dicatat oleh Toko Abadi pada tanggal 31 Januari 2017 atas transaksi pembelian produk sebesar Rp1.000,- tersebut akan (sementara) dicatat sebagai persediaan yang merupakan aset yang muncul di neraca Toko Abadi. Kos yang dikeluarkan atas pembelian persediaan tersebut akan memberikan manfaat di masa mendatang dan masih belum daluwarsa, sehingga dicatat sebagai aset (persediaan barang dagang). Lalu mengapa sementara? Karena nantinya persediaan tersebut akan dijual oleh Toko Abadi sehingga nantinya manfaat akan daluwarsa dan dicatat sebagai biaya. Sehingga dengan demikian, dari tanggal 2 Januari 2017 hingga 31 Januari 2017, kos sejumlah Rp8.000,(8 x 1000) berubah menjadi biaya. Manfaat yang diperoleh yakni penghasilan (dari penjualan) yang diperoleh dari biaya tersebut adalah Rp12.000,(8 x 1.500). Kos sebesar Rp2000 (2 x 1.000) yang merupakan produk yang belum terjual pada tanggal 31 Januari 2017 masih dicatat sebagai aset (persediaan barang dagang). Selanjutnya misalkan pada tanggal 2 Februari 2017 sisa barang dagang yang belum terjual tersebut tidak sengaja terbakar, maka kos persediaan tersebut akan langsung dicatat sebagai kerugian (loss) karena ia tidak mendatangkan manfaat (penghasilan) bagi Toko Abadi. Dengan demikian, kita memeroleh gambaran bagaimana pengaruh dari masing-masing kos, biaya, dan rugi terhadap laporan keuangan. Jumlah atas 1
Silakan baca Suwarjono, “What Does Cost Really Mean?”, Akuntansi, Mei 1991.
2.6
Akuntansi Manajemen ⚫
aset yang dipertukarkan dengan aset lain yang merupakan kos, akan tercermin dalam neraca (contoh: bisa berupa persediaan maupun aset lain). Biaya akan masuk ke dalam laporan laba rugi bagian operasional karena telah dikeluarkan dalam rangka untuk memeroleh pendapatan. Sedangkan rugi akan masuk ke dalam laporan laba rugi bagian non operasional. 1.
Objek Kos dan Penelusurannya Tugas seorang akuntan dalam suatu sistem akuntansi manajemen adalah mampu untuk mengukur dan menetapkan kos pada suatu objek kos. Penetapan kos (cost assignment) merupakan cara manakala kos dihubungkan dengan suatu objek kos. Objek kos (cost object) adalah segala sesuatu, ketika kos bisa diukur dan diakumulasi. Oleh karena itu, objek kos dapat berupa produk fisik, jasa, pelanggan, lini produk, proyek, aktivitas, divisi, dan sebagainya yang menjadi kepentingan dan perhatian manajemen. Misalnya jika kita diminta menentukan kos untuk memproduksi satu unit produk maka unit produk itulah yang merupakan objek kos. Jika kita ingin mengetahui berapa kos pemeliharaan departemen teknik maka departemen itulah yang merupakan objek kos. Contoh spesifik lain, misal PT Kue Ceria ingin menentukan berapa kos dari suatu lini produknya yang baru, yakni Snowcake maka objek kos adalah Snowcake itu sendiri. Suatu rumah sakit ingin menentukan kos dari departemen operasional maka objek kos adalah departemen operasional itu sendiri. Objek kos lainnya dapat berupa kos program jaminan keselamatan, kos pengoperasian lini produk tertentu, kos listrik pabrik, atau kos pengiklanan produk tertentu. Selain contoh objek kos yang telah dipaparkan di atas, aktivitas mulai dianggap sebagai objek kos yang penting. Di lingkungan bisnis yang semakin berkembang ini, tuntutan keakuratan kos pada suatu objek kos juga semakin tinggi. Suatu kos tidak akan muncul tanpa adanya aktivitas. Aktivitas adalah unit kerja dasar yang dilakukan dalam suatu perusahaan dan dapat digambarkan sebagai agregasi tindakan yang berguna bagi manajer untuk keperluan perencanaan, pengendalian, dan pengambilan keputusan. Namun demikian, aktivitas tidak hanya berperan sebagai objek kos, tetapi juga memainkan peran yang penting dalam memudahkan proses penetapan kos pada suatu objek kos, misalnya aktivitas seperti pembelian bahan baku, pemindahan bahan baku. Kedua aktivitas tersebut mencerminkan gabungan suatu kata kerja (aktivitas pembelian dan aktivitas pemindahan) dengan suatu kata benda (bahan baku). Semisal ditentukan bahwa suatu bahan baku
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.7
merupakan objek kos maka dalam penetapan kos ke bahan baku tersebut akan lebih mudah dan lebih akurat apabila turut dianalisis aktivitas yang terlibat apa saja.
Sumber: (Mowen dkk., 2014) Gambar 2.2 Metode Penelusuran Kos (Cost Traceability Methods)
Berapa kos yang melekat pada setiap objek kos sedapat mungkin harus ditelusuri secara akurat. Keakuratan penetapan kos pada suatu objek kos adalah hal yang sangat penting. Keakuratan tidak berarti mencerminkan kos yang sebenarnya (true cost). Keakuratan merupakan suatu konsep yang didasarkan pada keyakinan yang wajar dan memadai, serta ketepatan logika dalam menentukan metode penetapan kos apa yang digunakan. Metode penetapan kos seringkali juga disebut sebagai metode penelusuran kos. Gambar 2.2 menggambarkan metode penelusuran kos ke objeknya. Mengacu ke Gambar 2.2, kos dapat ditelusuri ke objeknya melalui tiga metode yaitu metode penelusuran langsung (direct tracing), metode penelusuran dengan menggunakan pemicu kos (driver tracing); dan metode
2.8
Akuntansi Manajemen ⚫
alokasi untuk jenis-jenis kos yang tidak dapat diobservasi secara langsung dan sulit ditentukan hubungan sebab akibat antara kos dan objeknya. Traceability adalah kemampuan suatu kos dapat ditelusuri ke suatu objek kos secara layak dan ekonomis melalui hubungan sebab akibat. Dilihat dari segi traceabilitynya, kos ada yang berhubungan langsung maupun tidak langsung ke suatu objek kos. Indirect cost merupakan kos yang tidak dapat dengan mudah dan akurat ditelusuri ke suatu objek kos. Sedangkan direct cost merupakan kos yang dapat dengan mudah dan akurat ditelusuri ke objek kos. “Mudah ditelusuri” memiliki arti bahwa kos dapat ditetapkan dengan mudah dengan cara ekonomis yang memungkinkan. “Ditelusuri secara akurat” memiliki arti bahwa kos ditetapkan dengan menggunakan hubungan sebab-akibat. Berikut adalah contoh spesifik dari penghitungan kos pada suatu objek kos. Misalkan objek kos adalah meja (produk). Kos kayu dapat secara fisik diobservasi sehingga dapat diakumulasi secara langsung sejumlah nilai sumber daya yang dikonsumsi untuk membuat meja tersebut. Misalnya, sebuah meja menghabiskan kayu ½ m3 seharga Rp400.000,- maka nilai kos kayu (bahan langsung) yang diakumulasikan pada meja tersebut adalah sebesar Rp400.000,-. Selanjutnya, seorang tukang kayu untuk menyelesaikan satu meja membutuhkan waktu 10 jam dengan upah Rp25.000,- per jam. Cara kerja dan jumlah jam kerja tukang kayu tersebut dapat diobservasi secara langsung, catatan jam kerjanya jelas, sehingga kos tukang kayu (tenaga kerja langsung) dapat diakumulasikan langsung ke meja sebesar 10 jam x Rp25.000,- = Rp250.000,-. Dalam pembuatan meja tadi juga dipergunakan alat-alat yang menggunakan listrik, misalnya gergaji listrik, atau serutan listrik. Tentu saja alat-alat tersebut dapat dipakai berulang-ulang bukan saja untuk meja tersebut, tetapi juga untuk meja yang lain, bahkan mungkin almari, kursi, atau produk lainnya. Pertanyaannya adalah berapa kos dari penggunaan alat-alat listrik tersebut yang harus diakumulasikan ke meja tadi? Agak sulit diobservasi secara langsung. Akan tetapi, dapat ditelusuri dengan cara mencari pemicu kos yaitu apa yang dipergunakan sebagai dasar membayar tagihan listrik (driver). Ternyata yang menjadi dasar menghitung tagihan listrik adalah jumlah kilowatt-hour (kwh) yang dikonsumsi oleh alat-alat listrik tadi. Jika gergaji tersebut dipergunakan selama 4 jam, dan gergaji listrik memiliki kekuatan arus 500 watt maka berarti selama penggunaan, gergaji tadi mengonsumsi 2 kwh. Dengan demikian, jumlah kos yang dapat diakumulasi ke meja adalah sebesar jumlah kwh yaitu 2 kwh dikalikan dengan tarif listrik
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.9
per kwh, misal Rp50.000,- yaitu sebesar Rp100.000,-. Dengan demikian, besarnya kos listrik juga bisa ditelusuri, tetapi dengan cara tidak langsung (driver tracing). Selanjutnya, diketahui bahwa meja tadi dikerjakan dalam sebuah bengkel kerja. Bengkel kerja ini juga menggunakan listrik yang dibayar setiap bulan, ada petugas keamanan yang menjaga lingkungan pabrik yang dibayar setiap bulan, ada Pajak Bumi dan Bangunan yang dibayar setiap tahun, ada mandor yang dibayar setiap bulan ditambah bonus, dan sebagainya. Pertanyaannya adalah, berapa bagian dari penjumlahan nilai-nilai kos tadi yang harus diakumulasikan ke meja tadi? Pertanyaan ini benar-benar sulit dijawab karena tidak dapat diobservasi dan hubungan sebab akibat pun sulit ditentukan. Oleh karena itu, dibuatlah asumsi-asumsi yang rasional, misalnya kira-kira setiap satu meja dibebani berbagai jenis kos overhead tadi sebesar 50% dari kos tenaga kerja langsung, sehingga besarnya Rp125.000,-. Jadi, secara keseluruhan kos meja adalah Rp400.000,- + Rp250.000,- + Rp100.000,- + Rp150.000.- = Rp875.000.-. Contoh lain misalnya kos yang berkaitan dengan penggunaan AC, maka diasumsikan berkaitan dengan luas ruangan yang ditempati maka kos akan dialokasikan berdasarkan luas ruangan, dan sebagainya. 2.
Klasifikasi Kos Tujuan dan sasaran yang ingin dicapai oleh suatu perusahaan sangat beragam. Begitu pula dengan masalah yang dihadapi. Oleh karena itu, berbagai macam alternatif pemecahan juga beragam. Dalam rangka memilih salah satu alternatif terbaik (ketika membuat keputusan), maka hanya informasi yang berkaitan dan relevan-lah yang akan digunakan sebagai dasar pengambilan keputusan. Oleh karena itu, dari perspektif tujuan manajemen dikenal adanya konsep, "Different costs for different purposes". Misalnya, klasifikasi kos berdasarkan fungsi kegiatan perusahaan akan bermanfaat dalam penyusunan laporan keuangan untuk umum. Tidak mengherankan akan kita temui banyak sekali klasifikasi kos dilihat dari tujuannya Berikut akan dipaparkan berbagai klasifikasi kos dalam pandangan akuntansi manajemen. a.
Kos dipandang dari segi basis elemen produk: 1) Kos Bahan Baku (materials): Bahan baku adalah substansi utama yang digunakan dalam produksi dan akan ditransformasi menjadi produk setengah jadi lalu produk jadi menggunakan tenaga kerja
2.10
Akuntansi Manajemen ⚫
langsung dan overhead pabrik. Seringkali terminologi untuk kos materials ini juga disebut sebagai raw materials. Banyak yang salah mengartikan bahwa ini merupakan jenis materials yang berasal dari sumber daya alam dan benar-benar belum diproses. Raw materials lebih merujuk kepada segala jenis materials yang digunakan untuk menghasilkan produk jadi. Raw materials bisa termasuk materials yang sifatnya indirect maupun direct. a) Bahan Baku Langsung (direct materials): Semua bahan yang dapat diidentifikasi dan dilacak dengan mudah pada produk jadi dan umumnya merepresentasikan kos materials terbesar pada suatu produk jadi. Contohnya adalah bahan baku kayu yang digunakan dalam perusahaan mebel, bahan baku pisang pada produk pisang goreng yang dihasilkan oleh toko jajanan pasar. b) Bahan Baku Tidak Langsung atau Penolong (indirect materials): Semua bahan baku yang digunakan dalam proses produksi yang tidak dapat diklasifikasikan sebagai bahan baku langsung. Bahan penolong merupakan bagian dari overhead pabrik. Contoh bahan penolong adalah paku dam lem kayu yang digunakan pada perusahaan mebel, minyak goreng yang digunakan untuk menggoreng pisang goreng yang dihasilkan oleh toko jajanan pasar. 2) Kos tenaga kerja (labor): Tenaga kerja adalah tenaga fisik atau mental yang digunakan dalam proses produksi suatu produk. Kos tenaga kerja dapat dibagi menjadi dua. a) Tenaga Kerja Langsung (direct labor): Semua tenaga kerja yang digunakan dalam proses produksi suatu produk yang dapat secara mudah dilacak pada produk dan umumnya merepresentasikan kos tenaga kerja terbesar dalam proses produksi tersebut. Direct labor sering juga disebut sebagai touch labor karena umumnya mereka bekerja dengan secara langsung menyentuh produk yang sedang dibuat. Contohnya adalah pekerja yang melakukan pemotongan kayu untuk memproduksi meja di perusahaan mebel, pekerja yang melakukan perakitan mobil di Toyota. b) Tenaga Kerja Tidak Langsung (indirect labor): Semua tenaga kerja yang digunakan dalam proses produksi produk yang tidak dapat diklasifikasikan sebagai tenaga kerja langsung. Sama halnya dengan bahan baku tidak langsung, tenaga kerja tidak
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.11
langsung juga merupakan bagian dari overhead pabrik. Contoh tenaga kerja tidak langsung adalah pengawas pabrik, materials handlers, petugas keamanan di malam hari. Meskipun usaha dan aktivitas yang dilakukan oleh para pekerja tidak langsung tersebut juga merupakan hal yang penting, namun secara praktiknya akan susah dan bahkan tidak mungkin untuk dapat menelusuri secara akurat berapa kos yang akan dialokasikan ke unit atau produk spesifik. 3) Kos Overhead (factory overhead): Merupakan jenis kos yang mengakumulasikan atau memasukkan semua kos manufaktur kecuali kos bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Kos overhead pabrik dapat dibagi menjadi tiga kategori. Pertama, adalah kos bahan baku tidak langsung (seperti lem), kedua, adalah kos tenaga kerja tidak langsung (seperti gaji untuk mandor), dan yang ketiga adalah lain-lain (kos overhead pabrik selain bahan baku tidak langsung dan tenaga kerja tidak langsung). Contoh dari kos overhead lain-lain tersebut adalah: sewa, listrik, air, depresiasi, dan segala macam pengeluaran lainnya yang terjadi di pabrik. Kos overhead pabrik selanjutnya dapat diklasifikasi menjadi kos tetap, variabel, dan campuran. b.
Kos dipandang dari segi fungsional dalam perusahaan (untuk perusahaan manufaktur): Kerumitan klasifikasi berdasarkan fungsi kegiatan perusahaan tergantung dari jenis dan ukuran perusahaan. Perusahaan jenis manufaktur dianggap memiliki fungsi kegiatan yang lebih kompleks dibandingkan perusahaan jenis lain (jasa dan dagang), oleh karena itu klasifikasi dari segi fungsional untuk perusahaan manufaktur adalah yang paling lengkap. Memahami kos perusahaan manufaktur dapat membantu memahami kos di tipe perusahaan lain. 1) Kos Manufaktur: adalah semua kos yang terkait dengan produksi barang di pabrik dan timbul karena dijalankannya kegiatan produksi. Kos ini merupakan penjumlahan dari kos bahan baku, kos tenaga kerja dan kos overhead. Ketiga jenis kos ini sudah dibahas pada klasifikasi kos nomor 1 di atas. Sebagai tambahan, seringkali kos manufaktur ini diklasifikasikan sebagai kos utama (prime cost) dan kos konversi (conversion cost).
2.12
Akuntansi Manajemen ⚫
Pengklasifikasian kos bahan baku langsung dan kos tenaga kerja langsung sebagai kos utama, dan pengklasifikasian kos tenaga kerja langsung dan overhead sebagai kos konversi. Pengklasifikasian tersebut acapkali menimbulkan kebingungan karena pengklasifikasiannya terlihat tumpang tindih, seperti tampak pada Gambar 2.3 berikut. Sebenarnya klasifikasi kos ini dapat dilihat berdasarkan basis hubungannya dengan produksi dan penting untuk tujuan perencanaan serta pengendalian.
Gambar 2.3 Klasifikasi Kos yang Ambigu
Menurut Gambar 2.3, komponen kos tenaga kerja langsung dapat diklasifikasikan sebagai unsur utama yang membentuk sebuah produk, tetapi bisa juga sebagai unsur pengonversian bahan baku menjadi produk jadi. Pengklasifikasian ini berarti, apabila yang tersedia hanya bahan baku dan manusia, proses produksi sudah dapat berlangsung meskipun tanpa alat (overhead). Demikian juga jika dilihat dari sudut pandang bagaimana sebuah bahan dapat dikonversi menjadi produk maka tenaga kerja adalah pihak yang melakukan proses konversi tersebut. 2) Kos Non manufaktur: adalah semua kos yang berkaitan di luar produksi barang di pabrik dan biasanya berkaitan dengan fungsi dua hal yakni pemasaran dan fungsi administrasi. Kos administrasi dan umum adalah kos yang berkaitan dengan manajemen umum dan kegiatan operasional suatu organisasi yang terjadi di luar pabrik, contohnya adalah gaji bagi manajemen dan staf administrasi, depresiasi gedung kantor. Sedangkan kos pemasaran adalah kos yang digunakan untuk memasarkan produk atau jasa yang dihasilkan oleh perusahaan, contohnya adalah iklan, komisi penjualan.
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.13
c.
Kos dipandang dari hubungan dengan objek kos: kata hubungan yang dimaksud dalam pengertian ini adalah berkaitan dengan mudah tidaknya suatu kos ditelusuri ke objek kosnya. 1) Kos langsung (direct cost): adalah kos yang mampu dilacak dengan mudah dan akurat oleh manajemen baik pada produk, departemen, ataupun aktivitas tertentu yang menikmati kos tersebut. Kos yang mudah ditelusuri ini umumnya dikarenakan ada hubungan sebab akibat dengan objek kos yang dapat dengan mudah dianalisis. Contohnya adalah kos bahan baku langsung dan kos tenaga kerja langsung. 2) Kos Tidak Langsung: adalah kos yang sulit dilacak oleh manajemen baik pada produk, departemen, ataupun aktivitas tertentu, karena kos tersebut dinikmati jasanya oleh beberapa objek kos. Kos ini umumnya dibebankan menggunakan metode driver dan metode alokasi. Contohnya adalah kos bahan baku tidak langsung, kos tenaga kerja tidak langsung, kos overhead pabrik. Misalkan, gaji karyawan kebersihan yang bekerja membersihkan lantai seluruh bagian pabrik adalah kos tidak langsung bagi objek kos Departemen I.
d.
Kos dipandang dari segi waktu atau periode pembebanan (timing): Klasifikasi kos ini sering juga disebut sebagai kos yang dipandang dari segi penyusunan laporan keuangan. 1) Kos Produk: adalah kos yang secara langsung maupun tidak langsung dapat diidentifikasi pada produk atau merupakan jenis kos yang dilibatkan dalam proses pembuatan suatu produk. Dalam perusahan manufaktur, kos produk terdiri dari kos bahan baku, kos tenaga kerja, dan kos overhead. Kos produk awalnya akan masuk pada inventory account yang ada di laporan posisi keuangan. Ketika nantinya barang jadi terjual, kos yang ada di inventory account tersebut akan berubah sebagai biaya (disebut cost of goods sold) yang nantinya akan ditandingkan nilainya dengan nilai penjualan. Oleh karena kos produk awalnya masuk sebagai persediaan, kos produk sering kali disebut juga sebagai inventoriable cost. 2) Kos Periode: adalah kos yang secara langsung maupun tidak langsung tidak dapat diidentifikasi pada produk atau merupakan semua kos yang terjadi kecuali kos produk. Contohnya adalah biaya administrasi dan umum serta biaya pemasaran. Kos periodat tidak termasuk
2.14
Akuntansi Manajemen ⚫
sebagai bagian dari kos barang terjual atau kos produksi, melainkan ia akan langsung dibebankan di laporan laba rugi pada periode dimana ia terjadi. Gambar 2.4 berikut menunjukkan kos dari segi periode pembebanan.
Gambar 2.4 Klasifikasi Kos Berdasarkan Periodat Pembebanan di Perusahaan Manufaktur
e.
Kos dipandang dari segi perilakunya (behavior): Yang dimaksud perilaku disini adalah reaksi kos terhadap perubahan volume kegiatan bisnis. 1) Kos Tetap: adalah kos yang secara total tidak berubah berapa pun perubahan dalam volume produksi. Contohnya adalah overhead tetap, administrasi dan umum tetap, pemasaran tetap, kos depresiasi mesin, pajak. 2) Kos Variabel: adalah kos yang secara total akan bervariasi secara proporsional dengan perubahan volume produksi. Contohnya adalah bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, biaya administrasi dan umum variabel, biaya pemasaran variabel. Kos variabel sebaiknya tidak dikaitkan dengan kos manufaktur ataupun kos langsung, karena tidak selalu seperti itu. Variabilitas sebaiknya harus ditentukan terkait apakah jumlah total kos terpengaruh langsung oleh perubahan kapasitas. 3) Kos Campuran: adalah kos yang mengandung unsur campuran kos variabel dan kos tetap. Seringkali penulis lain menyebutnya dengan
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.15
istilah kos semi-variabel. Jumlah total kos campuran ini akan berubah apabila volume kegiatan juga berubah namun perubahannya tidak proporsional. Persamaan rumus yang sering digunakan untuk mengidentifikasi dan menganalisis kos campuran adalah a + bx. Ketiga jenis kos berdasarkan perilaku ini akan dijelaskan secara lebih rinci pada kegiatan belajar berikutnya. f.
Kos dipandang dari keterkendalian (ada tidaknya pengaruh atau intervensi manajemen): 1) Kos Terkendali (Controllable Cost): adalah kos yang secara langsung dapat dipengaruhi oleh seorang manajer tingkatan tertentu dalam jangka waktu tertentu. Misalkan, manajer sedang berada pada pilihan apakah akan membeli mesin baru atau tidak. Kos mesin yang akan dibeli adalah contoh kos terkendali. Manajer dapat memutuskan apakah kos atas mesin baru tersebut jadi timbul atau tidak tergantung jadi dibeli atau tidak. 2) Kos Tidak Terkendali (Uncontrollable Cost): adalah kos yang tidak dapat dipengaruhi seorang manajer atau pejabat tingkatan tertentu atau suatu kos yang tidak dapat dipengaruhi secara signifikan oleh manajer. Misalkan, manajer memutuskan akan mengganti mesin lama dengan mesin baru, nilai buku dari mesin lama adalah contoh dari kos tidak terkendali. Mesin lama sudah terbeli, digunakan, dan manajer tidak dapat mengubah hal itu. Banyak kos tentu saja berada di bawah kendali individu tertentu dalam perusahaan. Dalam mengklasifikasikan kos sebagai kos yang terkendali atau tidak, akuntan manajemen umumnya fokus pada sejauh mana kemampuan manajer dapat memengaruhi kos tersebut. Fokus pertanyaan bukan hanya sekedar siapa yang mengendalikan kos tertentu, namun juga siapa yang memiliki posisi terbaik untuk memengaruhi kos pada suatu tingkatan tertentu. Misalnya, kuantitas bahan baku yang akan dibeli dipengaruhi oleh manajer produksi, namun harga dari bahan baku lebih dipengaruhi oleh manajer pembelian.
2.16
g.
Akuntansi Manajemen ⚫
Kos dipandang dari segi tujuan perencanaan, pengendalian, dan pengambilan keputusan. Terdapat berbagai macam klasifikasi kos apabila dipandang dari segi pengambilan keputusan. Umumnya jika menyangkut masalah pengambilan keputusan maka erat kaitannya dengan relevansi. 1) Kos Terkendalikan (adalah kos yang dapat secara langsung dipengaruhi dan dikendalikan oleh manajer dalam periode waktu tertentu) dan tak Terkendalikan (kos yang tidak dapat secara langsung dikendalikan oleh manajer dengan tingkat otoritas atau wewenang tertentu). 2) Kos Relevan dan Kos Tidak Relevan: Kos relevan adalah kos yang jika diketahui dapat menyebabkan perbedaan keputusan yang dibuat. Hanya kos yang bersifat relevan-lah yang sebaiknya digunakan sebagai dasar pengambilan keputusan. Kos yang relevan memiliki dua karakteristik yakni: a) Future cost: Kos akan disebut relevan jika memang kos itu akan terjadi di masa depan. b) Differential cost: Dalam membuat keputusan, manajer akan membandingkan alternatif-alternatif yang ada. Setiap alternatif akan memiliki kos-kos yang tentu berbeda satu sama lain. Kos akan relevan jika kos yang akan timbul pada suatu alternatifalternatif akan berbeda. Apabila suatu kos tidak memenuhi kedua karakteristik tersebut maka akan masuk sebagai kos tidak relevan, sehingga kos tidak relevan merupakan kos yang tidak berubah untuk semua alternatif. Suatu contoh sederhana untuk memahami dikotomi kos relevan dan tidak relevan adalah, misalkan Tuan X berencana untuk pergi ke luar kota dan telah memikirkan opsi kendaraan dengan kos paling murah. Informasi mengenai harga tiket yang lalu-lalu tentu tidak relevan digunakan sebagai dasar pengambilan keputusan. Yang relevan adalah informasi harga tiket yang akan dibayar (future cost). Selanjutnya, misal diketahui bahwa apabila Tuan X memutuskan untuk naik kereta api akan menghabiskan kos sebesar Rp150.000. Lalu jika Tuan X memutuskan untuk naik bus, akan menghabiskan kos sebesar Rp150.000. Tentunya Tuan X akan kesulitan untuk memutuskan memilih transportasi yang sama karena harganya sama. Apabila diketahui ternyata dengan kereta
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.17
api hanya menghabiskan kos Rp100.000, tentu Tuan X akan memilih kereta api, karena harga tiket bus dan kereta api menjadi berbeda (differential cost). c) Kos Tenggelam (Sunk Costs): merupakan kos yang tidak relevan karena berkaitan dengan kos yang telah dikeluarkan di masa lalu atau sudah terlanjur terjadi di masa lalu. Sunk costs tidak dapat memengaruhi future costs dan tidak dapat diubah oleh tindakan masa kini maupun tindakan di masa depan. Sehingga dengan demikian seluruh kos historis merupakan kos tenggelam. Contohnya adalah kos yang dikeluarkan untuk mengakuisisi suatu peralatan di periode sebelumnya. Terlepas dari kegunaannya yang semakin berkurang di saat ini, kos yang dikeluarkan untuk membeli peralatan tersebut tidak dapat diubah oleh tindakan di masa depan. Seringkali banyak manajer terjebak dengan adanya sunk costs ini, dimana manajer turut mempertimbangkan sunk costs sebagai dasar pengambilan keputusan, padahal itu sebenarnya keliru. d) Kos Kesempatan (Opportunity Costs): adalah manfaat potensial yang harus dikorbankan ketika memilih suatu pilihan dengan tidak mengambil pilihan yang lain, atau juga didefinisikan sebagai penghasilan yang hilang karena dipilihnya suatu alternatif tindakan tertentu. Kos kesempatan dapat muncul dalam lingkup pengambilan keputusan personal. Misalkan Anda memutuskan untuk memilih kuliah dibandingkan bekerja pada suatu perusahaan yang menawarkan gaji sebesar Rp4.000.000,per bulan. Maka, penghasilan yang hilang akibat Anda memilih kuliah yakni sebesar Rp4.000.000,- tersebut merupakan kos kesempatan. Sedangkan contoh dari kos kesempatan yang muncul dalam lingkup pengambilan keputusan di perusahaan misalkan perusahaan lebih memilih untuk membeli persediaan sebesar Rp50.000.000,- yang akan disimpan selama setahun dibandingkan menanamkan Rp50.000.000,- tadi pada suatu investasi jangka pendek yang menghasilkan return katakanlah 10%. Dengan demikian, Rp5.000.000,- adalah kos kesempatan, bahwa artinya ketika manajer memilih untuk membeli persediaan, maka kos kesempatan sebesar Rp5.000.000,- adalah setara dengan pengeluaran kas sebesar Rp5.000.000,- (namun
2.18
Akuntansi Manajemen ⚫
bukan mengeluarkan kas sungguhan). Perlu dipahami bahwa kos kesempatan tidak muncul di dalam laporan keuangan. Namun demikian, kos kesempatan tetap penting untuk dipertimbangkan setiap manajer akan mengambil keputusan. e) Kos inkremental (Incremental cost): berkaitan erat dengan differential cost sehingga seringkali terminologi antar keduanya sering menggantikan satu sama lain. Kos inkremental adalah perbedaan kos di antara dua alternatif atau dapat juga didefinisikan sebagai kenaikan kos yang terjadi dari suatu alternatif ke alternatif lainnya. Sehingga apabila yang terjadi adalah penurunan, maka disebut decremental costs. Melanjuti contoh Tuan X tadi maka kos inkremental yang terjadi antara alternatif naik kereta dan bus adalah Rp150.000,- – Rp100.000,= Rp50.000,-. Konsep tentang differential/incremental cost ini mirip dengan konsep marginal yang digunakan oleh para ekonom. f) Kos Standar: adalah kos yang telah ditentukan di awal untuk kegiatan produksi yang akan dijadikan sebagai benchmark ketika akan membandingkan dengan total kos aktual, sehingga muncul yang akan disebut sebagai varians. g) Kos tunai (out of pocket cost): adalah kos yang akan memerlukan pengeluaran kas. Masih banyak konsep-konsep kos lainnya sesuai kebutuhan manajemen ketika akan melakukan perencanaan, pengendalian, dan pengambilan keputusan. h.
Kos dipandang dari segi karakteristik kos dihubungkan dengan keluarannya: 1) Kos Engineered: adalah elemen kos yang mempunyai hubungan fisik yang eksplisit dengan output. 2) Kos Discretionary: kos ini disebut juga managed cost atau programmed cost adalah semua kos yang hubungannya tidak akurat dengan output. 3) Kos Commited atau kos kapasitas: adalah semua kos yang terjadi dalam rangka untuk mempertahankan kapasitas atau kemampuan organisasi dalam kegiatan produksi, pemasaran, dan administrasi.
2.19
⚫ EKMA4314/MODUL 2
i.
Kos dipandang dari segi tujuan manajemen (management objective): 1) Kos produk tradisional (Traditional product cost = kos produksi). 2) Kos produk operasi (Operating product cost = kos produksi + biaya pemasaran + biaya servis). 3) Kos produk rantai nilai (Value chain product cost = kos R & D + kos produksi + biaya pemasaran + biaya servis atau purna jual). Definisi Kos Produk
Kos Produk Rantai Nilai Reseacrh & Development Produksi Pemasaran Layanan konsumen
Tujuan Manajemen
Kos Produk Operasional
Kos Produk Tradisional
Produksi Pemasaran Layanan konsumen
Produksi
Keputusan harga Keputusan Keputusan bauran desain strategik produk Analisis Analisis profitabilitas profitabilitas strategik taktis
Pelaporan keuangan eksternal
Gambar 2.5 Definisi Kos Produk Menurut Tujuan Manajemen
j.
Kos berdasarkan periode akuntansi Berdasarkan periode akuntansi maka kos dapat diklasifikasikan berdasarkan masa manfaat dari pengeluaran tersebut dan adanya penambahan kapasitas sebuah aset 1) Capital Expenditure. Pengeluaran ini akan memberi manfaat pada beberapa periode akuntansi. Jenis pengeluaran ini dikapitalisir dan dicantumkan sebagai aset di neraca. 2) Revenue Expenditure. Pengeluaran ini akan memberi manfaat pada periode akuntansi dimana pengeluaran ini terjadi. Pengeluaran ini menjadi beban pada periode tersebut dan dicantumkan di laporan laba rugi. Dengan demikian, tugas akuntan manajemen adalah dapat menentukan dengan tepat dan benar informasi kos yang relevan dengan kebutuhan
2.20
Akuntansi Manajemen ⚫
manajemen. Informasi kos yang tidak relevan dengan kebutuhan akan menyebabkan keputusan yang dibuat menjadi salah arah. Keputusan yang berbeda memerlukan informasi yang berbeda. LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan perbedaan kos, biaya, aset, dan rugi. Buatkan gambar yang menujukkan keterkaitan antar kos, biaya, aset, dan rugi. 2) Apa yang dimaksud dengan cost assignment dan cost object? Jelaskan mengenai metode cost assignment atau cost traceability. 3) Jelaskan mengenai indirect cost dan direct cost. Apa kaitannya dengan suatu cost assignment? 4) Jelaskan mengenai konsep Different costs for different purposes. 5) Sebutkan dan jelaskan klasifikasi kos dari segi perilaku, fungsional, dan keterkendalian. 6) Apa yang membedakan elemen kos produk pada perusahaan manufaktur dan perusahaan tipe lainnya (jasa dan dagang)? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos (Cost), Biaya (Expenses), Aset-aset (Assets), dan Rugi (Loss). 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Objek Kos dan Penelusurannya. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Objek Kos dan Penelusurannya. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Klasifikasi Kos. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian Klasifikasi Kos. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami bagian Klasifikasi Kos serta mencari dari sumber lainnya
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.21
R A NG KU M AN Penggunaan kos sebagai padan kata cost telah tertera dalam buku Norma Pemeriksaan Akuntan yang diterbitkan tahun 1984 oleh Ikatan Akuntan Indonesia. Meskipun telah banyak salah kaprah, sebenarnya istilah kos lebih tepat digunakan daripada biaya, pun demikian dengan istilah biaya yang lebih tepat sebagai padan kata expense dibandingkan beban. Aset adalah kos yang masih memiliki manfaat di masa yang akan datang atau kos yang manfaatnya belum daluwarsa (expired). Kos (cost) adalah nilai kas atau setara kas yang dikorbankan untuk memeroleh barang atau jasa, yang diharapkan memberi manfaat bagi organisasi di masa yang akan datang. Apabila manfaat telah kedaluarsa maka ia disebut biaya dan apabila tidak memberikan manfaat maka ia disebut rugi (loss). Pengklasifikasian kos sangat tergantung pada tujuan penggunaan kos oleh manajemen (different cost for different purposes). Berdasarkan konsep tersebut kos (dalam pandangan akuntansi manajemen) setidaknya dapat diklasifikasikan berdasarkan: segi fungsional, segi mudah tidaknya ditelusuri ke objek kos, segi waktu pembebanan, segi perilakunya, segi ada tidaknya pengaruh atau intervensi manajemen, segi tujuan pengendalian dan pengambilan keputusan, segi hubungan dengan keluaran, segi tujuan manajemen, segi periode akuntansi, dan sebagainya. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) ‘Nilai kas atau setara kas yang dikorbankan untuk memeroleh barang atau jasa, yang diharapkan memberi manfaat bagi organisasi di masa yang akan datang’ merupakan definisi dari? A. Cost B. Expenses C. Assets D. Loss 2) Suatu cost yang telah memberikan manfaat di masa lalu ataupun yang akan memberikan manfaat di masa mendatang dan telah daluwarsa merupakan…. A. Cost B. Expenses
2.22
Akuntansi Manajemen ⚫
C. Assets D. Loss Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 3 dan nomor 4. Misalkan pada tanggal 1 Juli 2017 Salon Shasuke membeli sediaan barang dagang berupa shampo dengan harga total Rp500.000,-. Kemudian, di tanggal 17 Juli 2017, sebagian sediaan barang dagang shampo tersebut telah terjual dengan harga jual Rp700.000,- dan dengan kos produk terjual sebesar Rp380.000. Dengan demikian, per tanggal 17 Juli 2017 terdapat sisa barang dagang sebesar Rp120.000,-. Selanjutnya, seminggu kemudian tanggal 24 Juli 2017, dari sisa barang dagang sebesar Rp120.000,- tersebut sebanyak Rp45.000,- rusak terkena rendaman banjir. 3) Nilai sediaan barang dagang yang baru dibeli pada tanggal 1 Juli 2017 yakni sebesar Rp500.000,- akan dicatat sebagai ...... dan akan muncul di laporan keuangan ...... A. Asset berupa sediaan barang dagang; Laporan Posisi Keuangan B. Asset berupa perlengkapan; Laporan Posisi Keuangan C. Expenses sebagai Kos Produk Terjual; Laporan Laba Rugi D. Expenses sebagai Kos Operasional; Laporan Laba Rugi 4) Nilai sediaan yang rusak karena rendaman banjir pada tanggal 24 Juli 2017 nantinya di laporan keuangan akan muncul sebagai.......dan akan terlihat di laporan keuangan..... A. Rugi operasional; Laporan Laba Rugi B. Beban operasional; Laporan Laba Rugi C. Rugi di luar usaha; Laporan Laba Rugi D. Beban penjualan; Laporan Laba Rugi 5) Segala sesuatu dimana kos bisa diukur dan diakumulasi sesuai dengan yang menjadi perhatian manajemen disebut…. A. subjek kos B. objek kos C. different cost for different purposes D. penelusuran kos 6) Metode penelusuran kos yang mengandalkan hubungan sebab akibat disebut pendekatan…. A. Direct Tracing B. Driver tracing
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.23
C. Allocation D. Tidak ada jawaban yang tepat 7) Di perusahaan manufaktur, apabila kos dipandang dari segi fungsional perusahaan maka kos dapat dibagi menjadi kos manufaktur dan kos non manufaktur. Berikut merupakan hal yang tepat dalam menjelaskan kos non manufaktur adalah…. A. merupakan kos yang terkait dengan produksi barang di pabrik akibat dari dijalankannya proses produksi. B. merupakan kos yang terdiri dari kos bahan baku langsung, kos tenaga kerja langsung, dan kos overhead pabrik. C. merupakan kos yang berkaitan di luar produksi barang di pabrik yang dapat dibagi menjadi kos pemasaran dan kos administrasi. D. tidak ada jawaban yang tepat. 8) Kos yang sulit dilacak oleh manajemen baik pada produk, departemen, ataupun aktivitas tertentu karena kos tersebut dinikmati jasanya oleh beberapa objek kos, disebut kos…. A. langsung B. umum C. tidak langsung D. jawaban b dan c adalah benar 9) Hal berikut ini merupakan pernyataan yang tepat mengenai sunk cost, kecuali…. A. sunk cost sebaiknya tetap dijadikan dasar pertimbangan bagi manajer dalam mengambil keputusan di masa mendatang. B. merupakan kos yang telah dikeluarkan di masa lalu C. merupakan kos yang tidak dapat diubah oleh tindakan di masa kini maupun di masa depan D. merupakan kos yang tidak relevan 10) Sewa pabrik, utilitas pabrik, depresiasi pabrik, pajak bumi dan bangunan merupakan contoh dari kos…. A. tidak langsung B. overhead C. administrasi D. terkendali
2.24
Akuntansi Manajemen ⚫
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.
Jumlah Jawaban yang Benar Tingkat penguasaan =
Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
2.25
⚫ EKMA4314/MODUL 2
Kegiatan Belajar 2
Perilaku Kos dan Analisis Aktivitas
S
etelah memahami mengenai konsep dasar kos, selanjutnya adalah penting untuk memahami bahwa dalam suatu perusahaan wajib bagi seorang manajer untuk mengetahui perilaku kos. Keberhasilan dalam merencanakan dan mengendalikan kos juga tidak lepas dari pemahaman yang menyeluruh terhadap hubungan antara kos dan aktivitas bisnis. Pemahaman tersebut erat kaitannya untuk tujuan pelaporan secara internal karena akan berhubungan juga dengan pengambilan keputusan perusahaan demi tercapainya tujuan jangka panjang perusahaan. Untuk tujuan pelaporan eksternal, kos pada laporan laba rugi akan dilaporkan dengan susunan berdasarkan fungsinya, yang umumnya berdasarkan tiga kategori yakni kos produksi atau manufaktur, kos administratif, dan kos pemasaran. Di pihak lain, untuk tujuan internal, kos justru dilaporkan berdasarkan perilakunya. Pemahaman bagaimana kos berubah berdasarkan perubahan aktivitas bisnis – atau sering juga disebut volume kegiatan bisnis – amat bermanfaat bagi manajer. Hal tersebut dikarenakan perencanaan dan pengendalian kos akan sukar bahkan tidak mungkin dapat dilakukan tanpa mengetahui perilaku kos. Perilaku kos itu sendiri nantinya juga akan direncanakan maupun dikendalikan. Kegiatan belajar ini akan membahas tentang konsep mengenai perilaku kos beserta jenis-jenis kos berdasarkan perilakunya. A. KONSEP DASAR PERILAKU KOS DAN MODEL PENGGUNAAN SUMBER DAYA Perilaku kos adalah suatu istilah umum untuk menggambarkan apakah suatu kos jumlahnya tetap atau berubah dalam kaitannya dengan perubahan tingkat aktivitas atau volume (Hansen & Mowen, 2007). Jika suatu kos jumlahnya tidak berubah sementara tingkat aktivitas bisnis bertambah atau berkurang, maka kos tersebut disebut dengan kos tetap. Jika suatu kos jumlahnya secara total berubah sejalan dengan perubahan tingkat aktivitas bisnis, maka kos tersebut disebut dengan kos variabel. Jika perilaku kos mencerminkan kedua karakteristik perubahan tersebut maka disebut kos campuran (mixed cost).
2.26
Akuntansi Manajemen ⚫
Dalam praktik, biasanya perilaku kos dikaitkan dengan cakrawala waktu (time horizon), bahwa dalam jangka panjang semua kos adalah variabel, sedangkan dalam jangka pendek paling tidak ada satu jenis kos yang bersifat tetap. Masalahnya adalah, how long is the short run?. Sebelum membicarakan secara detail tentang jenis-jenis kos berdasarkan perilakunya, akan dipaparkan terlebih dahulu konsep tentang kapasitas aktivitas. Konsep tentang aktivitas adalah penting karena kos berdasarkan perilaku muncul akibat bagaimana reaksi kos terhadap volume kegiatan bisnis. Kegiatan bisnis sendiri tidak akan muncul tanpa adanya kapasitas aktivitas. B. KAPASITAS AKTIVITAS (ACTIVITY CAPACITY) Kapasitas aktivitas (activity capacity) adalah kemampuan untuk melaksanakan aktivitas. Sedangkan aktivitas adalah istilah umum tentang segala sesuatu yang dilakukan oleh perusahaan. Untuk dapat melaksanakan aktivitas maka kapasitas harus dimiliki terlebih dahulu. Berapa besar kapasitas yang dibutuhkan tergantung pada kinerja yang diinginkan pada setiap tingkat aktivitas. Biasanya, kapasitas yang dibutuhkan adalah kapasitas yang memungkinkan pelaksanaan aktivitas yang efisien. 1.
Aktivitas, Penggunaan Sumber daya (Kapasitas), dan Perilaku Kos Sumber daya (resources) adalah elemen-elemen ekonomi yang dikonsumsi pada saat pelaksanaan aktivitas. Konsumsi sumber daya oleh aktivitas tersebut diukur dengan satuan nilai uang yang disebut dengan kos (costs). Oleh karena itu, disebut juga dengan kos aktivitas. Besar kecilnya kos tergantung pada besar kecilnya sumber daya yang dikonsumsi. Besar kecilnya sumber daya yang dikonsumsi tergantung pada tingkat aktivitas yang dilaksanakan. Dengan demikian, konsumsi sumber daya merupakan jumlah kapasitas aktivitas yang digunakan untuk menghasilkan barang dan/atau jasa oleh suatu organisasi. Jadi, penggunaan sumber daya ekuivalen dengan penggunaan kapasitas aktivitas. Perubahan besarnya kos pada setiap tingkatan penggunaan sumber daya atau aktivitas merupakan inti dari perilaku kos. Dilihat dari tingkat penggunaan sumber daya (kapasitas) maka kapasitas dapat dibagi menjadi dua yaitu:
⚫ EKMA4314/MODUL 2
1.
2.
2.27
Kapasitas yang jumlahnya sama dengan yang dibutuhkan dan digunakan. Biasanya terjadi karena perusahaan tidak membeli sendiri kapasitas, melainkan menyewa sejumlah yang dibutuhkan. Kapasitas yang jumlahnya melebihi jumlah yang dibutuhkan dan digunakan, sehingga akan ada kapasitas yang menganggur (unused atau idle capacity). Kapasitas menganggur terjadi karena perusahaan membeli kapasitas yang umumnya tersedia di pasar dengan ukuran-ukuran tertentu (discrete capacity). Misalnya, perusahaan membutuhkan tangki dengan volume 500 m3, tetapi jenis-jenis tangki yang ada di pasar tidak ada yang berkapasitas 500 m3, melainkan yang paling mendekati berkapasitas 650 m3. Dengan demikian, perusahaan terpaksa membeli tangki dengan kapasitas 650 m3, sehingga ada kapasitas menganggur sebanyak 150 m3.
Dalam hal perusahaan memiliki kapasitas menganggur, maka manajer yang bertanggungjawab harus dapat mendayagunakannya untuk memeroleh penghasilan tambahan dengan kata lain manajer tersebut harus mampu mengambil keputusan-keputusan jangka pendek yang menguntungkan. Dalam pengambilan keputusan ini peran perilaku kos sangat penting. Materi ini dibahas secara mendalam dalam topik pengambilan keputusan taktis di mata kuliah akuntansi manajemen. Berbagai aras kapasitas aktivitas yang dapat diasumsikan adalah: kapasitas teoretis, kapasitas praktis, kapasitas normal, dan kapasitas aktual ekspektasi. Kapasitas teoretis berarti mesin atau pabrik beroperasi dengan kecepatan penuh tanpa ada hambatan sehingga tidak akan terjadi interupsi. Kapasitas ini tercapai jika mesin menghasilkan atau beroperasi 100% dari kapasitas yang terpasang. Kapasitas praktis mempertimbangkan adanya hambatan-hambatan internal. Kapasitas Aktual diharapkan mengacu pada jumlah output yang diharapkan akan diproduksi selama suatu periode. Kapasitas normal telah mempertimbangkan kemungkinan adanya hambatan baik internal maupun eksternal. a.
Mengukur Penggunaan Aktivitas Perubahan tingkat penggunaan aktivitas diukur dengan cost driver (pemicu timbulnya kos). Oleh karena itu, untuk memahami perilaku kos pertama-tama harus ditentukan aktivitas dan pemicu kos yang terkait yang dapat mengukur kapasitas dan penggunaan aktivitas.
2.28
Akuntansi Manajemen ⚫
Perlunya memahami keterkaitan antara kos dengan aktivitas akan membantu kita dalam menentukan ukuran yang tepat penggunaan aktivitas dan menentukan pemicu kos. Misalnya penggunaan listrik diukur dengan jumlah kwh, penggunaan elektrikal diukur dengan jam mesin, penggunaan aktivitas pengiriman diukur dengan jumlah barang yang dijual, dsb. Tabel 2.1 mendaftar beberapa aktivitas dan pemicu kos potensial yang dapat digunakan sebagai ukuran. Tabel 2.1 Contoh-contoh Pemicu Kos yang dapat Dijadikan Ukuran
Pemicu Kos
Pemicu Kos
Jumlah setup Jumlah perpindahan material Jumlah unit yang dikerjakan ulang Jumlah order yang diterima Jumlah jam inspeksi
Jumlah jam kerja langsung Jumlah jam kerja mesin Jumlah kwh Jumlah frekuensi produksi Dsb
Pemicu kos dapat menjelaskan perubahan kos aktivitas dengan mengukur perubahan penggunaan aktivitas. Ada dua kategori umum pemicu kos yaitu: 1. Unit-based drivers yaitu pemicu kos yang akan meningkatkan jumlah kos setiap kali suatu unit produk diproduksi. Misalnya: jam mesin, jam kerja langsung, bahan baku langsung, dan sebagainya. 2. Non unit-based drivers, adalah faktor yang meningkatkan jumlah kos selain perubahan dalam unit. Misalnya, jumlah batch, jumlah setup, jam inspeksi, dan sebagainya. Untuk dapat menentukan pemicu kos secara lebih akurat, aktivitasaktivitas yang terjadi dalam suatu perusahaan dikelompokkan menjadi empat kategori, yaitu: unit level, batch level, product level, dan facility sustaining level. Dalam akuntansi manajemen tradisional, perilaku kos diasumsikan dapat digambarkan hanya dengan pemicu kos unit-based. Dalam akuntansi manajemen kontemporer, kedua kategori pemicu kos tersebut digunakan. b.
Periode Waktu dan Rentang Kapasitas yang Relevan Telah disampaikan pada bagian sebelumnya bahwa perilaku kos perlu dikaitkan dengan cakrawala waktu (time horizon). Dalam jangka panjang semua kos adalah variabel, sedangkan dalam jangka pendek paling tidak ada
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.29
satu jenis kos yang bersifat tetap. Yang menjadi masalah adalah menentukan seberapa pendek jangka waktu pendek dan seberapa panjang jangka waktu panjang. Oleh karenanya, dalam menjelaskan perilaku kos, rentang waktu dan rentang kapasitas yang relevan sebaiknya dinyatakan secara spesifik. Tanpa adanya penjelasan tentang rentang waktu dan rentang kapasitas, informasi mengenai perilaku kos akan menjadi tidak akurat. Misalkan, kita tahu bahwa kos seperti sewa bangunan, asuransi, dan pajak merupakan kos tetap. Namun, umumnya dalam rentang beberapa tahun kemudian mungkin saja jumlah kos tersebut akan berubah misal dikarenakan adanya perubahan tarif pajak, tarif premi asuransi, dan lain sebagainya. Sehingga dapat disimpulkan bahwa karena periode waktu itu sendiri, kos tetap juga dapat mengalami perubahan meskipun tidak ada perubahan volume kegiatan. Begitu pula untuk kos variabel, misalkan untuk kos tenaga kerja langsung Seiring berjalannya waktu, tarif tenaga kerja langsung juga mungkin saja dapat mengalami perubahan. Namun demikian sebenarnya, jangka pendek dan jangka panjang lebih berkaitan dengan “situasi”, bukan dengan “waktu” (Gudono, 1993:35). Hal tersebut adalah berkenaan dengan perlunya mengaitkan perilaku kos dengan rentang kapasitas. Rentang kapasitas relevan adalah batas-batas volume atau kapasitas kegiatan saat kos tetap tidak bereaksi atas perubahan volume kegiatan dan kos variabel rata-rata per unit tidak berubah. Contoh ilustrasi untuk rentang relevan kos tetap adalah sebagai berikut. Kita tahu bahwa perusahaan pasti akan berusaha melakukan ekspansi bisnis misal dalam hal meningkatkan volume produksi. Keputusan tersebut mengharuskan perusahaan untuk melakukan mesin dan peralatan tambahan, menyewa bangunan yang lebih luas. Ke semua pengeluaran tersebut tentu akan meningkatkan jumlah kos tetap dalam jumlah yang besar dan signifikan. Sehingga katakanlah apabila sebelumnya kos tetap terjadi sebesar Rp50.000.000,- ketika volume produksi berada di rentang 0 sampai dengan 10.000 unit, namun akibat ekspansi yang dilakukan, kos tetap menjadi sebesar Rp80.000.000,- yang mana terjadi untuk rentang kapasitas relevan 10.001 unit sampai dengan 30.000 unit. Ilustrasi rentang relevan kos variabel adalah berkaitan erat dengan ilmu ekonomi yakni the law of diminishing returns. Berdasarkan hukum ini peningkatan volume produksi sampai titik tertentu akan menyebabkan input per unit yang lebih efisien. Setelah titik efisiensi tercapai, selanjutnya penngkatan volume produksi akan meningkatkan kos variabel rata-rata per unit.
2.30
Akuntansi Manajemen ⚫
2.
Klasifikasi Kos berdasarkan Perilakunya Berikut ini dibahas lebih rinci mengenai perilaku kos dalam hubungannya dengan tingkat aktivitas yang dilaksanakan, kemudian dilanjutkan dengan metode untuk memisahkan kos campuran yang akan dijelaskan di Kegiatan Belajar 3. Gambar 2.6 menunjukkan bahwa perilaku kos dapat dideteksi melalui perubahan jumlah kos akibat perubahan aras (level) aktivitas. Dari Gambar 2.1 tersebut tampak bahwa sebenarnya dalam hubungannya dengan tingkat aktivitas, kos dapat dibedakan menjadi dua yaitu: kos yang tidak berubah meskipun terjadi perubahan aras aktivitas dalam rentang tertentu yang disebut kos tetap dan kos yang berubah ketika terjadi perubahan aras aktivitas yang disebut kos variabel. Namun ada beberapa kos yang masih bersifat campuran (abu-abu). Di samping itu, pola perubahan kos sebenarnya bertahap, ada yang tahapannya panjang dan ada juga yang tahapannya lebih pendek. Kos yang berubah secara bertahap ini disebut kos variabel bertahap (step variable cost) dan kos tetap bertahap (step fixed cost). Untuk membedakan mana yang kos variabel bertahap dan mana yang kos tetap bertahap, bisa ditentukan dengan membandingkannya. Kos dengan tahapan lebih pendek disebut kos bertahap variabel, dengan demikian kos yang tahapan perubahannya lebih panjang disebut kos tetap bertahap.
Gambar 2.6 Perilaku Kos dalam Hubungan dengan Aras Aktivitas
a.
Kos Variabel dan Kos Variabel Bertahap Kos variabel adalah kos yang secara total berubah jika terjadi perubahan tingkat aktivitas. Sebenarnya sifat perubahan kos ini tidaklah benar-benar linear, melainkan bertahap. Untuk itu dikenal istilah kos variabel bertahap
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.31
(step variabel cost). Kos variabel bertahap ini memiliki rentang perubahan yang relatif pendek. Lebarnya rentang pada setiap tahap menggambarkan rentang penggunaan aktivitas. Kos variabel bertahap dan kos tetap bertahap sulit dibedakan, karena konsep cakrawala waktu bersifat relatif. Sebuah perilaku kos dapat dikatakan variabel bertahap atau tetap bertahap jika kedua kos tersebut disandingkan. Kos dengan tahap lebih pendek disebut kos variabel bertahap.
Gambar 2. 7 Kos Tetap, Kos Variabel, dan Kos Variabel Bertahap
b.
Kos Tetap dan Kos Tetap Bertahap Kos tetap adalah kos yang dalam rentang waktu atau aktivitas (activity range) tertentu tidak berubah meskipun terjadi perubahan tingkat aktivitas. Perlu dipahami bahwa yang dimaksud dengan tetap adalah tetap dalam rentang waktu tertentu, sehingga jika ditunjukkan dalam gambar akan tampak bertahap.
2.32
Akuntansi Manajemen ⚫
Gambar 2. 8 Kos Tetap (KT) dan Kos Tetap Bertahap (KTB)
Di samping konsep-konsep kos tersebut, juga ada konsep Committed fixed cost dan Discretionary fixed cost. Committed fixed cost adalah kos yang dibutuhkan agar perusahaan dapat berjalan pada kapasitas normal. Manajemen mempunyai pengaruh yang kecil untuk mengurangi jumlah kos ini. Kos jenis ini dikeluarkan dalam rangka membeli kapasitas produksi jangka panjang. Discretionary fixed cost adalah kos yang dikeluarkan dalam rangka untuk membeli kapasitas produksi jangka pendek. Kos ini biasanya ditetapkan pada setiap awal tahun. Jadi manajer memiliki wewenang dalam menentukan besar kecilnya kos ini bahkan wewenang untuk menentukan ada tidaknya kos ini. c.
Kos Campuran Kos campuran (mixed cost) adalah kos yang memiliki karakteristik tetap dan juga karakteristik variabel. Ciri-ciri dari kos campuran ini adalah adanya perubahan yang tidak linier antara perubahan kos dengan perubahan aktivitas. Bahkan perubahannya cenderung tidak berpola. Gambar 2.8 menunjukkan perilaku kos campuran. Dari Gambar 2.8 tampak bahwa kos total terdiri dari unsur variabel dan unsur tetap (warna gelap). Jika dibuat notasi bahwa kos campuran dinotasikan dengan Y; kos tetap dinotasikan dengan T; kos variabel dinotasikan dengan V; dan aras aktivitas dinotasikan dengan X, maka secara matematis kos campuran dapat ditulis dengan persamaan Y = T + VX. Ketika kos masih bersifat campuran, maka akan sangat sulit bagi manajemen untuk menyusun rencana. Hal ini terjadi karena belum diketahui dengan jelas berapa besarnya kos yang akan berubah dan berapa besarnya kos yang tidak berubah pada saat terjadi perubahan aktivitas.
2.33
⚫ EKMA4314/MODUL 2
Gambar 2. 9 Kos Campuran
Dengan demikian, untuk kepentingan analisis, kos yang masih bersifat campuran ini harus dipisahkan menjadi unsur tetap (KT) dan unsur variabel (KV). Metode-metode yang dapat digunakan untuk memisahkan unsur tetap dan variabel pada kos campuran akan dijelaskan pada Kegiatan Belajar 3. LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) 2) 3) 4) 5) 6) 7)
Mengapa penting bagi manajer untuk mengetahui perilaku kos? Apa yang dimaksud dengan perilaku kos? Apa kaitan kapasitas aktivitas dengan perilaku kos? Apa perbedaan antara kos variabel dan kos tetap? Apa perbedaan antara kos variabel bertahap dengan kos tetap bertahap? Apa yang dimaksud dengan kos campuran? Apa yang dimaksud dengan committed fixed cost dan discretionary fixed cost? 8) Mengapa perilaku kos perlu dikaitkan dengan time horizon? Berikan ilustrasi contoh yang sederhana dari sisi kos variabel dan kos tetap. 9) PT Serba Indah memiliki tiga karyawan yang bertanggung jawab untuk melakukan pemrosesan faktur pembelian. Masing-masing karyawan mendapat bayaran gaji tetap sebesar Rp84.000.000,- per tahun dan mampu
2.34
Akuntansi Manajemen ⚫
untuk memproses sebanyak 3.500 faktur per tahun jika bekerja secara efisien. Sebagai tambahan dari pengeluaran berupa pembayaran gaji, PT Serba Indah menghabiskan biaya sebesar Rp20.000.000,- per tahun untuk membeli perlengkapan seperti formulir, ongkos kirim, dan cek untuk kapasitas pemrosesan faktur sebanyak 10.000 faktur. Dalam tahun berjalan ini, aktual faktur yang diproses adalah sebanyak 7.000 faktur. Diminta: 1) Hitunglah tarif aktivitas untuk kegiatan aktivitas pemesanan pembelian. Pecah aktivitas menjadi komponen tetap dan variabel. 2) Hitung kapasitas aktivitas yang tersedia, dan pecahlah menjadi komponen aktivitas yang digunakan dan aktivitas yang tidak digunakan (menganggur). 3) Hitung total kos sumber daya yang tersedia digunakan, dan pecah pula menjadi aktivitas yang digunakan dan aktivitas yang tidak digunakan. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dan mencari di sumber lain. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Konsep Dasar Perilaku Kos 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Kapasitas Aktivitas serta Aktivitas, Penggunaan Sumber Daya, dan Perilaku Kos. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos Variabel dan Kos Tetap. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos Variabel dan Kos Tetap. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos Campuran. 7) Untuk menjawab soal latihan nomor 7 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos Tetap. 8) Untuk menjawab soal latihan nomor 8 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Periode Waktu dan Rentang Kapasitas yang Relevan serta mencari dari sumber lainnya.
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.35
9) Untuk menjawab soal latihan nomor 9, silahkan cocokkan dengan jawaban berikut ini. a) Tarif aktivitas = (Total aktivitas tetap + Total aktivitas variabel)/total kapasitas aktivitas penuh = {(3xRp84.000000,-) + Rp20.000.000,-}/10.000,= Rp27.200,- per faktur Tarif aktivitas tetap = Rp252.000.000,-/10.000,-= Rp25.200per faktur Tarif aktivitas variabel = Rp20.000.000/10.000= Rp2.000 per faktur b) Ketersediaan aktivitas = Aktivitas digunakan + Aktivitas tidak digunakan 10.000 faktur = 7000 faktur + 3000 faktur c) Kos sumber daya yang tersedia digunakan= Kos aktivitas digunakan + Kos aktivitas tidak digunakan Rp252.000.000 + (Rp2000,- x 7000) = (Rp27.200,- x 7000) + (Rp25.200,- x 3000) Rp266.000.000.- = Rp190.400.000,- + Rp75.600.000,R A NG KU M AN Perilaku kos adalah suatu istilah umum untuk menggambarkan apakah suatu kos jumlahnya tetap atau berubah jika terjadi perubahan tingkat aktivitas. Jika suatu kos jumlahnya tidak berubah sementara tingkat aktivitas bertambah atau berkurang maka kos tersebut disebut dengan kos tetap. Jika suatu kos jumlahnya secara total berubah sejalan dengan perubahan tingkat aktivitas maka kos tersebut disebut dengan kos variabel. Namun, ada juga kos yang memiliki kedua karakteristik tersebut yaitu sebagian berubah dan sebagian tidak berubah. Kos seperti ini disebut kos campuran. Dalam jangka panjang semua kos adalah variabel, sedangkan dalam jangka pendek paling tidak ada satu jenis kos yang bersifat tetap. Sehingga adalah penting ketika menjelaskan perilaku kos, rentang waktu dan rentang kapasitas yang relevan sebaiknya dinyatakan secara spesifik. Tanpa adanya penjelasan tentang rentang waktu dan rentang kapasitas, informasi mengenai perilaku kos akan menjadi tidak akurat.
2.36
Akuntansi Manajemen ⚫
Activity capacity adalah kemampuan untuk melaksanakan aktivitas. Untuk dapat melaksanakan aktivitas maka kapasitas harus dimiliki terlebih dahulu. Berapa besar kapasitas yang dibutuhkan, tergantung pada kinerja yang diinginkan pada setiap tingkat aktivitas. Biasanya kapasitas yang dibutuhkan adalah kapasitas yang memungkinkan pelaksanaan aktivitas yang efisien. Sumber daya adalah elemen-elemen ekonomi yang dikonsumsi pada saat pelaksanaan aktivitas. Konsumsi sumber daya oleh aktivitas tersebut diukur dengan satuan nilai uang yang disebut dengan kos (cost). Besar kecilnya kos tergantung pada besar kecilnya sumber daya yang dikonsumsi. Besar kecilnya sumber daya yang dikonsumsi tergantung pada tingkat aktivitas yang dilaksanakan. TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Analisis perilaku kos berfokus pada bagaimana kos…. A. merespons perubahan laba B. berubah sejalan dengan berlalunya waktu C. berubah jika terjadi perubahan output atau aktivitas D. merespons perubahan penjualan 2) Ketika hubungan kos adalah linear maka total kos variabel manufaktur akan bervariasi sejalan dengan perubahan proporsi…. A. total kos overhead B. jam tenaga kerja langsung C. total kos material D. volume Produksi 3) Berikut adalah hal yang tidak tepat mengenai penggunaan sumber daya atau kapasitas, adalah…. A. konsumsi sumber daya oleh aktivitas harus diukur dengan satuan nilai uang yang mana seringkali disebut sebagai kos B. konsumsi sumber daya terjadi dalam rangka menghasilkan barang dan/atau jasa dalam suatu organisasi
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.37
C. setiap terjadi penggunaan sumber daya, umumnya seluruh kapasitas yang dimiliki akan digunakan sehingga tidak terjadi kapasitas yang menganggur D. setelah terjadi penggunaan sumber daya atau kapasitas, maka kapasitas yang menganggur sebaiknya didayagunakan untuk memeroleh penghasilan tambahan 4) Kos tetap adalah…. A. dalam jumlah total, tetap konstan dalam rentang relevan B. dalam jumlah total, meningkat jika terjadi peningkatan aktivitas C. dalam jumlah total, menurun jika terjadi penurunan aktivitas D. dalam jumlah unit, tetap konstan jika terjadi perubahan aktivitas 5) Dalam relevant range, jumlah dari kos tetap per unit adalah…. A. berbeda pada setiap level produksi secara per unit B. tetap konstan secara total C. menurun ketika produksi meningkat secara per unit serta meningkat ketika produksi menurun secara per unit D. jawaban di atas tepat semua 6) Suatu konsep yang menjelaskan tentang batas-batas volume atau kapasitas kegiatan saat kos tetap tidak bereaksi atas perubahan volume kegiatan dan kos variabel rata-rata per unit tidak berubah, adalah…. A. rentang reaksi aktivitas B. rentang periode waktu C. rentang kapasitas D. rentang perubahan volume 7) Kos variabel adalah…. A. dalam jumlah total, tetap konstan dalam rentang relevan B. dalam jumlah unit, tetap konstan meskipun terjadi peningkatan aktivitas C. dalam jumlah total, menurun jika terjadi peningkatan aktivitas D. dalam jumlah unit, berubah jika terjadi perubahan aktivitas
2.38
Akuntansi Manajemen ⚫
8) Perbedaan mendasar yang paling tepat antara kos variabel bertahap dan kos tetap bertahap adalah…. A. kos variabel bertahap terjadi hanya pada jangka waktu pendek sedangkan kos tetap bertahap terjadi hanya pada jangka waktu panjang B. kos variabel bertahap memiliki perubahan yang tidak linear dan bertahap dimana ia memiliki rentang waktu perubahan kos lebih panjang dibandingkan kos tetap bertahap C. kos tetap bertahap memiliki rentang waktu perubahan kos yang lebih panjang dibandingkan kos variabel bertahap D. tidak ada jawaban yang tepat 9) Kos campuran adalah…. A. kos bertahap B. kos yang dalam jumlah total, tetap konstan dalam rentang relevan C. kos yang memiliki komponen tetap dan komponen variabel D. kos yang dalam jumlah unit, tetap konstan meskipun terjadi perubahan volume aktivitas 10) Seringkali kos campuran dinotasikan dengan persamaan…. A. T = Y + VX B. T = V + FX C. Y = T + VX D. Y = T + FX Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.
Jumlah Jawaban yang Benar Tingkat penguasaan =
Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.39
Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 3. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
2.40
Akuntansi Manajemen ⚫
Kegiatan Belajar 3
Pemisahan Kos Campuran
P
ada Kegiatan Belajar 2 sebelumnya telah kita pelajari bahwa kos dapat diklasifikasikan berdasarkan perilakunya. Bagi pihak manajemen atau pihak internal perusahaan, memahami perilaku kos adalah penting karena berkaitan dengan proses pengambilan keputusan terutama yang sifatnya taktis atau lebih yang bersifat jangka pendek. Kita juga mengetahui bahwa beberapa kos dapat secara mudah diklasifikasikan menjadi kos tetap, kos variabel, ataupun kos bertahap baik yang variabel maupun tetap, namun beberapa jenis kos lain masuk dalam klasifikasi campuran. Dalam praktiknya, seringkali informasi yang disajikan oleh para akuntan kepada para manajemen adalah sekedar informasi tentang total kos dan penggunaan aktivitas yang terjadi. Padahal total kos tersebut masuk dalam klasifikasi kos campuran. Sebagai contoh, sistem akuntansi umumnya akan mencatat berapa total kos pemeliharaan dan jumlah jam pemeliharaan yang tersedia selama periode waktu tertentu. Namun seberapa besar total kos pemeliharaan tersebut yang mencerminkan kos tetap dan seberapa besar yang mencerminkan kos variabel tidak disediakan oleh catatan akuntansi. Kos campuran tidak akan memberikan informasi yang bermanfaat bagi pihak manajemen untuk pengambilan keputusan. Agar bermanfaat, maka kos campuran tersebut harus dilakukan pemisahan terlebih dahulu antara komponen kos tetap dan kos variabel. Oleh karenanya penting untuk dilakukan pemisahan total kos campuran menjadi komponen variabel dan komponen tetap. Bagaimana caranya? Hanya dapat dilakukan melalui cara-cara yang melibatkan penghitungan formal sehingga menghasilkan kategori kos variabel dan kos tetap secara tepat. Namun demikian, jika proporsi kos campuran tidak terlalu signifikan dalam suatu total kos, penghitungan secara formal justru mahal dan menghasilkan beberapa masalah. Pemisahan kos campuran menjadi unsur tetap dan unsur variabel akan memberi memungkinkan manajemen melakukan berbagai aktivitas penting dalam mengelola perusahaan, yaitu sebagai berikut: 1. untuk menghitung tarif BOP dan analisis variansi 2. untuk menyusun fleksibel budget dan analisis variansi 3. untuk analisis kontribusi margin dan direct costing
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.41
4. 5. 6. 7.
untuk analisis B-V-L untuk analisis Komparatif dan differential untuk analisis maksimasi profit dan minimasi biaya untuk analisis profitabilitas segmen baik menurut wilayah, produk, customer, dan sebagainya. Bagian berikutnya akan memaparkan metode-metode yang dapat digunakan untuk memisahkan komponen kos tetap dan kos variabel dalam kos campuran. Selanjutnya, juga akan dijelaskan mengenai analisis aktivitas. Hal tersebut penting mengingat kos itu sendiri tidak akan timbul tanpa terjadi aktivitas, sehingga terjadinya aktivitas merupakan sumber terjadinya kos. Oleh karenanya, penting pula bagi pihak manajemen perusahaan untuk menganalisis dan mengeliminasi aktivitas jika perlu untuk menurunkan kos, sehingga muncullah konsep activity-based management. A. METODE PEMISAHAN KOS CAMPURAN Metode-metode yang dapat digunakan untuk memisahkan kos campuran menjadi unsur tetap dan unsur variabel adalah: 1. Metode Titik Tertinggi dan Terendah. 2. Metode Diagram Pencar. 3. Metode Kuadrat Terkecil. 4. Metode Regresi Berganda. 5. Pertimbangan Manajemen. Kos campuran pada dasarnya adalah kos total yaitu mencakup unsur tetap dan unsur variabel, tetapi tidak terlihat dengan jelas berapa unsur tetap dan berapa unsur variabelnya. Metode pemisahan kos campuran secara umum menggunakan model-model matematika, meskipun dalam praktik acapkali seorang manajer menggunakan pertimbangan ahlinya berdasarkan insting dan pengalaman untuk memisahkan kos campuran. Oleh karena itu, perlu untuk memahami fungsi kos secara matematika. Fungsi kos campuran, adalah sebagai berikut. Y= T + VX Y = Total kos aktivitas → variabel tidak bebas T = Komponen kos tetap → variabel bebas (intercept) V = Komponen kos variabel →variabel bebas (slope parameter) X = Aras aktivitas
2.42
Akuntansi Manajemen ⚫
B. METODE TITIK TERTINGGI – TITIK TERENDAH Pendekatan ini memerlukan dua observasi atau lebih atas hasil aktivitas masa lalu. Dari catatan tentang output dan kos aktivitas masa lalu, dipilih kos aktivitas dan output tertinggi dan kos aktivitas dan output terendah. Kemudian, diselisihkan. Tarif kos variabel diperoleh dengan cara membagi selisih kos aktivitas dengan selisih output. Kos variabel (V) adalah perubahan kos aktivitas dibagi perubahan aktivitas (Ya - Yb)/(Xa - Xb), sedangkan kos tetap diperoleh dengan mengurangkan kos variabel dari total kos (Ya – Vxa) atau ( Yb – VXb). Tabel 2.2 Data Volume Aktivitas dan Total Kos Aktivitas Peti Kemas
Bulan
Kos Pelayanan Peti Kemas
Jumlah Peti Kemas
Januari Februari Maret April Mei Juni Juli Agustus September Oktober
Rp2.000.000 2.500.000 2.500.000 3.000.000 7.500.000 4.500.000 4.000.000 5.000.000 6.500.000 6.000.000
100 125 150 200 500 300 250 400 475 425
Diketahui bahwa Ya adalah jumlah kos tertinggi, Yb adalah jumlah kos terendah, Xa adalah volume aktivitas tertinggi, dan Xb adalah volume aktivitas terendah. Dari seluruh amatan pada Tabel 2.2 maka dapat dilakukan perhitungan lebih lanjut. Pertama-tama adalah menentukan kos dan aktivitas pada titik tertinggi lalu menentukan kos dan aktivitas pada titik terendah. Kemudian, menyelisihkan kos tertinggi dengan kos terendah, demikian pula aktivitas pada titik tertinggi dengan aktivitas pada titik terendah.
2.43
⚫ EKMA4314/MODUL 2
Tabel 2.3 Penentuan Unsur Tetap dan Variabel Kos Aktivitas Peti kemas KETERANGAN Kos Aktivitas (Y) Peti Kemas (X)
TERTINGGI A Rp7.500.000 500
TERENDAH B Rp2.000.000 100
SELISIH Rp5.500.000 400
Kemudian selisih kos dibagi dengan selisih aktivitas, sehingga diperoleh komponen kos variabel per satuan aktivitas. Dari Tabel 2.3 perhitungannya sebagai berikut: V = Rp5.500.000,0/400= Rp 13.750,Jadi unsur kos variabel per satuan aktivitas adalah Rp13.750,T = Ya - VXa = 7.500.000 - 13.750 (500) = 625.000 Jadi, unsur kos tetap satu periode adalah Rp625.000,Dengan demikian, persamaan Kos Aktivitas : Y = 625.000 + 13.750 X Tabel 2.4 Data Kos setelah Dipisahkan
Bulan Januari Februari Maret April Mei Juni Juli Agustus September Oktober
Total Kos Rp2.000.000 2.500.000 2.500.000 3.000.000 7.500.000 4.500.000 4.000.000 5.000.000 6.500.000 6.000.000
Kos Tetap Rp 625.000 625.000 625.000 625.000 625.000 625.000 625.000 625.000 625.000 625.000
Kos Variabel Rp 1.375.000 1.875.000 1.875.000 2.375.000 8.875.000 3.875.000 3.375.000 4.375.000 5.875.000 5.375.000
Metode titik tertinggi-titik terendah sangat sederhana, tetapi hasilnya tidak akurat. Penggunaan dua titik sebagai representasi perubahan sebenarnya tidak mewakili perubahan seluruh periode melainkan hanya mewakili perubahan di kedua titik tersebut. Akibatnya, apabila persamaan yang dihasilkan tersebut diterapkan pada titik-titik lainnya, dipastikan hasilnya tidak benar. Persamaan tersebut hanya benar jika data yang dimasukkan adalah data yang berasal dari titik tertinggi dan titik terendah. Misalnya, diambil titik tertinggi total kos (Y)
2.44
Akuntansi Manajemen ⚫
adalah Rp625.000,- + Rp13.750(500),- sama dengan Rp7.500.000.- (benar). Hasilnya juga akan benar jika diambil data dari titik terendah. Namun, hasilnya pasti tidak benar jika diambil data dari titik lainnya. C. METODE DIAGRAM PENCAR Hakikat metode ini adalah menggambarkan pola penyebaran data selama beberapa periode amatan. Dari pola tersebut dilakukan pengamatan secara visual kemudian ditarik garis secara serampangan yang membelah tengah pola penyebaran data tersebut. Langkah-langkah yang harus diikuti adalah, pertama menempatkan titik-titik koordinat yang menunjukkan hubungan kos pelayanan peti kemas dan jumlah peti kemas yang ditangani untuk semua data amatan. Kedua, amati pola penyebaran titik-titik koordinat tersebut sehingga diperoleh bentuk gugusannya. Ketiga, lakukan pengamatan secara visual dan dipilih dua titik pada ujung-ujung gugusan sehingga kalau dihubungkan kira-kira mewakili kecenderungan sebaran titik-titik tersebut atau membelah tepat ditengah-tengah gugusan. Data pada Tabel 2.2 setelah diplot pada bidang grafik dengan metode diagram pencar tampak pada Gambar 2.10. Dari gambar tersebut terlihat gugusan titik-titik koordinat berbentuk oval dengan kecenderungan menyebar dari pojok kiri bawah ke pojok kanan atas. Dari gugusan tersebut, misalnya yang dipilih adalah titik A dan titik B. Langkah selanjutnya sama dengan metode titik terendah dan titik tertinggi. Titik A diperlakukan sebagai titik tertinggi sedangkan titik B diperlakukan sebagai titik terendah.
Gambar 2.10 Diagram Pencar
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.45
Dari garis AB pada Gambar 2.9 tersebut maka koordinatnya adalah B (150; 2.500.000) atau pada jumlah peti kemas 150 unit jumlah kos adalah sebesar Rp2.500.000, dan A (500; 7.500.000) atau pada jumlah peti kemas 500 unit jumlah kos adalah Rp7.500.000. Dengan demikian kos variabelnya dapat dihitung sebagai berikut: V = (7.500.000 -2.500.000)/(500 - 150) = 5.000.000/350 = 14.285.71 dibulatkan→ Rp14.286 per peti kemas Artinya kos variabel per peti kemas adalah sebesar Rp14.286 T = Misalkan kita ambil sembarang jumlah peti kemas (X) = 500 = Rp7.500.000,- -- (14.286 x 500) = Rp357.000,Artinya komponen kos tetap per bulannya adalah Rp357.000,-. Jadi, rumus kos total terdiri dari kos tetap sebesar Rp357.000 ditambah dengan kos variabel sebesar Rp14.286 per pelayanan peti kemas atau kalau ditulis dalam bentuk persamaan menjadi: total kos = Rp357.000,- + Rp14.286,- (peti kemas). Metode Kuadrat Terkecil (Least Square) Metode ini jauh lebih teliti dibandingkan dengan dua metode sebelumnya karena mampu mengidentifikasi the best fitting line. Formula untuk metode ini sebagai berikut: V = [XY - X Y/n]/[X2 - (X)2/n]..................... (1) T = Y/n - v(X/n).................................................... (2) Berdasarkan data pada Tabel 2.2 maka penyelesaian dengan menggunakan metode kuadrat terkecil tampak pada Tabel 2.5:
2.46
Akuntansi Manajemen ⚫
Tabel 2.5 Metode Kuadrat Terkecil
Peti Kemas (X)
Kos (Y)
XY
X2
100 125 150 200 500 300 250 400 475 425
2.000.000 2.500.000 2.500.000 3.000.000 7.500.000 4.500.000 4.000.000 5.000.000 6.500.000 6.000.000
200.000.000 312.500.000 375.000.000 600.000.000 3.750.000.000 1.350.000.000 1.000.000.000 2.000.000.000 3.087.500.000 2.550.000.000
10.000 15.625 22.500 40.000 250.000 90.000 62.500 160.000 225.625 180.625
2925
43.500.000
15.225.000.000
1.056.875
Dengan memasukkan angka-angka tersebut ke dalam rumus maka diperoleh nilai: V = Rp12.424,71 →dibulatkan Rp12.425,T = Rp715.772,- (pembulatan), Jadi persamaan total kos seperti berikut ini: Y = Rp715.772,- + 12.425X Jika data pada Tabel 2.2 diselesaikan dengan menggunakan program SPSS, maka hasilnya disajikan pada Tabel 2.6. Pada Tabel 2.6 Panel B tampak bahwa kos pelayanan memang dipengaruhi oleh jumlah peti kemas yang dilayani. Nilai Uji F adalah 262,342 dengan signifikansi pada level 1%. Sementara pada Panel C dapat dilihat bahwa nilai konstanta (a) adalah 715.771,5 atau dibulatkan menjadi 715.772 dan koefisien peti kemas adalah 12.424,7 atau dibulatkan menjadi 12.425, maka hasil perhitungan manual pada Tabel 2.5 sama dengan hasil perhitungan dengan menggunakan SPSS. Dengan demikian dapat disimpulkan bahwa metode Least Square memang akurat.
2.47
⚫ EKMA4314/MODUL 2
Tabel 2.6 Output Program SPSS
Panel A: Model Summary Model
R
R Square
Adjusted R Square
Std. Error of the Estimate
1
.985a
.970
.967
344181.46626
a. Predictors: (Constant), peti kemas
Panel B: ANOVAa Model
Sum of Squares
Regression
1 Residual Total
df
Mean Square
31077312946289.980
1
947687053710.028
8
32025000000000.008
9
F
31077312946289.980 262.342
Sig. .000b
118460881713.754
a. Dependent Variable: kospelayanan b. Predictors: (Constant), peti kemas Panel B: Coefficientsa Model
1
Unstandardized Coefficients
(Constant)
B 715771.500
peti kemas 12424.713 a. Dependent Variable: kospelayanan
Std. Error 249381.321 767.100
Standardized Coefficients Beta
T
.985
Sig.
2.870
.021
16.197
.000
Jika mengacu pada luaran yang disajikan pada Tabel 2.6, maka fungsi kos untuk mengestimasi kos pelayanan sebagai berikut: Y = 715.772 + 12.425(Peti Kemas) Dari data Tabel 2.6 Panel A dapat dijelaskan bahwa 96,7% (lihat adjusted R2) variansi dalam kos pelayanan total dapat dijelaskan oleh perubahan jumlah peti kemas yang ditangani. Dengan memperhatikan F test pada Tabel ANOVA dapat dikatakan bahwa model estimasi kos pelayanan ini sangat baik, karena
2.48
Akuntansi Manajemen ⚫
jumlah peti kemas signifikan pada level 1%. Artinya, jumlah peti kemas adalah pemicu kos yang baik bagi kos pelayanan. D. REGRESI BERGANDA Prinsip pemisahan metode LS sebenarnya tidak berbeda dengan metode regresi berganda. LS tidak lain dari bentuk Regresi Sederhana, yaitu hanya dengan satu unsur kos variabel (satu variabel bebas). Sedangkan regresi berganda terdiri dari lebih dari satu variabel bebas. Dengan demikian data pada Tabel 2.2 di atas tidak perlu dikerjakan dengan regresi berganda, karena hanya terdiri satu variabel bebas yaitu X (pelayanan peti kemas). Bentuk persamaan regresi berganda, yang mana jumlah variable predictor lebih dari satu, adalah sebagai berikut: Y = T + V1X1 + V2X2 +...............+ VnXn....................................................
(3)
Cara menghitung angka intercept dan koefisien regresi dalam regresi ganda saat ini sangat mudah dengan menggunakan program-program aplikasi seperti SPSS, Eviews, dan lainnya. Namun, yang terpenting justru bagaimana kita dapat membaca dan menganalisis luaran (output) program tersebut. Pada Tabel 2.7 disajikan data kos pemrosesan order dengan lebih dari satu variable predictor (variable bebas), yaitu jumlah setup dan jumlah jam melakukan setup. Tabel 2.7 Data Kos Pemeliharaan dan Faktor Penyebab
Bulan
Jumlah Setup
Jumlah Jam Setup
Jumlah Kos Proses Order
Januari
1000
3000
18000
Februari
700
2500
15000
Maret
1500
4500
28000
April
1200
3200
17000
Mei
1300
4400
25000
Juni
1100
2800
18000
Juli
1600
5500
30000
Agustus
1400
3900
24000
2.49
⚫ EKMA4314/MODUL 2
Bulan
Jumlah Setup
Jumlah Jam Setup
Jumlah Kos Proses Order
September
1700
2300
21000
Oktober
900
2300
15000
Dengan menggunakan SPSS, maka hasil perhitungan regresi ganda dapat disajikan pada Tabel 2.8 berikut ini. Hasil tersebut menunjukkan bahwa 97,70% perubahan biaya pemrosesan pesanan ditentukan oleh kedua variable tersebut yaitu Jumlah setup dan jumlah jam setup. Dengan memperhatikan nilai F hitung sebesar 68.028 model ini sangatlah fit. Sementara itu, kontribusi dari kedua variable bebas, dalam hal ini jumlah setup dan jumlah jam setup, keduanya sama-sama signifikan. Artinya, jumlah setup maupun jumlah jam setup sama-sama signifikan dalam mempengaruhi kos pemrosesan pesanan. Nilai koefisien jumlah setup adalah 7.140 dengan sig value 0.0004, dan nilai koefisien jumlah jam sehat adalah 3.339 dengan signifikan value 0.0000. jadi persamaan garis kos adalah sebagai berikut ini: Y = 752.104 + 7.147 (Jlh Setup) + 3.339 (Jumlah jam setup) + e. Tabel 2.8 Luaran Analisis Regresi
Panel A: Model Summary Model
R
R Square
Adjusted R Square
Std. Error of the Estimate
.975a
1
.951
.937
1350.46287
a. Predictors: (Constant), jam setup, jlh, setup Model Regression 1
Residual Total
Sum of Squares
df
Mean Square
248133750.262
2
124066875.131
12766249.738
7
1823749.963
260900000.000
9
a. Dependent Variable: Kos order b. Predictors: (Constant), Jam setup, Jlh_setup
F
Sig.
68.028 .000b
2.50
Akuntansi Manajemen ⚫
Panel C: Coefficientsa Model
Unstandardized
Standardize
Coefficients
d
t
Sig.
Coefficients B (Constant) 1
Std. Error
752.104
1878.501
Jlh_setup
7.147
1.682
Jam setup
3.339
.496
Beta .400
.701
.425
4.250
.004
.674
6.738
.000
a. Dependent Variable: Kos order E. PERTIMBANGAN MANAJEMEN Pada akhirnya, acapkali seorang manajer menggunakan pertimbangan (judgement) dalam memperlakukan kos yang terjadi di unitnya. Pertimbangan ini umumnya didasarkan pada pengetahuan dan pengalamannya di masa lalu. Dengan pertimbangan matang yang dimilikinya, manajemen dapat dengan cepat menaksir atau memutuskan berapa persen porsi kos tetap dan berapa persen porsi kos variabel. Cara ini bisa dikaitkan dengan metode-metode yang sudah di bahas di depan. Umumnya, metode ini sering digunakan ketika kos campuran memiliki proporsi persentase yang rendah dibandingkan total keseluruhan kos. Dalam situasi seperti itu, apabila yang digunakan adalah metode pemisahan kos secara formal yang melibatkan hitungan tematis seperti yang dijelaskan di bagian sebelumnya, maka justru akan menimbulkan masalah yang tidak diinginkan serta usaha yang dikerahkan tidak sepadan dengan manfaat yang diperoleh. Dalam praktiknya, metode inilah yang justru banyak digunakan. Para manajer cukup sekedar menggunakan dasar pengalaman dan observasi hubungan antara kos di masa lalu untuk menentukan berapa proporsi kos tetap dan kos variabel. Keuntungan dari metode ini terletak pada kesederhanaannya. Dalam situasi ketika manajer memiliki pemahaman yang sangat baik atas perusahaan dan pola-pola kos yang terjadi, maka metode ini menghasilkan hasil yang baik. Namun, jika manajer tidak memiliki pertimbangan yang cukup baik, maka jelas error akan terjadi. Sehingga penting pula untuk mempertimbangkan
2.51
⚫ EKMA4314/MODUL 2
pengalaman manajer, potensi error yang terjadi, serta efek yang dihasilkan dari error tersebut terhadap keputusan lain yang berkaitan. LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) 2) 3) 4) 5)
Jelaskan mengenai metode-metode pemisahan kos campuran. Jelaskan mengenai dua dimensi dari Activity-based Management. Jelaskan apa saja tahapan analisis aktivitas. Jelaskan langkah-langkah untuk mengurangi non-value added acitivities. Apa yang dimaksud dengan pemicu kos, dan bagaimana cara menghitung kos aktivitas? 6) Berikut ini adalah data mengenai jam mesin dan beban listrik tahun 20xx: Bulan January February March April May June
Jam Mesin 2.000 2.400 1.400 2.600 3.300 3.300
Beban Listrik Rp18.900 21.500 14.000 23.500 28.750 22.700
Bulan July August September October November December
Jam Mesin 3.600 3.000 1.500 3.300 4.200 4.200
Beban Listrik Rp25.250 23.250 16.000 26.500 31.500 22.250
Diminta: a) Pergunakan metode high-low point untuk mengestimasi beban listrik variabel per jam mesin b) Pergunakan metode high-low untuk mengestimasi beban listrik tetap per bulan c) Pergunakan metode high-low untuk membuat fungsi kos listrik bulanan d) Estimasi berapa jumlah beban listrik jika jumlah jam mesin adalah 1300 jam mesin
2.52
Akuntansi Manajemen ⚫
Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami Judul Metode pemisahan Kos Campuran dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami subjudul Analisis Kos Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami subjudul Analisis Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami subjudul Cara Mengurangi atau Mengeliminasi NVAA dalam Kegiatan Belajar 2 ini 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami subjudul Kos Aktivitas dan Pemicu Kos dalam Kegiatan Belajar 2 ini 6) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: a) Beban listrik variable/jam mesin= Rp31,500 - Rp14,000)/(4,200 1,400)= Rp6.25. b) Beban listrik tetap/bulan = Rp31,500 - (Rp6.25 x 4,200)= Rp5,250 c) Beban listrik/bulan = Rp5,250 + (Rp6.25 x jam mesin). d) Jumlah beban listrik pada aktivitas 1300 jam= Rp5,250 + (Rp6.25 x 1,300)= Rp13,375. R A NG KU M AN Kos campuran harus dipisahkan menjadi unsur tetap dan unsur variabel. Ada empat metode pemisahan kos campuran yaitu metode titik tertinggi dan titik terendah, metode diagram pencar, metode kuadrat terkecil dan regresi, dan metode judgemen manajemen. Metode titik tertinggi-titik terendah memerlukan dua observasi atau lebih atas hasil aktivitas masa lalu. Dari catatan tentang output dan kos aktivitas masa lalu, dipilih kos aktivitas dan output tertinggi dan kos aktivitas dan output terendah. Kemudian, diselisihkan. Tarif kos variabel diperoleh dengan cara membagi selisih kos aktivitas dengan selisih output. Metode diagram pencar menggambarkan pola penyebaran data selama beberapa periode amatan. Dari pola tersebut dilakukan pengamatan secara visual kemudian ditarik garis secara serampangan yang membelah tengah
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.53
pola penyebaran data tersebut. Sedangkan metode regresi dapat dengan mudah dilakukan dengan bantuan alat statistik. Terakhir, metode pertimbangan manajer umumnya digunakan ketika kos campuran memiliki proporsi persentase yang rendah dibandingkan total keseluruhan kos. Dalam situasi seperti itu, apabila yang digunakan adalah metode pemisahan kos secara formal yang melibatkan hitungan matematis, maka justru akan menimbulkan kemungkinan masalah yang lebih besar serta usaha yang dikerahkan tidak sepadan dengan manfaat yang diperoleh. TES F OR M AT IF 3 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Jika variabel independen adalah volume produksi dan variabel dependen adalah total kos manufaktur maka koefisien determinan sebesar 0,90 menunjukkan…. A. bahwa 90% perubahan kos manufaktur dapat dijelaskan oleh perubahan volume produksi. B. bahwa 90% perubahan volume produksi disebabkan oleh perubahan kos manufaktur. C. bahwa 10% perubahan volume produksi disebabkan oleh perubahan kos manufaktur. D. kos akan berubah 90% setiap kali terjadi perubahan volume produksi. 2) Diketahui fungsi kos, Y = Rp10,000 + Rp4X, pada level aktivitas berapa yang akan menghasilkan total kos Rp22.000…. A. 3.000 unit B. 3.250 unit C. 5.500 unit D. 10.000 unit 3) Diketahui output regresi dari Merlin Co. (method of least square) adalah sebagai berikut: Regression Output: Constant 400.50 Std. Err of Y Est 475.25 R Squared 0.90 X Coefficient(s) 8.75
2.54
Akuntansi Manajemen ⚫
Persamaan kos dari Merlin Co adalah: A. TC = 400.50 + 0.90 Q B. TC = 400,50 + 8.75 Q C. TC = 475.25 + 0.90 Q D. TC = 475.25 + 8.75 Q Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 4 hingga 7. PT Seb’s memiliki data kos dan tingkat aktivitas untuk bulan Juni dan Juli sebagai berikut: Keterangan Level aktivitas dalam unit Kos variabel Kos tetap Kos campuran Total Kos
April 10,000 Rp10,000 30,000 20,000 Rp60,000
May 20,000 ? ? ? Rp75,000
4) Jika diasumsikan level ini ada dalam suatu rentang relevan, maka kos campuran untuk bulan Mei adalah… A. Rp10.000,B. Rp25.000,C. Rp40.000,D. Rp20.000,5) Jika diasumsikan bahwa level tersebut ada dalam suatu rentang relevan, maka kos tetap untuk bulan Mei adalah… A. Rp30.000,B. Rp25.000,C. Rp20.000,D. Rp40.000,6) Jika diasumsikan bahwa level ini ada dalam suatu rentang relevan, maka fungsi total kos perusahaan adalah… A. Total costs = Rp30,000 + Rp1.00 x Unit B. Total costs = Rp30,000 + Rp1.50 x Unit C. Total costs = Rp$45,000 + Rp$1.50 x Unit D. Total costs = Rp60,000 + Rp0.50 x Unit
2.55
⚫ EKMA4314/MODUL 2
7) Berapa estimasi total kos untuk bulan Juni, asumsikan estimasi level aktivitas adalah 12.000 unit? A. Rp60.000 B. Rp42.000 C. Rp66.000 D. Rp63.000 8) PT Pinky Denim bergerak dalam bisnis pembuatan baju dan celana berbahan jins. Manajer perusahaan ingin menghitung kos tetap dan kos variabel yang berkaitan dengan listrik yang digunakan di pabrik. Data selama delapan bulan terbaru sebagai berikut. Bulan Januari Februari Maret April Mei Juni Juli Agustus September Oktober
Kos Listrik Rp3.225 3.485 4.100 3.300 3.312 2.575 3.910 4.200 3.920 2.600
Jam Mesin 460 500 600 470 470 350 570 590 430 475
Dengan menggunakan metode high-low point hitunglah berapa tarif variabel? A. 6,35 per jam mesin B. 6,15 per jam mesin C. 6,10 per jam mesin D. 6,10 per jam mesin Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 9 dan 10. Masih berkaitan dengan PT Pinky Denim, apabila kemudian metode yang digunakan adalah regresi, maka diketahui output statistik yang dihasilkan adalah sebagai berikut: Intercept X Variable 1
321 6,38
2.56
Akuntansi Manajemen ⚫
9) Kos formula yang tepat berdasarkan hasil output tersebut adalah: A. Total Kos Listrik= $321 + ($638 x Jam Mesin) B. Total Kos Listrik= $321 + ($638 x Kwh Listrik) C. Total Kos Listrik= $321 + ($6,38 x Jam Mesin) D. Total Kos Listrik= $321 + ($6,38 x Kwh Listrik) 10) Hitunglah kos yang dianggarkan untuk bulan berikutnya apabila diasumsikan dianggarkan pula tingkat aktivitas adalah 550 jam mesin. A. $351.221 B. $3.830 C. $43.902,63 D. tidak ada jawaban yang tepat karena tingkat aktivitas tidak sesuai. Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 3 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 3.
Jumlah Jawaban yang Benar Tingkat penguasaan =
Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 3, terutama bagian yang belum dikuasai.
2.57
⚫ EKMA4314/MODUL 2
Kunci Jawaban Tes Formatif Formatif 1 1) A 2) B 3) A 4) A 5) B 6) A 7) C 8) D 9) A 10) B
Formatif 2 1) C 2) D 3) C 4) A 5) D 6) C 7) B 8) C 9) C 10) C
Formatif 3 1) A 2) A 3) B 4) B 5) A 6) C 7) D 8) C 9) C 10) B
2.58
Akuntansi Manajemen ⚫
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C. 1952. The Impact of Budgets on People. Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation. at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs. NJ.: Prentice Hall. Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research. 5 ed.: 225228. Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems. Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation. International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1. pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1. pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a Continuous Improvement Self‐ Assessment Tools. International Journal of Operations & Production Management. Vol. 19 No. 11. pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division. South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An Investigation of the Effect of Balanced Scorecard Implementation on Financial Performance. Management Accounting Research 15.2: 135-153. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting, 5th. USA: South-Western. Cengage Learning.
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.59
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition. USA: South-Western, a Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group, Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S, dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S., David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using the Balanced Scorecard as a Strategic Management System. Harvard Business Review 85.7-8: 150-+. Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993, Total Quality or Total Chaos?. HR Magazine. Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4. Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: A Goal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management. Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203.
2.60
Akuntansi Manajemen ⚫
Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses. 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. “Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi”. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya. 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results. John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati. Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga. Jogjakarta: BPFE. Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall, Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc
⚫ EKMA4314/MODUL 2
2.61
Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education. Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 3
Akuntansi Berbasis Aktivitas Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
PEN D A HU L UA N
D
ari ketiga jenis kos produksi yakni kos bahan baku, kos tenaga kerja langsung, dan kos overhead, yang paling susah ditelusuri ke produk adalah kos overhead. Dalam menghitung penetapan kos produksi tersebut pada suatu produk, terdapat dikotomi pendekatan yang berbeda. Pertama, adalah pendekatan tradisional/konvensional/fungsional (untuk selanjutnya ketiga istilah ini digunakan secara bergantian) dan yang kedua, adalah pendekatan Activity-Based Costing (untuk selanjutnya disebut ABC). Robert S. Kaplan merupakan salah satu tokoh yang mencetuskan penetapan kos produksi dengan pendekatan ABC pada sekitar akhir tahun 1980-an. Pada saat itu terjadi perkembangan pesat dalam dunia manufaktur, sehingga penetapan kos yang disajikan lebih akurat untuk mampu memenuhi kebutuhan manajemen dalam pengambilan keputusan strategik menjadi salah satu fokus utama yang diperhatikan saat itu. Secara prosedur, sistem konvensional dengan sistem ABC adalah sama. Kesamaan yang dimaksud adalah kedua pendekatan tersebut sama-sama menetapkan kos bahan baku dan tenaga kerja langsung ke produk dengan menggunakan direct tracing sedangkan kos overhead ditetapkan ke produk dengan menggunakan driver tracing dan alokasi. Selain itu, kesamaannya adalah sama-sama menggunakan prosedur dua tahap. Perbedaannya terletak pada isi pada setiap tahapan yang berbeda. Termasuk perbedaan kentaranya adalah ketika membebankan kos overhead ke kos objek, pendekatan tradisional menggunakan driver yang bersifat unit-level. Sedangkan pendekatan ABC menggunakan driver yang bersifat unit-level dan non unitlevel. Akuntansi berbasiskan aktivitas merupakan faktor esensial bagi perusahaan untuk melakukan perbaikan secara berkelanjutan karena di dalamnya akan dipelajari tentang bagaimana perusahaan harus secara kontinu mencari cara untuk mengeliminasi pemborosan dan meningkatkan efisiensi.
3.2
Akuntansi Manajemen ⚫
Akuntansi manajemen berbasis aktivitas (Activity-based Management/ABM) merupakan pendekatan terintegrasi yang memfokuskan perhatian manajer hanya pada aktivitas yang mampu meningkatkan nilai pelanggan dan profit berkelanjutan. ABC merupakan sumber informasi utama bagi ABM itu sendiri. Modul tiga ini memiliki dua kegiatan belajar. Kegiatan belajar pertama akan membahas mengenai Perhitungan Kos Produksi Berbasis Aktivitas. Selanjutnya, kegiatan belajar kedua akan membahas mengenai Akuntansi Manajemen Berbasis Aktivitas. Setelah membaca dan memahami modul ini, diharapkan Anda dapat: 1. menjelaskan sistem perhitungan kos produksi berdasarkan aktivitas (activity based cost system); 2. menjelaskan mengapa overhead pabrik sebagai sumber masalah; 3. menghitung kos produksi dengan menggunakan sistem ABC 4. menjelaskan kondisi-kondisi dimana ABC tepat diterapkan; 5. menjelaskan distorsi harga dan distorsi kuantitas dan konsep pemicu kos; 6. menjelaskan prosedur dua tahap dalam sistem kos konvensional dan dalam sistem ABC; 7. mengidentifikasi dan menjelaskan berbagai jenis aktivitas.
3.3
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Kegiatan Belajar 1
Perhitungan Kos Berbasis Aktivitas
U
mumnya kos produksi merupakan penjumlahan dari kos bahan baku, tenaga kerja langsung, dan overhead (ingat, bahwa definisi ini bisa saja berubah tergantung tujuan manajerial masing-masing). Pendekatan konvensional dan ABC merupakan dua pendekatan yang saling bersaing dalam hal penetapan kos produksi ke kos objek. Baik pendekatan konvensional maupun ABC, kos produksi yang dihasilkan pada akhirnya sama-sama ditetapkan ke suatu objek kos seperti produk, pelanggan, pemasok, lini pemasaran, dan sebagainya. Ketika kos telah ditetapkan pada suatu objek kos maka selanjutnya dapat dihitung berapa kos per unit dengan membagi total kos dengan unitnya. Kos produksi per unit merupakan informasi kritikal bagi jenis perusahaan apapun. Penentuan kos produk yang salah menyebabkan pengambilan keputusan dalam hal penentuan harga jual produk yang salah pula, akibatnya profit tidak dapat dicapai secara maksimum dan dalam jangka panjang dapat menyebabkan perusahaan kalah bersaing. Selain itu, informasi yang disajikan ke pihak eksternal menjadi tidak tepat dan dapat menyebabkan pihak eksternal salah dalam menilai kondisi perusahaan. Oleh karenanya, keakuratan dalam penetapan kos ke kos produksi tentu saja menjadi hal yang diprioritaskan. A. KOS OVERHEAD PABRIK: SUMBER MASALAH Menurut pandangan konvensional kos overhead pabrik merupakan unsur tidak langsung pembentuk harga pokok produksi. Sebagai unsur tidak langsung, maka kos-kos tersebut sulit ditelusuri ke setiap produk yang diproduksi sehingga harus dibebankan melalui proses alokasi. Masalahnya adalah bagaimana mengalokasikan kos tersebut supaya adil? Sistem kos konvensional mengalokasikannya hanya dengan dasar alokasi yang bersifat unit-related atau unit volume seperti jam kerja langsung, jam mesin, unit hasil, nilai rupiah bahan, dan sebagainya. Pada masa yang lalu dasar alokasi tersebut dapat memberikan hasil yang cukup akurat, mengingat kebanyakan pada waktu itu perusahaan-perusahaan masih bersifat labor intensive sehingga porsi kos overhead relatif kecil. Namun, pada saat ini struktur permodalan perusahaan sudah bergeser, ketika
3.4
Akuntansi Manajemen ⚫
sudah sebagian besar perusahaan menjadi capital intensive sehingga unsur kos overhead pabrik menjadi dominan. Dengan demikian, penggunaan dasar alokasi yang bersifat unit related menjadi tidak memadai karena informasi kos yang dihasilkan distortif. Di lain sisi, pendekatan ABC memandang bahwa hampir semua kos produksi adalah bersifat langsung karena semua kos yang timbul disebabkan oleh adanya aktivitas yaitu aktivitas memproduksi barang. Dengan demikian, seharusnyalah kos-kos tersebut dapat ditelusuri. Ini berarti semua kos bersifat langsung. Namun demikian, ternyata hubungan kausal ini tidak semudah yang dibayangkan. Mengapa? B. PROSEDUR DUA TAHAP DALAM SISTEM PENETAPAN KOS KONVENSIONAL Sistem penetapan kos konvensional dalam suatu perusahaan manufaktur membebankan kos produksi tidak langsung melalui prosedur dua tahap yaitu tahap pertama kos-kos ditelusuri ke pusat-pusat kos, dan tahap kedua membebankan kos ke produk. Pada tahap pertama, semua kos produksi tidak langsung baik yang menyangkut produksi maupun penunjang dibebankan ke pusat-pusat kos produksi. Pembebanan dapat juga dilakukan secara bertahap, baik di antara pusat-pusat kos pendukung maupun ke pusat-pusat kos produksi. Jumlah yang akhirnya tertampung dalam pusat-pusat kos tersebut merupakan hasil kali antara nilai yang melekat pada sumber daya dengan jumlah kuantitas sumber daya (C = P x Q). Hasil pembebanan pada tahap pertama ini digunakan untuk dua tujuan yaitu (1) untuk mengevaluasi kinerja manajer pusat kos, dan (2) untuk dibebankan ke produk dalam rangka penetapan kos sediaan guna pelaporan eksternal. Tahap kedua, adalah membebankan kos yang tertampung di pusat-pusat kos produksi ke produk. Pada tahap ini para perancang sistem kos perlu memilih suatu ukuran yang seragam (uniform) sebagai dasar alokasi. Pada pendekatan konvensional, dasar alokasi yang dimaksud bersifat unit-level. Contoh dari driver unit-level tersebut umumnya adalah: (1) Unit yang diproduksi, (2) Jam tenaga kerja langsung, (3) Jam mesin, (4) Kos tenaga kerja langsung, dan (5) Kos bahan baku langsung. Jumlah kos tidak langsung yang tertampung dalam pusat kos jika dibagi dengan jumlah kuantitas dasar alokasi yang dipilih disebut dengan tarif alokasi. Selanjutnya, besarnya kos yang dibebankan untuk setiap jenis produk
3.5
⚫ EKMA4314/MODUL 3
yang diproduksi diperoleh dengan cara mengalikan tarif alokasi dengan kapasitas aktual dasar alokasi. Misalkan dasar alokasi adalah jam kerja langsung, maka beban adalah tarif alokasi dikalikan dengan jam kerja langsung aktual untuk produk yang bersangkutan. Gambar 3.1 berikut menggambarkan prosedur penetapan kos konvensional.
Kos Produksi Tidak Langsung
Sumber Daya
Tahap 1 Pusat Kos
Departemen Produksi Tahap 2
Produk
Produk
Gambar 3.1 Prosedur Dua Tahap Sistem Kos Konvensional
Prosedur dua tahap ini dapat mengakibatkan distorsi dengan dua cara, Pertama, Distorsi harga yaitu distorsi yang terjadi karena pembebanan sumber daya ke pusat kos tidak dapat menyerap secara akurat konsumsi sumber daya penunjang. Misalnya, biaya penyeliaan dibebankan dengan dasar alokasi jam kerja langsung, sehingga pusat kos yang labor intensive akan memikul kos yang lebih besar dibandingkan dengan pusat kos yang capital intensive. Kedua, Distorsi kuantitas. Distorsi ini terjadi sebagai akibat pembebanan kos ke produk pada tahap kedua menggunakan dasar alokasi yang tidak sepenuhnya proporsional dengan kuantitas aktual sumber daya yang dikonsumsi. Misalnya, jika jam kerja langsung digunakan untuk membebankan kos penyeliaan ke produk maka produk-produk yang mengonsumsi jam kerja langsung, tetapi sedikit penyeliaan akan memikul kos
3.6
Akuntansi Manajemen ⚫
yang lebih besar jika dibandingkan dengan produk yang mengonsumsi sedikit jam kerja langsung, tetapi banyak penyeliaan. Atas dasar ketidakakuratan informasi kos yang dihasilkan tersebut (distortif) maka berbagai cara untuk mengatasi telah diupayakan misalnya: pembebanan pada tahap pertama menggunakan mekanisme yang lebih akurat, membentuk pusat-pusat kos yang lebih banyak diikuti dengan penggunaan tarif alokasi departemental, serta pemisahan pusat kos menjadi pusat kos automatik dan pusat kos manual dengan tarif yang berbeda. Namun upayaupaya tersebut belum memberikan hasil yang memuaskan karena bagaimanapun juga dasar alokasi yang dipilih tetap hanya yang bersifat unitrelated. Di samping itu, beberapa pekerjaan menjadi semakin rumit. Akhirnya, pada pertengahan dekade delapan puluhan dirancang suatu metode penetapan kos yang memperhatikan dasar alokasi tidak hanya yang bersifat unit-related, tetapi juga yang non unit-related base. Metode baru ini disebut dengan Activity-Based Costing. C. PERHITUNGAN KOS BERDASARKAN ABC Perhitungan kos berdasarkan aktivitas (ABC) adalah suatu metode penetapan harga pokok produksi yang pertama-tama menelusuri kos-kos ke aktivitas, kemudian ke produk. Sistem ini dirancang atas dasar landasan pikiran bahwa pembuatan produk memerlukan aktivitas, dan aktivitas tersebut mengonsumsi sumber daya. Jika manajemen melayani kebutuhan konsumen dengan filosofi bahwa perusahaan tidak akan membebani konsumen dengan beban aktivitas tidak menambah nilai (non value added cost) maka manajemen akan senantiasa berusaha melakukan penyempurnaan terhadap berbagai aktivitas dalam menghasilkan produk. Oleh karena itu, sistem informasi akuntansi yang didasarkan pada aktivitas merupakan sistem yang relevan dengan kebutuhan manajemen dewasa ini. Dari Gambar 3.2 tersebut dapat dijelaskan, bahwa sumber daya yang dimiliki oleh suatu organisasi (manusia, pabrik, uang, dan sebagainya) melakukan suatu aktivitas dalam rangka menghasilkan produk bagi perusahaan. Aktivitas yang dilakukan tersebut memicu timbulnya kos. Pemicu timbulnya kos dalam konteks ini disebut dengan pemicu kos (cost drivers). Oleh karena itu, sudah selayaknya pembebanan kos ke produk didasarkan atas penyebab timbulnya kos tersebut. Logikanya adalah tidak akan terjadi kos jika tidak ada aktivitas.
3.7
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Sumber Daya
Aktivitas
KOS
Produk
Gambar 3.2 Hubungan antara Sumber Daya, Aktivitas, Kos, dan Produk
Pembebanan kos ke produk atas dasar penyebab timbulnya kos yang bersangkutan disebut dengan activity based costing. Sistem ABC ini juga menggunakan prosedur dua tahap, tetapi pada tahap pertama kos-kos ditelusuri ke aktivitas, baru kemudian dibebankan ke produk atas dasar aktivitas aktual. Dengan demikian, tidak ada kos yang dibebankan ke produk secara arbitrer (sembarangan), sehingga distorsi informasi kos produk dapat direduksi bahkan dihilangkan. Berdasarkan Gambar 3.3 maka tahap pertama adalah menentukan aktivitas-aktivitas yang terjadi. Hasil dari tahap pertama ini adalah: 1. Klasifikasi aktivitas-aktivitas yang terjadi dikelompokkan menjadi empat kelompok yaitu: a. Unit level activity b. Batch level activity c. Product level activity d. Facility sustaining level activity 2. Pengasosiasian kos dengan aktivitas. 3. Seperangkat cost pool homogen. 4. Pool rates (tarif pool)
3.8
Akuntansi Manajemen ⚫
Sumber Daya
Berbagai Aktivitas dan Kos Overhead Tahap 1
Pool Kos
Pengelompokan Aktivitas Tahap 2
Tarif pool
Produk Produk Gambar 3.3 Prosedur Dua Tahap Activity-Based Cost Systems
5.
6.
7.
Tahap kedua adalah membebankan kos ke produk dengan cara mengalikan pool rate dengan cost drivernya masing-masing. Sebenarnya, tahap ini bisa langsung dilakukan dengan menggunakan activity rate ketika aktivitas yang terlibat pada satu perusahaan tidak terlalu banyak. Sehubungan dengan adanya pengelompokan aktivitas-aktivitas, maka berbagai kos yang timbul juga dikelompokkan sesuai dengan kelompok aktivitas tersebut, yaitu sebagai berikut. Kos aktivitas aras unit (unit level activity costs), adalah kos yang dipengaruhi oleh besar kecilnya unit produk yang diproduksi. Kos-kos ini pasti akan terjadi setiap kali satu unit produk diproduksi. Seringkali kos ini disebut sebagai traditional variable cost. Misalnya, Kos bahan baku, kos tenaga kerja, dan kos-kos produksi tidak langsung. Kos aktivitas aras batch (Batch level activity costs), adalah kos-kos yang dipengaruhi oleh dan berhubungan dengan jumlah batch produk yang diproduksi. Misalnya, kos setup, kos inspection, kos order, dan sebagainya. Kos aktivitas aras produk (product level activity costs), adalah kos-kos yang berhubungan dengan penelitian dan pengembangan produk tertentu dan kos-kos untuk mempertahankan suatu lini produk di pasar. Misalnya,
⚫ EKMA4314/MODUL 3
8.
3.9
Kos desain produk, kos desain proses produksi, kos pengujian, dan sebagainya. Kos aktivitas aras fasilitas (facility sustaining level activity costs), adalah kos yang berhubungan dengan aktivitas dalam rangka mempertahankan kapasitas yang dimiliki. Dengan kata lain merupakan kos yang diperlukan untuk mengoperasikan fasilitas pabrik dan sama sekali tidak berhubungan dengan unit, batch, maupun produk. Misalnya, kos depresiasi, kos gaji karyawan kunci, kos gaji manajer pabrik, dan sebagainya.
Perlu diperhatikan bahwa pengklasifikasian aktivitas serta pemilihan cost driver memerlukan ketelitian yang tinggi serta kemampuan yang luas dalam mengenal berbagai aktivitas yang terjadi dalam suatu unit organisasi karena setiap organisasi memiliki aktivitas yang beragam. Gambar 4.4 menggambarkan langkah-langkah rinci prosedur dua tahap dalam ActivityBased Costing (ABC). D. ABC: APAKAH LEBIH BAIK DIBANDINGKAN KONVENSIONAL? Pada bagian sebelumnya telah dipaparkan bahwa pengalokasian kos overhead berdasarkan sistem konvensional (tradisional) bersifat arbitrer karena dasar alokasi yang digunakan sifatnya unit-related. Hal tersebut memberikan dampak pada total kos manufaktur yang tidak akurat, kemudian berdampak pada penentuan harga jual produk yang salah, hingga akhirnya menyebabkan pemerolehan profit margin yang tidak maksimum bagi perusahaan bahkan hasil yang negatif. Penetapan kos berdasarkan cara konvensional (tradisional/fungsional) melibatkan dua tahap. Pertama, kos-kos tidak langsung ditelusuri, baik yang berhubungan dengan produksi maupun penunjang dibebankan ke pusat-pusat kos. Kedua, kos dibebankan ke produk dengan menggunakan suatu ukuran yang seragam (yang bersifat unit-level sebagai dasar alokasi).
3.10
Akuntansi Manajemen ⚫
Gambar 3.4 Prosedur terperinci ABC dua tahap
Dengan tahapan seperti itu maka kos overhead yang dibebankan ke produk akan mengalami distorsi baik secara kuantitas maupun harga. Penetapan kos berdasarkan aktivitas (activity-based costing) berusaha menghilangkan distorsi tersebut dengan menambah sub tahapan dimana koskos tidak langsung terlebih dahulu ditelusuri dan dialokasikan pada aktivitas. Masing-masing aktivitas akan memiliki pemicu kosnya sendiri (cost-drivers) sehingga nantinya kos dialokasikan dengan melihat hubungan sebab-akibat. Sebagai tambahan, jika ternyata aktivitas yang ada pada perusahaan sangatlah banyak maka untuk memudahkan aktivitas-aktivitas tersebut dapat dikelompokkan menjadi empat kelompok sehingga akan memiliki pemicu kos yang homogen (disebut cost pool). Oleh karenanya, penetapan kos berdasarkan aktivitas lebih menghasilkan total kos manufaktur yang nantinya mendekati akurat dibandingkan traditional costing. Namun, apakah itu berarti activity-based costing selalu lebih baik dibandingkan traditional costing?. Jawabannya adalah tergantung dari kondisi perusahaan. ABC akan tepat diterapkan pada perusahaan yang memiliki karakteristik berikut ini. Pertama, adalah pada perusahaan yang memiliki porsi non-unit overhead cost yang sangat besar. Pada kenyataannya karakteristik
3.11
⚫ EKMA4314/MODUL 3
besarnya kos FOH yang dimiliki tersebut sering dikaitkan pada perusahaan manufaktur yang bersifat padat modal, karena pabrik jenis ini banyak mempergunakan mesin-mesin sehingga jelas kos overhead-nya memiliki porsi yang lebih besar dibandingkan kos bahan baku dan kos tenaga kerja langsung. Namun demikian, kondisi tersebut tidaklah cukup sebagai penentu dari tepat atau tidaknya perusahaan menggunakan ABC. Syarat kedua adalah diversity product, yang mana artinya produk-produk yang diproduksi mengonsumsi sumber daya dengan proporsi yang berbedabeda. Misalkan perusahaan memproduksi dua jenis produk (produk A dan B). Dalam proses produksinya, produk A lebih banyak memerlukan sentuhan dan penanganan manual secara langsung dari tenaga kerja langsung, sedangkan produk B bisa diproduksi hanya dengan menggunakan mesin-mesin. Sehingga tidaklah tepat apabila ketika menetapkan kos produksi, driver yang digunakan untuk mengalokasikan kos overhead adalah jam tenaga kerja langsung. Hal tersebut tidaklah adil bagi produk B yang justru mengonsumsi jam mesin yang lebih besar dan mungkin sama sekali tidak memerlukan konsumsi jam tenaga kerja langsung. Lantas dari manakah kita dapat mengetahui bahwa produk-produk yang diproduksi oleh perusahaan memiliki konsumsi sumber daya dengan proporsi yang berbeda-beda? Hal tersebut dapat diketahui lewat penghitungan rasio konsumsi. Rasio konsumsi dapat dihitung dengan cara di bawah ini. Setelah mengetahui rasio konsumsi masing-masing produk maka selanjutnya dapat dianalisis apakah terjadi product diversity atau tidak. Product diversity akan terjadi ketika rasio konsumsi antar produk pada suatu aktivitas ada yang tinggi, sedangkan pada aktivitas lainnya justru rendah. Angka tersebut juga bervariasi antar produk. 𝑅𝑎𝑠𝑖𝑜 𝐾𝑜𝑛𝑠𝑢𝑚𝑠𝑖 =
𝐽𝑢𝑚𝑙𝑎ℎ 𝑑𝑟𝑖𝑣𝑒𝑟 𝑎𝑘𝑡𝑖𝑣𝑖𝑡𝑎𝑠 𝑝𝑒𝑟 𝑝𝑟𝑜𝑑𝑢𝑘 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑘𝑢𝑎𝑛𝑡𝑖𝑡𝑎𝑠 𝑑𝑟𝑖𝑣𝑒𝑟
Apabila perusahaan tidak memiliki karakteristik tersebut, justru mungkin traditional costing lebih tepat digunakan karena apabila menggunakan ABC, justru benefit yang diperoleh tidak sebanding dengan cost yang dikeluarkan. Bahwa penggunaan ABC memerlukan kos yang luar biasa besar tidak hanya berkaitan dengan rupiah yang dikeluarkan, namun juga waktu yang dikerahkan. Hal tersebut terutama disebabkan karena untuk menggunakan ABC, hal awal yang harus dilakukan adalah wawancara ke seluruh bagian
3.12
Akuntansi Manajemen ⚫
departemen. Proses wawancara itulah yang sangat mahal dan boros waktu karena seringkali perusahaan menggunakan konsultan dari luar perusahaan untuk melakukannya. Informasi yang harus diperoleh dari hasil wawancara di antaranya adalah: nama aktivitas, deskripsi aktivitas, kos objek, pemicu aktivitas, persentase waktu per aktivitas, dan lain sebagainya. Pada bagian selanjutnya, akan dipaparkan rincian mengenai perbandingan perhitungan antara traditional costing dengan activity-based costing melalui sebuah kasus yang diiringi dengan tahapan penghitungan sesuai yang telah dijelaskan pada bagian sebelumnya. Contoh Pendekatan Konvensional: Tarif Departemental Berikut adalah sebuah contoh perusahaan manufaktur, yaitu PT Bromo yang memproduksi dua jenis produk yaitu produk A dan produk B. Saat ini perusahaan menghitung kos produksi menggunakan sistem kos konvensional. Pembebanan atau alokasi kos produksi khususnya komponen kos overhead menggunakan basis volume yaitu jam kerja langsung atau jam mesin. Tabel 3.1 berikut menyajikan data produksi, kos, dan aktivitas-aktivitas terkait dengan proses produksi kedua produk tersebut. Tabel 3.1 Data Kos dan Aktivitas
Keterangan Jumlah unit yang diproduksi Kos Bahan Baku dan Tenaga Kerja Jam Kerja Langsung Jam Mesin Frekuensi aktivitas produksi Jam inspeksi Keterangan Jam Kerja langsung:
Jam Mesin:
Produk A Produk B Jumlah Produk A Produk B
Produk A 30.000 Rp100.000
Produk B 300.000 Rp1.000.000
40.000 20.000 40 800
400.000 200.00 60 1.200 Data Departemental Depart. 2 10.000 355.000 365.000 10.000 40.000
Depart. 1 30.000 45.000 75.000 10.000 160.000
Jumlah Rp1.100.000 440.000 220.000 100 2.000 Jumlah 40.000 400.000 440.000 20.000 200.000
3.13
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Kos Overhead Pabrik:
Jumlah Kos set up Kos Inspeksi Kos Power Upah lembur Jumlah
170.000 Rp 90.000 70.000 100.000 80.000 Rp 340.000
50.000 Rp 90.000 70.000 60.000 100.000 Rp 320.000
220.000 Rp 180.000 140.000 160.000 180.000 Rp660.000
Data pada Tabel 3.1 tampak bahwa kedua produk tersebut diproses melalui dua departemen produksi, yaitu departemen produksi I dan departemen produksi II. Kedua produk tersebut memiliki karakteristik yang sangat kontras. Produk A diproduksi dalam volume yang kecil sementara produk B diproduksi dalam volume yang besar. Di sisi lain juga tampak bahwa proses produksi yang berlangsung di Departemen I lebih banyak menggunakan jam mesin, sementara proses produksi di Departemen II lebih banyak menggunakan tenaga kerja. Di samping itu, pihak perusahaan juga merasakan bahwa akhirakhir ini kemampuan bersaing produk menurun, terutama produk B, sementara produk A sangat laku, tetapi perkembangan finansial perusahaan tidak menggembirakan. Berikut ini disajikan perhitungan kos produk per unit dengan menggunakan sistem kos konvensional. Dengan mengasumsikan bahwa Departemen 1 menggunakan dasar alokasi jam mesin dan departemen 2 menggunakan dasar alokasi jam kerja langsung maka tarif alokasinya dan pembebanan kos produksi dapat dilihat seperti pada Gambar 3.5.
3.14
Akuntansi Manajemen ⚫
Kos Produksi Tdk. Lngsung
1. Sumber Daya Kos setup Rp180.000
Kos Inspeksi Rp140.000
Kos Power Rp160.000
Upah Lembur Rp180.000 Tahap: 1
Departemen Produksi 2. Pusat-Pusat Kos Departemen 1 Kos overhead: Rp 340.000. Dasar alokasi: JM = 170.000, Tarif = Rp2,00/JM
Departemen 2 Kos overhead: Rp 320.000, dasar alokasi: JKL = 365.000, Tarif = Rp0,88/JKL Tahap: 2
Produk 3. Produk Produk A
Produk B
Kos Utama Kos Overhead - Tarif 1: Rp2,00 x 10.000 - Tarif 2: Rp0,88 x 10.000 Kos Produksi Kos Produk per unit
Rp100.000 Kos Utama Kos Overhead Rp 20.000 - Tarif 1: Rp2,00 x 160.000 8.800 - Tarif 2: Rp0,88 x 355.000 Rp128.800 Kos Produksi Rp4,29 Kos Produk per unit
Rp 1.000.000 Rp 320.000 312.400 Rp1.632.400 Rp5,44
Gambar 3.5 Perhitungan kos produksi per unit sistem konvensional
Sebenarnya, secara kasat mata hasil perhitungan kos produk per unit sebagaimana disajikan pada Gambar 3.5 menunjukkan hal yang aneh. Produk A yang diproduksi dalam volume kecil justru kos produksinya lebih murah dibandingkan dengan produk B yang diproduksi dalam volume sepuluh kali lebih besar dari A. Jika kemudian harga jual produk A didasarkan pada kos per unit tersebut maka ada kemungkinan produk A dinilai terlalu rendah sehingga
3.15
⚫ EKMA4314/MODUL 3
memang laris di pasar karena harganya ‘mungkin’ lebih rendah dari pesaing. Namun, sebenarnya ‘mungkin’ tidak mampu menutup semua kos. Contoh Pendekatan ABC Dengan menggunakan data yang sama pada Tabel 3.1, Gambar 3.6 ini menyajikan cara perhitungan kos produksi berdasarkan aktivitas. ABC juga menggunakan prosedur pembebanan kos dua tahap. 1.
Resources Kos Produksi Tdk. Lngsung Kos Setup Rp 180.000
Kos Inspeksi Rp 140.000
Kos Power Rp 160.000
Upah Lembur Rp 180.000
Tahap: 1
Kelompok Aktivitas
2. Pool Kos
Batch Level Kos Setup = Rp180.000 Kos Inspeksi = Rp140.000 Jumlah = Rp320.000 Pemicu kos: Frek Produksi : 100
Unit Level Kos Power = Rp160.000 Upah Lembur = Rp180.000 Jumlah = Rp340.000 Pemicu kos: Jam Mesin : 220.000
Tarif pool 2 =Rp 320.000/100 =Rp3.200
Tarif pool 1
= Rp340/220 = Rp1,545
Tahap: 2 Produk 3. Produk Produk A Kos utama Kos Overhead:
Produk B Rp100,000 Kos utama Kos Overhead:
Rp 1.000.000
3.16
Akuntansi Manajemen ⚫
- Tarif Pool 1: Rp1,545 x 20.000 - Tarif Pool 2: Rp3.200 x 40 Kos Produksi Kos Produk per unit
Rp 30,900 • 128.000 •
Pool 1: Rp1.545 x 200.000 Pool 2: Rp3.200 x 60
Rp258.900 Kos Produksi Rp8,63 Kos Produk per unit
Rp 309.000 192.000
Rp1.501.000 Rp5,00
Gambar 3.6 Perhitungan Kos Produksi per Unit Sistem Abc
Hasil perhitungan pada Gambar 3.6 menunjukkan bahwa kos per unit produk A menjadi lebih tinggi (Rp8,63) dibandingkan dengan kos per unit yang dihitung dengan menggunakan metode konvensional (Rp4,29). Sementara produk B menunjukkan hal sebaliknya yaitu dari Rp5,44 (metode konvensional) menjadi Rp 5.00 (Metode ABC). Berdasarkan perhitungan pada Gambar 3.5, produk A memikul beban overhead sebesar Rp0,96 per unit (Rp28.800/30.000) sementara produk B sebesar Rp2,11 per unit (Rp632.400/300.000). Meskipun produk A mengonsumsi lebih sedikit jam mesin (1: 9) dan jam kerja langsung (1 : 9) dibandingkan dengan produk B, kenyataannya produksi produk A menelan kos overhead (power) yang lebih besar dibandingkan dengan produk B (4 : 6). Ini berarti informasi kos produk di atas mengandung distorsi. Lihat proporsi kos overhead dan konsumsi sumber daya pada Tabel 3.3. Sementara hasil perhitungan pada Gambar 3.6, menunjukkan bahwa dengan pendekatan ABC overhead cost per unit produk A menjadi Rp5.30 (Rp158.900/30.000) sementara untuk produk B menjadi dan Rp1,67 (Rp502.000/300.000). Secara ringkas perbandingan kos produksi per unit untuk kedua pendekatan adalah: Tabel 3.2 Perbandingan dan distorsi kos produksi per unit
Pendekatan Konvensional Activity-Based Costing
Produk A Rp 4,29 Rp 8,63
Produk B Rp 5,44 Rp 5,00
Distorsi kos produksi tersebut dapat dicermati dan dianalisis dari proporsi kos overhead untuk setiap produk serta rasio konsumsi sumber daya, seperti yang ditunjukkan pada Tabel 3.3.
3.17
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Tabel 3.3 Perbandingan konsumsi rasio produk A dan B
Produk A Produk B Aktivitas Kos Aktivitas Kos Setup 0,40 0,50 0,60 0,50 Inspeksi 0,40 0,50 0,60 0,50 Power *) 0,10 0,60 0,90 0,40 Upah Lembur *) 0,10 0,40 0,90 0,60 Aktivitas
Ukuran Konsumsi Frekuensi Produksi Jam Inspeksi Jam Mesin Jam Kj. Langsung
*). pembulatan Jadi, ada perbedaan yang mencolok mengenai informasi unit cost antara pendekatan konvensional yang membebankan kos secara arbitrer dengan pendekatan ABC yang membebankan kos atas dasar konsumsi sumber daya oleh setiap aktivitas pembuatan produk (cost driver). Informasi kos yang distortif tersebut jika digunakan sebagai dasar dalam mengambil keputusan, maka keputusan yang diambil akan salah arah. Pada masa-masa yang lalu, di mana lingkungan manufaktur masih lebih banyak yang bersifat labor intensive sistem penetapan kos konvensional mampu memberikan informasi kos yang akurat. Tetapi pada saat ini (advanced manufaturing environment) struktur permodalan perusahaan telah bergeser menjadi capital intensive sehingga komponen kos produksi tidak langsung menjadi dominan. Dalam lingkungan seperti ini sistem konvensional tadi tidak mampu memberikan informasi yang akurat atau sering disebut dengan distortif. Distorsi ini disebabkan karena dalam pembebanan kos produksi tidak langsung ke produk, sistem konvensional hanya menggunakan dasar alokasi yang bersifat unit-related. Sementara non unit related based diabaikan, karena pertimbangan kesederhanaan dan kos.
3.18
Akuntansi Manajemen ⚫
LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan mengapa dengan mengetahui berapa kos produk per unit merupakan hal yang penting. 2) Mengapa kos ovehead pabrik merupakan sumber masalah dalam menetapkan kos produksi suatu kos objek? 3) Apa perbedaan tahapan antara sistem penetapan kos tradisional dengan ABC? 4) Jelaskan empat klasifikasi aktivitas yang digunakan sebagai dasar dalam menentukan tarif pool pada pendekatan ABC? 5) Apa yang dimaksud dengan rasio konsumsi? Apa kaitannya dengan diversity product? 6) Apa kelemahan ABC? Dan pada kondisi seperti apa ABC tepat untuk digunakan? 7) Berikut ini adalah data dari Pabrik Pacito yang memproduksi dua jenis mesin cuci, satu adalah mesin cuci regular dan satu adalah mesin cuci deluxe. Ukuran penggunaan Aktivitas Data Kos Aktivitas Deluxe Regular Unit yang diproduksi Kos utama Jam tenaga kerja langsung
10 $800
Total
100
Aktivitas
Kos aktivitas
110 Setting up peralatan
$1,000
$8,000 $8,800 Perpindahan barang
$1,000
20
80
100 Machining
$1,500
Jam mesin
10
40
50 Perakitan
$500
Jam setup
3
1
Jumlah perpindahan
6
4
4 Total 10
Berdasarkan data tersebut Anda diminta untuk menghitung: a. Rasio Konsumsi masing-masing produk. b. Tarif aktivitas masing-masing produk. c. Kos produksi per unit berdasarkan ABC.
$4,000
3.19
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dalam Kegiatan Belajar 6 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos Over had Pabrik: Sumber Masalah dalam Kegiatan Belajar 6 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Prosedur Dua Tahap dalam Sistem Penetapan Kos Konvensional serta Perhitungan Kos Berdasarkan ABC dalam Kegiatan Belajar 6 ini. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Perhitungan Kos Berdasarkan ABC dalam Kegiatan Belajar 6 ini. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian ABC: Apakah Lebih Baik Dibandingkan Konvensional dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami bagian ABC: Apakah Lebih Baik Dibandingkan Konvensional dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 7) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: a)
Rasio Konsumsi masing-masing produk Rasio Konsumsi
Aktivitas overhead
Deluxe
Regular
Driver aktivitas
Setting up peralatan
3/4= 0.75
1/4= 0.25
Jam Setup
Perpindahan barang
6/10= 0.6
4/10= 0.4
Jumlah perpindahan
Machining
10/50= 0.2
40/50= 0.8
Jam mesin
Perakitan
20/100= 0.2
80/100= 0.8
Jam tenaga kerja langsung
Berdasarkan penghitungan rasio konsumsi di atas, dapat disimpulkan terjadi product diversity. Produk deluxe banyak menghabiskan sumber daya atau aktivitas setting up dan perpindahan barang. Sedangkan produk Regular lebih banyak menghabiskan sumber daya atau aktivitas machining dan perakitan.
3.20
Akuntansi Manajemen ⚫
b) Tarif aktivitas masing-masing produk: Aktivitas
Kos Aktivitas
Setting up peralatan Perpindahan barang
1000 1000
Machining
1500
Perakitan
500
c)
Driver
Kuantit as driver
Jam Setup Jumlah perpindahan Jam mesin Jam tenaga kerja langsung
Tarif aktivitas
4
1000/4= $250 per jam setup 1000/10= $100 per perpindahan barang
10 50
1500/50= $30 per jam mesin 500/100= $5 per jam tenaga kerja langsung
100
Kos produksi per unit berdasarkan ABC: Deluxe
Kos utama
800
Regular 8,000
Kos Overhead Setup $250 x 3 jam setup
750
$250 x 1 jam setup
250
Perpindahan bahan baku $100 x 6 perpindahan
600
$100 x 4 perpindahan
400
Machining $30 x 10 jam mesin
300
$30 x 40 jam mesin
1,200
Perakitan $5 x 20 JTKL
100
$5 x 80 JTKL
400
Total Kos Manufaktur
$ 2,550
Unit yang diproduksi
:10 $225
Kos produk per unit
$ 10,250 :100 $102.5
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.21
R A NG KU M AN Penghitungan kos produksi per unit merupakan hal penting karena informasi dari kos produksi per unit itu sendiri merupakan input informasi utama bagi manajer serta juga merupakan titik awal pelaporan ke pihak eksternal, misalnya terkait dengan nilai persediaan. Perkembangan teknologi pengolahan data yang sangat pesat dewasa ini, telah mampu mengatasi masalah kompleksitas dalam pengukuran, bahkan dengan kos yang lebih murah. Oleh karena itu, alasan kompleksitas dan kos yang mahal bukan lagi menjadi masalah. Sistem konvensional perlu di redesain karena sudah tidak memadai lagi dalam lingkungan manufaktur sekarang ini. Akhirnya muncullah suatu pendekatan baru dalam penetapan kos produksi yang disebut dengan sistem ABC. Sistem ABC adalah suatu sistem penetapan kos produksi yang pertama-tama menelusuri kos ke aktivitas kemudian ke produk. Dasar pemikiran sistem ini adalah, bahwa suatu kos terjadi karena ada suatu aktivitas. Jadi aktivitaslah yang memicu timbulnya kos. Pemicu timbulnya kos ini disebut dengan cost driver. Dalam sistem ABC keseluruhan aktivitas produksi dikelompokkan menjadi empat, yaitu unit level activity, bacth level activity, product level activity, dan facility sustaining level activity. Atas dasar aktivitas-aktivitas ini (cost driver) kos produksi tidak langsung dibebankan ke produk sehingga informasi kos yang dihasilkan menjadi lebih akurat. TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Dasar atau basis yang digunakan untuk mengalokasikan kos produk, pelanggan, dan kos objek lainnya disebut sebagai…. A. driver aktivitas B. driver sumbar daya C. driver D. tidak ada jawaban yang tepat 2) Contoh dari aktivitas yang masuk ke klasifikasi batch level adalah: A. cutting, painting, and packaging B. scheduling, setting up, and moving C. designing, changing, and advertising D. heating, lighting, and security
3.22
Akuntansi Manajemen ⚫
3) Contoh dari aktivitas yang masuk ke klasifikasi product-sustaining level adalah…. A. cutting, painting, and packaging B. scheduling, setting up, and moving C. designing, changing, and advertising D. heating, lighting, and security 4) Contoh dari driver yang bersifat unit level adalah…. A. jam tenaga kerja langsung, jam mesin, jam setup B. unit yang diproduksi, jam tenaga kerja langsung, jam mesin C. jam setup, jam mesin, kos tenaga kerja langsung D. kos pendesainan, jam setup, jumlah pemesanan 5) Sistem pendekatan konvensional di karakteristik kan oleh penggunaan ukuran untuk mengalokasikan kos overhead yang bersifat…. A. product-level B. non-unit level C. unit-level D. plan-level 6) Berikut ini adalah hal yang paling tepat mengenai diversity product…. A. perusahaan yang memiliki karakteristik diversity product tidak tepat memakai ABC. B. diversity product merujuk pada keberagaman produk yang diproduksi oleh perusahaan. C. ketika muncul diversity product maka artinya produk yang diproduksi oleh perusahaan mengonsumsi sumber daya dengan nilai yang hampir sama. D. semua jawaban di atas kurang tepat Gunakan data di bawah ini untuk menjawab soal pertanyaan nomor 7 dan 8. Tik Tok Company memproduksi dua tipe jam tangan premium, yakni WestClock dan East-Clock. Mereka memutuskan untuk menggunakan ABC. Data yang dipersiapkan untuk ABC adalah sebagai berikut:
3.23
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Ukuran penggunaan Aktivitas Unit yang diproduksi tiap tahun Kos utama Jam tenaga kerja langsung Jam mesin Production runs Jumlah perpindahan
WestClock
EastClock
Total
5000
50000
55000
39000
369000
408000
5000
45000
50000
10000
90000
100000
10
5
15
120
60
180
Data Kos Aktivitas (Aktivitas Overhead) Aktivitas
Kos
Setup
60.000
Penanganan Bahan Baku
30.000
Power
50.000
Testing
40.000
Total
180.000
7) Pernyataan yang tepat sesuai dengan data soal di atas adalah…. A. Pada data di atas harus dianalisis terlebih dahulu kira-kira apa yang menjadi driver dari masing-masing aktivitas. Misalkan aktivitas setup memiliki driver jam tenaga kerja langsung. B. Setup dan Penanganan bahan baku masuk ke klasifikasi aktivitas product-level. C. Power dan Testing masuk ke klasifikasi aktivitas batch-level D. Setup dan Penanganan bahan baku masuk ke klasifikasi aktivitas batch-level dan untuk tarif pool nya menggunakan driver production runs. Sedangkan Power dan Testing masuk ke klasifikasi aktivitas unit-level dan untuk tarif pool nya menggunakan driver jam mesin. 8) Berapakah rasio konsumsi West-Clock untuk masing-masing aktivitas Setup, Penanganan Bahan Baku, Power, dan Testing? A. 0.33, 0.33, 0.90, 0.90 B. 0.67, 0.67, 0.10, 0.10 C. 0.67, 0.33, 0.90, 0.10 D. Tidak ada jawaban yang tepat
3.24
Akuntansi Manajemen ⚫
Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 9 dan 10 PT Semeru telah mengidentifikasi hal-hal berikut terkait overhead pabriknya. Perusahaan tersebut memproduksi dua jenis produk yang berbeda. Informasinya adalah sebagai berikut. Aktivitas terkait Estimasi Driver Aktivitas Estimasi jumlah Aktivitas FOH Biaya Setup
Rp60.000
Jumlah setup
300 setup
Inspeksi
Rp45.000
Jumlah inspeksi
4.500 jam inspeksi
Penghalusan
Rp90.000
Jam mesin
18.000 jam mesin
Penerimaan
Rp36.000
Jumlah komponen 50.000 unit yang diterima Produk A
Produk B
Bahan baku langsung
850
950
Tenaga kerja langsung
600
600
Volume produksi
100
50
Jumlah setup
1
1
Jam inspeksi
4
2
Jumlah jam mesin
20
30
Komponen yang diterima
20
40
9) Berikut ini adalah pernyataan yang tepat, kecuali…. A. Tarif aktivitas untuk Penerimaan dan Setup masing-masing adalah Rp0.72 per komponen dan Rp200 per setup B. Tarif aktivitas untuk Penghalusan dan Inspeksi masing-masing adalah Rp5,00 per jam mesin dan Rp10 per jam inspeksi C. Rasio konsumsi Produk A untuk aktivitas setup dan inspeksi masingmasing adalah 0,5 dan 0,33 D. Rasio konsumsi Produk B untuk aktivitas penghalusan dan penerimaan masing-masing adalah 0,6 dan 0,67
3.25
⚫ EKMA4314/MODUL 3
10) Kos per unit untuk Produk A bila perusahaan menggunakan ABC adalah…. A. Rp18,04 B. Rp20,50 C. Rp21,43 D. Rp42,56 Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
3.26
Akuntansi Manajemen ⚫
Kegiatan Belajar 2
Akuntansi Manajemen Berbasis Aktivitas
P
ada kegiatan belajar sebelumnya, kita telah mempelajari bagaimana perbandingan penghitungan pendekatan Tradisional dengan ABC untuk menghitung kos produksi. ABC mampu menghitung kos secara lebih akurat karena meyakini bahwa kos tidak akan timbul tanpa adanya aktivitas sehingga kos harus ditelusuri terlebih dahulu ke aktivitas baru ke produknya. Selain ditujukan untuk penentuan kos suatu produk, ABC berperan penting dalam meningkatkan kegiatan usaha perusahaan. ABC yang diperluas kerap disebut sebagai Akuntansi Manajemen Berbasis Aktivitas atau activitybased management (untuk selanjutnya akan disebut ABM). ABC merupakan sumber informasi penting bagi ABM. Pada kegiatan belajar ini akan dipelajari tentang ABM secara ringkas dan mendalam. A. KONSEP DASAR ABM ABM adalah proses manajemen yang terintegrasi yang memfokuskan perhatian manajer hanya pada aktivitas yang dapat meningkatkan nilai bagi pelanggan sehingga peningkatan nilai tersebut dapat membantu perusahan untuk mencapai profitabilitas jangka panjang. ABM merupakan sistem yang lebih komprehensif dibandingkan ABC yang telah kita bahas di kegiatan belajar sebelumnya. Melakukan analisis yang mendalam pada aktivitas merupakan faktor penting untuk mencapai perbaikan yang berkelanjutan. Kaitannya dengan ABC adalah aktivitas yang diidentifikasi pada sistem ABC dapat digunakan untuk tujuan pengelolaan kos dan evaluasi kinerja dalam ABM. Mengapa bisa berhubungan ke evaluasi kinerja?. Umumnya banyak perusahaan akan menggunakan ukuran yang bersifat finansial dalam mengevaluasi kinerja manajernya, misal target penjualan. Dengan menggunakan ABM yang berfokus pada perbaikan yang berkelanjutan maka kinerja para manajer juga akan dinilai berdasarkan ukuran-ukuran non finansial seperti keluhan pelanggan, tingkat kerusakan produk, perubahan pesanan, pengerjaan ulang, dan lain sebagainya.
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.27
Sedangkan terkait pengelolaan kos adalah diupayakannya pemenuhan kebutuhan-kebutuhan pelanggan sembari memperkecil kebutuhan sumber daya perusahaan. Bagaimana agar hal tersebut dapat tercapai? Kembali lagi ke akarnya, aktivitas. Kos timbul karena dilakukannya aktivitas, oleh karena itu pengendalian kos harus dilakukan melalui pengendalian aktivitas. Activity-based Management (ABM) yang memiliki dua dimensi, yaitu: (1) dimensi kos— menekankan pada product costing, dan (2) dimensi pengendalian— menekankan pada process value analysis (driver analysis, activity analysis dan performance measures).
Sumber: Hansen & Mowen, 2007 Gambar 3.7. Model Manajemen Berbasis Aktivitas
Dimensi kos menyediakan informasi kos mengenai sumber daya, aktivitas, dan objek-objek kos seperti pelanggan, produk, pemasok, dan lain sebagainya. Tujuan dari dimensi kos adalah untuk meningkatkan keakuratan penetapan kos. Dimensi ini sebenarnya merupakan ABC itu sendiri dimana kos ditelusuri ke aktivitas lalu baru ke kos objek. Dimensi ini berguna terutama untuk penentuan kos suatu produk. Dimensi proses menyediakan informasi tentang aktivitas apa yang dilakukan perusahaan, alasan mengapa suatu aktivitas dilakukan, dan seberapa baik aktivitas tersebut dilakukan. Tujuan dari dimensi proses ini adalah untuk
3.28
Akuntansi Manajemen ⚫
mengurangi kos. Mengapa? sekali lagi kos itu timbul karena aktivitas. Dengan menganalisis aktivitas itu sendiri maka diharapkan dapat dicapainya pengurangan kos terutama yang dihasilkan dari aktivitas yang tidak bernilai tambah. Setelah mampu meningkatkan aktivitas yang bernilai tambah dan mengurangi aktivitas yang tidak bernilai tambah maka diharapkan dapat tercapai perbaikan yang berkelanjutan. Perbaikan yang berkelanjutan merupakan pengidentifikasian cara-cara untuk meningkatkan keseluruhan efisiensi dan produktivitas aktivitas dengan cara mengurangi pemborosan, meningkatkan mutu, dan memangkas kos-kos. Activity-Based Management lebih menekankan pada pertanggungjawaban terhadap aktivitas daripada pertanggungjawaban terhadap kos. Filosofi dasarnya menyatakan bahwa kos hanyalah sebuah akibat dari dilakukannya aktivitas. Dengan filosofi ini terjadilah reorientasi fokus pengendalian dari pengendalian kos ke penyebab timbulnya kos. Dengan demikian terdapat dua tujuan umum dari ABM, yakni: (1) memperbaiki kualitas pengambilan keputusan dengan disediakannya informasi kos yang akurat; (2) mereduksi kos dengan mendorong dan mendukung perbaikan berkelanjutan lewat pengendalian penyebab timbulnya kos. Merujuk pada tujuan kedua dari ABM, dimensi proses dapat dikatakan merupakan aspek fundamental dari ABM dan memerlukan data yang lebih detail dibandingkan dimensi kos (ABC). Dimensi kedua dari ABM ini seringkali disebut sebagai process value analysis (PVA). Dapat dilihat pada gambar 3.7 di atas bahwa seberapa baik suatu aktivitas dijalankan merupakan tonggak agar reduksi kos dapat dilakukan. Yakni dengan cara melaksanakan aktivitas secara lebih efisien dan menghilangkan aktivitas yang tidak memberikan nilai tambah. Berikut akan dibahas mengenai tiga tahapan pada dimensi proses. B. MENGANALISIS PEMICU (DRIVER) Sebelum aktivitas dapat dikendalikan dengan baik, maka diperlukan pemahaman tentang apa yang menyebabkan suatu kos aktivitas. Analisis driver merupakan usaha yang dikerahkan untuk mengidentifikasi faktor-faktor penyebab timbulnya suatu kos aktivitas. Ketika akar penyebab tersebut diketahui, selanjutnya dapat dilakukan tindakan untuk memperbaikinya. Misalnya, dengan melakukan perombakan tata letak mesin-mesin dalam pabrik maka dapat mengurangi kos perpindahan
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.29
material. Seringkali akar penyebab suatu kos aktivitas juga merupakan akar penyebab aktivitas lain yang terkait. Misalnya kualitas pemasok yang buruk tidak hanya menyebabkan pemeriksaan barang yang dibeli namun juga dilakukannya pemesanan ulang. C. KOS AKTIVITAS DAN PEMICU KOS (COST DRIVER) Kos aktivitas adalah semua pengeluaran atas semua faktor produksi seperti tenaga kerja, mesin, sistem komputer, dan sebagainya, untuk melakukan suatu aktivitas. Atau dengan kata lain kos aktivitas adalah semua pengeluaran yang timbul akibat dilaksanakannya suatu aktivitas. Kos aktivitas dihitung setelah aktivitas organisasi selesai diidentifikasikan dan ditetapkan. Kos yang dilacak ini dinyatakan dalam suatu ukuran aktivitas (activity mesure). Ukuran aktivitas tersebut merupakan volume yang mencerminkan jumlah terjadinya aktivitas dimana besarnya pengeluaran akan bervariasi langsung dengan perubahan volume aktivitas tersebut. Karena ukuran aktivitas tersebut merupakan faktor yang menentukan besarnya kos aktivitas, maka ia merupakan pemicu kos. Langkah-Langkah Menghitung Kos Aktivitas 1. Pilih dasar kos (cost basis), yaitu: dasar aktual, standar atau dianggarkan. 2. Lakukan penelusuran sumber daya: (1) identifikasi semua aktivitas yang terjadi; (2) kelompokkan aktivitas-aktivitas tersebut menjadi kelompok homogen; (3) hitung besarnya kos yang dikonsumsi oleh setiap aktivitas. 3. Tentukan pemicu kos (ukuran aktivitas) dan volumenya. 4. Hitung kos aktivitas perunit, dengan cara (total sumber daya yang dikonsumsi dibagi volume aktivitas) D. MENGANALISIS AKTIVITAS Analisis aktivitas adalah: seperangkat teknik yang dipergunakan untuk mengidentifikasi aktivitas yang signifikan dari suatu organisasi sebagai dasar untuk memperoleh gambaran dan informasi tentang proses bisnis suatu organisasi dan menganalisis kos dan kinerjanya secara detail. Analisis aktivitas setidaknya dapat menjawab empat hal, yakni: (1) aktivitas-aktivitas apa saja yang dilakukan perusahaan; (2) berapa banyak orang yang terlibat dalam suatu aktivitas; (3) berapa banyak waktu dan sumber daya yang diperlukan untuk melakukan suatu aktivitas; (4) adakah dampak tambahan nila suatu aktivitas terhadap perusahaan maupun pelanggan.
3.30
Akuntansi Manajemen ⚫
Selanjutnya, terdapat empat tahapan dalam melakukan analisis aktivitas, yaitu: Tahap 1: Identifikasi tujuan proses dan luas lingkup analisis aktivitas (Identify Process Objectives and Activity analysis scope). Pada tahap ini lakukan identifikasi tujuan proses berdasarkan keinginan atau harapan konsumen, serta tentukan ruang lingkup analisis dalam arti pahami struktur organisasi dari unit bisnis yang akan dianalisis. Tahap 2: Pencatatan dengan grafik (Record by Charting), yaitu melakukan pencatatan terhadap seluruh aktivitas yang dipergunakan selama proses menghasilkan output mulai awal sampai akhir. Sekecil apapun aktivitas yang dilakukan harus dicatat. Jangan melakukan analisis apapun terhadap aktivitasaktivitas tersebut, karena pada tahap berikutnya akan dilakukan pengklasifikasian aktivitas. Tahap 3: Pengklasifikasian (Classify), yaitu melakukan pemilahan dan pengelompokan-pengelompokan terhadap aktivitas-aktivitas tersebut kedalam kelompok-kelompok aktivitas yang diberi label sebagai aktivitas yang menambah nilai atau tidak menambah nilai (lihat penjelasan berikut). Tahap 4: Perbaikan berkelanjutan (Continuously Improvement). Pada tahapan ini, setelah semua aktivitas dikelompokkan, maka lakukan perbaikan atau peningkatan efisiensi dari seluruh aktivitas secara berkesinambungan dan mengembangkan rencana untuk mengurangi bahkan mengeliminasi aktivitasaktivitas tidak menambah nilai (lihat penjelasan berikut). E. TARGET KOS, AKTIVITAS MENAMBAH NILAI DAN TIDAK MENAMBAH NILAI (VAA & NVAA) Sebuah Perusahaan harus menetapkan harga jual dari produk yang diproduksinya. Harga jual haruslah bersaing dengan harga jual pesaing/kompetitor. Harga jual (HJ) adalah Total Kos (TK) ditambah Laba (L), atau dengan model matematis:
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.31
Harga Jual = Total Kos + Laba Ketika perusahaan sudah menetapkan laba, maka fokus berikutnya adalah Kos, artinya supaya perusahaan memperoleh laba yang telah ditetapkan maka kos harus menjadi perhatian utama. Perusahaan harus mampu menekan kos sampai pada level tertentu sehingga harga jual sama dengan harga pasar (pesaing). Konsep ini disebut dengan target kos. Target kos adalah harga pasar (harga pesaing) dikurangi dengan laba. Secara matematis target kos dapat dirumuskan sebagai berikut: Target Kos = Harga Pasar – Laba Selanjutnya, perusahaan membandingkan Target kos dengan kos aktual saat ini. Jika target kos lebih kecil dengan kos aktual saat ini, berarti perusahaan harus berupaya menurunkan kos sampai sama dengan target kos. Untuk itulah perusahaan harus mengidentifikasi dan menganalisis semua aktivitas yang ada dalam seluruh proses bisnis sehingga dapat diketahui mana aktivitas yang menambah nilai dan mana aktivitas yang tidak menambah nilai. Semua aktivitas tidak menambah nilai, idealnya harus dieliminasi. Aktivitas dalam suatu perusahaan sangat banyak. Dimulai dari riset dan pengembangan, membuat desain, memproduksi, memasarkan, mengirim ke pelanggan, dan sampai pada layanan purnajual. Dari keseluruhan aktivitas yang ada dapat diklasifikasikan menjadi tiga, yaitu: 1. Aktivitas penambah nilai real (real value added activities-RVAA)– adalah aktivitas yang benar-benar dibutuhkan dilihat dari sudut kepentingan konsumen (menambah nilai bagi konsumen) 2. Aktivitas penambah nilai bisnis (business value added activities-BVAA)– adalah aktivitas yang sebenarnya tidak menambah nilai bagi konsumen tetapi sangat penting dan dibutuhkan oleh organisasi. 3. Aktivitas tidak penambah nilai (non-value added activities-NVAA)— adalah aktivitas-aktivitas yang tidak diperlukan baik oleh konsumen maupun organisasi. F. INDIKATOR BAHWA SUATU AKTIVITAS ADALAH RVAA, BVAA ATAU NVAA Pengklasifikasian aktivitas ke dalam berbagai kelompok memerlukan perhatian yang serius dan analisis yang mendalam. Kesalahan dalam pengklasifikasian akan berakibat pada kesalahan penentuan strategi perbaikan.
3.32
Akuntansi Manajemen ⚫
Bisa dibayangkan apa yang terjadi jika sebuah aktivitas yang sebenarnya aktivitas penambah nilai (value added) tetapi keliru diklasifikasikan menjadi non value added. Aktivitas tersebut tentu berupaya direduksi atau bahkan dieliminasi, padahal aktivitas tersebut sangat dibutuhkan. Untuk dapat mengklasifikasikan aktivitas dengan benar, analisis diawali dengan menjawab tiga pertanyaan berikut: 1. Apakah pelanggan bersedia membayar atas aktivitas yang dilaksanakan? (artinya pelanggan tidak keberatan dibebani kos atas aktivitas tertentu) 2. Jika suatu aktivitas tidak dilaksanakan atau bahkan dihilangkan apakah pelanggan masih peduli? 3. Jika suatu aktivitas tidak dilaksanakan, apakah output proses tersebut masih memenuhi kebutuhan konsumen? Tabel 3.4 Matrik Analisis Aktivitas
No
Jenis Aktivitas (misal)
1 2 3
Aktivitas A Aktivitas B Activitas C
Jawaban atas Pertanyaan No 1 No 2 No 3 Ya Ya Tidak Tidak Tidak Ya Tidak Tidak Tidak
Klasifikasi Aktivitas RVAA NVAA BVAA
Dalam perusahaan manufaktur, aktivitas-aktivitas seperti: scheduling, moving, waiting, inspecting, dan storing merupakan jenis aktivitas yang seringkali dianggap tidak diperlukan dan tidak penting. Atau perhatikan aktivitas yang merupakan pengulangan atau dengan awalan “re”, maka berarti aktivitas tersebut merupakan aktivitas tidak menambah nilai. Contoh: rework, review, repair, reconcile, recheck, rewrite, dan sebagainya. 1.
Cara Mengurangi atau Mengeliminasi NVAA Dalam rangka business process inprovement, manajer harus terusmenerus meningkatkan kinerja setiap aktivitas yang dapat dilakukan. Caracara yang dapat ditempuh, adalah sebagai berikut: a. Eliminasi aktivitas boros (activity elimination / eliminate wasteful work). Jenis aktivitas yang jelas-jelas tidak menambah nilai harus dikurangi bahkan dihilangkan.
⚫ EKMA4314/MODUL 3
b.
c.
d.
e.
f.
2.
3.33
Eliminasi akar penyebab masalah (activity selection / eliminate root causes of problems). Akan lebih baik, apabila akar penyebab masalah dihilangkan daripada hanya mengatasi permasalahan yang mungkin saja hanya merupakan gejala (symptom). Jika hal ini dilakukan, maka kemungkinan akan timbul permasalahan yang sama secara permanen. Kurangi beban kerja (activity reduction / reduce workload). Kurangi beban kerja dengan tujuan meningkatkan efisiensi kerja dari value added activities, manakala persoalan non-value added activities belum dapat diatasi. Misalkan setup merupakan aktivitas yang bernilai tambah. Mencari cara untuk mengurangi waktu setup tentu saja akan mengurangi kos setup. Berbagi aktivitas (activity sharing). Efisiensi dari aktivitas bernilai tambah dapat ditingkatkan pula dengan memanfaatkan economies of scale. Misalkan produk baru dapat didesain untuk menggunakan komponen yang sama yang telah digunakan oleh produk lain. Dengan menggunakan komponen yang telah ada maka perusahaan dapat menghindari penyusunan seperangkat aktivitas yang sepenuhnya baru. Tingkatkan metode kerja (improve working methods). Proses ini tentunya melibatkan suatu penelitian terlebih dahulu terhadap metode kerja aktivitas yang selama ini dipakai. Beberapa hal dapat diterapkan yaitu: sederhanakan tugas dan metode kerja, terapkan praktik-praktik kerja yang terbaik, dan terapkan sumber daya-sumber daya alternatif. Minimalkan kapasitas tak terpakai (minimize unutilized capacity). Kapasitas menganggur (idle capacity) sebenarnya mencerminkan pendapatan potensial (potential revenue), yang tentunya akan memberi tambahan pendapatan bagi perusahaan.
Pengukuran Kinerja Aktivitas Menilai seberapa baik aktivitas dilakukan merupakan hal yang fundamental pula bagi usaha manajer dalam meningkatkan profitabilitas. Telah disampaikan di awal bahwa oleh karena ABM berfokus pada perbaikan yang berkelanjutan maka kinerja para manajer tidak hanya dinilai berdasarkan ukuran-ukuran finansial namun juga akan dinilai berdasarkan ukuran-ukuran non finansial seperti keluhan pelanggan, tingkat kerusakan produk, perubahan pesanan, pengerjaan ulang, dan lain sebagainya. Ukuran-ukuran kinerja tersebut didesain untuk mengukur seberapa baik aktivitas dilakukan dan seberapa baik pula hasil yang telah dicapai. Ukuran-
3.34
Akuntansi Manajemen ⚫
ukuran dari kinerja aktivitas umumnya terbagi menjadi tiga dimensi utama, yakni: efisiensi, waktu, dan kualitas. Contoh Program Penurunan Kos Tidak Bernilai Tambah Berikut ini adalah contoh cara menghitung target kos, kos bernilai tambah dan tidak bernilai tambah serta cara mengurangi kos tidak bernilai tambah. PT Prona, Tbk. Menjual salah satu dari produk-produknya dengan harga Rp1.500 per unit. Volume penjualan adalah 8.000 unit. Tahun terakhir ini, kompetitor utama menurunkan harga jual menjadi Rp1.300 per unit. PT Prona memperkirakan penjualannya akan turun secara drastis jika tidak melakukan penyesuaian harga dengan harga kompetitor. Di samping itu, PT Prona tetap harus mempertahankan laba seperti tahun ini. Informasi mengenai produk (untuk kapasitas produksi 800 unit), adalah sebagai berikut. Tabel 3.5 Data Kuantitas dan Kos
Keterangan Bahan baku (Materials, kg) Tenaga kerja (Labor, jam kerja) Penyiapan (Setups, jam) Penanganan bahan (Material handling, perpindahan) Garansi (Jumlah yang diperbaiki) Total Kos
SQ 14.400 2.000 0
AQ 15.000 2.400 1.400
Actual Cost Rp30.000 180.000 80.000
0
600
40.000
0
400
200.000 Rp800.000
Catatan: SQ = Standard Quantity, AQ Actual Quantity Diminta: 1. Hitunglah target kos untuk mempertahankan pangsa pasar saat ini dan profitabilitas 2. Hitunglah total kos tidak bernilai tambah 3. Jika kos tidak bernilai tambah direduksi sampai nol (0), dapatkan target kos dicapai? Penyelesaian: a. Target = Harja Jual - Laba
3.35
⚫ EKMA4314/MODUL 3
Harga Jual saat ini Kurangi: Kos saat ini (Rp800.000/800) Laba saat ini
Rp1.500 1.000 500
Harga pasar (untuk mempertahankan pangsa pasar) Kurangi: Laba saat ini Target Kos
Rp1.300 500 Rp800
Dari jawaban a tampak bahwa pada saat ini aktual kos masih diatas target kos (kos yang seharusnya). Dengan demikian perusahaan masih memiliki beberapa aktivitas tidak bernilai tambah, atau ada aktivitas yang bernilai tambah tetapi cara melaksanakannya masih belum efisien. Jawaban b: Menghitung kos yang tidak menambah nilai
• • • • •
Keterangan Bahan baku Tenaga kerja Penyiapan Penanganan bahan Garansi
SQ AQ NVA SC Kos NVA 14.400 15.000 600 Rp20 Rp12.000 2.000 2.400 400 Rp75 30.000 0 1.400 1.400 80.000 0 600 600 40.000 400 0 400 200.000
Total Kos tidak menambah Rp362.000 nilai Jumlah kuantitas 800 Kos tidak menambah nilai per unit Rp452,5 Catatan: − SC = standar cost − NVA = Non value added − Standar kos bahan baku: Rp300.000/15.000 = Rp20 per unit − Standar kos tenaga kerja: Rp180.000/2.400 =Rp75 per jam − Aktivitas penyiapan, penanganan bahan, dan garansi adalah aktivitas yang tidak menambah nilai Jawaban c: Jika semua kos tidak menambah nilai dieliminasi, maka: Total kos per unit saat ini………….………. Rp1.000 Total kos tidak menambah nilai….…….….. Rp 452,5 Kos per unit…………………………….….. Rp 547,5
3.36
Akuntansi Manajemen ⚫
Angka ini jauh dibawah angka target kos sebesar Rp800. Jadi jawabannya adalah “Ya”. 3.
Kaitan Konsep ABM dengan Konsep Lain Konsep ABM seringkali berkaitan dan tumpang tindih dengan konsep lain yang sering kita jumpai ketika mempelajari Akuntansi Manajemen. Misalkan just-in time (JIT) dan Theory of Constraint (TOC). JIT merupakan suatu filosofi yang berfokus pada usaha untuk mengurangi ketidak efisienan dan pemborosan. Salah satu pokok pikiran dalam JIT adalah perbaikan yang berkelanjutan. Dalam ABM kita mempelajari bahwa aktivitas tidak bernilai tambah dapat dipangkas tanpa harus merusak mutu dan nilai produk. Banyak perusahaan menganut sistem JIT dalam upayanya untuk memotong aktivitas yang berkaitan dengan penyimpanan dan penanganan persediaan karena bagi JIT persediaan itu haruslah nol. Dalam paradigma JIT, aktivitas yang melibatkan persediaan merupakan aktivitas tidak bernilai tambah. Sehingga dengan demikian ABM dan JIT sama-sama mengusung filosofi yang sama dalam hal perbaikan berkelanjutan namun JIT berbicara lebih sempit yakni dalam hal teknik yang berkaitan dengan persediaan. Sedangkan Theory of Constraint (TOC) berbicara bahwa setiap perusahaan pasti memiliki hambatan yang dapat diidentifikasi, sehingga sebaiknya manajer harus segera mengidentifikasi hambatan yang paling kuat dan mengelolanya sehingga sumber daya dapat digunakan seefisien mungkin. Sama saja dengan ABM, yang mengusung filosofi tindakan perbaikan hambatan seefisien mungkin tanpa harus menghabiskan banyak sumber daya. ABM, JIT, dan TOC sama-sama memiliki tujuan akhir yang serupa, yakni profit jangka panjang yang berkelanjutan. Sedangkan perbedaan kentaranya adalah ABM merupakan accounting-based system, dan JIT dan TOC merupakan production based system. Kita juga telah mempelajari bahwa aspek lain dari ABM adalah penentuan efisiensi dan efektivitas ukuran untuk semua aktivitas yang menimbulkan kos. ABM tidak hanya memperhatikan ukuran-ukuran finansial dalam mengevaluasi kinerja manajernya, namun juga ukuran-ukuran non finansial. Sehingga ketika berbicara mengenai Total Quality Management (TQM), ia merupakan bagian dari ABM itu sendiri.
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.37
LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa kaitan Activity-Based Costing dengan Activity-Based Management? 2) Apa yang dimaksud dengan Activity-Based Management (ABM)? Apa tujuan dari ABM? 3) Jelaskan secara rinci dua dimensi dari ABM. 4) Apa yang dimaksud dengan Kos Aktivitas? Bagaimana langkah menghitung kos aktivitas? 5) Apa yang dimaksud dengan aktivitas penambah nilai real, aktivitas penambah nilai bisnis, dan aktivitas tidak penambah nilai? 6) Kapan suatu aktivitas masuk ke klasifikasi sebagai aktivitas tidak penambah nilai? 7) Bagaimana cara mengeliminasi aktivitas tidak penambah nilai? 8) Jelaskan mengenai pengukuran kinerja aktivitas 9) Apa kaitan konsep ABM dengan konsep JIT, TOC, dan TQM? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dan Konsep Dasar ABM dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Konsep Dasar ABM dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Konsep Dasar ABM dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami SUB bagian Kos Aktivitas dan Pemicu Kos serta LangkahLangkah Menghitung Kos Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Aktivitas Menambah Nilai dan Tidak Menambah Nilai (VAA & NVAA) dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Indikator Bahwa Suatu Aktivitas adalah RVAA, BVAA, atau, NVAA dalam Kegiatan Belajar 2 ini.
3.38
Akuntansi Manajemen ⚫
7) Untuk menjawab soal latihan nomor 7 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Cara Mengurangi atau Mengeliminasi NVAA dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 8) Untuk menjawab soal latihan nomor 8 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Pengukuran Kinerja Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 9) Untuk menjawab soal latihan nomor 9 Anda harus membaca dan memahami bagian Cara Kaitan Konsep ABM dengan Konsep Lain dalam Kegiatan Belajar 2 ini. R A NG KU M AN ABM meliputi pelaksanaan aktivitas secara lebih efisien, penghilangan aktivitas yang tidak memberikan nilai tambah bagi pelanggan, peningkatan desain produk, penjalinan hubungan yang lebih akrab baik dengan pelanggan maupun dengan pemasok. Tujuan mendasar dari ABM adalah untuk menyediakan informasi kos seakurat mungkin (dimensi kos yang merupakan ABC) dan mengupayakan terjadinya perbaikan yang berkelanjutan lewat reduksi kos dengan mengendalikan aktivitas yang terjadi (dimensi proses). Dengan tercapainya tujuan dasar tersebut, maka tujuan secara keseluruhan dapat dicapai, yakni untuk meningkatkan profitabilitas perusahaan. Dimensi proses atau seringkali disebut process value analysis merupakan aspek terpenting pada ABM karena dimensi tersebut berupaya untuk mencari akar permasalahan dari suatu kos yang ditimbulkan dari aktivitas. Dengan mengetahui akar permasalahan, aktivitas dapat dikendalikan dan dengan demikian kos dapat tereduksi secara efektif. Tahapan awal yang penting dari PVA adalah analisis pemicu kos yakni untuk mencari penyebab timbulnya suatu kos aktivitas, setelah itu adalah menganalisis aktivitas yang mana secara umum melibatkan empat tahapan. Dengan menganalisis aktivitas maka dapat diketahui manakah aktivitas yang menambah nilai dan tidak menambah nilai. Aktivitas penambah nilai itu sendiri terbagi menjadi dua yakni aktivitas yang benarbenar dibutuhkan dilihat dari sudut pandang konsumen serta aktivitas yang tidak menambah nilai bagi konsumen namun dibutuhkan oleh organisasi. Kos yang ditimbulkan dari aktivitas tidak bernilai tambah dapat dikurangi dengan melakukan activity elimination, activity selection, activity reduction, dan activity sharing.
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.39
ABM seringkali berkaitan dan tumpang tindih dengan konsep lain. Misalkan JIT dan TOC. Antara ketiganya sama-sama memiliki filosofi yang serupa yakni dalam hal perbaikan berkelanjutan dan tindakan korektif untuk mencapai efisiensi. Hanya bedanya JIT merupakan accounting based system sedangkan JIT dan TOC merupakan production based system. Selain itu TQM merupakan bagian dari ABM. TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Berikut ini adalah hal yang tepat berkaitan hubungan antara ActivityBased Costing (ABC) dan Activity-Based Management (ABM): A. ABM merupakan bagian dari ABC B. ABC tidak terlalu dapat memberikan informasi yang bermanfaat bagi ABM C. Aktivitas yang telah diidentifikasi pada ABC tidak dapat digunakan untuk tujuan pengelolaan kos. D. Salah satu dimensi dari ABM adalah ABC yang lebih memfokuskan pada penetapan product costing seakurat mungkin 2) Berikut ini yang paling tepat dalam mendeskripsikan ABM: A. Suatu sistem costing dimana di dalamnya kumpulan dari cost pools dialokasikan menggunakan dasar yang bersifat non-unit related B. Merupakan dasar yang digunakan untuk mengalokasikan kos sumber daya ke berbagai aktivitas yang berbeda C. Suatu sistem yang di dalamnya dilakukan penggunaan informasi yang diperoleh dari ABC untuk melakukan perbaikan bagi perusahaan D. Adalah basis yang digunakan untuk mengalokasikan kos suatu aktivitas ke produk dan pelanggan 3) Aktivitas yang tidak menambah nilai bagi konsumen tetapi sangat penting dan dibutuhkan oleh organisasi disebut: A. Real value added activities B. Business value added activities C. Non-value added activities D. Process value added activities
3.40
Akuntansi Manajemen ⚫
4) Aktivitas yang benar-benar dibutuhkan dilihat dari sudut pandang kepentingan konsumen disebut…. A. real value added activities B. business value added activities C. non-value added activities D. process value added activities 5) Aktivitas yang tidak diperlukan baik oleh konsumen maupun organisasi disebut…. A. real value added activities B. business value added activities C. non-value added activities D. process value added activities 6) Di bawah ini merupakan contoh-contoh dari aktivitas tidak bernilai tambah, kecuali…. A. B. C.
pemesanan penerimaan perakitan
D. inspeksi 7) Untuk dapat mengklasifikasikan aktivitas dengan benar, maka analisis sebaiknya diawali dengan menjawab pertanyaan-pertanyaan berupa…. A. Apakah pelanggan bersedia membayar atas aktivitas yang dilaksanakan? (artinya pelanggan tidak keberatan dibebani kos atas aktivitas tertentu) B. Jika suatu aktivitas tidak dilaksanakan atau bahkan dihilangkan apakah pelanggan masih peduli? C. Jika suatu aktivitas tidak dilaksanakan, apakah output proses tersebut masih memenuhi kebutuhan konsumen? D. Jawaban di atas tepat semua 8) Berikut ini merupakan salah satu cara untuk meningkatkan business process improvement, kecuali…. A. Activity sharing B. Activity selection C. Activity reduction D. Activity planning
3.41
⚫ EKMA4314/MODUL 3
9) Pemanfaatan economies of scale dalam rangka mencapai business process improvement disebut…. A. activity sharing B. activity selection C. activity reduction D. activity planning 10) Tiga dimensi utama yang termasuk dalam ukuran-ukuran kinerja aktivitas adalah…. A. efisiensi, efektivitas, dan ekonomis B. efisiensi, reduksi, kuantitas C. efisiensi, kuantitas, kualitas D. efisiensi, waktu, kualitas Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
3.42
Akuntansi Manajemen ⚫
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) A. 2) B. 3) C. 4) B. 5) C. 6) D 7) D. 8) B. 9) C. 10) A.
Tes Formatif 2 1) D. 2) C. 3) B. 4) A. 5) C. 6) C. 7) A. 8) D. 9) A. 10) D.
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.43
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People (Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation, at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs, NJ.: Prentice Hall, Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance, Journal of Accounting Research, 5 ed.: 225228 Berger, A. 1997, Continuous improvement and kaizen: standardization and organizational designs, Journal of Integrated Manufacturing Systems, Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997, High involvement innovation, International Journal of Technology Management, Vol. 14 No. 1, pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994, Rediscovering continuous improvement, Technovation, Vol. 14 No. 1, pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999, Development of a continuous improvement self‐ assessment tools, International Journal of Operations & Production Management, Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division, South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An investigation of the effect of balanced scorecard implementation on financial performance. Management accounting research 15.2: 135-153. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger, 2014, Cornerstones of Managerial Accounting, 5th, USA: South-Western, Cengage Learning
3.44
Akuntansi Manajemen ⚫
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997, Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies, London : Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002, Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed, New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition, USA: South-Western, a Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000, Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results, Indianapolis: The Juergensen Consulting Group, Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996, The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action, Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S., David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using the balanced scorecard as a strategic management system. Harvard business review 85.7-8: 150+. Kennedy, Carol. 2012. Guide to the Management Gurus Random House Business Book.
5ed. London:
Kossoff, L. 1993, Total quality or total chaos?. HR Magazine, Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4. Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003, Six sigma: a goal – theoretic perspective, Journal of Operations Management, Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203.
⚫ EKMA4314/MODUL 3
3.45
Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning Narsa, I. M. 1996. Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya, 10 Desember 1996 Niven, P. 2006, Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results, John Wiley & Sons, New York, NY. Oakland, J. 1999, Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance, Butterworth‐Heinemann, Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati, Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia. Makalah Tidak dipublikasikan Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga, Jogjakarta: BPFE. Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs, New Jersey: Prentice-Hall, Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education.
3.46
Akuntansi Manajemen ⚫
Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 4
Analisis Kos Volume Laba Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
P E N D A HU L UA N inerja jangka pendek seorang manajer seringkali diukur dengan tingkat laba perusahaan yang dicapai pada periode tertentu. Cost-volume-profit analysis (CVP) atau bahasa Indonesianya Analisis Kos Volume Laba (untuk selanjutnya pada modul ini akan disebut sebagai analisis KVL) merupakan alat yang powerful untuk mengestimasikan bagaimana perubahan variabel-variabel tertentu terhadap laba. Secara luas, analisis KVL akan membantu proses perencanaan dan pengambilan keputusan dari para manajer berkenaan dengan tingkat laba perusahaan. Misalnya, keputusan dapat diambil berkaitan dengan penetapan harga jual, pemilihan bauran penjualan, dan penganalisisan perubahan biaya variabel serta biaya tetap terhadap profitabilitas perusahaan. Materi yang akan dipelajari pada modul ini adalah berkenaan dengan seluk beluk teknis dan terminologi dari analisis KVL. Namun, tetap harus Anda ingat bahwa analisis KVL merupakan bagian yang tidak terpisahkan dari perencanaan keuangan dan pengambilan keputusan. Modul empat ini terdiri atas tiga kegiatan belajar. Kegiatan belajar pertama akan membahas mengenai Analisis Kos-Volume-Laba untuk produk tunggal. Selanjutnya, kegiatan belajar kedua akan membahas mengenai Analisis Kos-Volume Laba: Struktur Kos dan Bauran Penjualan. Terakhir kegiatan belajar ketiga akan membahas mengenai Penetapan Kos Absorpsi dan Penetapan Kos Variabel. Kegiatan belajar yang ketiga tersebut dimasukkan pada modul ini karena kos absorpsi dan kos variabel berkaitan erat dengan analisis KVL yang berguna jika komponen kos dipisahkan berdasarkan perilakunya. Setelah membaca dan memahami modul ini, diharapkan Anda dapat: 1. menentukan jumlah unit yang harus dijual untuk mencapai titik impas atau menghasilkan target laba; 2. menentukan jumlah pendapatan yang diperlukan untuk mencapai impas dan menetapkan target laba;
K
4.2
3. 4. 5. 6.
Akuntansi Manajemen
membuat dan menjelaskan arti grafik biaya-volume-laba; menerapkan analisis biaya-volume-laba untuk multiproduk; menganalisis perbedaan variable costing dan absorption costing; menggunakan variable costing untuk tujuan evaluasi kinerja dengan menggunakan laporan laba rugi segmentasi.
4.3
EKMA4314/MODUL 4
Kegiatan Belajar 1
Analisis Kos-Volume-Laba untuk Produk Tunggal
A
nalisis Kos Volume Laba (KVL) atau Cost Volume Profit Analysis (CVP) adalah salah satu alat perencanaan jangka pendek sekaligus berfungsi sebagai alat bantu dalam proses pengambilan keputusan manajemen. Dalam analisis KVL, hubungan antara biaya, kuantitas penjualan dan harga jual amat ditekankan sehingga secara keseluruhan dapat diperoleh informasi keuangan di bidang pemasaran, produksi, dan administrasi. Melihat hubungan atau saling keterkaitan antara unsur-unsur tersebut di atas, analisis KVL juga digunakan dalam proses pengambilan keputusan manajemen ketika harus menentukan jumlah dan macam produk atau jasa yang dihasilkan, tingkat harga jual produk, strategi pemasaran, dan penggunaan fasilitas produksi. Dengan demikian, analisis KVL merupakan bagian integral dari proses perencanaan keuangan dan pengambilan keputusan oleh manajemen. Secara spesifiknya isu yang dibahas pada Analisis KVL juga termasuk berapa jumlah unit yang harus dijual untuk mencapai titik impas (break-even point), dampak dari pengurangan kos tetap terhadap BEP, dan dampak dari kenaikan harga terhadap BEP. Sehingga seringkali beberapa referensi menyatakan bahwa analisis KVL dipersamakan dengan analisis BEP. Sebagai tambahan, analisis KVL juga membantu manajer dalam melakukan analisis sensitivitas dengan menilai dampak dari berbagai tingkat harga atau biaya terhadap profit. Dalam analisis KVL, term “kos” dan “biaya” sering dipergunakan secara bergatian dan memiliki makna yang sama. Hal tersebut dikarenakan pondasi konseptual dari analisis KVL adalah analisis dalam jangka pendek, sehingga diasumsikan seluruh unit yang diproduksi terjual. A. DASAR-DASAR ANALISIS KOS-VOLUME-LABA (KVL) 1.
Margin Kontribusi Margin Kontribusi (Contribution Margin) adalah selisih antara Pendapatan (atau penjualan) dengan Kos Variabel (KV). Secara berurutan,
4.4
Akuntansi Manajemen
margin kontribusi akan digunakan untuk menutup Kos Tetap (KT) dan Laba Perusahaan. Ada dua hal penting dalam pengertian Margin Kontribusi (MK) tersebut. Pertama, biaya-biaya harus dapat dipisahkan antara biaya variabel dengan biaya tetap. Kedua, untuk kepentingan manajemen, laporan yang disajikan tidak mengikuti cara penyajian menurut Standar Akuntansi Keuangan yang berlaku. Seperti yang sudah kita pelajari di Modul 2 bahwa biaya variabel adalah biaya yang turut meningkat jika terdapat peningkatan pula pada unit yang dijual. Karena kita berbicara pada level perusahaan secara keseluruhan maka biaya variabel meliputi: bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, overhead variabel, dan biaya penjualan serta administratif variabel. Sedangkan yang termasuk biaya tetap adalah overhead tetap dan biaya penjualan serta administratif tetap. Perusahaan yang memisahkan komponen biaya variabel dan tetap, laporan laba ruginya disebut sebagai laporan laba rugi margin kontribusi. Tabel 4.1 Laporan Laba Rugi Margin Kontribusi
PT Arjuna Laporan Laba Rugi – Margin Kontribusi Periode Januari 20xx Pendapatan Penjualan Total biaya variabel: • Biaya pokok penjualan (Kos produk terjual) – variabel
240.000
Rp100.000
•
Biaya pemasaran - variabel
45.000
•
Biaya administrasi dan umum - Variabel
35.000
Total margin kontribusi
180.000 60.000
Total biaya tetap: •
Biaya overhead - tetap
35.000
•
Biaya pemasaran – tetap
15.000
•
Biaya administrasi dan umum - tetap
10.000
Penghasilan operasional
60.000 0
4.5
EKMA4314/MODUL 4
Dalam laporan laba rugi dengan pendekatan margin kontribusi, semua biaya dikelompokkan berdasarkan perilaku yaitu biaya variabel dan biaya tetap. Esensinya adalah biaya yang bisa dikendalikan oleh manajemen adalah biaya yang bersifat variabel. Berbeda dengan laporan laba rugi dalam akuntansi keuangan, semua biaya dikelompokkan menurut fungsi, sehingga menjadi biaya produksi (kos produk terjual), biaya pemasaran, dan biaya administrasi dan umum. Persamaan 4.1 Margin Kontribusi
Marjin Kontribusi= Pendapatan Penjualan – Total Biaya Variabel Ilustrasi 1 Perusahaan jasa kargo ANTARA menerima jasa pengiriman barang dengan tarif Rp 2.000,00 per kilogram. Biaya variabel untuk setiap kg barang adalah Rp 800,00 dan biaya tetap dalam periode tersebut Rp60.000.000,00. Tabel 4.2 Laporan Laba Rugi Margin Kontribusi
Keterangan Pendapatan Biaya Variabel Margin Kontribusi Biaya Tetap Laba Bersih
PT Antara
Total Rp120.000.000 48.000.000 72.000.000 60.000.000 12.000.000
Per Kg Rp2.000 Rp800 1.200
Rasio 100% 40% 60%
Dari Ilustrasi 1 di atas, dapat diperhatikan bahwa jika perusahaan Antara tidak mengirimkan barang sama sekali maka perusahaan akan merugi sebesar jumlah biaya tetapnya yaitu Rp60.000.000. Sementara itu, setiap pertambahan jumlah kilogram yang dikirimkan, akan menutup kerugian sebesar margin kontribusi yang dihasilkan. Misalnya: ada tambahan jumlah yang dikirimkan sebesar 1.000 kilogram, maka akan mengurangi kerugian perusahaan sebesar 1.000 X Rp1.200 = Rp1.200.000.
4.6
Akuntansi Manajemen
Bila jumlah margin kontribusi sama dengan jumlah biaya tetap maka perusahaan tidak mengalami kerugian lagi dan belum memperoleh laba (impas). Selanjutnya, setiap kenaikan jumlah kilogram yang dikirimkan setelah titik impas, akan diikuti dengan kenaikan laba sebesar margin kontribusinya; demikian pula sebaliknya. Ilustrasi 2
Keterangan Pendapatan Jasa Biaya Variabel Margin Kontribusi Biaya tetap Laba/(Rugi)
Tabel 4.3 Laporan Laba Rugi Margin Kontribusi PT Antara
49.000 kg Rp. 98.000.000,00 Rp. 39.200.000,00 Rp. 58.800.000,00 Rp 60.000.000,00 Rp (1.200.000,00)
50.000 kg Rp.100.000.000,00 Rp. 40.000.000,00 Rp. 60.000.000,00 Rp. 60.000.000,00 Rp. 0,00
51.000 kg Rp.102.000.000,00 Rp. 40.800.000,00 Rp. 61.200.000,00 Rp. 60.000.000,00 Rp. 1.200.000,00
Dalam Ilustrasi 2 tampak bahwa setelah mengalami titik impas (pengiriman barang sebanyak 50.000 kg), kenaikan pendapatan jasa dari pengiriman 1000 kg barang akan diikuti oleh kenaikan laba sebesar kenaikan margin kontribusinya (1.000 X Rp1.200,00). Sebaliknya, penurunan pengiriman barang dari 50.000 kg menjadi 49.000 kg, akan diikuti dengan kerugian sebesar penurunan jumlah margin kontribusinya (Rp60.000.000,00 Rp58.800.000,00 = Rp1.200.000,00). 2.
Rasio Margin Kontribusi dan Rasio Biaya Variabel Perbandingan antara jumlah margin kontribusi dengan pendapatan menghasilkan rasio margin kontribusi. Rasio ini akan sangat bermanfaat bila digunakan untuk mengamati perubahan margin kontribusi akibat perubahan jumlah (rupiah) pendapatan. Dalam contoh di atas (ilustrasi 2) pada seluruh level kuantitas dapat dicermati bahwa porsi biaya variabelnya adalah 40% dari penjualan, sehingga porsi margin kontribusinya adalah 60% dari penjualan. Aplikasinya, setiap kenaikan pendapatan Rp1,00 akan diikuti dengan kenaikan margin kontribusi Rp0,60. Bila direncanakan untuk tahun mendatang pendapatan akan dinaikkan dari Rp102.000.000 menjadi Rp120.000.000. Artinya, ada kenaikan penjualan/pendapatan sebesar Rp18.000.000. Dari kenaikan pendapatan
4.7
EKMA4314/MODUL 4
tersebut diperoleh kenaikan margin kontribusinya sebesar 60% x 18.000.00 yaitu sebesar Rp10.800.000 sehingga margin kontribusi total akan menjadi sebesar Rp72.000.000 (Rp120.000.000 x 60%). Secara lebih rinci disajikan pada Tabel 4-4. Dari analisis ini, manajemen dapat membuat rencana untuk masa yang akan datang tentang berapa jumlah laba yang diharapkan diterima perusahaan, baik sebelum pajak maupun setelah pajak. Analisis biaya-volume-laba ini merupakan alat bantu perencanaan dan sekaligus alat bantu keputusan. Ilustrasi 3
Tabel 4.4 Analisis Perubahan Laba Rugi Margin Kontribusi PT Antara
Pendapatan Biaya variabel Margin kontribusi Biaya tetap Laba/(Rugi)
Sekarang
Rencana
Kenaikan
102.000.000 40.800.000 61.200.000 60.000.000 1.200.000
120.000.000 48.000.000 72.000.000 60.000.000 12.000.000
18.000.000 7.200.000 10.800.000 0 10.800.000
Persen (%) 100% 40% 60%
Ilustrasi 3 menggambarkan bahwa perubahan margin kontribusi akan diikuti oleh perubahan laba dalam jumlah yang sama. B. ANALISIS TITIK IMPAS (BREAK-EVEN POINT) Manajemen perusahaan seringkali tertarik untuk dapat mengetahui kirakira pada level aktivitas manakah perusahaan tidak mencapai keuntungan maupun kerugian. Seringkali analisis tersebut disebut Analisis Titik Impas (ATI). ATI adalah titik manakala jumlah pendapatan sama dengan jumlah biaya, sehingga perusahaan tidak memperoleh laba ataupun menderita rugi. Dengan kata lain, unit yang dijual di atas titik impas akan menghasilkan profit. Analisis Titik Impas (ATI) seringkali diidentikkan dengan analisis Biaya Volume Laba (BVL). Namun, beberapa ahli berpendapat ATI merupakan salah satu bagian dari analisis BVL. Titik impas (TI) dapat dinyatakan dalam satuan unit produk dan satuan mata uang (Rupiah). Pada perusahaan industri, satuan unitnya amat jelas; perusahaan sabun mandi atau perusahaan makanan mie akan menggunakan
4.8
Akuntansi Manajemen
satuan unit “bungkus”. Satuan unit pada perusahaan jasa lebih tidak mudah menentukannya. Bagaimana dengan satuan unit jasa di perusahaan pelabuhan? Untuk menemukan masing-masing titik impas tersebut, dapat digunakan dua teknik atau pendekatan: (1) Pendekatan laba operasi (Operating-income approach) dan (2) Pendekatan margin kontribusi (Contribution-margin approach), dan (3) pendekatan grafik (Graphical approach). 1.
Pendekatan laba operasi Pendekatan laba operasi didasarkan pada rumus yang diambil dari susunan laporan Laba Rugi sebagai berikut: Laba Operasi = Pendapatan - Biaya Variabel - Biaya Tetap Berdasarkan hubungan matematis Laporan Laba Rugi maka dapat diturunkan menjadi sebagai berikut: Jika: P = Pendapatan = KH K = Kuantitas H = Harga Jual V = biaya variabel per unit T = total biaya tetap L = Laba bersih TI = titik impas (Break Even Point) Maka: P=T+V+L L = P – (V+T) Jika dalam jumlah total maka H harus dikalikan dengan K (kuantitas) yang dijual KH = T + VK + L, jika fokus pada Laba L = KH – (VK+T) Dalam kondisi impas, laba = 0 maka: = K(H-V) + T KTI = T/(H-V) Hasil perhitungan terakhir ini dapat dirumuskan sebagai berikut. Persamaan 4.2 Rumus Titik Impas dalam Kuantitas
Biaya Tetap TI (Kuantitas) = ----------------------(H – V)
4.9
EKMA4314/MODUL 4
Bila titik impas ingin dinyatakan dalam unit satuan moneter (Rupiah) maka KTI harus dikalikan dengan H (Harga), atau rumus pada Persamaan 4.4 dikalikan dengan H di kedua ruas sehingga menjadi sebagai berikut. [KTI = T/(H-V)] x H HKTI = TH/(H-V) P = [TH/(H-V)] x 1/H (ruas kanan dibagi H atau dikalikan 1/H) P = (TH/H)/(H/H – V/H) P = T/(1-V/H) Dari hasil perkalian rumus TI dengan Harga, maka dapat dirumuskan TI dalam rupiah sebagai berikut: Persamaan 4.3 Rumus Titik Impas dalam Nilai Uang
Biaya Tetap Titik Impas (Nilai Uang) = -------------------(1 – V/H) Ilustrasi 4 Dengan menggunakan informasi yang terdapat pada ilustrasi 1 dan 3, diketahui bahwa Pendapatan jasa per kg Rp2.000, Biaya Variabel per kg Rp800,00 dan Biaya tetap per tahun Rp60.000.000. Titik Impas (kg)
=
Titik Impas (Rp) =
60.000.000 -------------- kg 2.000 - 800
= 50.000 kg
60.000.000 -------------------- = Rp100.000.000 (1 – 800/1200)
Dengan demikian, titik impas dicapai pada tingkat pendapatan jasa pengiriman sebesar Rp100.000.000 atau jumlah pengiriman barang sebesar 50.000 kg.
4.10
Akuntansi Manajemen
2.
Pendekatan Margin Kontribusi Pendekatan margin kontribusi sebenarnya merupakan pengembangan dari pendekatan laba operasional, khususnya pada bagian penyebut. Penyebut pada persamaan 4.2 di atas adalah H-V. Dimana, H adalah harga jual per unit, dan V adalah biaya variabel per unit. Dengan demikian, H-V adalah margin kontribusi per unit. Jika H-V pada persamaan 4.2. diganti dengan margin kontribusi per unit maka akan menjadi pendekatan margin kontribusi sebagaimana dinyatakan pada Persamaan 4.4 berikut. Persamaan 4.4 Rumus Titik Impas Pendekatan Margin Kontribusi dalam Kuantitas Biaya Tetap Titik Impas (Nilai Uang) = ---------------------------------(Marjin Kontribusi per unit)
Sementara penyebut pada Persamaan 4-3 adalah 1 – V/H, manakala 1 – V/H adalah rasio margin kontribusi. Dengan demikian, persamaan 4.3 dapat dikonversi menjadi pendekatan margin kontribusi seperti pada Persamaan 4.5 berikut ini. Persamaan 4.5 Rumus Titik Impas Pendekatan Rasio Margin Kontribusi dalam Uang Biaya Tetap Titik Impas (Nilai Uang) = -----------------------------------(Rasio Marjin Kontribusi)
Itulah dua pendekatan yang dapat digunakan untuk menghitung titik impas kuantitas dan titik impas rupiah. Pendekatan operating income memungkinkan kita untuk membantu perhitungan berapa laba yang diinginkan dan pendekatan ini lebih mudah digunakan ketika perusahaan memproduksi multiple products. Sebagai tambahan, nilai berapa titik impas kuantitas dapat digunakan untuk mencari nilai margin pengaman apabila perusahaan telah menentukan proyeksi
EKMA4314/MODUL 4
4.11
tingkat penjualan. Margin pengaman akan dibahas pada kegiatan belajar berikutnya. 3.
Pendekatan Grafik Grafik KVL merupakan grafik yang di dalamnya menggambarkan keterkaitan antara biaya, volume, dan laba operasi dengan menghubungkan garis total penjualan dengan garis total biaya pada satu grafik yang sama. Penting untuk membedakan dan memisahkan dua garis tersebut untuk melihat gambaran hubungan yang lebih jelas, misal nantinya akan terlihat dimana letak titik impas kuantitas dan titik impas dollar. Ilustrasi sederhana mengenai Grafik BVL akan mengacu ke soal pada Tabel 4.2. Secara ringkas data pada Tabel 4.2 sebagai berikut. a. Harga jual per unit = Rp2.000. b. Biaya variabel per unit Rp800. c. Biaya tetap per tahun Rp60.000.000. Dalam pendekatan grafik, langkah pertama adalah membuat persamaan fungsi garis, sebagai berikut ini: a. Fungsi Pendapatan P = 2.000K b. Fungsi biaya variabel V = 800K c. Fungsi biaya tetap F = 60.000.000 d. Fungsi total biaya TB = 60.000.000 + 800K
4.12
Akuntansi Manajemen
Berdasarkan fungsi garis tersebut maka dapat digambar grafik sebagai berikut ini:
Rp 200
P = 2.000K
180 160
TB = 60.000.000 + 800K
120
TI: P = TB
100 80
T = 60.000.000
60 40 20 0
10
20 30 40 50 60 70 80 90 100
Unit
Gambar 4.1 Grafik Kos Volume Laba
Dari Gambar 4.1 tampak bahwa titik impas dicapai ketika total pendapatan (P) sama dengan total biaya (TB). Perpotongan antara garis P dan Tb terjadi ketika jumlah unit yang terjual sebanyak 50.000, dengan menghasilkan pendapatan sebesar Rp100.000.000 dan total biaya juga sebesar Rp100.000.000. Area di sebelah kiri titik impas merupakan area rugi, yang bermakna bahwa apabila PT Antara memiliki tingkat penjualan antara 0 sampai di bawah 50.000 unit. PT Antara akan mulai memetik keuntungan ketika mampu menjual di atas 50.000. Grafik BVL ini dapat dibuat dengan mudah menggunakan fitur chart-lines yang ada di Excel. C. TARGET LABA Analisis Titik Impas (ATI) memberikan informasi yang sangat berharga bagi manajemen. Sebagai bagian dari analisis BVL, hasil ATI akan mengembangkan pemikiran manajemen tentang laba perusahaan di atas titik impas. Oleh karena itu, manajemen tentunya akan menetapkan target keuntungan yang ingin dicapai pada periode berikutnya. Target tersebut dapat
B
EKMA4314/MODUL 4
4.13
berupa target pendapatan dalam satuan mata uang (Rp), maupun dalam satuan unit. Secara lengkap, dapat ditetapkan tiga macam target berikut. 1. Target laba ditetapkan dalam jumlah tertentu. 2. Target laba ditetapkan dalam jumlah persentase tertentu dari pendapatan. 3. Target laba ditetapkan dalam jumlah tertentu setelah diperhitungkan pajaknya. 1.
Target Laba Ditetapkan Dalam Jumlah Tertentu Melanjutkan contoh sebelumnya, perusahaan ANTARA merencanakan untuk memperoleh target laba sebesar Rp15.000.000. Bila biaya tetap Rp60.000.000 dan biaya variabel 40% dari pendapatan, berapa tingkat pendapatan‚ yang harus dicapai? Untuk memecahkan masalah ini kita harus kembali ke Rumus 4.2. Dari rumus tersebut unsur biaya tetap (pembilang) ditambah dengan target laba, dengan demikian titik impas dalam unit dapat dihitung sebagai berikut. Rp60.000.000 + Rp 15.000.000) TI (Kg) = -------------------------------------------- x kg = 62.500 kg (Rp2000 – Rp800) Jadi, Titik Impas (Kg) = 62.500 unit. Jika jumlah ini dikalikan dengan harga jual per kg akan ditemukan Titik Impas dalam satuan uang yaitu: 62.500 x Rp2000 = Rp125.000.000. 2.
Target Laba Ditetapkan Dalam Jumlah Persentase Tertentu Dari Pendapatan Acapkali sebuah perusahaan menetapkan target laba dalam tingkat persentase tertentu. Mengacu ke contoh-contoh sebelumnya (Tabel 4.2) diketahui bahwa harga jual per kg adalah Rp2.000. Biaya Variabel per kg Rp800 dan Biaya Tetap sebesar Rp60.000.000. Jika perusahaan menetapkan target laba sebesar 20% dari total pendapatan maka berapa jumlah barang (kg) yang harus terjual? Untuk memecahkan masalah ini, langkah pertama adalah menghitung target laba dalam hitungan jumlah uang, dengan cara sebagai berikut: Target Laba = 20% Pendapatan. Target Laba = 20% x Rp2000K. Target Laba = 400K
4.14
Akuntansi Manajemen
Setelah diketahui target laba sebesar 400K maka kita langkah kedua bisa menggunakan Rumus 4.2 dengan menambahkan 400K ke Biaya tetap sebagai berikut (untuk menyederhanakan Rp dihilangkan dalam perhitungan): 60.000.000 + 400K TI (Kg) = -------------------------(2000 – 800) TI disubstitusi dengan K K (2000 – 800) = 60.000.000 + 400K K(2.000-800) – 400K = 60.000.000 800K = 60.000.000 K = 75.000 Jadi, perusahaan harus mampu menjual produknya sejumlah 75.000 kg. Dengan kata lain, perusahaan akan memperoleh laba sebesar 20% dari total pendapatan jika perusahaan sudah memperoleh hasil penjualan sebesar 75.000 x Rp2000 yaitu sebesar Rp150.000.000. 3.
Target Laba Ditetapkan Setelah Diperhitungkan Pajak Perusahaan juga dapat menetapkan target laba bersih setelah pajak. Kita masih tetap mengacu ke contoh soal pada Tabel 4.2. Jika diasumsikan besarnya tarif pajak (PPh pasal 25) adalah 20% dari laba dan perusahaan menetapkan target laba setelah pajak sebesar Rp24.000.000 maka berapa jumlah produk yang harus terjual? Untuk memecahkan masalah ini, langkah pertama adalah menghitung laba sebelum pajak atau laba operasi, dengan cara sebagai berikut. Laba setelah pajak = Laba Operasi - Pajak Rp24.000.000 = Laba Operasi - (20% x Laba Operasi) Rp24.000.000 = (1 – 20%) Laba Operasi Laba operasi = Rp24.000.000/(80%) Laba operasi = Rp30.000.000 Langkah selanjutnya adalah memasukkan angka laba operasi ke dalam Rumus 4.2 dengan menambahkan laba operasi ke komponen biaya tetap, sebagai berikut.
EKMA4314/MODUL 4
4.15
(Rp60.000.000 + Rp30.000.000) TI (Kg) = -------------------------------------------- x kg = 75.000 kg (Rp2000 – Rp800) Jadi, target laba setelah pajak sebesar Rp24.000.000 akan dicapai ketika perusahaan mampu menjual 75.000 kg produknya. Jika jumlah ini dikalikan dengan harga jual per kg akan ditemukan hasil total pendapatan adalah Rp150.000.000. D. ASUMSI YANG HARUS DIPENUHI ANALISIS KOS -VOLUMELABA Persamaan-persamaan yang telah kita pelajari di atas berpegang pada beberapa asumsi penting. 1. Fungsi biaya dan pendapatan adalah linear: Fungsi pendapatan dan biaya harus tetap konstan selama rentang tertentu. Namun kenyataannya, fungsifungsi tersebut seringkali tidak bersifat linear yang mana dapat berbentuk kurva atau bahkan bertahap. Sehingga perusahaan sebaiknya mempertimbangkan berbagai kemungkinan rentang penjualan dan produksi karena jika rentang relevan telah diidentifikasi, maka hubungan biaya dan harga jual diasumsikan telah diketahui dan bersifat konstan. 2. Harga dan biaya dapat diketahui dengan pasti: Hal ini disebabkan karena adanya perubahan pada satu variabel maka akan berdampak pada hal lainnya. Namun dalam kenyataannya, perusahaan jarang dapat mengetahui dengan pasti atas harga, biaya variabel, dan biaya tetap. 3. Produksi sama dengan penjualan: bahwa unit yang diproduksi seluruhnya terjual selama dalam satu periode. Nilai sisa persediaan yang tercakup pada periode sebelumnya tidak dipertimbangkan pada analisis KVL di periode berjalan. 4. Bauran penjualan bersifat konstan: Ketika perusahaan memproduksi produk tunggal, bauran penjualan yang terjadi akan bersifat konstan namun tidak jika produk yang diproduksi adalah banyak. Pada praktiknya, akan susah memprediksi bauran penjualan yang konstan jika produk yang diproduksi adalah banyak. Pada kegiatan belajar selanjutnya, akan dibahas lebih spesifik salah satunya tentang Bauran Penjualan.
4.16
Akuntansi Manajemen
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa yang dimaksud dengan Analisis Biaya-Volume-Laba? Jelaskan secara komprehensif. 2) Apa saja asumsi dalam Analisis Biaya-Volume-Laba? 3) PT Tatu berencana menjual 1000 mesin pemotong rambut seharga $400 per unit. Data yang tersedia sebagai berikut: Keterangan Bahan baku langsung per unit Tenaga kerja langsung per unit Overhead variabel per unit Overhead tetap per unit
Jumlah (Rp000) 180 100 25 15
Sebagai data tambahan, biaya penjualan variabel adalah berupa komisi sebesar Rp29 per unit, selain itu total biaya penjualan dan administratif tetap adalah sebesar Rp30,000. Berdasarkan data berikut, hitunglah: a) total biaya variabel per unit; b) total biaya tetap; c) total margin kontribusi dan margin kontribusi per unit; d) rasio margin kontribusi; e) titik impas dalam kuantitas; (f) titik impas rupiah; g) laporan laba rugi margin kontribusi. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dalam Kegiatan Belajar 8 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Asumsi yang Harus Dipenuhi Analisis Biaya-VolumeLaba dalam Kegiatan Belajar 8 ini. 3) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: a) Total biaya variabel per unit (Rp000) Bahan baku langsung per unit
180
Tenaga kerja langsung per unit
100
4.17
EKMA4314/MODUL 4
Overhead variabel per unit
25
Biaya penjualan variabel per unit
20
Total
b)
c)
325
Total biaya tetap (dalam dollar)=
Biaya Overhead tetap + Biaya admin & penjualan tetap
=
15,000 + 30,000 = 45,000
Margin Kontribusi Penjualan (Rp400 x 1,000 mesin)
Rp400,000
Total biaya variabel (Rp325 x 1000 mesin)
(325,000)
Total margin kontribusi
Rp75.000
Margin kontribusi perunit (Rp75,000/1,000)
Rp75
d)
Rasio Margin Kontribusi Margin Kontribusi per unit/Harga jual per unit= $75/Rp400= 0.1875= 18.75%
e)
Titik Impas Kuantitas Total Biaya Tetap/(Harga Jual - Biaya Variabel per Unit) =
Rp45,000 / (Rp400 - Rp325)= 600 unit
atau: Total Biaya Tetap/Margin Kontribusi per Unit=
Rp45,000 /$75= 600 unit
f)
Titik Impas Rupiah Total Biaya Tetap/(1 - %biaya variabel terhadap pendapatan) = atau: Total Biaya Tetap/Margin Kontribusi =
g)
Rp45,000 /{1 (325,000/400,000)} = Rp240,000 Rp45,000 /0.1875= Rp240,000
Laporan Laba Rugi Margin Kontribusi berdasarkan titik impas penjualan Rp240,000 Penjualan
Rp240,000
4.18
Akuntansi Manajemen
Total Biaya Variabel
195,000
Total Margin Kontribusi
45,0000
Total Biaya tetap
45,0000
Pendapatan Operasi
0
R A NG KU M AN Analisis Kos -Volume-Laba (KVL) atau Cost-Volume-Profit Analysis merupakan alat bantu pengambilan keputusan manajer untuk jangka pendek yang berguna terutama dalam hal informasi berapa jumlah unit yang harus dijual untuk mencapai titik impas (break-even point), dampak dari pengurangan kos tetap terhadap Titik Impas (Break Even Point), dan dampak dari kenaikan harga terhadap TI. Secara luas analisis KVL dapat membantu rencana perusahaan di bidang pemasaran, produksi, dan administrasi. Terdapat beberapa dasar-dasar analisis dalam KVL, di antaranya adalah margin kontribusi, rasio margin kontribusi, rasio biaya variabel, titik impas kuantitas, titik impas rupiah. Secara visual, hubungan antara biaya, volume, dan laba dapat mudah dipahami dengan menggunakan grafik biaya-volume-laba. Pada grafik tersebut akan muncul keunikan manakala garis total pendapatan dan total biaya akan saling bertemu. Titik pertemuan antara dua garis tersebut adalah titik impas yang terjadi, baik dalam kuantitas maupun pendapatan (break-even point) sehingga oleh karenanya istilah analisis KVL (kos-volume-laba) sering disamakan dengan analisis TI (titik impas) meskipun sebenarnya beberapa ahli berpendapat bahwa dua hal tersebut adalah berbeda. Analisis TI memberikan informasi yang sangat berharga bagi manajemen dalam hal penentuan berapa unit dan penjualan yang harus dicapai ketika telah menetapkan suatu target laba tertentu. Analisis KVL tidak terlepas dari beberapa asumsi, di antaranya adalah: (1) fungsi biaya dan pendapatan harus linear; (2) harga dan biaya dapat diketahui secara pasti; (3) produksi sama dengan penjualan; (4) bauran penjualan bersifat konstan.
EKMA4314/MODUL 4
4.19
TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Berikut ini adalah hal yang kurang tepat mengenai analisis BVL adalah…. A. merupakan alat bantu pengambilan keputusan jangka panjang manajer terutama dalam penentuan harga B. di dalamnya menganalisis hubungan antara biaya, volume penjualan, dan harga jual C. seringkali disebut sebagai analisis titik impas serta memiliki beberapa asumsi yang harus dipenuhi D. margin kontribusi merupakan salah satu dasar analisis dalam analisis BVL 2) Rasio Margin Kontribusi dapat diperoleh dengan cara…. A. mencari margin kontribusi terlebih dahulu yakni dengan mengurangkan Pendapatan dengan biaya tetap, baru kemudian dihitung berapa rasionya. B. membagi harga jual per unit dengan margin kontribusi per unit C. mencari selisih pendapatan per unit dengan biaya variabel per unit. Setelah itu nilai tersebut dibagi dengan harga jual per unit. D. mengurangkan angka satu dengan rasio biaya tetap 3) Berikut ini adalah hal yang kurang tepat mengenai analisis titik impas…. A. seringkali disebut dengan analisis biaya-volume-laba B. berguna untuk mengetahui berapa unit yang harus dijual perusahaan untuk mencapai posisi laba=0 C. analisis titik impas hanya dapat dinyatakan dalam satuan unit produk D. memiliki dua pendekatan yakni pendekatan laba operasional dan pendekatan margin kontribusi 4) Titik impas kuantitas dapat diperoleh dengan cara…. A. membagi biaya tetap dengan selisih antara harga jual per unit dengan harga pokok produksi per unit B. membagi biaya tetap dengan margin kontribusi C. membagi biaya tetap dengan rasio margin kontribusi D. membagi biaya tetap dengan rasio biaya variabel setelah dikurangkan dengan angka satu.
4.20
Akuntansi Manajemen
5) Berikut ini adalah yang bukan termasuk asumsi dalam analisis biayavolume-laba: A. fungsi biaya dan pendapatan tidak dapat berbentuk kurva B. unit yang terproduksi tidak harus terjual habis C. terdapat kepastian yang tinggi terkait harga jual dan biaya D. untuk multiple-product kepastian mengenai bauran penjualan harus jelas 6) Perhatikan gambar di bawah ini. Semua hal di bawah ini adalah tepat, kecuali…. 2.500,00 2.000,00 1.500,00 1.000,00 500,00 0,00
0
500
1000
1500
2000
2500
3000
3500
A. garis merah adalah total biaya dan garis hijau adalah total pendapatan B. titik hitam di tengah merepresentasikan titik impas ketika titik impas kuantitas terjadi pada kisaran 1.000 unit dan pada nilai pendapatan sebesar $2.000 C. sumbu x merupakan rentang relevan unit penjualan D. gambar di atas merupakan grafik analisis titik impas Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 7 dan 8. Berikut adalah data proyeksi profit PT Bindeng untuk tahun mendatang. Keterangan Penjualan Biaya Variabel Margin Kontribusi Biaya Tetap Laba Operasi
Jumlah Rp200,000 (120,000) 80,000 i(64,000) 16,000
Per unit Rp20 i(12) 8
4000
EKMA4314/MODUL 4
4.21
7) Hal yang kurang tepat berdasarkan data di atas adalah…. A. titik impas unit adalah sebesar 8,000 unit B. unit yang harus terjual untuk memperoleh profit sebesar $30,000 adalah sebanyak 12,750 unit C. rasio margin kontribusi adalah sebesar 0.6 D. biaya tetap sebesar $40,000 akan terus bersifat konstan dalam periode tersebut 8) Berdasarkan soal di atas, anggap bahwa PT Bindeng menginginkan untuk memperoleh laba operasi sebesar 20% dari pendapatan penjualan, maka berapa unit yang harus dijual agar tujuan tersebut tercapai? A. 4,000 unit B. 11,750 unit C. 64,000 unit D. 16,000 unit 9) Pada tahun 2017, PT Caesar berencana untuk memperoleh margin pengaman sebesar 20% dan margin kontribusi sebesar 60%. Apabila jumlah biaya tetap adalah Rp60.000,- maka…. A. titik impas penjualan Rp200.000,-; laba yang dibudgetkan Rp40.000,; penjualan yang dibudgetkan Rp300.000,-. B. titik impas penjualan Rp100.000,-; laba yang dibudgetkan Rp60.000,; penjualan yang dibudgetkan Rp300.000,-. C. titik impas penjualan Rp200.000,-; laba yang dibudgetkan Rp60.000,; penjualan yang dibudgetkan Rp300.000,-. D. titik impas penjualan Rp100.000,-; laba yang dibudgetkan Rp15.000,; penjualan yang dibudgetkan Rp125.000,-. 10) Berkaitan dengan soal nomor 9, apabila biaya tetap adalah sebesar Rp24.000, maka…. A. Titik impas penjualan Rp80.000,-; laba yang dibudgetkan Rp12.000,; penjualan yang dibudgetkan Rp100.000,-. B. Titik impas penjualan Rp40.000,-; laba yang dibudgetkan Rp64.000,; penjualan yang dibudgetkan Rp104.000,-. C. Titik impas penjualan Rp40.000,-; laba yang dibudgetkan Rp6.000; penjualan yang dibudgetkan Rp50.000,-. D. Titik impas penjualan Rp200.000,-; laba yang dibudgetkan Rp40.000,-; penjualan yang dibudgetkan Rp300.000,-.
4.22
Akuntansi Manajemen
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
4.23
EKMA4314/MODUL 4
Kegiatan Belajar 2
Analisis Kos-Volume-Laba: Bauran Penjualan dan Struktur Kos ada kegiatan belajar sebelumnya, kita telah mempelajari bagaimana konsep analisis kos-volume-laba. Namun, yang baru kita pelajari di kegiatan belajar 8 tersebut adalah dalam keadaan ketika perusahaan memproduksi satu produk tunggal (single product). Analisis BVL akan cukup sederhana diterapkan dalam keadaan perusahaan yang seperti itu, namun tentu saja di kenyataannya hampir sebagian besar perusahaan memproduksi banyak produk atau jasa (multiple product). Isu yang muncul bagi perusahaan yang memproduksi multiple product, kaitannya dengan analisis BVL adalah bauran penjualan serta common cost. Laba perusahaan dipengaruhi oleh unsur-unsur harga jual, biaya dan volume kegiatan atau tingkat aktivitas produksi, namun pada analisis BVL untuk multi-product, unsur lain yang tidak kalah pentingnya adalah bauran penjualan. Bila perusahaan menggunakan metode cost plus dalam menentukan harga jualnya maka harga jual tersebut dapat dipengaruhi oleh biaya produksinya, sedangkan biaya produksi perusahaan amat dipengaruhi oleh volume kegiatannya. Selanjutnya, volume kegiatan produksi tentu dipengaruhi oleh tingkat permintaan konsumen atau tingkat penjualannya. Jumlah produk atau jasa yang dihasilkan oleh perusahaan menimbulkan berbagai kombinasi kuantitas barang atau jasa yang diproduksi dan dijual. Pada gilirannya kombinasi tersebut akan mempengaruhi juga tingkat laba yang dicapai, sehingga perusahaan memiliki informasi berapa banyak unit yang harus dijual untuk mencapai titik impas. Nanti juga akan dibahas mengenai bagaimana penggunaan
P
A. ANALISIS KVL UNTUK MULTI PRODUK ATAU JASA Pada Kegiatan Belajar 1, telah dipelajari KVL untuk kasus ketika sebuah perusahaan hanya menghasilkan satu produk. Pada kenyataannya, jarang sebuah perusahaan hanya menjual satu produk atau jasa. Ciri khas apabila perusahaan menghasilkan produk atau jasa lebih dari satu produk, maka akan terdapat biaya yang langsung dapat diidentifikasikan dengan produk tertentu
4.24
Akuntansi Manajemen
dan ada pula biaya bersama. Biaya tetap langsung adalah jenis biaya yang dapat ditelusuri secara langsung ke masing-masing produk dan dapat dihindari jika salah satu produk tersebut tidak ada. Sedangkan biaya bersama tetap akan (common fixed cost) tetap muncul selama perusahaan ada, apakah satu produk dihilangkan atau tidak. Titik impas dapat dihitung dalam satuan uang maupun dalam satuan unit tertentu, tentu saja dengan memperhatikan bauran produk (product mix). Masalah-masalah penting yang perlu mendapat perhatian dalam konteks multi produk antara lain: Biaya Bersama dan bauran penjualan (Sales Mix). Ilustrasi 1 Berikut ini disajikan dari PT Dumogi yang menjual dua jenis produk yaitu produk A dan produk B. Tabel 4.5 Laporan Laba Rugi Segmentasi PT Dumogi
Pendapatan Penjualan Biaya Variabel Margin Kontribusi B.Tetap Langsung Margin Produk Biaya Tetap Bersama Laba Sebelum Pajak
Produk A 480.000.000 390.000.000 90.000.000 30.000.000 60.000.000
Produk B 640.000.000 480.000.000 160.000.000 40.000.000 120.000.000
Jumlah 1.120.000.000 870.000.000 250.000.000 70.000.000 180.000.000 26.250.000 153.750.000
Bila kita diminta untuk menyajikan rencana produk yang dihasilkan sehingga mencapai titik impas, timbul masalah bauran penjualan dan biaya bersama (common cost) tersebut. Sebelum membahas ilustrasi di atas maka akan dijelaskan terlebih dahulu konsep sederhana tentang bauran penjualan untuk memudahkan pemahaman. Misalkan, PT X memproduksi dua merk jins yakni jins caesar dengan margin kontribusi sebesar Rp600.000 dan jins maurice dengan margin kontribusi sebesar Rp500.000. Sesuai perhitungan analisis titik impas, PT X harus menjual total sebanyak 100 jins tiap bulan. Anehnya, pada bulan lalu, meskipun PT X berhasil menjual jins sebanyak 100 unit, namun PT X justru mengalami kerugian. Hal tersebut mengindikasikan terjadinya pergeseran alur penjualan yang menyebabkan turunnya margin
EKMA4314/MODUL 4
4.25
kontribusi secara keseluruhan. Misalkan setelah dianalisis lebih lanjut, titik impas kuantitas sebanyak 100 jins tadi secara spesifiknya adalah 80 jins caesar dan 20 jins maurice, namun yang terjual justru 90 jins caesar dan 10 jins maurice. Secara teknis, perhitungan titik impas bagi perusahaan yang memproduksi multiple product, solusi yang sering diajukan adalah dengan pendekatan margin kontribusi. Misalnya dari data Tabel 4.5 pada ilustrasi 1 di atas PT Dumogi memiliki dua jenis produk yakni produk A dan produk B. Departemen pemasaran PT Dumogi meyakini bahwa di tahun mendatang perusahaan akan mampu menyelesaikan 1200 produk A dan 800 produk B. Pendapatan produk A Rp400.000 per satuan dan produk B Rp800.000 per satuan. Biaya variabelnya: produk A Rp325.000 (Rp390.000.000 dibagi 12.000 unit) per satuan dan produk B Rp600.000 per satuan (Rp480.000.000 dibagi 8.000 unit). Dengan demikian: Margin Kontribusi Produk A = Rp 75.000 Margin Kontribusi Produk B = Rp 200.000 Jika kita menghitung Titik Impas menggunakan Rumus 4.2 atau 4.3 pada Kegiatan Belajar 1 maka Titik Impas akan dihitung untuk masing-masing produk, sebagai berikut. Produk A = 30.000.000/75.000 = 400 satuan Produk B = 40.000.000/200.000 = 200 satuan Perhitungan seperti ini akan menyesatkan karena hasil penjualan produk A sebesar 400 satuan hanya mampu menutup biaya langsung produk A. Demikian juga hasil penjualan produk B sebesar 200 satuan, hanya mampu menutup biaya langsung produk B. Artinya, biaya tetap bersama belum tertutup. Dengan demikian, jika perusahaan menjual A sebanyak 400 dan B sebanyak 200, perusahaan masih mengalami kerugian sebesar biaya tetap bersama yaitu sebesar Rp26.250.000. Melihat permasalahan tersebut ada dua alternatif. Pertama, biaya bersama harus dipisahkan, mungkin dengan kebijakan tertentu. Kedua, dianggap seperti persoalan single product dengan mengacu pada komposisi penjualannya. Pada kasus PT Dumogi (Tabel 4.5) Produk A dan B direncanakan akan dihasilkan sebanyak 1.200 dan 800 satuan atau unit. Sehingga bauran produk A : B menjadi 3 : 2. Tiap penjualan produk akan terdiri komposisi A sebanyak 3 satuan dan B sebayak 2 unit. Seperti sebuah parcel. Setiap satu unit parcel terdiri atas 3 produk A dan 2 produk B.
4.26
Akuntansi Manajemen
Ilustrasi 2 Penyelesaian perhitungan titik impas untuk multi produk, dengan mengacu pada soal Tabel 4.5 sebagai berikut. Langkah 1: menghitung Bauran Margin Kontribusi Tabel 4.6 Perhitungan Bauran Margin Kontribusi
Produk A B
Harga Jual Rp400.000 Rp800.000
VC/satuan
MK/satuan
Rp325.000 Rp600.000
Rp. 75.000 Rp200.000
Bauran
Jumlah
3 2
Bauran MK Rp.225.000 Rp.400.000 Rp.625.000
Langkah 2: Menghitung Total Biaya Tetap Dari Tabel 4.1 sebelumnya diketahui bahwa jumlah biaya tetap adalah: Biaya tetap langsung produk A = Rp30.000.000 Biaya tetap langsung produk B = Rp40.000.000 Biaya tetap bersama = Rp26.250.000 Total Biaya Tetap = Rp96.250.000 Langkah 3: Menghitung Titik Impas Bauran
Titik Impas Bauran
Total Biaya tetap = -----------------------------Bauran Margin Kontribusi
Titik Impas Bauran = 96.250.000/625.000 = 154 Jadi, perusahaan harus mampu menjual sebanyak 154 paket Langkah 4: Menghitung Titik Impas masing-masing produk Bauran produk A : B adalah: 3 : 2 Titik impas masing-masing produk dapat dihitung dengan cara sebagai berikut: Titik Impas A = 3 x 154 = 462
4.27
EKMA4314/MODUL 4
Titik Impas B
= 2 x 154 = 308
Dapat dilihat bahwa hasil akhir berupa berapa satuan atau unit produk A dan B yang harus diselesaikan tersebut merupakan hasil dari proses penghitungan analisis titik impas yang langsung mengasumsikan bahwa keadaan perusahaan memproduksi satu jenis jasa saja (single product) – dengan satuan paket – meskipun sebenarnya yang diproduksi multi product. Kompleksitas penentuan titik nilai impas kuantitas akan semakin meningkat seiring dengan bertambahnya jumlah produk atau jasa yang dihasilkan perusahaan. Mungkin tidak semua perusahaan tertarik mengetahui titik impas kuantitas karena informasi titik impas rupiah sudah cukup bagi perusahaan. Untuk menghitung titik impas rupiah, tidak diperlukan informasi produk individual namun cukup menggunakan rasio margin kontribusi keseluruhan. Misal masih melanjuti kasus PT Dumogi, dengan menggunakan data yang ada pada ilustrasi 1 Tabel 4.5 maka proyeksi laporan laba rugi total (tanpa memperhatikan masing-masing jasa) sebagai berikut. Tabel 4.7 Proyeksi Laba Rugi Total PT Dumogi
Keterangan Penjualan Total Biaya Variabel Margin Kontribusi Total biaya tetap Penjualan
Jumlah Rp1.120.000.000 (870.000.000) 250.000.000 (96.250.000) Rp1.120.000.000
Persentase 100,00% 22.3214286% 77.6785714%
Dengan demikian, Titik Impas Rupiah = Rp96.250.000/0,223214286 = Rp431.200.000 (pembulatan) Perhatikan bahwa angka titik impas rupiah tersebut memiliki hasil yang sama dengan penghitungan titik impas kuantitas dikalikan harga satuan masing-masing produk. Produk A= 462 unit x Rp400.000 = Rp184.800.000 Produk B = 308 unit x Rp800.000 = Rp246.400.000 Total penjualan (A + B) = Rp431.200.000
4.28
Akuntansi Manajemen
Penghitungan titik impas rupiah ini tidak memerlukan informasi mengenai produk individual seperti ketika menghitung titik impas kuantitas, sehingga pendekatan ini mengabaikan informasi terkait kinerja masing-masing jasa atau produk. 1.
Struktur Biaya dan Degree of Operating Leverage (DOL) Biaya yang terjadi berdasarkan perilakunya atau berdasarkan dapat tidaknya dikendalikan oleh manajemen dapat diklasifikasikan menjadi biaya tetap dan biaya variabel. Struktur biaya menunjukkan proporsi biaya tetap dan biaya variabel dalam suatu organisasi perusahaan. Bagaimana struktur biaya yang paling baik? Apakah biaya variabelnya harus lebih tinggi jumlahnya daripada biaya tetap? atau sebaliknya?. Jawaban atas pertanyaan-pertanyaan tersebut akan tergantung pada berbagai faktor seperti kecenderungan pendapatan jangka panjang, fluktuasi penjualan dari tahun ke tahun, dan sikap manajer dalam menghadapi risiko. Namun, bila dua perusahaan dibandingkan struktur biayanya, semakin tinggi komposisi biaya tetapnya akan semakin rentan posisi keuangan (baca laba) perusahaan terhadap perubahan pendapatan. Benarkah pendapat ini?; Artinya, jika pendapatan kedua perusahaan naik dalam jumlah yang sama, maka kenaikan laba akan lebih tinggi pada perusahaan yang komposisi biaya tetapnya lebih tinggi dari perusahaan yang lain. Demikian pula sebaliknya, bila terjadi penurunan pendapatan, perusahaan yang memiliki struktur biaya tetap lebih tinggi, akan lebih cepat masuk ke daerah rugi. Hal ini berkaitan erat dengan operating leverage perusahaan. 2.
Risiko dan Ketidakpastian Tidak ada perusahaan yang tidak pernah menghadapi risiko dan ketidakpastian seperti yang sudah dijelaskan di kegiatan belajar sebelumnya bahwa salah satu asumsi analisis BVL adalah harga dan biaya dapat diketahui dengan pasti. Kenyataannya tidak selalu seperti itu. Lantas bagaimana manajer menghadapi risiko dan ketidakpastian? Berikut adalah beberapa cara yang sering digunakan. 1. Manajer harus mempelajari dan mengetahui ketidakpastian yang melekat pada harga, biaya dan kuantitas di masa depan. 2. Manajer tidak hanya mempertimbangkan nilai titik impas melainkan juga harus menganalisis data apabila kuantitas penjualan berada pada rentang di atas dan di bawah nilai titik impas.
EKMA4314/MODUL 4
3.
4.29
Manajer dapat melakukan analisis sensitivitas (analisis bagaimana-jika).
Analisis sensitivitas berkaitan dengan analisis bagaimana-jika (what-if). Analisis ini mempertimbangkan bagaimana perubahan yang terjadi pada perusahaan jika terdapat berbagai variasi biaya dan kuantitas yang terjual. Sehingga dalam level selanjutnya, analisis KVL dapat digunakan untuk memberikan gambaran kuantitatif kepada para manajer tentang berbagai kemungkinan bauran penjualan dan bagaimana dampaknya terhadap target laba yang diakibatkan oleh kegiatan operasional perusahaan. Misalkan ketika perusahaan memutuskan untuk meningkatkan biaya promosi dengan rentang jumlah pengeluaran tertentu. Terdapat dua konsep yang berguna bagi manajer untuk mengukur ketidakpastian. Kedua konsep ini memerlukan pengetahuan tentang biaya tetap dan biaya variabel. 1.
Margin Pengaman (Margin of Safety) Margin Pengaman merupakan unit terjual atau pendapatan yang diperoleh di atas titik impas kuantitas maupun rupiah. 1) Margin Pengaman (Unit) = Proyeksi Unit Terjual –Titik Impas dalam Unit 2) Margin pengaman (Rp)= Proyeksi Pendapatan – Titik Impas dalam Rupiah 3) Rasio margin pengaman = Margin Pengaman/Pendapatan Margin pengaman dapat dipandang sebagai ukuran risiko, dengan dasar pemikiran bahwa terdapat kemungkinan suatu perusahaan akan menghadapi kejadian yang dapat menurunkan tingkat penjualan di bawah tingkat yang diekspektasikan. Ketika penjualan menurun, risiko menanggung kerugian akan lebih kecil jika sebuah perusahaan memiliki margin pengaman yang tinggi dibandingkan yang rendah. Dengan demikian, manajer yang dihadapkan pada kondisi margin pengaman yang rendah sebaiknya segera melakukan tindakan untuk meningkatkan penjualan atau menurunkan biaya, sehingga dapat meningkatkan margin pengaman dan menurunkan risiko terjadinya kerugian. 2.
Degrre of Operating Leverage Konsep mengenai Operating Leverage telah dijelaskan di bagian sebelumnya (Struktur Biaya). Dalam Operating Leverage, biaya tetap digunakan sebagai pengungkit untuk meningkatkan laba perusahaan.
4.30
Akuntansi Manajemen
Perusahan yang memiliki Operating Leverage yang tinggi cenderung akan mengalami pengurangan laba yang lebih besar ketika penjualan menurun dan juga sebaliknya. Sehingga manajer harus paham timbulnya kenaikan risiko yang diketahui dari tingginya Degree of Operating Leverage (DOL). Degree of Operating leverage (DOL) adalah perbandingan antara margin kontribusi dengan laba bersih. DOL = Margin Kontribusi/Laba Operasi. Tingkat operating leverage tersebut juga dapat digunakan untuk menghitung dampak kenaikan atau penurunan penjualan terhadap laba operasi. Laba setelah kenaikan adalah laba sebelum kenaikan + (DOL x % kenaikan x Laba sebelumnya). Tabel 4.8 Degree of Operating Leverega
Keterangan PT A Penjualan Rp400,000 Kurangi: Biaya Variabel 300,000 Margin Kontribusi 100,000 Kurangi: Biaya Tetap 50,000 Laba Operasi 50,000 Degree of Operating Leverage*) 2 *) DOL A = 100.000/50.000, dan DOL B = 200.000/50.000
PT B Rp400,000 200,000 200,000 150,000 50,000 4
Kalau dilihat struktur kos kedua perusahaan tersebut, tampak bahwa PT A memiliki struktur kos VC : FC sebesar 300.000 : 50.000 yaitu 6 : 1 artinya, biaya variabelnya sangat tinggi yaitu 6 kali lipat biaya tetap. Sementara PT B struktur biayanya 200.000 : 150.000 yaitu = 4 : 3. Perusahaan B lebih sensitif terhadap perubahan. Jika terjadi kenaikan penjualan 20% maka PT B akan menikmati keuntungan 4 kali lipat dari kenaikan penjualan tersebut sementara PT A hanya menikmati dua kali lipat. Tetapi sebaliknya, jika terjadi penurunan penjualan sebesar 20% misalnya maka PT B akan mengalami penurunan laba sebesar 4 kali lipat dari penurunan tersebut sementara PT A hanya menderita 2 kali lipat dari penurunan. Contoh dari akibat DOL ini disajikan pada Tabel 4.9 berikut ini. Asumsikan ada kenaikan penjualan sebesar 20% dari kondisi saat ini.
4.31
EKMA4314/MODUL 4
Tabel 4.9 Degree of Operating Leverege dan Kenaikan Penjualan
Keterangan
Kondisi Awal PT A PT B
Kenaikan Penjualan 20%
Penjualan
400.000
400.000
480.000
480.000
Kurangi: Biaya Variabel
300.000
200.000
Margin Kontribusi
100.000
200.000
360.000 120.000
240.000 240.000
Kurangi: Biaya Tetap
50.000
150.000
50.000
150.000
Laba Operasi
50.000
50.000
70.000
90.000
Perhatikan bahwa hasil perhitungan pada Tabel 4.9 menunjukkan PT B menikmati kenaikan laba sebesar 4 kali lipat dari laba sebelumnya, dengan perhitungan sebagai berikut. • Laba PT B mula-mula = Rp50.000 • Peningkatan Laba akibat kenaikan penjualan 20% = (4 x 20% x 50.000) = Rp40.000 • Laba setelah kenaikan = Rp90.000 Sementara PT A hanya menikmati kenaikan laba sebesar 2 kali lipat, sebagai berikut: • Laba PT B mula-mula = Rp50.000 • Peningkatan Laba akibat kenaikan penjualan 20% = (2 x 20% x 50.000) = Rp20.000 • Laba setelah kenaikan = Rp70.000. Implikasinya adalah pihak manajemen harus mengevaluasi struktur biaya dari masing-masing segmen usahanya untuk dikaitkan dengan proyeksi pertumbuhan di masa yang akan datang. Manajemen sebaiknya lebih fokus pada segmen usaha yang memiliki DOL tinggi jika diperkirakan akan terjadi pertumbuhan yang meyakinkan. Demikian pula sebaliknya.
4.32
Akuntansi Manajemen
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa yang dimaksud dengan multi-product company? Berikan contoh perusahaan di Indonesia yang merupakan penghasil multi-product atau multi-service. 2) Apa pembeda antara analisis KVL antara perusahaan yang menghasilkan single-product dengan multi-product? 3) PT Plagi menjual helm motor dan helm sepeda. Helm sepeda memiliki harga jual Rp75.000 per unit biaya variabel per unit Rp45.000. Sedangkan helm motor memiliki harga jual per unit Rp220.000 dan biaya variabel per unit Rp140.000. Total biaya tetap keseluruhan adalah sebesar Rp58.900.000. Untuk tahun mendatang PT Plagi berencana untuk menjual 5.000 unit helm sepeda dan 2.000 unit helm motor. 4) Dari informasi di atas, hitunglah: a). BEP per unit untuk helm sepeda dan helm motor; b) BEP Rupiah. 5) Perhatikan data proyeksi laba dari PT Ghibli berikut ini: Keterangan Penjualan Biaya Variabel Margin Kontribusi Biaya Tetap Laba Operasi
Total Rp200,000 (120,000) 80,000 i(64,000) 16,000
Per unit Rp20 i(12) 8
Hitunglah: a. Degree of Operating Leverage b. Anggap misal PT Ghibli merevisi proyeksi dengan mencoba kemungkinan kenaikan penjualan sebanyak 30% dari proyeksi awal. Berapa persentase perubahan laba operasi pada proyeksi yang telah direvisi? dan berapa total laba operasi espektasian yang akan diperoleh PT Ghibli setelah merevisi proyeksi penjualan? 5) Bagaimana konsekuensi bagi perusahaan yang memiliki komposisi biaya tetap yang lebih tinggi dibandingkan perusahaan lain ketika situasi yang dihadapi adalah terjadi penurunan penjualan?
4.33
EKMA4314/MODUL 4
6) Apa yang dimaksud dengan konsep margin of safety? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dalam Kegiatan Belajar 2 ini dan mencari pada sumber lain. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Multiple Product or Service dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 3) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: Produk Helm-Sepeda Helm-Motor Total Paket
Biaya Variabel per Unit Rp75.000 Rp45.000 Rp220.000 Rp140.000 Harga
Margin Kontribusi per Unit Rp30.000 Rp80.000
Bauran Penjualan 5 2
Margin Kontribusi Unit Paket Rp150.000 Rp160.000 Rp310.000
Dengan demikian: a) BEP Kuantitas Paket= Total Biaya Tetap/Margin Kontribusi Unit Paket= Rp58.900.000/Rp310.000 = 190 unit paket Maka: BEP Kuantitas Helm-Sepeda = 190 x 5 = 950 helm sepeda BEP Kuantitas Helm-Motor = 190 x 2 = 380 helm motor b) Sebelum dapat dihitung berapa BEP rupiah maka harus dilakukan penghitungan atas hal-hal berikut ini terlebih dahulu: 1. Total Penjualan= (5.000 x Rp75.000) + (2.000 x Rp220.000) = Rp815.000.000. 2. Total Biaya Variabel = (5000 x Rp45.000) + (2000 x Rp140.000) = Rp505.000.000. 3. Margin Kontribusi = Rp815.000.000 – Rp505.000.000= Rp310.000.000. 4. Rasio Margin Kontribusi = Margin Kontribusi/Total Penjualan = Rp310.000.000/Rp815.000.000 = 0,38 5. Dengan demikian: 6. BEP Rupiah= Biaya Tetap/Rasio Margin Kontribusi= Rp58.900.000/ 0,38= Rp154.850.000.
4.34
Akuntansi Manajemen
Atau dapat juga secara cepat diperoleh dari: (950 x Rp7.500) + (380 x Rp220.000= Rp154.850.000. 4) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: a) DOL= Margin Kontribusi/Laba Operasi= Rp80,000/Rp16,000 = 5 b) Persentase perubahan pada Laba Operasi= DOL x Persentase perubahan pada Penjualan = 5 x 30% = 150% c) Laba Operasi Ekspektasian = Rp16,000 + (1.5 x Rp16,000) = Rp40,000. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian Struktur Biaya dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Risiko dan Ketidakpastian dalam Kegiatan Belajar 2 ini. R A NG KU M AN Pada kenyataannya, tidak semua perusahaan memproduksi satu jenis barang atau jasa. Mayoritas banyak perusahaan akan memproduksi lebih dari satu barang atau jasa (multiple-product or service). Isu yang muncul bagi perusahaan tipe tersebut, kaitannya dengan analisis BVL, adalah bauran atau kombinasi penjualan serta biaya bersama (common cost). Bauran penjualan adalah penentuan proporsi masing-masing produk yang harus dijual relatif terhadap total penjualan. Bauran penjualan adalah hal yang penting bagi perusahaan multi-product karena beberapa produk mungkin lebih profitable dibandingkan yang lain. Jika bauran penjualan berubah maka profit juga ikut berubah. Sedangkan yang dimaksud dengan common cost adalah biaya yang akan tetap muncul meskipun salah satu atau lebih produk tidak lagi dihasilkan. Agar titik impas yang diperoleh dapat menutup biaya bersama yang muncul maka analisis Biaya-VolumeLaba yang digunakan untuk perusahaan multiple-product dapat digunakan dengan cara perhitungan yang mengasumsikan bahwa perusahaan menjual single-product. Struktur biaya menunjukkan proporsi biaya tetap dan biaya variabel dalam suatu organisasi perusahaan. Apabila dua perusahaan dibandingkan struktur biayanya, perusahaan yang memiliki komposisi biaya tetap lebih tinggi akan semakin rentan posisi keuangan atau perusahaan terhadap perubahan pendapatan. Sehingga ketika terjadi peningkatan pendapatan, perusahaan dengan komposisi biaya tetap lebih tinggi akan mengalami kenaikan laba yang lebih tinggi, dan juga sebaliknya. Untuk menghadapi
EKMA4314/MODUL 4
4.35
risiko dan ketidakpastian dalam analisis BVL, perusahaan dapat mengukurnya dengan dua hal yakni margin pengaman dan operating leverage. TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Yang dimaksud dengan pengertian margin of safety adalah: A. kelebihan pendapatan yang dianggarkan atau yang sesungguhnya di atas biaya tetap B. kelebihan penjualan yang sesungguhnya di atas penjualan yang dianggarkan C. kelebihan pendapatan di atas biaya variabel D. kelebihan penjualan yang akan dicapai di atas penjualan pada titik impas 2) Analisis BVL sangat penting untuk menentukan: A. volume operasi yang diperlukan pada titik impas B. hubungan antara pendapatan dan biaya pada berbagai tingkatan operasi C. penjualan yang diperlukan sama dengan biaya variabel D. tidak ada jawaban yang tepat 3) Di antara peristiwa berikut, manakah yang menyebabkan titik impas berubah? A. penjualan naik B. total produksi turun C. total biaya variabel naik sebagai akibat adanya tambahan produksi D. biaya tetap naik sebagai akibat tambahan fasilitas pabrik Gunakan data berikut untuk menjawab pertanyaan nomor 4 hingga 7. PT Dies memproduksi dua jenis produk yakni Beta-Basic dan Beta-Deluxe. Di tahun selanjutnya, perusahaan berencana untuk menjual 3.000 unit produk Beta-Basic dan 1.500 unit produk Beta-Deluxe. Sedangkan total biaya tetap diketahui sebesar Rp140.000.000,-. Informasi terkait dua produk tersebut sebagai berikut.
4.36
Akuntansi Manajemen
Harga Biaya Variabel per unit
Beta-Basic Rp120.000 Rp40.000
Beta-Deluxe Rp200.000 Rp80.000
4) Berapa bauran penjualan untuk produk Beta-Basic dan Beta-Deluxe? A. 1:2 B. 2:1 C. 3:5 D. 5:3 5) Berapa margin kontribusi per unit dalam satuan paket atas dua produk tersebut? A. Rp80.000 B. Rp160.000 C. Rp120.000 D. Rp280.000 6) Berapa titik impas kuantitas untuk masing-masing produk Beta-Basic dan Beta-Deluxe? A. unit dan 500 unit B. 500 unit dan 500 unit C. 500 unit dan 1.000 unit D. 1.500 unit dan 500 unit 7) Berapa titik impas rupiah? A. Rp660.000.000 B. Rp420.000.000 C. Rp230.000.000 D. Rp220.000.000 8) Penggunaan biaya tetap untuk memperoleh persentase perubahan yang lebih tinggi pada laba melibatkan hal…. A. margin pengaman B. pengungkit operasi C. analisis sensitivitas D. pengurangan biaya variabel 9) Berikut ini adalah asumsi yang mendasari analisis BVL, kecuali…. A. baik biaya maupun pendataan merupakan fungsi linear pada range output tertentu B. biaya variabel berubah secara proporsional dengan perubahan tingkat aktivitas
4.37
EKMA4314/MODUL 4
C. perbedaan jumlah persediaan pada awal dan akhir periode tidak material D. baruan penjualan akan berubah karena naiknya biaya tetap pada range output yang lebih tinggi 10) Ketika perusahaan memiliki nilai margin pengaman = 0 maka…. A. perusahaan sedang berada pada posisi titik impas B. perusahaan mengalami kerugian C. perusahaan memperoleh laba yang sangat sedikit D. tidak ada jawaban yang tepat karena nilai margin pengaman tidak boleh kurang atau sama dengan 0 Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 3. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
4.38
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 3
Penetapan Kos Absorpsi dan Penetapan Kos Variabel etelah mempelajari Kegiatan Belajar 1 dan 2, benang merah yang dapat kita tarik adalah dalam penghitungan analisis KVL sangat berkaitan erat dengan konsep sifat kos berdasarkan perilakunya. Misal ketika menghitung titik impas yang tidak mempertimbangkan biaya tetap untuk dikurangkan ke penjualan. Selanjutnya, kita akan mempelajari bagaimana konsep dasar perilaku kos tersebut dikembangkan lebih lanjut sebagai dikotomi costing method yang digunakan untuk mengevaluasi kinerja suatu unit bisnis perusahaan. Umumnya perusahaan terdiri dari banyak unit bisnis dan masing-masing merupakan profit centers bagi perusahaan. Tentunya perusahaan perlu untuk mengevaluasi bagaimana kinerja dari unit bisnis-unit bisnis tersebut. Penghitungan dengan cara yang akan menghasilkan laporan laba rugi ke pihak eksternal tidak akan terlalu bermanfaat dan bahkan tidak dapat digunakan untuk mengevaluasi kinerja dari profit centers yang ada di perusahaan. Laporan laba rugi tersebut hanya bermanfaat bagi pihak eksternal dalam menilai bagaimana kinerja perusahaan. Oleh karenanya, untuk memenuhi kebutuhan internal perusahaan dalam menilai kinerja dari unit bisnis maka dikembangkan suatu laporan keuangan tersegmentasi untuk masing-masing unit bisnis. Terdapat dua metode yang dapat digunakan, yakni variable costing dan absorption costing. Sebenarnya dua metode ini merupakan metode costing yang akan menghasilkan nilai kos per unit yang berbeda yang mana akibatnya juga berujung pada berbedanya nilai laba yang tampak pada laporan laba rugi. Kegiatan belajar ini akan mempelajari tentang konsep dan perbedaan dari dua variable costing serta absorption costing untuk tujuan penilaian kinerja internal serta juga bagaimana penggunaan variable costing untuk dalam menyusun laporan laba rugi segmentasi.
S
EKMA4314/MODUL 4
4.39
A. PENETAPAN KOS VARIABEL (VARIABLE COSTING) DAN PENETAPAN KOS ABSORSI (ABSORPTION COSTING) Absorption costing yang dipergunakan untuk bidang akuntansi keuangan dan penyajian laporan untuk kepentingan perpajakan (ke pihak eksternal), ternyata tidak dapat memenuhi kebutuhan untuk pengambilan keputusan internal. Oleh karena itu, lahirlah cost determination method yang disebut variable costing. Para akuntan manajemen lebih menyukai variable costing ini karena dapat memenuhi kebutuhan pengambilan keputusan internal, tetapi tidak dapat memenuhi kebutuhan pihak eksternal. Sebelum memahami lebih lanjut, ingat kembali salah satu konsep yang telah kita pelajari di Modul 2 tentang dikotomi kos berdasarkan waktu pembebanannya, yakni kos produksi dan kos periode. Kos produksi – yang seringkali juga disebut sebagai kos manufaktur atau inventoriable cost– terdiri dari bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead pabrik, sedangkan kos periode terdiri atas biaya penjualan dan administratif. Dari segi teknis perhitungan, perbedaan antara variable costing dan absorption costing terletak pada perlakukan biaya overhead pabrik tetap sebagai biaya produk atau biaya periode. Berikut akan dibahas secara lebih rinci bagaimana perbedaan antara kedua costing method tersebut. 1.
Penetapan Kos Variabel (Variable Costing) Dalam variable costing, yang dimasukkan sebagai kos produk hanyalah kos manufaktur yang bersifat variabel yakni bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead pabrik variabel. Sedangkan overhead pabrik tetap diperlakukan sebagai kos periode alih-alih sebagai kos produk. Alasan dari perlakuan tersebut karena overhead tetap merupakan kos kapasitas yang akan tetap ada dalam bisnis berapa pun unit yang diproduksi. Ketika satu periode telah berjalan habis, manfaat apapun yang masih diperoleh dari kapasitas telah kadaluwarsa dan tidak seharusnya masuk sebagai bagian dari penentuan kos persediaan. Dengan kata lain, kos overhead tetap merupakan kos yang terjadi pada satu periode yang harus dilawankan dengan penjualan yang diperoleh pada periode tersebut. Variable costing disebut juga sebagai direct costing karena hanya memasukkan unsur kos yang bersifat variabel, yang notabene dapat dengan mudah ditelusuri ke produk.
4.40
Akuntansi Manajemen
2.
Penetapan Kos Absorpsi (Absorption Costing) Dalam absorption costing, seluruh biaya manufaktur dimasukkan sebagai kos produk yakni bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, overhead variabel, dan overhead tetap. Oleh karenanya, metode ini seringkali disebut pula full costing. Berbeda dengan variable costing, dalam absorption costing, overhead tetap diperlakukan sebagai kos produk. Bukan sebagai kos periode. Kos overhead tetap dibebankan ke produk dengan menggunakan tarif FOH ditentukan di awal (predetermined rate) dan tidak akan dibebankan sampai produk terjual, oleh karenanya overhead tetap menjadi bagian dari nilai sediaan (inventoriable cost). 3.
Analisis Perbandingan Variable Costing dan Absorption Costing Dalam praktik, biasanya sebuah organisasi akan melaksanakan keduaduanya secara pararel atau dalam keseharian mempergunakan metode variable costing dan pada akhir tahun melakukan rekonsiliasi ke absorption costing. Kedua metode ini dapat diperbandingkan sebagai berikut. Tabel 4.10 Perbandingan Variable Costing dan Absorption Costing
ASPEK Pendekatan Penggunaan Kos Produk
Kos Periode
4.
Variable Costing (VC) Absorption Costing (AC) Perilaku (Biaya dikelompokkan Fungsional (Biaya menurut perilakunya) dikelompokkan menurut fungsi generik dalam organisasi) Internal Eksternal Bahan langsung (DM) Bahan langsung (DM) Tenaga Kerja Langsung (DL) Tenaga Kerja Langsung (DL) Overhead variabel (VOH) Overhead variabel (VOH) Overhead Tetap (FOH) Overhead Tetap (FOH) Biaya Penjualan Variabel Biaya Penjualan Variabel Biaya Penjualan Tetap Biaya Penjualan Tetap Biaya Administrasi Variabel Biaya Administrasi Variabel Biaya Administrasi Tetap Biaya Administrasi Tetap
Laporan Laba Rugi Di Bawah Variable Costing dan Absorption Costing Oleh karena penentuan kos produk di bawah variable costing dan absorption costing adalah berbeda maka akan menghasilkan laba operasi yang
4.41
EKMA4314/MODUL 4
berbeda. Perbedaan tersebut tentu saja muncul karena kos overhead tetap yang diperlakukan sebagai kos produk atau kos periode. Namun, secara mendetailnya, perbedaan nilai laba operasi akan muncul ketika terdapat perbedaan antara unit yang produksi dan unit yang dijual. Berikut ini adalah data biaya produksi dan non produksi variable dan biaya tetap yang disusun pada anggaran kapasitas normal 10.000 unit. Tabel 4.11 Data yang Tersedia PT Arjuna
Keterangan Kos Variabel Per Unit Bahan Baku Langsung Tenaga Kerja Langsung Overhead Variabel Penjualan dan Adm. Variabel Kos Tetap Per tahun Overhead Tetap Penjualan dan Adm. Tetap
Jumlah Rp 50 100 50 10 Rp250.000 100.000
5.
Untuk Penilaian Persediaan Sebelum menghitung nilai sediaan alih-alih nilai laba operasi maka harus dihitung terlebih dahulu kos produksi per unit baik menurut variable costing maupun absorption costing. Berdasarkan data di atas maka perhitungan harga pokok produksi menurut masing-masing metode adalah: Tabel 4.12 Perhitungan Kos Produksi di Bawah Kedua Metode
Variable Costing Bahan Baku Langsung Rp 50 Tenaga Kerja Langsung 100 Overhead variabel 50 Overhead tetap Kos overhead tetap per unit Rp200 *=$250.000/10.000
Absorption Costing Rp 50 100 50 25* Rp225
4.42
Akuntansi Manajemen
Selanjutnya, jika diketahui bahwa: Unit sediaan awal --- unit Unit yang diproduksi 10,000 unit Unit yang terjual 8,000 unit Maka, nilai sediaan Akhir: • Variable Costing 2,000 x Rp200 Rp400,000 • Absorption Costing i 2,000 x Rp225 Rp450,000 Dengan demikian, terdapat selisih sebesar Rp50,000. Nilai dari selisih sediaan akhir antara variable costing dan absorption costing terebut diperoleh dari kos overhead tetap per unit dikalikan dengan jumlah persediaan akhir (Rp25*2,000 = $50,000). Mengacu ke Tabel 4.11 dan 4.12, asumsikan bahwa unit terjual adalah 8,000 unit dan unit yang diproduksi adalah 10,000 unit, jika perusahaan menghitung laba rugi secara paralel dengan menggunakan kedua pendekatan tersebut, maka mana pernyataan yang benar mengenai besarnya laba? a. Sama antara Laba menurut VC dan Laba menurut AC b. Laba menurut AC lebih besar dari laba menurut VC c. Laba menurut VC lebih besar dari Laba menurut AC 6. a.
Untuk Penyusunan Laporan Laba Rugi Asumsi Pertama: Mengacu ke Tabel 4.11 dan 4.12, dengan asumsi harga jual per unit Rp200, dan barang yang terjual hanya 8.000 unit, berarti ada persediaan akhir 2000 unit, maka laporan laba rugi menurut kedua pendekatan adalah seperti tampak pada tabel berikut Tabel 4.13 Laporan Laba Rugi di Bawah Kedua Metode dengan Asumsi Pertama
PT Arjuna Laporan Laba Rugi - Variabel Costing Penjualan (Rp)
2.400.000
Dikurangi Biaya-biaya variabel: HPP variabel Biaya Penjualan & Administratif Variabel Margin Kontribusi
1.680.000 80.000
1.680.000 720.000
4.43
EKMA4314/MODUL 4
Dikurangi Biaya-biaya tetap: Overhead tetap
250.000
Biaya Penjualan & Administratif Tetap
100.000
Laba Operasi
350.000 370.000
PT Arjuna Laporan Laba Rugi - Absorption Costing Penjualan (Rp)
2.400.000
Dikurangi: Kos Barang terjual
1.800.000
Laba Kotor
600.000
Dikurangi Biaya-biaya: Penjualan dan Admin
180.000
Laba Operasi
420.000
Terdapat selisih laba antara pendekatan VC dan AC yaitu Rp370.000 – Rp420.000 = Rp50.000 yang mana Laba menurut VC lebih rendah dibandingkan dengan laba menurut absorption costing. Perbedaan ini dapat direkonsiliasi sebagai berikut. Rekonsiliasi Selisih Perbedaan Laba: Laba menurut Variable Costing Porsi Overhead tetap yang melekat di Persediaan Akhir (2,000 units x $25) 50.000 Laba menurut Absorption Costing b.
Rp370.000
Rp420.000
Asumsi Kedua: Barang yang terjual 10,000 unit, tidak ada persediaan akhir, harga jual Rp200 per unit maka laporan laba rugi menurut kedua pendekatan tersebut disajikan pada Tabel 4.14 berikut ini.
4.44
Akuntansi Manajemen
Tabel 4.14 Laporan Laba Rugi di Bawah Kedua Metode dengan Asumsi Pertama
PT Arjuna Laporan Laba Rugi - Variabel Costing Penjualan (Rp)
3.000.000
Dikurangi Biaya-biaya variabel: HPP variabel
2.000.000
Biaya Penjualan & Administratif Variabel
100.000
Margin Kontribusi
2.100.000 900.000
Dikurangi Biaya-biaya tetap: Overhead tetap
250.000
Biaya Penjualan & Administratif Tetap
100.000
Laba Operasi
350.000 550.000
PT Arjuna Laporan Laba Rugi - Absorption Costing Penjualan (Rp)
3.000.000
Dikurangi: Kos Barang terjual
2.250.000
Laba Kotor
750.000
Dikurangi Biaya-biaya: Penjualan dan Admin
200.000
Laba Operasi
550.000
Ketika semua produk yang diproduksi terjual dan tidak ada persediaan maka laba yang dihitung dengan menggunakan kedua pendekatan nilainya sama. Sampai pada bagian ini kita telah mendiskusikan hubungan antara produksi, penjualan, dan laba operasi. Hal ini dapat membantu kita untuk memvisualisasikan aliran biaya overhead tetap ke dalam dan ke luar persediaan. Dalam pendekatan variable costing biaya, overhead tetap diperlakukan sebagai biaya periode, sehingga meskipun produk belum dijual semua overhead tetap sudah dibebankan pada periode berjalan. Sebaliknya, dalam pendekatan absorption costing, biaya overhead akan tetap melekat dalam sediaan sebagai asset sampai produk tersebut terjual.
4.45
EKMA4314/MODUL 4
Dengan demikian, hubungan antara produksi, volume penjualan dan laba dapat diringkas pada Tabel 4.15 sebagai berikut. Tabel 4.15 Hubungan Antara Produksi, Volume Penjualan, dan Laba
No 1
Jika Produksi > Penjualan
2
Produksi < Penjualan
3
Produksi = Penjualan
Maka Laba Absorption Costing > Laba Variable Costing Laba Absorption Costing < Laba Variable Costing Laba Absorption Costing = Laba Variable Costing
Perbedaan ini semata-mata disebabkan saat pembebanan overhead tetap (timing of charge). Jika dalam satu periode barang terjual habis, berarti semua biaya overhead menurut kedua pendekatan tersebut terbebankan dalam periode berjalan. Jika tidak semua produk yang diproduksi terjual, maka akan ada sediaan akhir. Dalam VC semua kos overhead tetap dibebankan pada periode berjalan sedangkan dalam AC kos overhead tetap sebagian masih melekat pada sediaan akhir (inventoriable). Hal inilah yang menyebabkan adanya perbedaan laba antara VC dan AC. Berapa besarnya perbedaan laba antara variable costing dengan absorption costing? Dapat dihitung dengan rumus berikut: Persamaan 4.6 Perhitungan Selisih Laba VC vs AC
Perbedaan Laba (VCincome-ACincome = Fixed overhead per unit x (Units produced – Units sold) 7.
Penggunaan Variable Costing untuk Pelaporan dan Evaluasi Kinerja Segmen Harus diingat bahwa variable costing tidak dapat dipergunakan untuk pelaporan eksternal, tetapi sangat bermanfaat untuk pelaporan internal, misalnya untuk perencanaan dan Pengendalian (Analisis Kos Volume Laba), untuk Pengambilan keputusan (Keputusan Taktis), dan untuk Evaluasi Kinerja. Hal tersebut dikarenakan variable costing memperhatikan biaya berdasarkan
4.46
Akuntansi Manajemen
perilakunya. Tidak semua biaya dapat dikendalikan oleh manajer sehingga sudah sepantasnya manajer hanya dinilai berdasarkan hal yang bisa ia kendalikan. Pada bagian ini akan dijelaskan penggunaan variable costing untuk evaluasi kinerja lewat laporan keuangan segmentasi, sedangkan untuk perencanaan dan pengendalian sudah dibahas di kegiatan belajar sebelumnya, serta untuk pengambilan keputusan khusus akan dibicarakan pada modul lainnya. Yang dimaksud dengan segmen adalah segala sesuatu yang dapat menciptakan profit bagi organisasi. Oleh karena itu, yang dapat dikategorikan sebagai segmen adalah: i. Produk misalnya Produk A, B, C, dan sebagainya. ii. Teritori misalnya Wilayah Jatim, Jateng, DIY, DKI, Jabar, Banten, Bali, dan sebagainya. iii. Divisi misalnya dalam sebuah KAP: Audit, Sistem, Pajak, dan sebagainya. iv. Tenaga Penjualan misalnya Adi, Budi, Cindi, Dedi, dan sebagainya. Tabel 4.16 Ilustrasi Laporan Laba Rugi Segmentasi
EKMA4314/MODUL 4
4.47
Perusahaan di atas memiliki dua segmen yaitu produk A dan produk B. Dalam kondisi seperti ini (pembuatan laporan laba rugi segmentasi) maka muncul konsep biaya tetap bersama dan biaya tetap langsung. Biaya tetap bersama keberadaannya tidak tergantung kepada salah satu segmen, tetapi berkaitan dengan keberadaan perusahaan. Seringkali biaya tetap langsung ini disebut juga tracebale fixed expense karena masih bisa ditelusuri ke masingmasing segmen. Sedangkan biaya tetap langsung berkaitan dengan keberadaan segmen. Artinya, biaya tetap bersama ini akan hilang jika sebuah segmen dihapus (didrop). Dari sini kita dapat menjelaskan bahwa jika kita ingin mengukur kinerja segmen, maka biaya-biaya yang dibebankan haruslah biaya-biaya yang berkaitan langsung dengan segmen yang bersangkutan. Yang dilihat sebagai kinerja segmen adalah segmen margin. Logika dari tidak dipertimbangkannya biaya tetap bersama untuk mengukur kinerja segmen adalah karena tidaklah adil membebankan sesuatu yang berada di luar kendali manajemen dari segmen itu sendiri. Segmen margin setelah dikurangi biaya tetap bersama (terdiri dari biaya overhead serta biaya penjualan dan administratif) akan menghasilkan laba atau rugi operasi. Namun demikian, bukan berarti perusahaan tidak diperbolehkan sama sekali untuk mengalokasikan nilai biaya tetap bersama ke masing-masing segmen. L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa perbedaan antara variable costing dan absorption costing? 2) Mengapa variable costing dapat digunakan untuk mengevaluasi kinerja dari masing-masing unit bisnis yang dimiliki perusahaan? 3) Apa kaitan dikotomi variable costing dan absorption costing dengan dikotomi kos produk dan kos periode? 4) Berikut ini adalah data untuk tahun berjalan dari PT Borang terkait produk yang dibuat:
4.48
Akuntansi Manajemen
Unit sediaan awal Unit yang diproduksi 5.000 Unit yang terjual (Rp100.000,- per unit) 3.000 Biaya variabel per unit: Rp30.000,• Bahan baku langsung Rp85.000,• Tenaga kerja langsung Rp25.000,• Overhead variabel Biaya tetap: Rp15.000,• Overhead tetap per unit yang diproduksi Rp20.000 • Biaya penjualan dan administratif tetap per unit Berdasarkan data di atas, hitunglah: a) Dengan pendekatan variable costing, i. Berapa unit sediaan akhir? ii. Berapa biaya produksi per unit? iii. Berapa nilai sediaan akhir? b) Dengan pendekatan absorption costing, i. Berapa unit sediaan akhir? ii. Berapa biaya produksi per unit? iii. Berapa nilai sediaan akhir? 5) Apa yang dimaksud dengan segmen? Sistem costing manakah yang digunakan untuk menyusun laporan laba rugi segmentasi? 6) Apa perbedaan biaya tetap langsung dengan biaya tetap bersama? 7) PT Narnia memproduksi dua tipe kursi belajar yakni tipe Red dan tipe Blue. Berikut adalah informasi yang tersedia untuk tahun mendatang: Red Blue Penjualan Rp400.000 Rp290.000 HPP variabel Rp200.000 Rp150.000 Overhead tetap langsung Rp30.000 Rp20.000 Sebanyak 5% komisi penjualan dibayarkan untuk masing-masing lini produk. Biaya penjualan dan administrasi tetap langsung diestimasikan sebesar Rp10.000 untuk lini produk Red dan Rp15.000 untuk lini produk Blue. Overhead tetap bersama diestimasikan sebesar Rp100.000, sedangkan biaya penjualan dan administratif bersama diestimasikan sebesar Rp20.000. Anda diminta untuk membuat laporan laba rugi segmentasi untuk PT Narnia tersebut.
4.49
EKMA4314/MODUL 4
Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Variable Costing dan Absorption Costing dalam Kegiatan Belajar 3. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Penggunaan Variable Costing untuk Pelaporan dan Evaluasi Kinerja Segmen dalam Kegiatan Belajar 3. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan serta Variable Costing dan Absorption Costing dalam Kegiatan Belajar 3. 4) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: a. Dengan pendekatan variable costing i. Unit sediaan akhir = Unit sediaan awal + Unit yang diproduksi – Unit yang terjual ii. = 0 + 5.000 – 3.000 = 2.000 unit iii. Biaya produksi per unit dengan menggunakan variable costing: Bahan baku Rp 30.000,Tenaga kerja langsung Rp 85.000,Overhead variabel Rp 25.000,Biaya produksi per unit Rp140.000,iii. Nilai dari unit sediaan akhir = Unit sediaan akhir x Biaya produksi per unit berdasarkan Variable Costing = 2.000 unit x Rp140.000 = Rp280.000.000 b. Dengan pendekatan absorption costing i. Unit sediaan akhir = Unit sediaan awal + Unit yang diproduksi – Unit yang terjual = 0 + 5.000 – 3.000 = 2.000 unit ii. Biaya produksi per unit dengan menggunakan absorption costing: Bahan baku Rp 30.000,Tenaga kerja langsung
Rp 85.000,-
Overhead variabel
Rp 25.000,-
Overhead tetap
Rp 15,000,-
Biaya produksi per unit
Rp155.000,-
4.50
Akuntansi Manajemen
iii. Nilai dari unit sediaan akhir = Unit sediaan akhir x Biaya produksi per unit berdasarkan Absorption Costing = 2.000 unit x Rp155.000 = Rp310.000.000 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian Penggunaan Variable Costing untuk Pelaporan dan Evaluasi Kinerja Segmen dalam Kegiatan Belajar 3. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami bagian Penggunaan Variable Costing untuk Pelaporan dan Evaluasi Kinerja Segmen dalam Kegiatan Belajar 3. 7) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini. PT NARNIA LAPORAN LABA RUGI SEGMENTASI UNTUK TAHUN MENDATANG
Penjualan
Kursi Belajar-Red
Kursi Belajar-Blue
Rp
Rp
400.000
Total
290.000
Rp 690.000
(200.000)
(150.000)
(350.000)
(20.000)
(14.500)
(34.500)
180.000
125.500
305.500
(30.000)
(20.000)
(50.000)
(10.000)
(15.000)
(25.000)
140.000
90.500
230.500
Dikurangi: Biaya-biaya variabel HPP variabel Biaya penjualan variabel Margin Kontribusi Dikurangi: Biaya-biaya tetap Overhead tetap langsung Penjualan & Adm. Langsung Margin Segmen Dikurangi: Biaya tetap bersama Overhead tetap bersama Penjualan & Adm. Bersama Laba Operasi
(100.000) (20.000) 110.500
EKMA4314/MODUL 4
4.51
R A NG KU M AN Kegiatan belajar 3 ini mempelajari tentang dua jenis costing method yang salah satunya dapat digunakan untuk mengevaluasi kinerja suatu unit bisnis perusahaan yakni variable costing. Lawan dari variable costing adalah absorption costing. Penting bagi perusahaan untuk mengevaluasi kinerja dari segmen yang dimiliki agar kualitas pengambilan keputusan dapat meningkat. Perbedaan Variable costing dan absorption costing ada dalam beberapa hal, yang pertama jika absorption costing memasukkan unsur bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, overhead variabel, dan overhead tetap sebagai unsur dari kos produknya, namun tidak untuk variable costing yang tidak memasukkan overhead tetap dan menganggap kos tersebut sebagai kos periode alih-alih kos produk. Selain itu, variable cositng lebih ditujukan untuk keperluan internal, sedangkan absorption costing lebih ditujukan untuk keperluan eksternal. Oleh karena penentuan kos produk di bawah variable costing dan absorption costing adalah berbeda maka akan menghasilkan laba operasi yang berbeda. Ketika unit yang diproduksi lebih besar dari unit yang dijual maka laba operasi di bawah metode absorption costing akan lebih tinggi begitu pula sebaliknya. Ketika unit yang diproduksi sama dengan unit yang terjual maka laba yang dihasilkan antara kedua costing method tersebut adalah sama. Dalam laporan laba rugi segmentasi yang menggunakan variable costing, akan dikenal dua tipe biaya tetap, yakni biaya tetap langsung dan biaya tetap bersama. Biaya tetap bersama keberadaannya tidak tergantung kepada salah satu segmen, tetapi berkaitan dengan keberadaan perusahaan. Sedangkan biaya tetap langsung berkaitan dengan keberadaan segmen. Artinya, biaya tetap bersama ini akan hilang jika sebuah segmen dihapus (didrop).
4.52
Akuntansi Manajemen
TE S F OR M AT IF 3 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Metode penentuan biaya produksi yang memasukkan elemen biaya overhead pabrik tetap di dalam elemen persediaan disebut…. A. Absorption Costing B. Direct Costing C. Variable Costing D. Process Costing 2) Laporan yang disusun berdasar konsep direct costing dihitung dengan…. A. hanya memasukkan direct cost dalam laporan laba rugi B. mempertemukan biaya variabel dengan penghasilan dan memperlakukan biaya tetap sebagai biaya periode C. memperlakukan semua biaya sebagai biaya periode D. menghapus rekening persediaan barang dalam proses 3) Laba rugi yang disusun berdasarkan metode full costing akan cenderung lebih besar dibandingkan laba yang dihitung dengan metode variabel costing ketika…. A. biaya produksi variabel naik B. satuan produk yang diproduksi lebih besar dibandingkan satuan produk yang terjual C. satuan produk yang dijual lebih besar dibandingkan satuan produk yang diproduksi D. biaya produksi tetap mengalami penurunan 4) Apabila menggunakan metode variable costing maka…. A. biaya produksi per satuan akan berubah akibat perubahan jumlah yang diproduksi B. laba akan berfluktuasi dengan penjualan C. biaya produksi termasuk di dalamnya biaya administrasi variabel D. tidak ada jawaban yang tepat 5) Absoprtion costing berbeda dengan variable costing dalam hal…. A. standar cost digunakan untuk absorption costing, tetapi tidak digunakan dalam variable costing B. jenis-jenis aktivitas yang digunakan oleh setiap metode dalam menyusun laporan
EKMA4314/MODUL 4
4.53
C. jumlah biaya yang dibebankan pada satuan produk secara individual D. jumlah biaya tetap yang dibebankan 6) Perusahaan akan memilih menggunakan variable costing karena… A. diwajibkan oleh PSAK Umum B. paling berguna dalam pengambilan keputusan manajerial C. sangat bermanfaat untuk tujuan pelaporan eksternal D. menghasilkan margin laba yang lebih tinggi 7) Perbedaan pokok antara variable costing dengan full costing adalah…. A. variable costing selalu menyajikan laba kena pajak yang lebih rendah dari full costing B. variable costing mengakui biaya tetap sebagai biaya periode sedangkan full costing mengakui biaya tetap sebagai harga pokok produk C. variable costing tidak dapat menggunakan biaya standar sedangkan full costing dapat menggunakan biaya standar D. variable costing hanya dapat digunakan dalam situasi dimana produksinya homogen sedangkan full costing dapat digunakan dalam kondisi manufaktur yang mana pun. 8) Laba bersih yang dihitung dengan menggunakan metode full costing berbeda dengan laba bersih yang dihitung dengan menggunakan variable costing sebesar…. A. selisih antara laba kotor (full costing) dengan contribution margin (variable costing) B. selisih antara hasil penjualan menurut variable costing dengan hasil penjualan menurut full costing. C. biaya tetap yang melekat pada persediaan awal dan persediaan akhir dan adanya pembebanan lebih atau kurang dari biaya overhead pabrik. D. discretionary costs yang melekat pada persediaan awal dan akhir. 9) Dalam laporan laba rugi segmentasi, manakah dari pernyataan berikut yang tepat…. A. margin segmen lebih besar daripada margin kontribusi B. biaya tetap bersama wajib dialokasikan ke masing-masing segmen C. margin segmen sama dengan margin kontribusi dikurangi biaya tetap langsung D. margin segmen sama dengan margin kontribusi dikurangi biaya tetap langsung dan bersama
4.54
Akuntansi Manajemen
10) Segmen dapat berupa hal-hal berikut ini…. A. produk B. tipe pelanggan C. regional D. semua jawaban adalah benar 11) PianoGuls Inc memiliki data atas produknya berikut ini. Bahan baku langsung Tenaga kerja langsung Overhead variabel Overhead tetap
Rp40 30 2 5
Unit sediaan awal adalah sebanyak 8.000 unit. Selama tahun berjalan perusahaan memproduksi 50.000 unit dan berhasil menjual sebanyak 55.000 unit maka nilai dari sediaan akhir adalah…. A. lebih besar di bawah variable costing dibandingkan absorption costing B. lebih besar di bawah absorption costing dibandingkan variable costing C. memiliki nilai yang sama di bawah variable costing maupun absoprtion costing D. nol karena tidak terdapat sediaan akhir yang tersisa Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 12 hingga 15. Berikut adalah data milik PT Believe. Perusahaan ini menggunakan variable costing. Keterangan Unit yang terjual Harga per unit Kos variabel per unit Kos tetap langsung Kos tetap bersama
Produk 1 Rp
10,000 20 10 35,000 46,000
Produk 2 Rp
20,000 15 10 75,000
4.55
EKMA4314/MODUL 4
12) Berdasarkan data di atas berapa margin kontribusi untuk produk 1 dan produk 2? A. Rp100,000 dan Rp200,000 B. Rp100,000 dan Rp100,000 C. Rp65,000 dan Rp25,000 D. Rp18,400 dan Rp27,600 13) Berdasarkan data di atas berapa margin segmen untuk produk 1 dan produk 2? A. Rp100,000 dan $200,000 B. Rp100,000 dan $100,000 C. Rp 65,000 dan Rp 25,000 D. Rp 18,400 dan Rp 27,600 14) Manakah dari pernyataan berikut ini yang benar? A. Produk 2 memiliki kinerja yang lebih baik dibandingkan produk 1 B. Laba operasi total adalah sebanyak Rp90.000 C. Secara keseluruhan perusahaan berhasil memeroleh laba operasi sebesar Rp44.000 D. Apabila biaya bersama dialokasikan dengan proporsi 50:50, maka laba operasi yang diperoleh produk 1 sama tinggi dengan produk 2 15) Misalkan PT Believe memutuskan untuk mengalokasikan biaya tetap bersama berdasarkan proporsi penjualan yang diperoleh masing-masing produk, apabila produk 2 didrop, maka pernyataan berikut yang tepat adalah…. A. penjualan akan meningkat Rp300.000 B. laba operasi keseluruhan akan meningkat sebesar Rp2.600 C. laba operasi keseluruhan akan menurun sebesar Rp25.000 D. biaya tetap bersama akan turun sebesar Rp27.500 Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 3 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 3. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
4.56
Akuntansi Manajemen
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 3, terutama bagian yang belum dikuasai.
4.57
EKMA4314/MODUL 4
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) A. 2) C. 3) C. 4) C. 5) B. 6) B. 7) B. 8) D. 9) D. 10) C.
Tes Formatif 2 1) D. 2) B. 3) D. 4) B. 5) D. 6) A. 7) D. 8) B. 9) D. 10) A.
Tes Formatif 3 1) A. 2) B. 3) B. 4) B. 5) C. 6) B. 7) B. 8) D. 9) C. 10) D. 11) B. 12) B. 13) C. 14) C. 15) C.
4.58
Akuntansi Manajemen
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People. (Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation. at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs, NJ.: Prentice Hall, Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research, 5 ed.: 225228. Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems. Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation. International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1, pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1. pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a Continuous Improvement Self‐ Assessment Tools. International Journal of Operations & Production Management. Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division, South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An Investigation of The Effect of Balanced Scorecard Implementation on Financial Performance. Management Accounting Research 15.2: 135-153.
EKMA4314/MODUL 4
4.59
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition. USA: South-Western. A Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group, Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996, The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S. David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using the Balanced Scorecard as A Srategic Management System. Harvard Business Review 85.7-8: 150-+. Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993. Total Quality or Total Chaos?. HR Magazine. Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4.
4.60
Akuntansi Manajemen
Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 200. Six sigma: a Goal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management. Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203. Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th, USA: South-Western. Cengage Learning. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya. 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results. John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati. Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga, Jogjakarta: BPFE.
EKMA4314/MODUL 4
4.61
Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliff. New Jersey: Prentice-Hall. Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons. Inc. Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education. Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 5
Penganggaran Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
P E N D A HU L UA N enting bagi semua perusahaan jenis apapun untuk menyiapkan anggaran karena anggaran membantu para manajer dan pemiliknya dalam perencanaan segala aktivitas di tengah kondisi ketersediaan sumber daya yang terbatas. Untuk dapat bertahan perusahaan perlu melibatkan banyak aktivitas yang tentu membutuhkan sumber daya agar dapat dieksekusi. Aktivitas yang telah dijalankan tersebut dapat saja memiliki luaran yang sama ataupun berbeda dengan yang telah diestimasikan dan ditargetkan, oleh karenanya anggaran juga penting sebagai alat pengendalian. Penganggaran secara sederhananya merupakan proses menguantitatifkan program atau rencana jangka pendek yang diturunkan tujuan strategis perusahaan agar lebih mudah diukur, dieksekusi, dan dikendalikan. Di hampir seluruh organisasi bisnis, akan terdapat berbagai aktivitas-aktivitas yang berjalan bersamaan mulai dari penjualan, produksi, pembelian, pendanaan, dan sebagainya. Meski merupakan jenis aktivitas yang berbeda, namun aktivitasaktivitas tersebut sangatlah berkaitan satu sama lain dan mempengaruhi pencapaian tujuan organisasi dengan adanya anggaran. Dengan anggaran, para manajer dan karyawan perusahaan akan terbantu dalam pengambilan keputusan harian yang mana pengambilan keputusan harian tersebut diharapkan akan selaras dengan tujuan yang telah ditetapkan. Oleh karenanya. seringkali anggaran juga disebut sebagai alat untuk mencapai goal congruence, yang merupakan keselarasan tujuan antara tujuan manajerial dan tujuan organisasional. Modul 5 ini terdiri dari dua kegiatan belajar. Secara teknisnya, anggaran dapat dibagi menjadi dua jenis. Kegiatan belajar pertama akan membahas mengenai klasifikasi anggaran yang pertama yakni mengenai Penganggaran Operasional. Akan diselipkan pula materi tentang aspek keperilakuan yang ada dalam penganggaran. Selanjutnya, kegiatan belajar kedua akan membahas mengenai Penganggaran Keuangan. Perlu diperhatikan di awal bahwa
P
5.2
Akuntansi Manajemen
penjelasan pada modul ini meliputi banyak sekali ilustrasi soal yang mana antar satu ilustrasi ke ilustrasi lainnya saling berurutan dan berkaitan, mulai kegiatan belajar 1 hingga kegiatan belajar 2. Setelah membaca dan memahami modul ini, diharapkan Anda dapat: 1. mengerti dan memahami konsep dasar serta manfaat anggaran; 2. mengerti dan memahami tentang aspek keperilakuan yang ada dalam penganggaran; 3. mengerti konsep mengenai master anggaran, anggaran operasional, dan anggaran keuangan. Mampu menyusun anggaran operasional dan anggaran keuangan.
5.3
EKMA4314/MODUL 5
Kegiatan Belajar 1
Penganggaran Operasional dan Aspek Keperilakuan dalam Anggaran eperti yang telah disampaikan secara singkat di atas bahwa anggaran merupakan alat yang sangat berguna dalam hal perencanaan dan pengendalian aktivitas perusahaan. Tidak hanya bermanfaat dalam dua hal tersebut, anggaran juga bermanfaat dalam hal lainnya. Selain itu, penting juga bagi kita untuk memahami apa dasar penyusunan anggaran dan bagaimana aspek keperilakuan yang muncul dalam penganggaran. Oleh karenanya, sebelum membahas anggaran secara lebih teknis terutama mengenai komponen pertama master anggaran yaitu anggaran operasional, akan dibahas terlebih dahulu mengenai konsep dasar, manfaat, dan keterbatasan anggaran.
S
A. KONSEP DASAR DAN MANFAAT ANGGARAN Definisi umum anggaran adalah suatu perencanaan keuangan perusahaan untuk masa yang akan datang, yang sekaligus juga berperan sebagai alat pengendalian. Anggaran menunjukkan suatu perencanaan rinci yang menunjukkan bagaimana pengalokasian sumber daya yang dimiliki perusahaan untuk dipakai selama periode tertentu di masa depan. Jika ditelusuri ke asal muasalnya, anggaran disusun berdasarkan rencana strategis perusahaan. Rencana strategis memiliki horizon waktu minimum lima tahun. Selanjutnya, rencana strategis tersebut diturunkan menjadi tujuan jangka panjang dan jangka pendek yang memiliki horizon waktu lebih pendek, katakanlah maksimum tiga tahun. Tujuan tersebut diturunkan lagi menjadi suatu program kerja atau deskripsi kegiatan-kegiatan yang memiliki horizon waktu lebih pendek lagi, umumnya satu tahunan. Agar mudah untuk dieksekusi maka program atau rencana kerja tersebut diubah menjadi suatu angka, sehingga tidaklah mengherankan anggaran secara sederhananya disebut sebagai kuantifikasi atas rencana aktivitas perusahaan dalam jangka waktu pendek. Bisa dalam waktu satu tahun, empat bulanan, tiga bulanan, bahkan bulanan. Selanjutnya, aktivitas aktual akan diperbandingkan dengan anggaran yang telah ditetapkan. Perbedaan unfavorable (tidak menguntungkan) yang muncul
5.4
Akuntansi Manajemen
antara yang di rencanakan dengan yang sebenarnya terjadi akan menjadi sebuah umpan balik yang dapat digunakan sebagai dasar untuk menetapkan tindakan korektif dan jika diperlukan digunakan pula untuk merevisi proses penyusunan anggaran selanjutnya. Proses yang baru dijelaskan ini merupakan gambaran dari aktivitas pengendalian dan akan selalu memiliki pola yang terus berlanjut. Secara grafis, konsep dasar penyusunan anggaran sebagai alat perencanaan dan pengendalian dapat dilihat pada Gambar 5.1. di halaman selanjutnya. Konsep dasar lain yang harus dipahami mengapa suatu rencana aktivitas harus dibuat dalam bentuk kuantitatif adalah karena masalah alokasi sumber daya yang terbatas. Analogi sederhana dari alokasi sumber daya yang terbatas pada beberapa aktivitas adalah proses Anda mengelola uang saku yang Anda peroleh dari orang tua ketika masih kuliah. Misalkan dalam satu bulan Anda memperoleh uang saku Rp1.200.000. Dengan uang yang terbatas tersebut Anda dituntut harus bisa membaginya untuk beberapa hal, dimulai dari membayar uang kos per bulan, uang makan, transportasi, dan lain sebagainya. Sama halnya dengan suatu perusahaan yang justru memiliki banyak aktivitas yang harus dijalankan dalam keterbatasan sumber daya.
5.5
EKMA4314/MODUL 5
Rencana Strategis
Monitoring Aktivitas Aktual
Tujuan Jangka Panjang
Tujuan Jangka Pendek
Rencana/Program Jangka Pendek
ANGGARAN
Umpan Balik
Perbandingan Rencana Aktivitas dengan Aktualnya ANGGARAN
Tindakan Korektif
(Sumber: Hansen & Mowen, 2007) Gambar 5.1 Proses Penyusunan Anggaran
Lantas apa saja manfaat dari anggaran?. Anggaran dapat memberikan banyak manfaat positif bagi perusahaan selain yang telah dipaparkan di atas. Beberapa manfaat umum dari anggaran sebagai berikut: 1. Perencanaan: Anggaran menggerakkan manajer untuk melakukan perencanaan formal masa depan sehingga mendorong manajer untuk mengembangkan arah umum bagi perusahaan, memperkirakan masalah yang akan muncul, dan menetapkan kebijakan yang tepat agar seluruh
5.6
2.
3.
4.
Akuntansi Manajemen
anggota perusahaan bertindak selaras dengan rencana strategis yang telah ditetapkan. Anggaran mensyaratkan manajer untuk memikirkan secara berkala apa yang harus dicapai oleh perusahaan sembari mengantisipasi kemungkinan hambatan yang akan dihadapi di tengah keterbatasan sumber daya yang dimiliki. Pengambilan keputusan: Perencanaan yang telah dibuat membantu proses pengambilan keputusan. Misalkan manajemen akan mengikuti rencana yang telah dianggarkan, membuat jadwal produksi sesuai dengan ramalan penjualan, membeli bahan baku sesuai dengan anggaran produksi. Sehingga dengan demikian anggaran dapat meningkatkan kualitas pengambilan keputusan. Manajer akan berupaya untuk mencapai tujuan yang telah dipaparkan dalam anggaran, misalkan dengan menghindari pembelian aset yang tidak diperlukan. Pengendalian: Manfaat atas hal ini sebenarnya sudah cukup jelas dipaparkan di atas. Pengendalian sangatlah mendasar bagi seluruh keberhasilan penganggaran. Pengendalian didefinisikan sebagai aktivitas melihat kejadian yang telah berlalu dan menentukan apa yang sebenarnya terjadi serta membandingkan dengan hasil yang telah direncanakan sebelumnya. Pengendalian memastikan bahwa langkah-langkah korektif telah diambil untuk memperbaiki ketidaktepatan pencapaian antara apa yang telah direncanakan dengan aktualnya. Manajer perlu mengidentifikasi selisih-selisih signifikan yang dianggap tidak menguntungkan (unfavorable) dan segera mengambil tindakan penyelesaian serta jika perlu merevisi anggaran untuk periode selanjutnya. Komunikasi dan Koordinasi: Anggaran membantu proses komunikasi antar anggota perusahaan dalam memahami dan mengeksekusi rencana strategis perusahaan yang telah diturunkan menjadi sesuatu yang terukur. Anggaran menjadi media bagi manajer untuk bertukar informasi perihal tujuan perusahaan serta. Lebih lanjut, anggaran dapat digunakan sebagai alat untuk berinteraksi dengan saling memupuk kesadaran dan memotivasi terlaksanakannya peran dan kontribusi yang harus diberikan oleh masingmasing individu terhadap pencapaian tujuan perusahaan secara keseluruhan. Anggaran membantu manajer senior untuk mengoreksi kesalahan persepsi tentang tujuan organisasi dari para bawahannya. Apabila ekspektasi dalam anggaran dikomunikasikan kepada semua yang berkepentingan pada awal periode, maka para karyawan akan mengetahui secara tepat apa yang sesungguhnya perusahaan harapkan dari mereka.
EKMA4314/MODUL 5
5.
5.7
Penilaian Kinerja: Manfaat anggaran sebagai alat pengendalian dapat dilanjutkan sebagai alat untuk menilai kinerja para manajer. Pada akhir periode setelah dilakukan perbandingan antara hasil aktual dengan yang dianggarkan maka akan ditemukan apakah manajer atau karyawan bersangkutan telah berupaya bertindak sesuai yang diharapkan. Tentu saja hasil yang diperoleh dapat bersifat unfavorable maupun favorable. Hasil tersebut digunakan sebagai penentuan pemberian reward atau punishment.
Selain kelima manfaat utama tersebut, beberapa sumber lain menyatakan manfaat fungsi dan anggaran juga tercakup dalam hal memotivasi karyawan untuk meningkatkan kinerjanya, pendelegasian otoritas dari pihak atas ke pihak bawah, sebagai sarana untuk mengalokasikan sumber daya, menyediakan rerangka untuk pertanggungjawaban akuntansi. B. ASPEK KEPERILAKUAN PADA ANGGARAN Setelah mengetahui manfaat dari anggaran maka penting juga bagi kita untuk memahami apa saja keterbatasan dari anggaran. Keterbatasan dari anggaran yang akan dijelaskan berikut ini sangat berkaitan erat dengan aspek keperilakuan. Mengapa? Karena subyek dari anggaran tersebut adalah manusia yakni manajer dan karyawan. Tindakan mereka begitu dipengaruhi oleh anggaran itu sendiri, begitu pula sebaliknya, mereka juga dapat memengaruhi anggaran yang akan dibuat. Umumnya anggaran dapat disusun dengan menggunakan pendekatan topdown atau bottom-up. Anggaran yang disusun dengan menggunakan pendekatan top-down yang mana tidak melibatkan partisipasi para subordinate-nya, seringkali bersifat subjektif. Dengan kata terlalu menyederhanakan fakta yang ada di lapangan dan cenderung mengabaikan kompleksitas yang sesungguhnya dihadapi oleh manajer. Jika atasan memberlakukan target yang tidak sesuai dengan kapasitas manajer maka akan menyebabkan manajer tertekan (jika anggaran dibuat terlalu ketat atau too tight) atau dapat juga menyebabkan demotivasi (jika anggaran dibuat terlalu longgar atau too loose). Selain dengan pendekatan ini, juga dapat membatasi kreativitas dan inisiatif karena manajer hanya akan fokus pada apa yang telah diatur sesuai anggaran. Berikutnya, dengan menggunakan anggaran sebagai alat penilaian kinerja – yang mana membandingkan antara rencana dan aktual – merupakan hal yang terlalu menekankan hasil dibandingkan proses sehingga
5.8
Akuntansi Manajemen
menyebabkan tindakan korektif yang diambil tidak berdasarkan penelusuran masalah sampai ke akar penyebabnya. Penyusunan anggaran dengan pendekatan bottom-up atau sering juga disebut sebagai anggaran partisipatif juga memiliki keterbatasan. Meskipun pendekatan ini berusaha menutup keterbatasan yang ada pada pendekatan topup, namun pendekatan ini justru memunculkan keterbatasan lain Pendekatan bottom-up menyaratkan partisipasi dari para subordinate untuk turut memberikan suara dan keputusannya dalam menyusun anggaran. Hal tersebut dapat memunculkan perilaku menyimpang yang disebut sebagai budgetary slack. Budgetary slack merupakan perilaku ketika para manajer atau karyawan – yang diminta untuk menyusun anggaran – akan cenderung mengestimasikan nilai anggaran yang tidak benar-benar mencerminkan kapasitas terbaik mereka. Dengan kata sederhana, apabila diminta menyusun anggaran penjualan (bagi manajer penjualan) maka ia akan menargetkan unit penjualan di bawah kemampuan real mereka agar evaluasi kinerja yang diberikan adalah baik. Sebaliknya, ketika diminta menyusun anggaran biaya (misal bagi manajer pembelian) maka ia akan menargetkan nilai pembelian di atas nilai efisien yang seharusnya. Masalah lain yang timbul dari anggaran partisipatif adalah pseduo participation. Merupakan sebuah sikap ketika manajemen tingkat atas hanya sekedar melakukan formalitas ketika mendelegasikan perintah kepada para bawahan untuk menyusun anggaran. Pada akhirnya, anggaran tetap disusun berdasarkan keputusan manajer tingkat atas. Terakhir, yang sudah pasti akan terjadi di perusahaan yang menerapkan anggaran, ketika umumnya kinerja hanya diukur berdasarkan ukuran keuangan, adalah timbulnya perilaku myopic. Pada intinya perilaku tersebut mengakibatkan seseorang cenderung mencari jalan pintas untuk mencapai sebuah target yang mungkin memang akan berhasil tapi hanya untuk jangka pendek. Jangka panjangnya justru menimbulkan efek negatif. Misalkan dengan mengurangi biaya-biaya yang berkaitan dengan pencegahan kerusakan barang, memangkas biaya pengembangan produk baru, membeli bahan baku dengan harga yang paling murah, dan berkualitas rendah. C. ANGGARAN MASTER Master anggaran merupakan rencana keuangan komprehensif perusahaan. Umumnya master anggaran disiapkan untuk periode satu tahun. Horizon waktu ini bersifat fleksibel dan tergantung kebutuhan perusahaan. Perusahaan dapat menyiapkan anggaran untuk jangka waktu yang lebih pendek, misal tiap empat
EKMA4314/MODUL 5
5.9
bulanan, tiga bulanan, bahkan bulanan. Master anggaran dikatakan komprehensif karena anggaran yang dibuat mencakup dua komponen yakni Anggaran operasional atau sering juga disebut Anggaran Fungsional dan Anggaran Keuangan. Pembahasan lebih mendetail tentang Anggaran Operasional akan dijelaskan di bagian berikutnya, sedangkan anggaran keuangan akan dijelaskan di kegiatan belajar selanjutnya. Seringkali di sumber lain, dikatakan bahwa master anggaran terdiri dari anggaran laba rugi, anggaran neraca, dan anggaran kas. Hal tersebut sama saja karena ketiga output anggaran tersebut merupakan hasil final dari rangkaian penyusunan anggaran operasional dan anggaran keuangan. Siapa saja pihak-pihak yang terlibat dalam penyusunan anggaran?. Hal tersebut akan tergantung dari pendekatan manakah yang digunakan perusahaan dalam menyusun anggaran. Umumnya perusahaan akan memiliki bagian yang disebut sebagai Komite Anggaran. Komite ini bertugas untuk merevieu anggaran yang telah dikumpulkan, menyusun kebijakan berkaitan dengan anggaran, menyelesaikan perbedaan atau kemungkinan konflik yang muncul, menyetujui anggaran final, mengawasi jalannya kinerja aktual yang didasarkan dari anggaran selama satu tahun berjalan atau dengan kata lain menganalisis laporan anggaran. Biasanya yang menjadi anggota dari komite tersebut adalah para top manajer. Komite anggaran dibantu oleh controller sebagai pihak yang bertanggungjawab untuk mengarahkan dan mengkoordinasikan proses anggaran secara keseluruhan. 1.
Anggaran Operasional Merupakan jenis anggaran yang mendeskripsikan mengenai aktivitas yang berkaitan dengan pemerolehan pendapatan atau penjualan, yakni dimulai dari penjualan, produksi, sediaan jadi akhir, hingga menghasilkan pro forma laporan laba rugi. Sebenarnya pro forma laporan laba rugi merupakan luaran (output) utama dari anggaran operasional yang mana memiliki atau disusun dari beberapa skedul anggaran pendukung yang harus disusun berurutan seperti berikut ini. 1. Anggaran penjualan. 2. Anggaran produksi. 3. Anggaran pembelian bahan baku langsung. 4. Anggaran tenaga kerja langsung. 5. Anggaran overhead. 6. Anggaran sediaan barang jadi akhir.
5.10
7. 8.
Akuntansi Manajemen
Anggaran kos produk terjual (harga pokok penjualan). Anggaran biaya penjualan dan administratif.
Pada bagian berikutnya, akan dipaparkan ilustrasi penyusunan kedelapan anggaran tersebut yang berujung pada penyusunan forma laporan laba rugi. 2.
Anggaran Penjualan Anggaran ini mendeskripsikan tentang ekspektasi penjualan baik dalam unit maupun rupiah. Anggaran ini merupakan dasar dari seluruh anggaran operasional lainnya sehingga sebaiknya dibuat dan disusun seakurat mungkin. Langkah awal menyusun anggaran ini adalah dengan membuat proyeksi penjualan yang biasanya didapatkan informasinya dari departemen pemasaran dengan mempertimbangkan banyak faktor, atau ada juga perusahaan yang menggunakan bantuan penghitungan secara statistik. Selanjutnya, proyeksi penjualan tersebut tentu akan dikoreksi terlebih dahulu oleh komite anggaran. Berikut adalah contoh ilustrasi dari penyusunan anggaran penjualan. Sebagai catatan, ilustrasi ini akan berlanjut terus hingga penyusunan proforma laba rugi. Ilustrasi 1 Misalkan PT Abadi menganggarkan unit penjualan kaos untuk masingmasing kuartal di tahun 20xx sebanyak: 1.000 unit; 1.200 unit; 1.500 unit; dan 2.000 unit. Harga jual per unit adalah Rp10.000. Maka anggaran penjualan seperti yang tampak pada halaman berikut ini. Tabel 5.1 Anggaran Penjualan PT Abadi
Untuk tahun yang berakhir 31 Desember 20xx 1 Unit penjualan Harga jual per unit Anggaran penjualan (Rp000)
Kuartal 2
3
4
1.500
2.000
5.700
Rp10.000 Rp10.000 Rp10.000 Rp10.000
$10.000
Rp10.000 Rp12.000 Rp15.000 Rp20.000
$57.000
1.000
1.200
1 tahun
EKMA4314/MODUL 5
5.11
3.
Anggaran Produksi Setelah perusahaan menyusun anggaran penjualan maka langkah selanjutnya adalah menyusun anggaran produksi yang menceritakan tentang berapa unit yang harus diproduksi untuk memenuhi kebutuhan penjualan dan mencukupi target persediaan akhir di gudang. Rumus yang digunakan untuk menghitung berapa unit yang harus diproduksi sebagai berikut. Unit yang diproduksi= Ekspektasi unit penjualan + Target unit persediaan akhir – Unit persediaan awal
Dengan demikian, untuk dapat menghitung berapa unit yang harus diproduksi, selain telah menyusun anggaran penjualan, perusahaan terlebih dahulu harus mengestimasikan berapa target persediaan akhir yang harus dimiliki di masing-masing awal periode. Misalkan, melanjuti ilustrasi 1 maka perusahaan sudah harus mengestimasikan berapa unit persediaan akhir di quarter pertama, kedua, ketiga, hingga keempat. Umumnya, perusahaan menggunakan asumsi sekian persen dari unit penjualan untuk quarter selanjutnya akan menjadi unit persediaan akhir untuk kuartal berjalan. Permasalahan akan muncul ketika proses menentukan berapa unit persediaan akhir untuk periode paling akhir (misalkan di soal adalah penentuan di kuartal 4). Tentu saja di realitanya, data tentang penjualan untuk kwartal 1 tahun selanjutnya (20x1) sudah ditentukan pula. Dengan demikian, umumnya soal ilustrasi akan memberikan informasi tentang estimasi unit penjualan untuk periode tahun selanjutnya. Hal lain yang juga penting untuk diperhatikan adalah berapa besar unit persediaan awal? Hal ini tentu sebenarnya sederhana, bahwa unit penjualan akhir di suatu periode akan menjadi unit penjualan awal di periode selanjutnya. Hanya saja yang akan menjadi kendala di ilustrasi soal adalah penentuan unit untuk periode paling awal. Dengan demikian, pada suatu soal ilustrasi akan diberikan informasi tunggal khusus mengenai berapa unit persediaan awal untuk periode paling awal. Misalkan, melanjuti ilustrasi 1 di atas adalah untuk kuartal 1. Terakhir, hati-hati dalam mengerjakan kolom total untuk anggaran produksi karena misal untuk persediaan awal dan persediaan akhir, yang dimasukkan pada kolom total bukanlah jumlah total dari awal periode hingga akhir, melainkan hanya jumlah bulan terakhir.
5.12
Akuntansi Manajemen
Ilustrasi 2 Melanjuti ilustrasi 1 sebelumnya, setelah disusun anggaran penjualan maka selanjutnya disusun anggaran produksi. Diasumsikan bahwa berdasarkan kebijakan perusahaan ditentukan bahwa unit sediaan akhir adalah sebanyak 20% dari unit penjualan di kuartal selanjutnya. Unit sediaan penjualan untuk kuartal awal tahun depan, yakni 20x1, diasumsikan sama dengan unit penjualan kuartal awal tahun ini yakni sebesar 1.000 unit. Selain itu ditentukan pula bahwa unit sediaan awal untuk kuartal pertama di tahun ini adalah sebanyak 180 unit. Dapat dilihat bahwa untuk unit sediaan awal kuartal pertama, langsung diisi dengan unit sebanyak 180 sesuai asumsi kebijakan perusahaan. Begitu pula untuk unit sediaan akhir di kuartal keempat sebanyak 200 unit. Angka tersebut diperoleh dari 20% dikalikan dengan asumsi unit penjualan sebanyak 1.000 unit untuk kuartal pertama tahun selanjutnya yakni tahun 20x1. Maka anggaran produksi dapat disusun sebagai berikut. Tabel 5.2 Anggaran Produksi PT Abadi
Untuk Tahun yang Berakhir 31 Desember 20xx Kuartal 1
2
Unit penjualan (Tabel 5.1) Target unit sediaan akhir Total kebutuhan
1000 240 1.240
1.200 300 1.500
1.500 400 1.900
2.000 200 2.200
5.700 200 5.900
Dikurangi: Sediaan awal
(180)
(240)
(300)
(400)
(180)
Unit yang diproduksi
1060
1.260
1.600
1.800
5.720
4.
3
4
1 Tahun
Anggaran Pembelian Bahan Baku Langsung Sebenarnya anggaran ini merupakan bagian dari anggaran produksi karena untuk memproduksi tidak mungkin tanpa dilakukannya pembelian bahan baku. Setelah diketahui berapa unit yang direncanakan akan diproduksi maka dengan segera ditentukan berapa kira-kira bahan baku yang diperlukan untuk memproduksi satu unit kaos. Misalkan, untuk memproduksi kaos diperlukan dua tipe bahan baku yakni kaos polos dan pewarna kaos.
5.13
EKMA4314/MODUL 5
Ilustrasi 3 Untuk satu kaos yang diproduksi membutuhkan satu unit kaos polos dengan harga sebesar Rp3.000 per unit serta pewarna sebanyak 5 ons dengan harga Rp200 per ons. Terkait penyusunan rencana kegiatan produksi, PT Abadi memiliki asumsi kebijakan untuk unit sediaan akhir setiap kuartal adalah 10% dari kebutuhan produksi kuartal selanjutnya. Nilai kebutuhan produksi untuk kuartal awal tahun depan yakni 20x1, diasumsikan sama dengan kebutuhan produksi kuartal awal tahun ini yakni sebesar 1.060 unit untuk kaos polos dan 5.300 ons tinta, sehingga dapat diketahui bahwa PT Abadi menghendaki unit sediaan akhir untuk kaos polos adalah sebanyak 106 unit dan untuk tinta adalah sebanyak 530 ons. Diketahui bahwa pada tanggal 1 Januari 20xx, PT Abadi memiliki unit sediaan awal kaos polos sebanyak 58 unit dan 390 ons tinta. Oleh karena dibutuhkan dua jenis bahan baku untuk memproduksi kaos maka PT Abadi sebaiknya memisahkan komponen anggaran pembelian bahan baku langsung untuk bahan baku kaos polos dan untuk bahan baku berupa pewarna. Anggaran Pembelian bahan baku langsung sebagai berikut. Tabel 5.3 Anggaran Pembelian Bahan Baku Langsung PT ABADI Untuk Tahun yang Berakhir 31 Desember 20xx Jenis Bahan: Kaos
Kuartal 1
2
3
4
1.060
1.260
1.600
1.800
5.720
x1
x1
x1
x1
x1
Kebutuhan untuk produksi Sediaan akhir yang diinginkan
1.060
1.260
1.600
1.800
5.720
126
160
180
106
106
Total yang dibutuhkan Dikurangi : persediaan awal
1.186
1.420
1.780
1.906
5.826
(58)
(126)
(160)
(180)
(58)
1.128
1.294
1.620
1.726
5.768
Rp3.000
Rp3.000
Rp3.000
Rp3.000
Rp3.000
Rp3.384
Rp3.882
Rp4.860
Rp5.178 Rp17.304
Unit yang diproduksi (Tabel 5.2) Bahan baku langsung per unit
Unit BB langsung yang akan dibeli Biaya per kaos Anggaran Pembelian Kaos Polos (Rp000)
1 Tahun
5.14
Akuntansi Manajemen
Bersambung… Lanjutan... Jenis Bahan: Tinta
Kuartal 1
Unit yang diproduksi (Tabel 5.2) Bahan baku langsung per unit (ons) Kebutuhan untuk produksi Persediaan akhir yang diinginkan Total yang dibutuhkan Dikurang : persediaan awal Bahan baku langsung yang akan dibeli Biaya per ons Tinta Total biaya pembelian Tinta (Rp000) Total Anggaran pembelian BBL (Rp000)
2
3
4
1.060
1.260
1.600
1.800
1 Tahun 5.720
5x
5x
5x
5x
5x
5.300
6.300
8.000
9.000
28.600
630
800
900
530
530
5.930
7.100
8.900
9.530
29.130
(390)
(630)
(800)
(900)
(390)
5.540
6.470
8.100
8.630
28.740
Rp200
Rp200
Rp200
Rp200
Rp200
Rp1.108
Rp1.294
Rp1.620
Rp1.726
Rp5.748
Rp4.492
Rp5.176
Rp6.480
Rp6.904 Rp23.052
5.
Anggaran Tenaga Kerja Langsung Anggaran tenaga kerja langsung masih merupakan bagian dari rangkaian anggaran produksi. Anggaran ini menunjukkan total jam tenaga kerja langsung dan biaya yang diperlukan untuk memproduksi unit yang telah diestimasikan akan di produksi di anggaran produksi. Ilustrasi 4 Melanjuti ilustrasi sebelumnya, diketahui bahwa waktu yang dibutuhkan untuk memproduksi satu unit kaos adalah selama 0,12 jam. Kebijakan perusahaan mengenai upah per jam adalah sebesar Rp10.000. Anggaran tenaga kerja langsung dapat dilihat setelah tampilan anggaran pembelian bahan baku langsung berikut ini.
5.15
EKMA4314/MODUL 5
Tabel 5.4 Anggaran Tenaga Kerja Langsung PT ABADI Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Desember 20xx Kuartal 1
2
3
4
1 Tahun
Unit yang diproduksi (Tabel 5.2)
1.060
1.260
1.600
1.800
5.720
Jam tenaga kerja langsung
0,12
0,12
0,12
0,12
0,12
127,20
151,20
192,00
216,00
686,40
Rp10.000
Rp10.000
Rp10.000
Rp10.000
Rp10.000
Rp1.272
Rp1.512
Rp1.920
Rp2.160
Rp6.864
Total jam yang dibutuhkan Rata-rata upah per jam Total Anggaran TKL (Rp000)
6.
Anggaran Overhead Kita telah mempelajari bahwa kos produksi terdiri atas bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead pabrik. Dengan demikian, anggaran overhead ini merupakan rangkaian terakhir dari bagian anggaran produksi. Anggaran ini menunjukkan kos atau biaya berkaitan dengan selain bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Asumsi overhead yang dikerjakan di anggaran ini merupakan pendekatan activity-based costing yang sederhana, dimana cost pool dibagi menjadi dua. Apabila kos berubah seiring dengan perubahan jam tenaga kerja langsung, maka akan dijadikan satu cost pool overhead variabel. Kos overhead lain sisanya akan masuk ke cost pool overhead tetap. Sehingga dengan demikian, anggaran overhead yang dibuat terdiri dari kos overhead yang bersifat variabel maupun yang tetap. Ilustrasi 5 Melanjuti asumsi sebelumnya, diketahui bahwa tarif overhead per jam tenaga kerja langsung adalah Rp5.000. Sedangkan untuk kos overhead tetap dianggarkan setiap kuartal sebesar Rp1.645.000 manakala jumlah ini sudah termasuk depresiasi sebesar Rp540.000 per kuartal. Dengan demikian, anggaran overhead dapat disusun sebagai berikut.
5.16
Akuntansi Manajemen
Tabel 5.5 Anggaran Overhead PT ABADI Untuk Tahun yang Berakhir 31 Desember 20xx
Anggaran Jam TKL (Tabel 5.4) Tarif Variabel Overhead Anggaran Overhead Variabel Anggaran Overhead Tetap*(000) Total Overhead (Rp000)
1 127,20
Kuartal 2 3 151,20 192,00
4 216,00
1 Tahun 686,40
Rp5.000
Rp5.000 Rp5.000
Rp5.000
Rp5.000
Rp960
Rp1.080
Rp3.432
Rp1.645
Rp1.645 Rp1.645
Rp1.645
Rp6.580
Rp2.281
Rp2.401 Rp2.605
Rp2.725
Rp10.012
Rp636
Rp756
*termasuk depresiasi sebesar Rp540.000 pada setiap kuartal
7.
Anggaran Sediaan Barang Jadi Akhir Anggaran sediaan barang jadi akhir memberikan informasi yang dibutuhkan untuk pelaporan neraca dan juga merupakan input penting bagi penyusunan anggaran selanjutnya yakni anggaran kos produk terjual. Langkah untuk menyusun anggaran ini pertama kali adalah menjumlahkan kos bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead yang telah dihitung di ilustrasi 3 hingga 5 di atas. Ingat bahwa anggaran yang disusun ini lebih ditujukan untuk kepentingan internal perusahaan sehingga dengan demikian pendekatan yang digunakan untuk menghitung kos produksi per unit adalah pendekatan absorption atau full costing yang mana mempertimbangkan kos overhead tetap per unit sebagai bagian dari komponen kos produksi. Ilustrasi 6 Merujuk informasi pada ilustrasi 3 sampai 5 berkaitan dengan anggaran kos bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead maka kos produksi per unit dengan pendekatan absorption costing dapat dihitung sebagai berikut.
5.17
EKMA4314/MODUL 5
Tabel 5. 6 Perhitungan Kos Produksi Per Unit PT ABADI
Untuk Tahun yang Berakhir 31 Desember 20xx
Bahan Baku Langsung: Kaos (Tabel 5.3)
3.000
Pewarna (5 ons x Rp200) (Tabel 5.3)
1.000
4.000
Tenaga Kerja Langsung (0,12 Jam x Rp10.000) (Tabel 5.4)
1.200
Overhead: (Tabel 5.5) Variabel (0,12 Jam x Rp5.000) Tetap (0,12 Jam x Rp9.590*)
600 1.150
Total Kos Produksi per Unit
1.750 ** Rp6.950
* Total Anggaran Fixed Overhead/Anggaran Jam TKL= Rp6.580.000/686,4 jam ** Pembulatan
Selanjutnya, anggaran sediaan barang jadi akhir dapat disusun dengan mengalikan unit sediaan barang jadi akhir yakni sebanyak 200 unit (dapat dilihat di target unit sediaan akhir pada Ilustrasi 2). Tabel 5.7 Anggaran Sediaan Barang Jadi PT ABADI
Anggaran Sediaan Barang Jadi Akhir Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Desember 20xx Kaos PT Abadi (Kebijakan atau
200
Tabel 5.3) Biaya Unit (Tabel 5.6)
Rp
Total Persediaan Akhir
Rp1.390.000
8.
6.950
Anggaran Kos Produk Terjual (Kos Produk Terjual) Anggaran kos produk terjual memberikan informasi mengenai berapa anggaran produk unit terjual. Untuk menyusun anggaran ini maka kita memerlukan input berupa informasi terkait penyusunan anggaran yang telah
5.18
Akuntansi Manajemen
kita buat dimulai dari Ilustrasi 3 (mengenai pembelian bahan baku langsung) hingga 6 (sediaan jadi akhir). Ilustrasi 7 Dengan menggunakan informasi yang telah kita susun sebelumnya serta dengan mengasumsikan bahwa nilai dari sediaan jadi awal adalah sebesar Rp1.251.000 (180 x Rp6.950) maka anggaran kos produk terjual dapat disusun seperti yang terlihat pada Tabel 5.8 sebagai berikut: Tabel 5.8 Anggaran Kos Produk Terjual PT ABADI
Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Desember 20xx Bahan Baku Langsung yang digunakan (Tabel 5.3)* Tenaga Kerja Langsung yang digunakan (Tabel 5.4) Overhead (Tabel 5.5) Anggaran Kos Produksi Barang Jadi Awal (180 (Tabel 5.2) * Rp6.950 (Tabel 5.6) HP. Produksi Dikurangi : Barang Jadi Akhir (Tabel 5.6) Anggaran Kos Produk Terjual *) (5.720 * Rp3.000) + (28.600 * Rp200) 9.
Rp22.880.000 6.864.000 10.012.000 39.756.000 1.251.000 41.007.000 1.390.000 Rp39.617.000
Anggaran Biaya Penjualan dan Administratif Anggaran biaya penjualan dan administratif membantu manajer untuk menentukan jumlah yang harus dihabiskan terkait di luar aktivitas produksi. Anggaran ini mengikhtisarkan berapa kira-kira pengeluaran perusahaan yang berkaitan dengan biaya non manufaktur. Sama halnya dengan anggaran biaya overhead, anggaran biaya penjualan dan administratif ini juga memisahkan komponen biaya sesuai perilakunya, ada komponen biaya yang bersifat tetap dan ada yang bersifat variabel. Sehingga nanti akan tampak bahwa total biaya
5.19
EKMA4314/MODUL 5
penjualan dan administratif merupakan total penjumlahan dari biaya penjualan dan administratif variabel dengan biaya penjualan dan administratif tetap. Ilustrasi 8 Untuk menyusun anggaran ini maka bagi biaya yang bersifat variabel, proporsi atau jumlah biayanya akan berubah seiring dengan unit yang terjual. Sehingga baris pertama akan dimulai dengan informasi berapa anggaran unit terjual seperti yang telah dikerjakan di ilustrasi 1. Selain itu diketahui bahwa biaya variabel per unit sebesar Rp100. Rata-rata biaya gaji baik untuk tenaga penjualan maupun administratif adalah sebesar Rp1.420.000; biaya utilitas sebesar Rp50.000 setiap kuartal; biaya depresiasi setiap kuartal Rp150.000; biaya iklan untuk masing-masing kuartal adalah sebesar Rp100.000, Rp200.000, Rp800.000, dan Rp500.000. Dengan demikian, anggaran biaya penjualan dan administratif sebagai berikut. Tabel 5.9 Anggaran Biaya Penjualan dan Administratif PT ABADI Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Desember 20xx Kuartal 1 Rencana Penjualan Unit Biaya Variabel Penjualan dan Adm. Per Unit Total Biaya Variabel Biaya Tetap Penjualan dan Adm. • Gaji • Utilitas
2
3
1.000
1.200
100,00
100,00
4 1.500
2.000
100,00
1 Tahun 5.700
100,00
100,00
Rp100.000 Rp120.000
Rp150.000 Rp200.000
Rp570.000
1.420.000
1.420.000
1.420.000
1.420.000
5.680.000
50.000 200.000
50.000 800.000
50.000 500.000
200.000 1.600.000
150.000
150.000
150.000
600.000
•
Iklan
50.000 100.000
•
Depresiasi
150.000
Rp1.720.000 Rp1.820.000 Rp2.420.000 Rp2.120.000 Rp8.080.000 Total Biaya Penjualan dan Adm.
Rp1.820.000 Rp1.940.000 Rp2.570.000 Rp2.320.000 Rp8.650.000
5.20
Akuntansi Manajemen
10. Anggaran (Pro Forma) Laporan Laba Rugi Secara logika, dengan diselesaikannya skedul anggaran kos produk terjual dan kos administratif dan penjualan maka PT Abadi selanjutnya dapat menyusun berapa estimasi dari laba operasi yang diperoleh. Anggaran Laporan Laba Rugi merupakan puncak output dari proses penyusunan anggaran operasional (fungsional). Seringkali anggaran ini dilengkapi dengan kata pro forma karena sifatnya yang diperuntukkan untuk masa depan (proyeksi). Pro forma laporan laba rugi membantu manajer dalam menentukan seberapa menguntungkan perusahaan di tahun mendatang. Jika setelah penyusunan anggaran ini ternyata profit yang diperoleh masih belum maksimal, maka penyesuaian dapat dilakukan. Penyesuaian tersebut hanya dapat dilakukan jika tahapan penyusunan anggaran operasional telah mencapai sub tahapan ini. Ilustrasi 9 Dengan merujuk pada data yang telah disusun mulai dari ilustrasi 1 hingga ilustrasi 8, maka dengan mengasumsikan bahwa tarif pajak adalah sebesar 40%, anggaran laporan laba rugi dapat disusun sebagai seperti yang tampak pada halaman selanjutnya. Perlu diperhatikan bahwa laba operasi tidak sama dengan laba bersih. Untuk mencapai hasil dari laba bersih, maka laba operasi perlu dikurangkan dulu dengan biaya bunga dan pajak yang muncul. Biaya bunga yang diketahui tersebut diambil dari anggaran kas, yang mana merpakan bagian dari pembahasan tentang anggaran keuangan di Kegiatan Belajar selanjutnya. Tabel 5.10 Anggaran Laporan Laba/Rugi PT ABADI Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Desember 20xx
Penjualan (Tabel 5.1) Dikurangi: Kos Produk Terjual (Tabel 5.8) Pendapatan Kotor Dikurangi: Biaya Penjualan dan Administrasi (Tabel 5.9) Laba Operasi Dikurang: Biaya Bunga (ilustrasi KB selanjutnya) Laba Sebelum Pajak Dikurangi : PPh (0,40 x Rp 8.673.000) Laba Bersih
Rp 57.000.000 39.617.000 17.383.000 8.650.000 8.733.000 60.000 8.673.000 3.469.000 Rp5.204.000
EKMA4314/MODUL 5
5.21
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) 2) 3) 4) 5)
Mengapa penting bagi perusahaan untuk menyusun anggaran? Apa saja manfaat anggaran? Bagaimana tahapan dalam penyusunan anggaran? Apa saja pendekatan dalam menyusun anggaran? Apa yang dimaksud dengan master anggaran? Lalu apa itu anggaran operasional? 6) Hendri Product memproduksi tempat gantungan mantel. Berikut ini proyeksi penjualan kuartal pertama pada tahun yang akan datang serta persediaan awal dan akhir adalah sebagai berikut: Unit Penjualan 100.000 Harga Per Unit Rp 15 Persediaan Awal 8.000 Target Persediaan Akhir 12.000 Gantungan mantel tersebut dibentuk dan dicat. Setiap tempat gantungan mantel membutuhkan empat pon besi dengan biaya Rp2,50 per pon. Persediaan awal bahan adalah 4.000 pon. Hendri product ingin memiliki 6.000 pon besi dalam persediaan pada akhir kuartal. Setiap memproduksi tempat gantungan mantel membutuhkan jam tenaga kerja langsung selama 30 menit, yang dibayar Rp 9 per jam. Pertanyaan: a. Buatlah anggaran penjualan pada awal kuartal b. Buatlah anggaran produksi pada awal kuartal c. Buatlah anggaran pembelian bahan baku langsung pada awal kuartal d. Buatlah anggaran tenaga kerja langsung pada awal kuartal Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dalam Kegiatan Belajar 1 ini.
5.22
Akuntansi Manajemen
2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Konsep Dasar dan Manfaat Anggaran dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Konsep Dasar dan Manfaat Anggaran dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Aspek Keperilakuan pada Anggaran dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian Master Anggaran dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 6) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini. a. Anggaran Penjualan pada awal kuartal Unit Harga Per Unit Penjualan b.
x 15 1.500.000
Anggaran Produksi pada awal kuartal Penjualan Unit Persediaan akhir yang diinginkan Total Kebutuhan
c.
100.000
100.000 12.000
+
112.000
Dikurangi: Persediaan Awal
8.000
Unit Yang Akan Di produksi
104.000
-
Anggaran Pembelian Bahan Baku Langsung Pada Awal Kuartal
Unit Yang akan di produksi Bahan Baku Langsung per Unit Kebutuhan Produksi Persediaan akhir yang diinginkan Total yang dibutuhkan Dikurangi : Persediaan akhir Bahan baku yang akan di beli
104.000 4
x
416.000 6.000
+
422.000 4.000 418.000
-
5.23
EKMA4314/MODUL 5
Biaya per pon Total Biaya Pembelian d.
2,50
x
1.045.000
Anggaran TKL pada awal kuartal
Unit Yang akan di produksi Jam TK Per unit Total Jam yang dibutuhkan Biaya Per jam Total Biaya Tenaga Kerja Langsung
104.000 0,50
x
52.000 9
x
468.000
R A NG KU M AN Penganggaran membantu perusahaan dalam banyak hal, mulai dari perencanaan, pengambilan keputusan, pengendalian, komunikasi dan koordinasi, serta pengevaluasian kinerja. Anggaran tidak akan dapat dibuat tanpa didasarkan pada tujuan jangka panjang perusahaan. Tujuan jangka panjang tersebut kemudian dipecah menjadi tujuan jangka pendek yang terdiri dari program atau aktivitas yang perusahaan rencanakan, baru kemudian agar mudah dieksekusi disusunlah anggaran yang sebenarnya merupakan pengkuantifikasian program berdasarkan tujuan jangka pendek tersebut. Pihak yang memiliki peran cukup besar dalam penganggaran disebut Komite Anggaran. Komite Anggaran bertugas untuk memutuskan kebijakan umum terkait anggaran, mereviu dan memberikan saran terkait anggaran yang telah dikumpulkan, serta mengelola proses anggaran agar berjalan efektif. Umumnya terdapat dua pendekatan dalam menyusun anggaran, yakni pendekatan top-down dan pendekatan bottom-up. Masing-masing pendekatan sama-sama memiliki konsekuensi keperilakuan nya sendiri-sendiri. Misalkan, salah satu masalah keperilakuan yang muncul adalah budgetary slack. Secara teknisnya, perusahaan akan menyusun rencana keuangan komprehensif perusahaan umumnya untuk periode waktu satu tahun yang sering disebut sebagai master anggaran. Terdapat dua klasifikasi dari master anggaran, yakni yang pertama adalah Anggaran Operasional atau Fungsional, serta yang kedua adalah Anggaran Keuangan. Anggaran
5.24
Akuntansi Manajemen
operasional secara berurutan disusun mulai dari anggaran penjualan, produksi, pembelian bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, overhead, sediaan barang jadi akhir, kos produk terjual, biaya penjualan dan administratif. Kedelapan jenis anggaran ini akan menghasilkan output utama dari anggaran operasional, yakni anggaran laporan laba rugi. TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Manakah dari hal berikut yang tidak termasuk tujuan dari penganggaran? A. otorisasi B. ekspansi C. evaluasi Kinerja D. alokasi Sumber Daya 2) Manakah dari pernyataan berikut ini yang bukan tujuan utama dari penganggaran? A. untuk membantu perencanaan B. untuk mengkomunikasikan target kepada para manajer yang bertanggung jawab untuk mencapai suatu target tertentu C. untuk memberikan informasi kepada para pemangku kepentingan terkait kinerja dibandingkan dengan target yang telah ditentukan D. untuk membentuk sistem pengendalian dengan membandingkan apa yang direncanakan dan hasil aktualnya 3) Ketika menyusun master anggaran, manakah dari tugas berikut ini yang normalnya harus dilakukan terlebih dahulu? A. menghitung tarif penyerapan overhead pabrik B. menyusun tujuan jangka panjang organisasi C. membentuk tim komite anggaran D. menyusun anggaran penjualan 4) Fungsi utama dari komite anggaran adalah hal-hal berikut ini, kecuali: A. mereviu estimasi anggaran individual B. memutuskan kebijakan umum penganggaran C. memberikan revisi berupa saran atas estimasi anggaran D. melaksanakan anggaran standar
EKMA4314/MODUL 5
5.25
5) Manakah dari formula berikut ini yang tepat? A. Sediaan awal + Penjualan – Sediaan akhir= Produksi (dalam unit) B. Sediaan awal + Penjualan + Sediaan akhir= Produksi (dalam unit) C. Sediaan akhir + Penjualan – Sediaan awal= Produksi (dalam unit) D. Sediaan akhir – Penjualan + Sediaan awal= Produksi (dalam unit) 6) Manakah dari berikut ini yang tidak termasuk anggaran fungsional? A. anggaran pembelian B. anggaran kas C. anggaran biaya pemasaran D. anggaran penjualan 7) Masalah keperilakuan yang dapat muncul dalam penganggaran berkaitan dengan sikap meremehkan kemampuan diri yang sesungguhnya disebut…. A. kelonggaran anggaran B. kekenduran anggaran C. Budgetary Slack D. semua jawaban adalah tepat 8) Ketika menyiapkan anggaran pembelian bahan baku, manakah dari persamaan berikut ini yang benar untuk menghitung kuantitas yang harus dibeli? A. bahan baku yang diperlukan untuk produksi – Bahan baku awal – Bahan baku akhir B. bahan baku yang diperlukan untuk produksi – Bahan baku awal + Bahan baku akhir C. Bahan baku awal + Bahan baku akhir – Bahan baku yang diperlukan untuk produksi D. Bahan baku awal - Bahan baku akhir – Bahan baku yang diperlukan untuk produksi 9) Perusahaan yang berencana untuk menjual 200.000 unit produk pada bulan Oktober dan telah mengantisipasi tingkat kenaikan penjualan adalah 5% per bulan. Unit sediaan akhir yang diinginkan sebesar 80% dari estimasi unit penjualan bulan berikutnya. Terdapat 150.000 unit sediaan akhir per 30 September. Hitunglah berapa total unit yang diproduksi selama kurun waktu 3 bulan mulai dari bulan Oktober hingga Desember A. 664.000 B. 665.720 C. 218.000 D. 220.320
5.26
Akuntansi Manajemen
10) PT. KUP memproduksi dua jenis produk yakni produk BIP dan produk VIP. Direncanakan masing-masing produk akan diproduksi sebanyak 2.000 unit untuk memenuhi target penjualan tahun berikutnya. Anda diminta untuk menghitung total pembelian bahan baku (dalam Rupiah) untuk kedua produk tersebut, berdasarkan informasi-informasi berikut ini. • Masing-masing produk diproduksi menggunakan dua jenis bahan baku yakni bahan baku X dan bahan baku Y • Produk BIP membutuhkan 3 kg bahan baku X dan 4 kg bahan baku Y • Produk VIP membutuhkan 2 kg bahan baku X dan 1 kg bahan baku Y • Saat ini di gudang terdapat 200 kg bahan baku X dan 500 kg bahan baku Y • PT. KUP menginginkan untuk meningkatkan jumlah sediaan bahan baku X dan Y di akhir tahun, yang mana bahan baku X menjadi 600 kg dan bahan baku Y menjadi 800 kg • Harga bahan baku X per kg adalah Rp4.000 dan untuk bahan baku Y per kg adalah Rp5.000 A. Rp86.900.000 B. Rp90.000.000 C. Rp93.100.000 D. Rp96.400.000 11) Pernyataan yang paling tepat mengenai proses menyusun anggaran adalah…. A. anggaran produksi tidak dapat dibuat tanpa menyusun anggaran pembelian bahan baku terlebih dahulu B. jika telah selesai menyusun anggaran harga pokok penjualan, maka selanjutnya dapat disusun pro forma laporan laba rugi C. setelah disusun anggaran laba rugi maka selanjutnya dapat disusun anggaran neraca D. anggaran penjualan merupakan dasar dari penyusunan anggarananggaran selanjutnya bahkan hingga ke penyusunan anggaran neraca
EKMA4314/MODUL 5
5.27
12) Berikut ini adalah pernyataan yang paling tepat dalam menggambarkan anggaran partisipatif, kecuali… A. merupakan pendekatan yang berfokus pada upaya untuk meningkatkan motivasi karyawan agar bersama-sama membantu mencapai tujuan organisasi B. merupakan pendekatan yang mensyaratkan otorisasi mutlak dari manajer top untuk menyusun anggaran bagi para bawahannya C. seringkali menggunakan pendekatan bottom-up dalam menyusun anggarannya D. merupakan yang memungkinkan para manajer akan bertanggungjawab atas kinerjanya sendiri-sendiri 13) Berikut ini yang paling tepat dalam mendefinisikan pseudoparticipation adalah…. A. para manajer bawahan tidak mengindahkan target yang telah ditetapkan oleh para manajer atasan B. merupakan suatu bias yang terjadi pada manajer tingkat bawah dimana mereka merasa bahwa anggaran yang akan mereka susun tidak akan disetujui C. merupakan sikap dimana manajer tingkat atas menumbuhkan kesan keterbukaan namun tetap berhati-hati untuk mempertahankan pengambilan keputusan di tangan mereka sendiri D. tidak ada jawaban yang tepat 14) Berikut ini adalah hal yang tidak tepat mengenai penyusunan anggaran yang dibuat terlalu too tight, kecuali…. A. dapat menyebabkan manajer mengalami demotivasi B. manajer akan tidak termotivasi untuk mencapai targetnya C. tekanan dapat dirasakan oleh manajer karena target yang tidak realistis D. merupakan konsekuensi yang ditimbulkan dari penyusunan anggaran dengan pendekatan bottom-up 15) Perilaku myopic adalah berikut ini, kecuali…. A. manajer tidak dapat ‘melihat gambar’ secara keseluruhan, mereka hanya fokus pada yang terlihat saja B. seringkali menyebabkan manajer melakukan tindakan yang tidak etis C. cenderung hanya memperhatikan ukuran keuangan dalam mencapai tujuan atau target D. mempertimbangkan hal-hal yang bersifat kualitatif, seperti jumlah pelanggan yang tidak puas, jumlah unit yang cacat, dan sebagainya.
5.28
Akuntansi Manajemen
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
EKMA4314/MODUL 5
5.29
Kegiatan Belajar 2
Penganggaran Keuangan ada kegiatan belajar sebelumnya, kita telah mempelajari bagaimana membuat anggaran operasional. Pada kegiatan belajar ini kita akan mempelajari tentang bagian dari master anggaran lainnya yakni anggaran keuangan. Seringkali klasifikasi kedua dari master anggaran ini sering disebut sebagai anggaran kas dan anggaran neraca. Hal tersebut dikarenakan dua anggaran tersebut merupakan produk akhir dari penyusunan anggaran keuangan ini. Terdapat satu klasifikasi anggaran tambahan yang mana merupakan bagian dari anggaran keuangan, yakni anggaran modal. Tidak bisa dipungkiri bahwa selama masa hidup suatu perusahaan, penting pula untuk melakukan perencanaan pembelian aset jangka panjang yang dapat digunakan untuk kegiatan operasional di atas satu tahun, serta juga kegiatan pembelian lain. Rencana kuantitatif untuk aktivitas tersebut merupakan bagian dari Anggaran Modal (capital budget). Anggaran ini tidak akan dibahas pada kegiatan belajar ini karena merupakan sub bagian mendasar dari bab lain yakni tentang Keputusan Investasi Modal. Dengan demikian, pada bagian berikutnya akan dibahas secara mendetail tentang dua output dari penganggaran keuangan yakni anggaran kas dan anggaran (pro forma) laporan posisi keuangan (neraca).
P
ANGGARAN KEUANGAN Seperti yang telah dijelaskan di bagian pendahuluan kegiatan belajar 2 di atas, bahwa umumnya terdapat tiga jenis output dari penganggaran keuangan, yakni: 1) Anggaran Kas, 2) Anggaran Laporan Posisi Keuangan, 3) Anggaran Pengeluaran Modal. Yang akan dibahas pada kegiatan belajar ini adalah Anggaran Kas dan Anggaran Laporan Posisi Keuangan. Seringkali pada sumber lain, pembahasan tentang anggaran keuangan ini diletakkan pada bab terpisah mengenai Modal Kerja (working capital). Namun, untuk memudahkan pemahaman tentang master anggaran, pembahasan tentang bagian dari anggaran keuangan dijelaskan pada modul mengenai penganggaran ini.
5.30
1.
Akuntansi Manajemen
Anggaran Kas Kas dapat dikatakan merupakan sumber kehidupan bagi perusahaan sehingga anggaran kas merupakan salah satu anggaran yang paling penting dalam master anggaran. Banyak kejadian dimana perusahaan menjadi kolaps karena ketidaktepatan dalam pengambilan keputusan kapan harus mengeluarkan kas. Hal tersebut dikarenakan perusahaan tidak melakukan dengan baik mengestimasikan kapan perusahaan menerima kas. Dengan kata lain, perusahaan gagal dalam menentukan estimasi waktu kapan aliran kas masuk terjadi dan kapan aliran kas keluar terjadi. Oleh karenanya, memahami aliran kas adalah hal yang penting dalam pengelolaan sebuah bisnis. Secara sederhananya, anggaran kas menceritakan tentang berapa aliran kas masuk dikurangi berapa aliran kas keluar (perlu diperhatikan, anggaran kas beda dengan laporan arus kas). Namun, berdasarkan struktur dasarnya, anggaran kas meliputi sub bagian berikut ini: 1) penerimaan kas atau kas yang tersedia, 2) pengeluaran kas, 3) kelebihan atau kekurangan kas, 4) pinjaman atau pendanaan dan pembayaran kembali, 5) saldo kas akhir. Berikut akan dijelaskan secara singkat masing-masing atas sub bagian tersebut. Bagian pertama, penerimaan kas atau kas yang tersedia terdiri dari saldo awal kas dan ekspektasi penerimaan kas yang mana melibatkan semua penerimaan kas dari sumber apapun dalam satu periode. Umumnya sumber terbesar dari penerimaan kas ini adalah berasal dari penjualan tunai serta penagihan piutang yang berasal dari penjualan kredit. Bagian kedua, pengeluaran kas mencantumkan semua pengeluaran kas yang direncanakan dalam satu periode, namun dikecualikan untuk pengeluaran kas yang tidak melibatkan pengeluaran kas yang sesungguhnya (noncash transaction) seperti depresiasi. Bagian pertama dan kedua ini perlu dibuatkan skedul khusus untuk memudahkan penyusunan anggaran kas. Bagian ketiga, akan menentukan keputusan apa yang harus diambil perusahaan, apakah sebaiknya mencari pendanaan, membayar pinjaman yang dimiliki, atau bahkan bisa menginvestasikan kelebihan kas yang ada. Pencarian pendanaan perlu untuk dilakukan ketika perusahaan berada pada kondisi deficiency. Sebaliknya, ketika perusahaan berada pada kondisi ketika kas yang tersedia berlebih atau exces maka hal tersebut menandakan bahwa perusahaan memiliki kemampuan untuk membayar kembali pinjaman yang dimiliki. Jika kas benar-benar masih berlebih, perusahaan bisa memanfaatkan idle cash (kas menganggur) tersebut untuk diinvestasikan. Bagian ketiga ini berkaitan dengan bagian keempat, tentang peminjaman atau pembayaran
5.31
EKMA4314/MODUL 5
kembali. Misalkan ketika perusahaan dalam keadaan manakala kas sedang berlebih maka bagian keempat ini akan menunjukkan rencana pembayaran kembali jumlah nominal hutang termasuk biaya bunganya. Terakhir, untuk saldo kas akhir merupakan rencana jumlah kas yang tersedia pada setiap akhir periode setelah mempertimbangkan penerimaan, pengeluaran, serta peminjaman dan pembayaran kembali. Secara notasi saldo kas akhir diperoleh dengan mengurangkan kas yang tersedia dengan rencana pengeluaran kas. Sebagai tambahan, beberapa perusahaan mungkin akan memiliki sub bagian lainnya pada anggaran kasnya seperti tingkat saldo kas minimum. Tingkat saldo kas minimum yang dapat diterima jumlahnya akan berbeda-beda pada setiap perusahaan tergantung dari kebutuhan dan kebijakan perusahaan. Saldo kas minimum bukan merupakan pengeluaran sehingga jumlahnya harus ditambahkan kembali untuk menghasilkan saldo akhir yang direncanakan. Berkaitan dengan bagian anggaran kas nomor 1 (penerimaan kas) dan 2 (pengeluaran kas) maka sebelum menyusun anggaran kas sebaiknya perusahaan telah lebih dulu menyusun skedul penerimaan kas baik yang berasal dari penjualan tunai maupun penjualan kredit serta skedul pembayaran hutan. Penjelasan atas kedua skedul tersebut ditampilkan dalam bentuk contoh pada Ilustrasi 10 dan Ilustrasi 11 ini. Ilustrasi 10 Masih berkaitan dengan kasus PT Abadi, berdasarkan pengalaman perusahaan diketahui bahwa setiap perusahaan melakukan penjualan, 25% langsung diterima dalam bentuk kas, namun 75%-nya dalam bentuk kredit. Terkait penjualan kredit, PT Abadi memiliki pengalaman penarikan piutang dan sekaligus mengekspetasikan bahwa 90%nya akan dapat tertagih dalam periode kuartal yang sedang berjalan, sisanya sebanyak 10% baru dapat tertagih di kuartal selanjutnya dan asumsikan semua piutang tertagih. Data mengenai penjualan di masing-masing kuartal tahun 20xx sebagai berikut. Kuartal 1 Kuartal 2 Kuartal 3 Kuartal 4
Rp10.000.000 Rp12.000.000 Rp15.000.000 Rp20.000.000
5.32
Akuntansi Manajemen
Diketahui pula bahwa pada periode kuartal terakhir tahun 20x0, nilai penjualan adalah sebesar Rp18.000.000. Sehingga dengan demikian, penerimaan piutang atas penjualan kredit untuk kuartal tersebut yang dikumpulkan di kuartal pertama tahun 20xx adalah sebesar Rp1.350.000 (75% x 10% x Rp18.000.000). Selanjutnya, dapat dihitung berapa kas yang diperoleh dari penjualan tunai di masing-masing kuartal. Tabel 5.11 Perhitungan Penerimaan Kas yang Berasal dari Penjualan Tunai Tahun 20xx
Kuartal
Nilai Penjualan
Tunai (25%)
Kredit (75%)
Penjualan Kuartal 1
Rp10.000.000
Rp2.500.000
Rp7.500.000
Penjualan Kuartal 2
Rp12.000.000
Rp3.000.000
Rp9.000.000
Penjualan Kuartal 3
Rp15.000.000
Rp3.750.000
Rp11.250.000
Penjualan Kuartal 4
Rp20.000.000
Rp5.000.000
Rp15.000.000
Dengan demikian, penjualan kredit (piutang) untuk masing-masing kuartal secara berurutan adalah sebesar Rp7.500.000; Rp9.000.000; Rp11.250.000; dan Rp15.000.000. Untuk memudahkan perhitungan, sebaiknya menggunakan matriks penerimaan sebagai berikut. Tabel 5.12 Matriks Penerimaan Piutang
Kuartal sebelumnya 1 2 3 4
Piutang Rp13.500.000 7.500.000 9.000.000 11.250.000 15.000.000
1 10% 90% -
2 10% 90%
3 10% 90%
4 10% 90%
5.33
EKMA4314/MODUL 5
Tabel 5.13 Skedul Penerimaan Kas dari Penjualan dan Piutang Tahun 20xx Kuartal Sumber Penjualan Tunai
1 2.500.000
2 3.000.000
3 3.750.000
4 5.000.000
Penerimaan Pelunasan Piutang yang: Berasal dari kuartal 4, 20x0
1.350.000
Berasal dari kuartal 1, 20xx
6.750.000
Berasal dari kuartal 2, 20xx
750.000 8.100.000
Berasal dari kuartal 3, 20xx
900.000 10.125.000
Berasal dari kuartal 4, 20xx Total Penerimaan Kas per Kuartal
1.125.000 13.500.000
Rp10.600.000
Rp11.850.000
Rp14.775.000
Rp19.625.000
Dari Tabel 5.13 tampak bahwa pada kuartal 1 diharapkan ada penerimaan kas sebesar Rp10.600.000 yang berasal dari penerimaan piutang dari penjualan kuartal ke-4 tahun sebelumnya (20x0) sebesar Rp1.350.000 (10% x 75% x 18.000.000) dan penerimaan piutang atas penjualan pada kuartal 1 tahun 20xx sebesar Rp6.750.000 (90% x 75% x Rp10.000.000). Pola penghitungan tersebut adalah sama untuk semua kuartal. Sebagai tambahan, estimasi piutang tidak tertagih diasumsikan tidak ada, atau semua pelanggan melunasi 100% piutangnya. 2. Penyusunan Skedul Pembayaran Kas Ilustrasi 11 Setelah skedul penerimaan kas dibuat, selanjutnya sebelum menyusun anggaran kas, penting juga untuk membuat skedul pengeluaran kas khususnya untuk urusan pembayaran hutang karena sebagian besar kas perusahaan dikeluarkan untuk membayar hutang. Jarang bagi perusahaan langsung membayar nilai pembelian secara penuh di periode dimana perusahaan melakukan pembelian. Misalkan, PT Abadi membeli seluruh bahan bakunya secara kredit. Sebanyak 80% dari pembelian tersebut dibayar pada periode kuartal dimana pembelian terjadi. Sisanya 20% baru dibayarkan di periode selanjutnya. Berikut adalah data nilai pembelian di masing-masing kuartal.
5.34
Akuntansi Manajemen
Kuartal 1 = Kuartal 2 = Kuartal 3 = Kuartal 4 =
Rp4.492.000 Rp5.176.000 Rp6.480.000 Rp6.904.000
Diketahui pula bahwa pada periode kuartal terakhir tahun 20x0 (Tahun sebelumnya, Kuartal 4) nilai pembelian adalah sebesar Rp5.000.000. Sehingga dengan demikian, pembayaran hutang atas pembelian kredit untuk kuartal tersebut yang dibayarkan di kuartal pertama tahun 20xx adalah sebesar Rp1.000.000 (20% x Rp5.000.000). Tabel 5. 14 Skedul Kas yang Dibutuhkan untuk Pembayaran Hutang Periode 20xx
Kuartal Sumber: 1 2 3 4 Berasal dari kuartal 4, 20x0 1.000.000 Berasal dari kuartal 1, 20xx 3.594.000 898.000 Berasal dari kuartal 2, 20xx 4.140.800 1.035.200 Berasal dari kuartal 3, 20xx 5.184.000 1.296.000 Berasal dari kuartal 4, 20xx 5.523.200 Total Kas dibutuhkan per Kuartal Rp4.594.000 Rp5.038.800 Rp6.219.200 Rp6.819.200 Misalkan, untuk kuartal 1, angka Rp4.594.000 diperoleh dari pembayaran hutang kedua yang berasal dari pembelian kredit periode sebelumnya (20% x Rp1.000.000) ditambah pembayaran hutang termin pertama yang berasal dari pembelian kredit di periode berjalan dengan pembulatan ke atas (20% x 4.492.000). Pola penghitungan tersebut adalah sama untuk semua kuartal. 3. Penyusunan Anggaran Kas Ilustrasi 12 Setelah skedul penerimaan dan pengeluaran kas dibuat, maka selanjutnya perusahaan dapat lebih mudah dalam menyusun anggaran kasnya. Perlu diperhatikan bahwa input dari anggaran kas ini merujuk pada beberapa anggaran operasional yang telah dibuat yakni mulai dari anggaran bahan baku
EKMA4314/MODUL 5
5.35
langsung, tenaga kerja langsung hingga anggaran laporan laba rugi. Input lainnya tentu saja adalah skedul penerimaan dan pengeluaran kas. Untuk menyusun anggaran kas, diperlukan beberapa informasi tambahan, baik berupa kebijakan, dan informasi-informasi lain terkait dengan operasional perusahaan termasuk informasi mengenai tarif pajak. Informasi-informasi yang tersedia sebagai berikut. a. Setiap akhir periode kuartal, perusahaan memerlukan saldo kas minimum sebesar Rp1.000.000. Kas tersebut dapat berasal dari peminjaman atau digunakan untuk pembayaran kembali Rp1.000.000. Suku bunga adalah 12% per tahun. Pembayaran bunga hanya terjadi ketika perusahaan membayar nilai pokok pinjaman. Peminjaman dilakukan di setiap awal kuartal, dan seluruh pembayaran kembali dilakukan di setiap akhir kuartal. b. Depresiasi berkaitan dengan biaya overhead yang dianggarkan adalah Rp540.000 setiap kuartal, sedangkan depresiasi yang berkaitan dengan biaya penjualan dan administratif yang dianggarkan adalah Rp150.000 setiap kuartal. c. Berkaitan dengan belanja modal, perusahaan memiliki rencana untuk membeli tambahan peralatan. Kas yang diperlukan untuk membeli peralatan tersebut adalah sebesar Rp6.500.000 yang akan dilaksanakan di kuartal pertama. Namun demikian, selain menggunakan kas operasional yang tersedia, perusahaan juga berencana untuk mengambil pinjaman jangka pendek untuk membeli peralatan tersebut. d. Pajak penghasilan perusahaan adalah sebesar Rp3.469.000 yang akan dibayarkan di akhir periode kuartal keempat. e. Saldo kas awal adalah sebesar Rp5.200.000. f. Semua jumlah nominal dalam anggaran dibulatkan ke nilai rupiah terdekat. g. Berdasarkan informasi tersebut dan informasi pada ilustrasi-ilustrasi sebelumnya, maka anggaran kas disajikan pada Tabel 5.15 berikut: Perlu diperhatikan hal penting berkaitan dengan penyusunan anggaran kas tersebut adalah, biaya depresiasi dikurangkan dari komponen biaya FOH dan biaya penjualan dan administrasi. Hal tersebut dikarenakan biaya depresiasi tidak memerlukan perusahaan untuk melakukan pengeluaran kas yang sesungguhnya. Informasi yang dihasilkan dari anggaran kas di atas menunjukkan bahwa di akhir periode kuartal, perusahaan mampu untuk membeli peralatan karena terdapat kelebihan kas yang cukup besar. Tanpa ada
5.36
Akuntansi Manajemen
informasi tersebut, mungkin perusahaan bisa jadi memutuskan tidak membeli peralatan atau membeli peralatan di periode waktu yang salah. Selain itu lebihnya kas yang tersedia memungkinkan perusahaan untuk memutuskan melakukan investasi atas kas yang berlebih yakni sebesar Rp3.762.000 di akhir periode kuartal ketiga dan Rp6.584.000 di akhir periode kuartal keempat. Tabel 5.15 Anggaran Kas PT ABADI Keterangan Saldo Awal Kas
Kuartal 1
2
3
1 Tahun
4
5,200,000
1,023,000
1,611,000
3,762,000
5,200,000
Penjualan Tunai
2,500,000
3,000,000
3,750,000
5,000,000
14,250,000
Penerimaan Piutang
8,100,000
8,850,000
11,025,000
14,625,000
42,600,000
15,800,000
12,873,000
16,386,000
23,387,000
62,050,000
Bahan Mentah
4,594,000
5,039,000
6,219,000
6,819,000
22,671,000
Tenaga Kerja Langsung
1,272,000
1,512,000
1,920,000
2,160,000
6,864,000
Overhead
1,741,000
1,861,000
2,065,000
2,185,000
7,852,000
Biaya Penj & Adm.
1,670,000
1,790,000
2,420,000
2,170,000
8,050,000
Penerimaan:
Total Kas Tersedia Dikurangi Pengeluaran: Pembayaran untuk:
PPh
-
-
-
3,469,000
3,469,000
Peralatan
6,500,000
-
-
-
6,500,000
Total Pembayaran
15,777,000
10,202,000 12,624,000
16,803,000
55,406,000
6,584,000
6,644,000
Kelebihan (Kekurangan) Kas
23,000
2,671,000
3,762,000
Pembiayaan: (+) Peminjaman
1,000,000
1,000,000
(-) Pembayaran Kembali
-
(1,000,000)
-
-
(1,000,000)
(-) Bunga
-
-
(60,000)
-
(60,000)
Total Pembiayaan
1,000,000
(1,060,000)
-
-
(60,000)
Saldo Akhir Kas
1,023,000
1,611,000
3,762,000
6,584,000
6,584,000
EKMA4314/MODUL 5
5.37
Umumnya, perusahaan akan menyiapkan anggaran kas untuk satu periode tahunan namun ada juga yang menyiapkan untuk periode waktu bulanan, mingguan, bahkan harian, tergantung dari kebutuhan perusahaan. Perlu diingat bahwa penganggaran merupakan proses yang dinamis, sehingga muncul informasi baru (seperti misalnya disini ternyata di akhir kuartal 3 perusahaan memiliki kas yang berlebih sehingga tepat untuk melakukan akuisisi aset tetap) maka revisi rencana yang baru dapat dilakukan. 4.
Anggaran Neraca Neraca, atau yang sekarang juga sering disebut sebagai laporan posisi keuangan merupakan output penting lain dari anggaran keuangan setelah disusunnya anggaran kas. Informasi akun-akun yang tertuang pada anggaran neraca akan tergantung dari informasi yang terkandung pada neraca periode berjalan dan anggaran-anggaran operasional yang disusun. Perhatikan ilustrasi mengenai penyusunan anggaran neraca berikut ini. Ilustrasi 13 Gambar berikut ini merupakan neraca yang telah disusun untuk periode tanggal 31 Desember 20x0 (tahun lalu). Mengapa neraca periode berjalan menjadi sumber pula bagi penyusunan anggaran neraca? Pada mata kuliah akuntansi dasar kita telah mempelajari bahwa terdapat dua jenis akun yakni akun nominal dan akun riil. Akun nominal merupakan akun-akun yang muncul pada laporan laba rugi dan harus ditutup setiap akhir periode sehingga akan menghasilkan nilai saldo nul (0) ketika tutup buku. Beda halnya dengan akun riil yang merupakan akun yang muncul pada neraca. Saldo yang ada pada akun riil tidak perlu ditutup setiap akhir periode sehingga nilai saldonya akan terus terakumulasi menambah nilai saldo pada periode selanjutnya. Tentu saja nilai saldo tersebut bisa tetap, bertambah ataupun berkurang tergantung rencana aktivitas yang akan dilakukan perusahaan di tahun selanjutnya. Oleh karenanya, output dari beberapa anggaran operasional yang telah kita susun akan menjadi input untuk merevisi nilai saldo masing-masing akun yang ada di anggaran neraca.
5.38
Akuntansi Manajemen
Tabel 5.16 Neraca PT Abadi 31 Desember 20x0 (Tahun Lalu) ASET Aset Lancar Kas*)
5.200.000
Piutang Persediaan Bahan Baku
1.350.000 252.000
Persediaan Barang Jadi
1.251.000
Total Aset Lancar Property, Pabrik Dan Peralatan (PPE) :
8.053.000
Tanah Bangunan Dan Peralatan
1.100.000 30.000.000
Akumulasi Depresiasi
(5.000.000)
Total PPE
26.100.000
Total Aset
34.153.000 HUTANG DAN EKUITAS
Hutang Lancar : Hutang Ekuitas Pemilik
1.000.000
Laba Ditahan
33.153.000
Total Hutang Dan Ekuitas
34.153.000
*) Saldo Kas 31 Desember 20x0 menjadi saldo awal Tahun 20xx
Gambar selanjutnya adalah Anggaran Neraca yang dibuat untuk periode 31 Desember 20xx (tahun berjalan). Masing-masing angka akan berisi petunjuk dari mana ia berasal. Ciri khas neraca adalah menunjukkan total akun aset sama dengan liabilitas ditambah kewajiban, sehingga anggaran neraca memiliki fungsi untuk memeriksa benar tidaknya akun-akun lain yang merupakan output dari anggaran lainnya.
5.39
EKMA4314/MODUL 5
Tabel 5.17 Neraca PT Abadi 31 Desember 20xx (Tahun Lalu) ASET Aset Lancar Kas Piutang Persediaan Bahan Baku Persediaan Barang Jadi Total Aset Lancar Property, Pabrik, dan Peralatan (PPE) : Tanah Bangunan Dan Peralatan Akumulasi Depresiasi
6.584.000a 1.500.000b 424.000c 1.390.000d 9.898.000 1.100.000e 36.500.000f (7.760.000)g
Total PPE
29.840.000
Total Aset
39.738.000 HUTANG DAN EKUITAS
Hutang Lancar : Hutang Ekuitas Pemilik Laba Ditahan
38.357.000i
Total Hutang Dan Ekuitas
39.738.000
1.381.000h
Sumber informasi angka yang muncul pada akun-akun di Anggara Neraca tersebut sebagai berikut: a. Didapat dari angka saldo kas terakhir pada kuartal keempat yang ada di Anggaran Kas (Ilustrasi 12). b. Merupakan nilai penjualan kredit untuk kuartal keempat, yakni didapat 75% x Rp20.000.000 yang ada pada Skedul Penerimaan Kas (Ilustrasi 10). c. Seperti yang telah disusun pada anggaran pembelian bahan baku (Ilustrasi 3), bahwa pada akhir kuartal keempat direncanakan target sediaan akhir untuk bahan baku berupa kaos polos adalah sebanyak 106 unit dan bahan
5.40
d. e. f.
g.
h.
Akuntansi Manajemen
baku berupa pewara sebanyak 530 ons. Sehingga total nilai rupiahnya diperoleh dari {(106 x Rp3.000) + (530 x Rp200)}. Didapat dari anggaran sediaan barang jadi akhir (Ilustrasi 6). Karena tidak terdapat rencana aktivitas untuk membeli atau menjual tanah, maka nilainya tetap sama dengan Neraca tahun 31 Desember 2016. Lihat pada Anggaran Kas (Ilustrasi 12) bahwa oleh karena perusahaan memiliki anggaran kas berlebih untuk periode keempat tahun 20xx maka perusahaan memutuskan untuk membeli peralatan baru, sehingga nilai yang muncul untuk akun bangunan dan peralatan di Anggaran Neraca tahun 31 Desember 20xx menjadi Rp36.500.000 + Rp6.500.000= Rp36.500.000. Lihat pada Anggaran Overhead (Ilustrasi 5) bahwa nilai overhead termasuk komponen depresiasi sebesar Rp540.000 untuk setiap kuartal (sehingga satu tahun adalah Rp2.160.000) serta pada Anggaran Biaya Penjualan dan Administratif (Ilustrasi 6) bahwa nilai biaya administrasi termasuk komponen depresiasi sebesar Rp150.000 untuk setiap kuartal (sehingga satu tahun adalah Rp600.000). Maka dengan demikian, nilai depresiasi yang semula sesuai Neraca adalah sebesar Rp5.000.000, untuk 31 Desember 20xx berubah menjadi Rp5.000.000 + Rp2.160.000 + Rp600.000. Hutang tersebut berasal dari aktivitas pembelian kredit. Sesuai data yang ada pada Ilustrasi 11, diketahui bahwa pada kuartal keempat nilai pembelian adalah sebesar Rp6.904.000, yang dibayar pada periode berjalan adalah 80%nya, sehingga yang menjadi hutang di periode selanjutnya adalah 20% x Rp6.904.000.
Itulah puncak dari diselesaikannya Master Anggaran. Kadang perusahaan juga melengkapi anggaran keuangannya dengan menyusun Anggaran Belanja Modal, namun anggaran tersebut tidak dibahas pada modul ini. Satu hal yang harus diingat bahwa seluruh rangkaian proses penyusunan anggaran ini tidak akan dimulai tanpa disusunnya tujuan strategis perusahaan. Anggaran hanya merupakan salah satu alat untuk membantu perusahaan mencapai tujuan tersebut (goal congruence). Sebagai tambahan perusahaan selanjutnya dapat menyusun anggaran arus kas, namun ini hanya bersifat opsional.
EKMA4314/MODUL 5
5.
5.41
Hubungan Antar Master Anggaran Master Anggaran tentu saling berkaitan satu sama lainnya. Seperti yang telah dibahas pada Kegiatan Belajar 1, anggaran penjualan merupakan urutan awal yang harus disusun sebelum menyusun anggaran operasional lainnya. Secara grafis hubungan antara seluruh output dari Master Anggaran terlihat pada gambar berikut ini.
Sumber: Hansen & Mowen, 2007 Gambar 5.1 Hubungan Antar Master Anggaran
5.42
Akuntansi Manajemen
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) 2) 3) 4) 5) 6)
Apa yang dimaksud dengan anggaran keuangan? Apa kaitan antara anggaran operasional dengan anggaran keuangan? Apakah penting untuk menyusun anggaran kas? Mengapa? Ada berapa bagian sajakah anggaran kas? Jelaskan. Bagaimana menyusun anggaran neraca? CV Siskeudes mengharapkan menerima kas dari penjualan sebesar Rp45.000.000 di Bulan Maret. Sebagai tambahan, CV Siskeudes juga mengharapkan penjualan properti sebesar Rp3.500.000. Pembayaran bahan baku dan persediaan diharapkan dengan total Rp10.000000, gaji tenaga kerja langsung sebesar Rp12.500.000 dan pengeluaran lainnya dianggarkan Rp14.900.000. Pada 1 Maret saldo akun kas adalah Rp1.230.000. Anda diminta untuk: a. Siapkan anggaran kas untuk CV Siskeudes pada bulan Maret. b. Diasumsikan bahwa CV Siskeudes menginginkan minimum saldo Kas adalah sebesar Rp15.00.0000 dan bisa meminjam dari bank dengan kelipatan Rp1.000.000 dengan bunga 12% per tahun. Berapa saldo akhir CV Siskeudes yang akan disesuaikan untuk bulan Maret? Berapakah bunga yang harus di bayarkan oleh CV Siskeudes pada bulan April, dengan asumsi bahwa jumlah keseluruhan pinjaman pada bulan Maret akan di bayar kembali.
Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Anggaran Keuangan dalam Kegiatan Belajar 2 ini 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Anggaran Keuangan dalam Kegiatan Belajar 2 ini dan materi pada Kegiatan Belajar sebelumnya. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Anggaran Kas dalam Kegiatan Belajar 2 ini
5.43
EKMA4314/MODUL 5
4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Anggaran Kas dalam Kegiatan Belajar 2 ini 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Anggaran Neraca dalam Kegiatan Belajar 2 ini 6) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini. Jawab a. CV SISKEUDES Anggaran Kas Pada Bulan Maret (dalam rupiah) Saldo awal Kas
1.230.000
Penjualan Tunai
45.000.000
Penjualan Property
3.500.000
Total Uang Tunai Yang Tersedia
49.730.000
Dikurangi Pembayaran : Bahan baku dan persediaan
10.000.000
Gaji Tenaga Kerja Langsung
12.500.000
Pengeluaran Lainnya
14.900.000
Total Pembayaran Saldo Akhir Kas
37.400.000
-
12.330.000
Jawab b. Saldo Akhir Yang Belum Disesuaikan
12.330.000
Pinjaman Saldo Akhir Disesuaikan
3.000.000 15.330.000
Pada Bulan April Hutang Bunganya adalah: (1/12 x 0,12 x Rp3.000.000) = Rp 30.000
5.44
Akuntansi Manajemen
R A NG KU M AN Anggaran keuangan merupakan bagian kedua dari master anggaran. Anggaran keuangan baru bisa disusun setelah anggaran operasional (fungsional) selesai dibuat. Terdapat tiga jenis output dari anggaran keuangan ini yakni: 1) Anggaran Kas, 2) Anggaran Laporan Posisi Keuangan, 3) Anggaran Pengeluaran Modal. Namun, khusus untuk Anggaran Pengeluaran atau Belanja Modal tidak dibahas secara mendetail pada modul ini. Anggaran kas merupakan anggaran yang secara sederhananya menceritakan berapa rencana aliran kas masuk perusahaan dan berapa rencana aliran kas keluar perusahaan. Terdapat lima bagian utama dari anggaran kas ini yakni: 1) penerimaan kas atau kas yang tersedia, 2) pengeluaran kas, 3) kelebihan atau kekurangan kas, 4) pinjaman atau pendanaan dan pembayaran kembali, 5) saldo kas akhir. Pada intinya, ketika perusahaan berada pada kondisi deficiency (kekurangan kas) maka perusahaan perlu untuk segera mencari pendanaan. Sebaliknya, ketika perusahaan berada pada kondisi dimana kas yang tersedia berlebih atau excess maka hal tersebut menandakan bahwa perusahaan memiliki kemampuan untuk membayar kembali pinjaman yang dimiliki. Jika kas benar-benar masih berlebih, perusahaan bisa memanfaatkan idle cash (kas menganggur) tersebut untuk diinvestasikan. Anggaran kas akan membantu pengambilan keputusan perusahaan berkaitan dengan kas. Anggaran neraca merupakan pro forma neraca yang berisi tentang informasi kedudukan aset, kewajiban, dan ekuitas. Anggaran neraca disusun dengan menggunakan input dari neraca periode terakhir dan beberapa anggaran operasional. Master anggaran saling memiliki keterkaitan satu sama lain. TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Asumsikan bahwa PT Ktlsut memiliki pola penagihan piutang: tertagih di bulan penjualan 40%, dan tertagih di bulan selanjutnya 60%. Semua penjualan yang terjadi bersifat kredit. Misalkan, penjualan kredit untuk bulan Juni dan Juli adalah sebanyak Rp100.000.000 dan Rp200.000.000, maka kas yang dapat dikumpulkan untuk bulan Juli adalah sebesar: A. Rp140.000.000 B. Rp300.000.000
EKMA4314/MODUL 5
5.45
C. Rp160.000.000 D. Rp80.000.000 2) Terdapat beberapa fungsi utama dari anggaran kas. Manakah dari pernyataan berikut yang paling tepat merepresentasikan fungsi dan manfaat dari anggaran kas: A. memberikan informasi tentang berapa jumlah biaya depresiasi B. memberikan informasi tentang kemungkinan atau peluang tidak tertagihnya piutang C. menyediakan informasi tentang kemampuan dalam membayar pinjaman yang dimiliki D. menyediakan informasi tentang penjualan kredit yang ditagih 3) Rencana atau anggaran yang dapat berfungsi untuk memeriksa keakuratan anggaran-anggaran lainnya adalah: A. anggaran neraca B. anggaran penjualan C. anggaran arus kas D. anggaran produksi 4) Persentase piutang tidak tertagih dapat diabaikan untuk keperluan penyusunan anggaran kas karena? A. sudah termasuk dalam penjualan tunai B. muncul pada anggaran laporan laba rugi C. bagi banyak perusahaan, jumlah dari piutang tidak tertagih adalah tidak material D. tidak ada kas yang diterima dari akun tersebut Gunakan data berikut untuk menjawab soal pertanyaan nomor 5 hingga 9. PT Naba mempelajari pola pengalaman masa lalu bahwa sekitar 15% penjualan yang terjadi pada satu bulan dapat langsung terealisasi dalam bentuk kas (dengan kata lain itu merupakan penjualan tunai). Kemudian, PT Naba memiliki pengalaman terkait penagihan piutang sebagai berikut. • persentase yang dibayarkan di akhir bulan 25% • persentase yang dibayarkan di satu bulan setelah penjualan 68% • persentase yang dibayarkan di dua bulan setelah penjualan 5%
5.46
Akuntansi Manajemen
Sisanya sebesar 2% diperkirakan tidak tertagih. Estimasi nilai penjualan untuk bulan-bulan selanjutnya sebagai berikut. April Mei Juni Juli Agustus
Rp250.000.000 Rp290.000.000 Rp280.000.000 Rp295.000.000 Rp300.000.000
5) Manakah dari pernyataan berikut ini yang benar? A. penjualan kredit untuk bulan Juli adalah sebesar Rp246.500.000 B. kas yang diperoleh dari penjualan tunai adalah sebesar Rp37.500.000 untuk bulan Mei C. total penjualan kredit sampai bulan Agustus adalah sebesar Rp947.750.000 D. tidak ada jawaban yang tepat 6) Berapakah total penerimaan kas untuk bulan Juli dan Agustus yang berasal dari penagihan penjualan kredit? A. Rp279.745.000 B. Rp570.905.000 C. Rp291.160.000 D. Rp572.263.000 7) Berapa total penerimaan kas yang diterima untuk bulan April yang berasal dari penjualan tunai dan kredit? A. Rp279.745.000 B. Rp570.905.000 C. Rp291.160.000 D. Tidak ada jawaban yang tepat 8) Berapa total penerimaan kas yang diterima untuk bulan Juni dan Juli baik yang berasal dari penjualan tunai dan kredit? A. Rp560.847.500 B. Rp570.905.000 C. Rp572.262.500 D. Rp647.098.000
5.47
EKMA4314/MODUL 5
9) Misalkan apabila di bulan April, saldo kas awal yang tersedia adalah Rp100.000.000, kemudian, setelah ditambah penerimaan kas yang diperoleh dari penjualan tunai dan penagihan piutang atas penjualan kredit di bulan April, selanjutnya apabila perusahaan berencana membeli mesin dengan harga Rp350.000.000 maka manakah pernyataan berikut ini yang paling tepat? A. perusahaan tepat dalam memutuskan untuk membeli mesin tersebut karena masih terdapat kas lebih yang tersedia B. perusahaan sebaiknya menunda dulu untuk membeli mesin karena kas yang tersedia masih belum mencukupi C. tidaklah tepat untuk langsung memutuskan membeli mesin dengan hanya mempertimbangkan kas yang tersedia yang didapat dari saldo awal ditambah perolehan kas di periode berjalan D. sebaiknya perusahaan membeli mesin tersebut dengan mencari pendanaan terlebih dahulu 10) Berikut ini merupakan pernyataan yang paling tepat dalam mendefinisikan apa itu idle cash, adalah…. A. merupakan kas yang tersedia sebelum mengurangkan pengeluaran periode berjalan B. merupakan kas yang sebaiknya tidak boleh dipergunakan untuk apapun C. merupakan kas yang dapat dimanfaatkan untuk memperoleh imbal hasil dari investasi D. merupakan kas yang seharusnya segera dikonversikan dalam bentuk aset Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang
5.48
Akuntansi Manajemen
Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
5.49
EKMA4314/MODUL 5
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) B. 2) C. 3) B. 4) D. 5) C. 6) B. 7) D. 8) B. 9) B. 10) C. 11) D. 12) B. 13) C. 14) C. 15) D.
Tes Formatif 2 1) A. 2) C. 3) A. 4) D. 5) D. 6) D. 7) D. 8) D. 9) C. 10) C.
5.50
Akuntansi Manajemen
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People. Itacha.N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation. at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs. NJ.: Prentice Hall, Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research, 5 ed.: 225228 Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems. Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation. International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1, pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1. pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a Continuous Improvement Self‐ Assessment Tools. International Journal of Operations & Production Management, Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division. South-Western Publishing. Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An Investigation of The Effect of Balanced Scorecard Implementation on Financial Performance. Management Accounting Research 15.2: 135-153. Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page.
EKMA4314/MODUL 5
5.51
Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition. USA: South-Western. A Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results, Indianapolis: The Juergensen Consulting Group.Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using the Balanced Scorecard as a strategic management system. Harvard business review 85.7-8: 150+. Kaplan, Robert S., David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press. Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus. 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993. Total Quality or Total Chaos? HR Magazine. Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4. Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: A Goal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management.Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203. Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western.
5.52
Akuntansi Manajemen
Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th. USA: South-Western. Cengage Learning. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. “Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi”. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya. 10 Desember 1996. Niven, P. 2006, Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results,. John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati. Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga. Jogjakarta: BPFE. Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall, Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc. Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education.
EKMA4314/MODUL 5
5.53
Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 6
Anggaran Fleksibel Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
P E N D A HU L UA N ada modul sebelumnya, kita telah mempelajari bagaimana penyusunan master anggaran yang terdiri atas anggaran operasional dan anggaran keuangan. Tujuan anggaran yang ditekankan pada modul 5 tersebut adalah sebagai alat perencanaan manakala anggaran-anggaran tersebut disusun dengan menggunakan suatu level aktivitas tertentu yang sudah ditentukan dari awal dan nilainya cenderung naik secara konstan dari satu periode ke periode lainnya. Konsep penyusunan anggaran yang digunakan untuk tujuan perencanaan disebut Anggaran Statis. Namun demikian, level yang dianggarkan tentu tidak selalu sama dengan level aktual yang terjadi. Sehingga akan kurang adil apabila kinerja manajer dinilai berdasarkan pencapaian aktual yang dibandingkan dengan level aktivitas yang dianggarkan karena jumlah yang dianggarkan tidak tepat dibandingkan dengan jumlah aktual yang diperoleh. Oleh karenanya, ketika akan menilai kinerja seorang manajer, anggaran yang telah disusun disesuaikan dengan tingkat aktual yang terjadi agar menjadi apple to apple. Konsep penyusunan anggaran yang digunakan untuk tujuan penilaian kerja disebut Anggaran Fleksibel. Dengan demikian, penting pula bagi perusahaan untuk menyiapkan anggaran fleksibel untuk tujuan penilaian kinerja. Modul 6 ini menekankan fungsi anggaran sebagai alat penilaian kinerja. Modul 6 ini memiliki dua kegiatan belajar. Kegiatan belajar pertama akan membahas mengenai Anggaran Fleksibel Konvensional. Selanjutnya, kegiatan belajar kedua akan membahas mengenai Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas. Setelah membaca dan memahami modul ini, diharapkan Anda dapat: 1. mengerti dan memahami perbedaan anggaran statis dan anggaran fleksibel; 2. menyusun anggaran statis dan anggaran fleksibel untuk penilaian kinerja; 3. menyiapkan anggaran fleksibel dengan pendekatan tradisional; 4. menyiapkan anggaran fleksibel dengan pendekatan berbasis aktivitas.
P
6.2
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 1
Anggaran Fleksibel Konvensional ANGGARAN STATIS DAN ANGGARAN FLEKSIBEL Dari berbagai macam tujuan dan fungsinya, anggaran dapat digunakan sebagai alat perencanaan dan pengendalian. Untuk tujuan perencanaan, perusahaan menyiapkan master anggaran yang didasarkan pada estimasi atau perkiraan di level aktivitas tertentu. Contoh ilustrasi PT Abadi mengenai penyusunan master anggaran di Modul 5, seluruhnya adalah menggunakan pendekatan anggaran statis. Anggaran statis merupakan anggaran yang disusun untuk level aktivitas tertentu. Misalkan untuk anggaran penjualan PT Abadi yang ada di ilustrasi modul sebelumnya, telah ditentukan bahwa anggaran penjualan disusun berdasarkan ekspektasi unit penjualan sebanyak 5.700 unit untuk satu tahun. Tidak akan disusun anggaran lain yang berdasarkan pada level aktivitas selain 5.700 unit tersebut. Anggaran statis akan bergantung pada suatu level aktivitas tertentu sehingga penggunaannya akan menjadi tidak tepat ketika ditujukan untuk menyusun laporan kinerja. Dengan kata lain, apabila laporan kinerja dilakukan dengan pendekatan anggaran statis maka kos aktual akan dibandingkan dengan kos anggaran pada level aktivitas yang dianggarkan. Sehingga, perlu bagi perusahaan untuk menyusun anggaran fleksibel yang digunakan untuk tujuan evaluasi kinerja. Apabila laporan kinerja dilakukan dengan pendekatan anggaran fleksibel maka kos aktual akan dibandingkan dengan level aktivitas aktualnya. Terdapat satu terminologi yang harus dipahami terlebih dahulu dalam memahami kaitan antara anggaran dengan fungsinya sebagai alat penilaian kinerja, yakni variansi (variance). Variansi merupakan selisih yang muncul antara hasil aktual dengan yang dianggarkan, baik dalam bentuk level aktivitas maupun kos. Variansi inilah yang akan menentukan bagaimana penilaian kinerja, apakah bersifat menguntungkan (favorable) ataupun tidak menguntungkan (unfavorable). Variansi dikatakan favorable apabila memiliki pengaruh meningkatkan laba operasi, sedangkan variansi dikatakan unfavorable apabila memiliki pengaruh menurunkan laba operasi. Sehingga dapat diambil tindakan korektif yang tepat. Untuk memudahkan pemahaman, ditampilkan Gambar 6.1 berikut
EKMA4314/MODUL 6
6.3
ini yang menggambarkan hubungan antara variansi anggaran statis dan variansi anggaran fleksibel pada level kuantitas yang diproduksi.
Gambar 6.1 Hubungan antara Variansi Anggaran Statis dan Anggaran Fleksibel Pada Level Aktivitas Kuantitas Aktual yang Diproduksi
1.
Penyusunan Laporan Penilaian Kinerja dengan Menggunakan Anggaran Statis Pada kegiatan belajar 1 ini kita akan mempelajari mengenai anggaran fleksibel, khususnya yang bersifat konvensional, atau seringkali disebut pula tradisional. Namun sebelum masuk ke pembahasan mengenai hal tersebut, akan disampaikan terlebih dahulu mengenai bagaimana penyusunan laporan kinerja dengan menggunakan pendekatan anggaran statis. Seperti yang telah disebutkan bahwa anggaran statis disusun didasarkan pada level aktivitas tertentu yang telah ditentukan di awal. Seringkali manajer menggunakan anggaran ini untuk membandingkan jumlah aktual dengan jumlah yang dianggarkan. Nanti dapat kita lihat bahwa pendekatan anggaran statis ini akan menjadi tidak adil apabila digunakan untuk menilai kinerja Berikut akan ditunjukkan ilustrasi bagaimana analisis laporan kinerja dengan menggunakan pendekatan anggaran statis. Ilustrasi berikut ini melanjutkan informasi dari ilustrasi 2 hingga 5 pada Modul 5 mengenai anggaran statis.
6.4
Akuntansi Manajemen
Ilustrasi 1 Informasi yang berkaitan dengan Anggaran Master: -Produksi yang dianggarkan untuk kuarter pertama: 1.060 unit -Bahan baku: 1 kaos polos @Rp3.000 5 ons tinta warna @Rp200 -Tenaga kerja: 0,12 jam @Rp10000 -Overhead variabel Pemeliharaan 0,12 jam @Rp3750 Daya 0,12 jam @Rp1250 -Overhead tetap Grounds keeping Rp1.200.000 per kuartal Depresiasi Rp600.000 per kuartal
Informasi yang berkaitan dengan data aktual untuk kuartal pertama: -Unit yang diproduksi: 1200 unit -Kos bahan baku: Rp4.830.000 Kos tenaga kerja langsung Rp1.500.000 Kos pemeliharaan: Rp535.000 Kos Daya: Rp170.000 Grounds keeping: Rp1.050.000 Depresiasi Rp600.000
Berdasarkan data tersebut, berikut ini adalah penyusunan laporan kinerja dengan menggunakan dasar tingkat produksi yang dianggarkan (pendekatan anggaran statis). Jawaban: Unit yang diproduksi Kos bahan baku Kos tenaga kerja Overhead variabel Pemeliharaan Daya Overhead tetap Grounds keeping Depresiasi
a
Aktual 1.200 4.830.000 1.500.000
Anggaran 1.060 4.240.000 a 1.272.000 b
Variansi 140 590.000 228.000
535.000 170.000
477.000 c 159.000 d
58.000 11.000
U U
- 150.000
F
1.050.000 600.000
1.200.000 600.000
Rp8.685.000
Rp7.948.000
Rp737.000
Favorable Unfavorable U
U
Unit yang Dianggarkan (Kos Kaos polos + Kos Tinta) = 1.060 [(Rp3.000 x 1 Kaos) + (Rp200 x 5 ons)] b Unit yang Dianggarkan (Rp 4.000 x 1.000 unit) c Unit yang Dianggarkan (Rp. 10.000 per jam TKL x 0,12 Jam TKL Per unit) d Unit yang Dianggarkan (Rp 1.200 x 1.000 unit)
EKMA4314/MODUL 6
6.5
Ilustrasi 1 tersebut merupakan anggaran yang berkaitan dengan kos yang dikeluarkan saat melakukan produksi. Tentu saja dapat dilogika bahwa apabila kos aktual nantinya lebih rendah daripada yang dianggarkan akan terjadi variansi yang bersifat favorable. Sebaliknya, apabila kos aktual lebih tinggi dibandingkan yang dianggarkan maka variansi akan bersifat unfavorable. Berdasarkan Ilustrasi 1 tersebut, variansi unfavorable terjadi untuk bahan baku, tenaga kerja langsung, pemeliharaan dan daya. Namun, apakah menjadi adil apabila penilaian kinerja atas kos produksi dilakukan dengan membandingkan anggaran yang level kuantitasnya berbeda dengan level kuantitas aktual? Pada ilustrasi tersebut, diketahui bahwa unit yang dianggarkan akan diproduksi adalah sebesar 1.060, namun unit yang diproduksi sebenarnya adalah sebesar 1.200 unit. Jelas saja kos yang timbul untuk bahan baku, tenaga kerja langsung, dan overhead variabel untuk level aktual akan lebih besar dibandingkan level yang dianggarkan karena keseluruhan kos tersebut bersifat variabel. Seperti yang telah kita pelajari bahwa kos variabel adalah kos yang akan meningkat seiring dengan meningkatnya unit yang diproduksi. Meskipun dilakukan upaya penekanan dan pengendalian yang ketat pada pengeluaran kos untuk level sebanyak 1.200 unit, tetap akan muncul variansi unfavorable untuk kos yang bersifat variabel. Oleh karenanya, agar menjadi apple to apple, agar penilaian kinerja dilakukan dengan adil, serta agar laporan penilaian kinerja bermakna sesuai apa adanya, sudah seharusnya perbandingan antara kos aktual dan kos anggaran dilakukan pada level aktivitas yang sama. Selain menimbulkan ketidakadilan, penggunaan anggaran statis untuk penilaian kinerja seringkali juga menimbulkan perilaku yang menyimpang dari manajer. Misal untuk kegiatan produksi, manajer produksi dengan sengaja memproduksi unit yang lebih sedikit daripada unit yang telah dianggarkan agar kos aktual yang ditimbulkan lebih rendah. Misal, alih-alih memproduksi t-shirt sebanyak 1.060 unit, maka manajer produksi lebih memilih untuk memproduksi sebanyak 1.000 unit. Dengan kos aktual yang lebih rendah, maka variansi bersifat favorable dan kinerja manajer produksi bersangkutan dinilai baik – meskipun harusnya tidak.
6.6
Akuntansi Manajemen
2.
Anggaran Fleksibel Fungsional/Tradisional/Konvensional Penggunaan anggaran fleksibel untuk penilaian kinerja memungkinkan perusahaan untuk menyesuaikan tolak ukur agar mencerminkan kos yang direncanakan pada level aktivitas aktualnya dan bahkan pada rentang aktivitas berapa pun. Terdapat dua tipe dari anggaran fleksibel: a. Sebelum fakta (before-the-fact): anggaran yang dibuat pada berbagai level aktivitas. b. Sesudah fakta (after-the-fact): anggaran yang dibuat pada level aktual. Anggaran fleksibel sebelum fakta memungkinkan manajer untuk menghasilkan informasi keuangan pada berbagai skenario yang memungkinkan sehingga manajer mampu menentukan efeknya terhadap kos atas berbagai level output yang bervariasi. Anggaran fleksibel sesudah fakta digunakan untuk menghitung berapa kos yang seharusnya muncul pada level aktivitas yang sebenarnya. Kos ekspektasi tersebut, kemudian dibandingkan dengan kos aktual untuk menentukan penilaian kinerja. Tindakan korektif akan segera dieksekusi setelah ditemukan adanya variansi yang bersifat unfavorable. Di sinilah peran penting lain dari anggaran fleksibel karena secara berkala mampu menyediakan umpan balik positif yang diperlukan manajer agar berkinerja lebih baik lagi. Berikut akan ditampilkan ilustrasi penyusunan anggaran fleksibel before-the-fact. Ilustrasi 2 Berikut adalah informasi yang berkaitan dengan persiapan penyusunan anggaran fleksibel before-the-fact: Tingkat Output : 1.000, 1.200, dan 1.400 Bahan: 1 kaos polos @ Rp 3.000 5 ons tinta @ Rp 200 per ons Tenaga Kerja: 0,12 Jam @ Rp 10.000 Overhead Variabel: Pemeliharaan: 0,12 Jam @ Rp 3.750 Daya: 0,12 Jam @ Rp 1.250 Overhead Tetap: Pemeliharaan Tanah: Rp 1.200.000 Per Kuartal Penyusutan: Rp 600.000 Per Kuartal
6.7
EKMA4314/MODUL 6
Berdasarkan data di atas, Anda diminta untuk menyiapkan anggaran tiga level output yakni: 1.000, 2.000, dan 1.400 Unit. Jawaban: Kos Produksi Variabel : Bahan Baku Langsung Tenaga Kerja Langsung VOH : Pemeliharaan Daya Total Kos Variabel FOH Pemeliharaan Tanah Depresiasi Total Kos Tetap Total Kos Produksi
Kos Variabel Per Unit
1.000
Rentang Produksi 1.200 1.400
4.000 a 1.200 c
4.000.000 b 1.200.000 d
4.800.000 1.440.000
5.600.000 1.680.000
450 e 150 g 5.800
450.000 f 150.000 h 5.800.000
540.000 180.000 6.960.000
630.000 210.000 8.120.000
1.200.000 600.000 1.800.000 7.600.000
1.200.000 600.000 1.800.000 8.760.000
1.200.000 600.000 1.800.000 9.920.000
a
Kaos polos + Biaya Tinta = [(Rp3.000 x 1 Kaos) + ( Rp 200 x 5 ons)] (Rp4.000 x 1.000 unit) c (Rp10.000 per jam TKL x 0,12 Jam TKL Per unit) d (Rp1.200 x 1.000 unit) e (R3.750 x 0,12 Jam TKL Per unit) f (Rp450 x 1.000 Unit) g (Rp1.250 per jam TKL x 0,12 jam TKL per unit) h (Rp150 x 1.000 unit) b
Dapat kita lihat pada Ilustrasi 2 di atas bahwa seiring terjadi peningkatan pada level produksi maka kos produksi juga ikut meningkat. Hal tersebut dikarenakan kos variabel akan meningkat mengikuti peningkatan yang terjadi pada level produksi. Karena itulah, seringkali anggaran fleksibel disebut juga anggaran variabel. Sedangkan untuk kos overhead tetap nilainya akan sama terus berapa pun level produksinya. Selanjutnya, mari kita analisis bagaimana perubahan yang terjadi pada kos per unit di masing-masing level produksi. Untuk unit sebanyak 1.000 unit, kos produksi adalah sebesar Rp7,6 (Rp7.600.000 : 1.000 unit). Berikutnya untuk unit sebanyak 1.200 unit dan 1.400 unit, berturut-turut kos per unitnya adalah Rp7,3 dan Rp7,08. Dapat disimpulkan, seiring dengan meningkatnya level
6.8
Akuntansi Manajemen
produksi, justru total kos produksi per unit semakin turun. Hal tersebut dikarenakan semakin kos yang bersifat tetap menanggung semakin banyak unit. Selanjutnya, manajer dapat menyusun anggaran fleksibel after-the-fact. Mengingat contoh di bagian sebelumnya diceritakan bahwa PT Abadi berencana untuk memproduksi 1.060 unit, sehingga anggaran pun dibuat pada level 1.060. Padahal kenyataannya PT Abadi memproduksi 1.200 unit. Maka tidak masuk akal apabila penilaian kinerja dilakukan dengan membandingkan kos yang terjadi pada level 1.060 serta 1.200. Berikut akan ditampilkan ilustrasi penyusunan anggaran fleksibel tipe kedua, yakni after-the-fact yang mana digunakan sebagai input dari laporan penilaian kinerja. Ilustrasi 3 Berikut adalah informasi yang berkaitan dengan persiapan penyusunan anggaran fleksibel after-the-fact yang digunakan untuk menyusun laporan penilaian kinerja. Gunakan informasi dan jawaban yang telah disediakan di Ilustrasi 1 dan 2 sebelumnya yakni mengenai kos aktual dan kos anggaran untuk level aktivitas produksi sebanyak 1.200 unit. Berikut adalah informasi terkait hal tersebut. Unit Diproduksi Biaya Bahan Baku Langsung Biaya Tenaga Kerja Langsung VOH : Pemeliharaan Daya FOH : Pemeliharaan Tanah Depresiasi
Kos Aktual 1.200 4.830.000 1.500.000
Kos yang Dianggarkan 1.200 4.800.000 1.440.000
535.000 170.000
540.000 180.000
1.050.000 600.000
1.200.000 600.000
Berdasarkan data tersebut, Anda diminta untuk menyiapkan laporan kinerja dengan berdasarkan anggaran fleksibel after-the-fact yakni membandingkan kos aktual dengan kos yang dianggarkan pada tingkat aktivitas aktual.
6.9
EKMA4314/MODUL 6
Jawaban: Unit yang Diproduksi
Aktual
Anggaran
1.200
1.200
Variansi 0
F
Biaya Produksi : Bahan Baku Langsung
4.830.000
4.800.000
30.000 U
1.500.000
1.440.000
60.000 U
Pemeliharaan
535.000
540.000
(5.000) F
Daya
170.000
180.000
(10.000) F
7.035.000
6.960.000
75.000 U
1.050.000
1.200.000
(150.000) F
600.000
600.000
(0)
1.650.000
1.800.000
(150.000) F
8.685.000
8.760.000
(75.000) F
Tenaga Kerja Langsung VOH:
Total Biaya Variabel FOH: Pemeliharaan Tanah Depresiasi Total Biaya Tetap Total Biaya Produksi
Dapat kita lihat bahwa penilaian kinerja yang disusun dengan menggunakan anggaran fleksibel after-the-fact di atas, akan menjadi appleto-apple karena kos yang berkaitan dengan aktivitas tersebut sama-sama dianalisis bagaimana perbedaannya pada level yang sama, yakni 1.200 unit. Bandingkan tabel pada Ilustrasi 3 ini dengan tabel pada Ilustrasi 1. Ilustrasi 1 menampilkan hasil penilaian kinerja apabila yang digunakan adalah Anggaran Statis. Seluruh komponen kos produksi tersebut, hasil yang diperoleh adalah varians yang unfavorable kecuali untuk overhead tetap grounds keeping. Sedangkan setelah dilakukan penyusunan laporan kinerja dengan menggunakan anggaran fleksibel, ternyata hanya kos bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung yang menghasilkan varians yang unfavorable. Dapat kita pahami bahwa apabila kinerja dinilai dengan menggunakan anggaran statis maka akan menjadi tidak adil bagi manajer bersangkutan karena
6.10
Akuntansi Manajemen
perbandingan antara aktual dan yang dianggarkan dilakukan pada level ouput yang berbeda. Lantas apa makna dari masing-masing hasil variansi tersebut? Varians unfavorable yang terjadi pada bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung memberikan petunjuk bahwa kos per unit untuk bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung lebih tinggi secara aktualnya dibandingkan anggarannya. Namun demikian, varians yang terjadi jumlahnya tidak terlalu besar, sehingga mungkin tindakan korektif yang dieksekusi tidak terlalu darurat untuk dilakukan. Misalkan varians yang terjadi besar, maka manajer tingkat atas harus segera mencari akar penyebabnya dan memberikan tindakan korektif agar di ke depannya tidak timbul varians unfavorable. Misalkan bisa jadi manajer produksi kurang baik dalam melakukan pengumpulan informasi kos bahan baku dari beberapa pilihan vendor atau tidak memperhatikan tenggat waktu pembayaran yang menyebabkan perusahaan kehilangan kesempatan untuk memperoleh diskon pembelian. Dengan demikian, anggaran fleksibel menyediakan informasi berkenaan dengan efisiensi seorang manajer, yakni seberapa baik manajer tersebut mengendalikan kos pada level aktual. Lalu apakah anggaran statis tidak berguna sama sekali dalam penilaian kinerja? Tentu tidak. Anggaran statis dapat digunakan pula untuk menilai efisiensi dari seorang manajer. Dengan anggaran statis kita dapat mengetahui apakah seorang manajer telah mencapai targetnya karena anggaran statis menggambarkan tujuan yang ingin dicapai perusahaan. Manajer dikatakan efektif apabila ia mampu mencapai atau melebihi target unit yang telah ditetapkan. Misalkan untuk kasus PT Abadi yang ada di Modul sebelumnya, perusahaan menargetkan manajer bagian produksi untuk memproduksi sebanyak 1.060 unit, sedangkan aktualnya ternyata yang diproduksi adalah 1.200 unit. Artinya manajer mampu memanfaatkan kapasitas menganggur semaksimal mungkin karena dengan prediksi kapasitas yang sama, tingkat produksi melebihi yang direncanakan. Perlu diingat bahwa anggaran fleksibel (before-the-fact dan after-the-fact) yang dimaksud pada kegiatan belajar ini merupakan anggaran fleksibel dengan pendekatan tradisional atau fungsional. Anggaran fleksibel dengan berbasis aktivitas akan dibahas pada kegiatan belajar selanjutnya.
6.11
EKMA4314/MODUL 6
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) 2) 3) 4)
Mengapa anggaran dapat digunakan sebagai alat untuk penilaian kinerja? Apa perbedaan antara anggaran statis dan anggaran fleksibel? Apa maksud dari variansi yang favorable dan unfavorable? Mana yang tepat digunakan untuk penilaian kinerja antara anggaran statis dan anggaran fleksibel? Mengapa? 5) Apa perbedaan antara anggaran fleksibel before-the-fact dan after-thefact? 6) PT Top sedang mempersiapkan anggaran kuartalan pada tiga jenis level output yang berbeda (diukur dalam unit), yakni masing-masing sebanyak 2.000, 2.500, dan 3.000 unit. Berikut adalah informasi yang berkaitan dengan input untuk memproduksi unit tersebut: Bahan Baku 3 pon plastik @Rp6.000 4 ons logam @Rp2.000 Tenaga Kerja 0,5 jam @Rp10.000
Overhead Variabel Inspeksi 0,2 jam @Rp10.000 Proses pemesanan 0,3 jam @Rp5.000 Overhead Tetap Sewa Rp15.000.000 per kuartal Utilitas Rp3.000.000 per kuartal
Pertanyaan: Berdasarkan data tersebut, susunlah anggaran fleksibel fungsional untuk level output: 2.000, 2.500, dan 3.000 unit. 7) City of Stars Co. memiliki informasi berikut ini: Data Anggaran Master: Tingkat produksi yang dianggarkan: 4.000 unit Bahan baku langsung: 3 pon @Rp600 per pon Tenaga kerja langsung: 0,5 jam @Rp16.000 per jam Overhead variabel
Data Aktual: 3.800 unit Rp6.800.000 Rp30.500.000
6.12
0,5 jam @Rp2.200 Overhead tetap Penanganan bahan baku Rp6.200.000 Depresiasi Rp2.600.000
Akuntansi Manajemen
Rp4.200.000 Rp6.300.000 Rp2.600.000
Pertanyaan: a). Susunlah anggaran fleksibel atas jumlah yang dianggarkan untuk masing-masing kategori kos pada level unit yang dianggarkan sebanyak 4.000 unit; b). Siapkan laporan penilaian kinerja menggunakan dasar level produksi yang dianggarkan (Anggaran Statis); c). Analisislah hasil nomor b tersebut. Menurut Anda adilkah apabila manajer yang berhubungan dengan aktivitas produksi tersebut dinilai kinerjanya berdasarkan cara seperti itu? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Anggaran Statis dan Anggaran Fleksibel dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Anggaran Statis dan Anggaran Fleksibel dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Anggaran Statis dan Anggaran Fleksibel serta Penyusunan Laporan Kinerja dengan Menggunakan Anggaran Statis dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami bagian Anggaran Fleksibel Fungsional/Tradisional/Konvensional dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 6) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini.
6.13
EKMA4314/MODUL 6
Kos produksi
Kos variabel per unit
Tingkat Produksi (dalam unit) 2.000
2.500
3.000
Variabel: Bahan Baku
26.000 a
52.000.000 b
65.000.000
78.000.000
Tenaga Kerja langsung
5.000 c
10.000.000 d
12.500.000
15.000.000
Inspeksi
2.000 e
4.000.000 f
5.000.000
6.000.000
Proses pemesanan
1.500 g
3.000.000 h
3.750.000
4.500.000
69.000.000
86.250.000
103.500.000
Sewa
15.000.000
15.000.000
15.000.000
Utilitas
3.000.000
3.000.000
3.000.000
18.000.000
18.000.000
18.000.000
87.000.000
104.250.000
121.500.000
VOH
Total kos VOH
34.500
FOH:
Total kos FOH Total kos produksi
Keterangan Penghitungan: a (3 x Rp6.000) + (4 x Rp2.000) b (Rp26.000 x 2.000) c (0,5 x Rp10.000) d (Rp5.000 x 2.000) e (0,2 x Rp10.000) f (Rp2.000 x 2.000) g (0,3 x Rp5.000) h (Rp1.500 x 2.000) 7) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: a) Anggaran Statis untuk level Produksi sebanyak 4.000 unit
6.14
Akuntansi Manajemen
Kos produksi
Kos variabel per unit
Tingkat Produksi (dalam unit) 4.000
Variabel: Bahan Baku
1.800 a
7.200.000 d
Tenaga Kerja langsung
8.000 b
32.000.000 e
1.100
4.400.000 f
Overhead Variabel
c
Overhead Tetap Penanganan BB
6.200.000
Depresiasi
2.600.000
Total kos produksi
52.400.000
Keterangan Penghitungan: a (3 x Rp6.000) b (0,5 x Rp16.000) c (0,5 x Rp2.200) d (1.800 x Rp4.000) e (8.000 x Rp4.000) f (1.100 x Rp4.000)
b) Laporan Penilaian Kinerja dengan menggunakan level produksi anggaran sebagai dasar (Pendekatan Anggaran Statis) Unit yang diproduksi
Aktual
Anggaran
Variansi
3.800
4.000
(200) U
6.800.000
7.200.000
(400.000) F
30.500.000
32.000.000
(1.500.000) F
4.200.000
4.400.000
(200.000) F
6.300.000
6.200.000
100.000 U
Kos produksi Bahan Baku Tenaga Kerja langsung Overhead Variabel Overhead Tetap Penanganan BB Depresiasi Total kos produksi
c)
2.600.000
2.600.000
0 F
50.400.000
52.400.000
(2.000.000) F
Berdasarkan laporan kinerja yang telah disusun di atas – dengan pendekatan anggaran statis – tingkat produksi aktual lebih kecil
EKMA4314/MODUL 6
6.15
dibandingkan tingkat produksi yang dianggarkan sehingga artinya manajer tersebut tidak mampu memenuhi target yang telah ditentukan oleh perusahaan tersebut. Oleh karenanya variansi yang muncul bersifat unfavorable. Sedangkan terkait kinerja atas komponen kos produksi, keseluruhannya menghasilkan varians yang bersifat favorable, kecuali untuk komponen kos overhead tetap penanganan bahan baku. Hal tersebut jelas saja terjadi karena unit yang diproduksi aktual lebih rendah dibandingkan unit produksi yang dianggarkan, sehingga kos-kos yang bersifat variabel akan lebih rendah pada tingkat produksi 3.800 unit. Penilaian kinerja akan menjadi tidak adil bagi manajer bersangkutan, karena menguntungkan manajer tersebut. Ia menjadi salah dinilai favorable padahal ia tidak mampu memenuhi target produksi yang telah ditentukan. R A NG KU M AN Anggaran Statis dianggap kurang tepat untuk digunakan sebagai alat penilaian kinerja karena anggaran statis akan membandingkan kos aktual yang terjadi dengan kos yang dianggarkan pada level aktivitas yang tidak sama. Akibatnya penilaian kinerja menjadi tidak adil serta menimbulkan peluang kesengajaan dari sisi manajer untuk tidak mengeksekusi tindakannya sesuai dengan telah ditetapkan oleh perusahaan. Anggaran fleksibel mampu memenuhi kebutuhan tersebut, dimana nanti perbandingan yang dilakukan antara kos aktual dengan kos yang dianggarkan dilakukan pada level aktivitas yang sama. Selisih yang muncul antara hasil aktual dengan hasil anggaran disebut variansi. Variansi itu sendiri bisa bersifat favorable maupun unfavorable. Terdapat dua tipe anggaran fleksibel yakni before-the-fact dan after-the-fact. Anggaran fleksibel before-the-fact memungkinkan manajer untuk menyusun anggaran pada beberapa kemungkinan skenario level aktivitas berapa pun dan dilihat pengaruhnya terhadap hasil keuangan, sedangkan anggaran fleksibel after-the-fact dibuat pada level aktual sehingga diketahui berapa seharusnya kos yang keluar pada level aktualnya.
6.16
Akuntansi Manajemen
TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Untuk membantu menilai kinerja, manajer sebaiknya menggunakan…. A. master anggaran B. anggaran statis C. continuous budget D. anggaran fleksibel 2) Untuk menghasilkan suatu laporan kinerja yang bermakna maka sebaiknya kos aktual dan kos yang dianggarkan diperbandingkan pada level aktivitas …. A. aktual B. rata-rata C. yang dianggarkan D. mingguan 3) Berikut ini yang bukan merupakan pernyataan yang tepat adalah: A. anggaran statis menyediakan kos ekspektasi pada suatu level aktivitas tertentu. Apabila level produksi aktual dari aktivitas berbeda dengan level produksi yang dianggarkan, maka membandingkan antar keduanya merupakan hal yang masuk akal. B. anggaran fleksibel membagi kos menjadi dua tipe berdasarkan perilakunya, yakni yang pertama adalah kos yang akan bervariasi dengan jumlah unit yang diproduksi, serta kedua adalah yang tidak bervariasi dengan jumlah unit yang diproduksi. C. terdapat dua tipe pengaplikasian dari anggaran fleksibel yakni beforethe-fact dan after-the-fact. D. mengetahui hasil dari anggaran fleksibel bertipe after-the-fact akan memungkinkan manajer untuk mengevaluasi efisiensi dengan membandingkan kos aktual dengan kos yang dianggarkan yang seharusnya pada level produksi aktualnya. 4) Untuk membantu melakukan penilaian pekerjaan maka manajer seharusnya menggunakan…. A. anggaran statis B. anggaran master C. anggaran fleksibel before-the-fact D. tidak ada jawaban yang tepat
EKMA4314/MODUL 6
6.17
5) Untuk membantu manajer mengatasi ketidakpastian maka sebaiknya manajer menggunakan…. A. anggaran statis B. anggaran master C. anggaran fleksibel before-the-fact D. tidak ada jawaban yang tepat 6) Perusahaan yang membandingkan kos variabel aktual pada level produksi 10.000 unit dengan total kos variabel yang dihasilkan dari anggaran statis atas level produksi 9.000 unit maka yang ditemui adalah…. A. tidak ada varians yang muncul B. muncul varians yang bersifat favorable C. muncul varians yang bersifat unfavorable D. tidak ada jawaban yang tepat Gunakan informasi berikut untuk menjawab pertanyaan nomor 7-10. PT Chocolatoks bergerak pada industry dairy. Salah satu produk andalannya adalah choco-almond-capucip. Berikut adalah informasi yang berkaitan dengan input untuk memproduksi produk tersebut. Bahan Baku 2 pon kacang almond @Rp5.000 3 pon coklat @Rp2.000 1 pon cappuccino @Rp1500 Tenaga Kerja 0,5 jam @Rp20.000
Overhead Variabel Inspeksi 0,4 jam @Rp15.000 Proses pemesinan 0,5 jam @Rp4.000 Overhead Tetap Sewa Rp10.000.000 per kuartal Utilitas Rp2.5000.000 per kuartal
7) Berdasarkan data tersebut, apabila Anda diminta untuk menyusun anggaran fleksibel fungsional kuartal, maka total anggaran kos produksi yang diperlukan untuk memproduksi 1.000 unit pada kuartalan pertama adalah? A. Rp35.500.000 B. Rp12.500.000 C. Rp48.000.000 D. Rp27.500.000
6.18
Akuntansi Manajemen
8) Berikut ini merupakan pernyataan yang tepat, kecuali…. A. Total kos overhead tetap akan sama terus di kuartal berapa pun yakni sebesar Rp12.500.000 B. Apabila perusahaan berencana untuk memproduksi 2.000 unit pada kuartal pertama maka, total kos overhead variabel sebesar Rp71.000.000 C. Kos bahan baku langsung per unit adalah sebesar Rp17.000 D. Kos produksi variabel untuk 2.000 unit akan lebih besar dibandingkan untuk 1.000 unit 9) Berikut ini adalah hasil yang paling tepat mengenai rincian anggaran kos produksi yang akan dikeluarkan jika perusahaan berencana memproduksi 2.500 unit pada kuartal pertama, berturut-turut untuk kos variabel bahan baku langsung; kos variabel tenaga kerja langsung; kos overhead variabel; kos overhead tetap adalah (dalam satuan rupiah)…. A. 25.000.000; 43.750.000; 20.500.000; 12.500.000 B. 35.750.000; 25.000.000; 88.750.000; 12.500.000 C. 43.750.000; 25.000.000; 20.500.000; 10.000.000 D. 43.750.000; 25.000.000; 20.000.000; 12.500.000 10) Pernyataan berikut ini adalah tidak tepat kecuali…. A. total anggaran kos bahan baku langsung untuk produksi sebanyak 1.000, 1.500, dan 2.500 unit berturut-turut adalah sebesar 16.000.000, 28.500.000. 35.750.000 B. total kos overhead tetap akan bervariasi dengan semakin meningkatnya jumlah unit yang diproduksi C. total kos produksi untuk produksi sebanyak 2.000 unit adalah sebesar 101.250.000 D. anggaran kos produksi per unit untuk tingkat produksi sebanyak 3.000 unit adalah Rp39.667
6.19
EKMA4314/MODUL 6
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
6.20
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 2
Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas ada kegiatan belajar sebelumnya, kita telah mempelajari bagaimana pendekatan tradisional/konvensional/fungsional dalam menyusun anggaran fleksibel. Anggaran fleksibel yang disusun dengan pendekatan tersebut menekankan pada penggunaan pemicu tunggal yang bersifat unitrelated seperti jam tenaga kerja langsung yang digunakan pada ilustrasiilustrasi di kegiatan belajar sebelumnya. Pada kegiatan belajar kali ini kita akan mempelajari mengenai anggaran fleksibel yang disusun dengan pendekatan berbasis aktivitas. Dengan berbasis pada aktivitas, artinya pemicu yang digunakan tidak hanya menggunakan pemicu tunggal yang bersifat unit-related namun juga yang bersifat non unitrelated. Hal tersebut sama persis dengan konsep mengenai activity-based costing yang telah dipelajari di Modul 3.
P
PENGERTIAN DAN KARAKTERISTIK BERBASIS AKTIVITAS
DARI
ANGGARAN
Anggaran berbasis aktivitas merupakan anggaran yang didasarkan pada aktivitas dan pemicu kos yang digunakan untuk menyiapkan anggaran berkaitan dengan aktivitas itu sendiri. Umumnya, perusahaan yang telah menerapkan activity-based costing (ABC) akan menerapkan pula sistem anggaran berbasiskan aktivitas. Anggaran berbasis fungsional yakni yang telah dijelaskan di kegiatan belajar sebelumnya, memiliki karakteristik: 1) pengestimasian pendapatan dan biaya per unit-unit organisasional seperti departemen dan pabrik; 2) penggunaan pemicu kos tunggal yang bersifat unit-related seperti jam mesin dan jam tenaga kerja langsung. Sedangkan anggaran berbasis aktivitas (activity-based budgeting – untuk selanjutnya disebut ABB memiliki karakteristik: 1) pengestimasian pendapatan dan biaya per aktivitas dibandingkan per departemen dan pabrik; 2) penggunaan pemicu kos baik yang bersifat unit-related maupun nonunit-related. Penekanan utama pada ABB adalah pengestimasian kebutuhan yang diperlukan untuk masing-masing aktivitas, kemudian menentukan berapa sumber daya yang diperlukan untuk memenuhi kebutuhan aktivitas tersebut. Apa maksudnya?
EKMA4314/MODUL 6
6.21
Pada anggaran berbasis fungsional atau tradisional, langkah awal diawali dengan penyusunan anggaran bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Tidak ada perbedaan dalam hal tersebut. Mengapa? Karena bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung merupakan jenis kos produksi yang jumlahnya dapat ditelusuri langsung ke produk dengan mudah. Lantas, dimana letak perbedaannya? Perbedaan utama antara anggaran fungsional dengan anggaran berbasis aktivitas adalah pada proses penyusunan anggaran overhead dan anggaran kos penjualan dan administratif. Alasannya berkebalikan dengan alasan untuk kos bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Kos overhead dan kos penjualan serta administratif merupakan jenis kos yang jumlahnya tidak dapat ditelusuri langsung dengan mudah ke produk. Dengan pendekatan basis fungsional, kos-kos tersebut diklasifikasikan berdasarkan perilakunya (kos variabel atau kos tetap) yang ditentukan dengan menggunakan dasar pemicu kos berupa ukuran unit output produksi atau output penjualan. Selain itu juga bisa diklasifikasikan berdasarkan kelompok departemennya yang kemudian seluruh nilainya diakumulasi menjadi suatu anggaran overhead master. Misal, master anggaran kos overhead depresiasi merupakan penjumlahan kos overhead depresiasi dari seluruh departemen. Dengan pendekatan berbasis aktivitas, kos overhead; penjualan; dan administratif juga akan diidentifikasi berdasarkan perilakunya (tetap atau variabel), namun bedanya, dalam menentukan suatu kos berdasarkan perilakunya tersebut yang digunakan bukan sekedar pemicu kos berupa unit output produksi atau penjualan, melainkan berupa pemicu kos yang berkaitan langsung dengan aktivitas yang telah diklasifikasikan. Misalkan, kos yang dianggarkan untuk aktivitas pembelian bahan baku maka pemicu kos (cost driver) yang digunakan adalah jumlah berapa kali order pembelian dilakukan. Pendekatan apapun yang berbasis aktivitas, akan mendukung terjadinya perbaikan berkelanjutan. Seperti yang telah dipelajari pada modul mengenai ABC, kita mempelajari bahwa kos tidak akan timbul tanpa adanya aktivitas karena aktivitas itulah yang mengkonsumsi sumber daya. Activity-Based Costing merupakan dimensi kos dari Activity-Based Management. ActivityBased Budgeting dapat digunakan sebagai alat pengurang kos melalui pengeliminasian aktivitas-aktivitas yang tidak bernilai tambah serta meningkatkan efisiensi aktivitas yang bernilai tambah.
6.22
Akuntansi Manajemen
1.
Anggaran Statis Berbasis Aktivitas Sebelum membahas lebih lanjut mengenai bagaimana penyusunan anggaran fleksibel berbasis aktivitas, akan dibahas dulu bagaimana penyusunan anggaran statis berbasis aktivitas. Sama halnya seperti yang telah kita pelajari di modul sebelumnya mengenai penyusunan anggaran statis berbasis fungsional, anggaran statis berbasis aktivitas juga dimulai dengan penyusunan anggaran penjualan dan anggaran produksi dengan proses yang sama. Anggaran statis berbasis aktivitas sering digunakan oleh manajer untuk mendapatkan gambaran kasar mengenai pencapaian aktual apa telah terjadi sesuai rencana, namun akan menjadi tidak apple-to-apple karena nilai aktual konsumsi sumber daya dibandingkan dengan nilai anggaran konsumsi sumber daya yang seringkali tidak berada pada level konsumsi yang sama. Ilustrasi berikut ini akan menampilkan bagaimana penyusunan anggaran statis berbasis aktivitas untuk aktivitas pembelian bahan baku. Ilustrasi 4 Berikut adalah informasi yang dibutuhkan. 1. Permintaan pesanan pembelian berdasarkan permintaan kebutuhan bahan adalah 15.000 kali pesanan pembelian. 2. Sumber daya yang dibutuhkan untuk aktivitas pembelian. a. Lima agen pembelian, masing-masing mampu mengolah 3.000 pesanan per tahun; gaji masing-masing adalah sebesar Rp40.000.000. b. Perlengkapan (formulir, kertas, perangko, amplop dll); diprediksikan akan menghabiskan kos Rp1.000 per pesanan pembelian. c. Depresiasi peralatan-peralatan kantor Rp5.000.000 per tahun. d. Sewa dan Utilitas Ruang kantor Rp6.000.000. Berdasarkan data di atas, Anda diminta untuk menyusun anggaran statis berbasis aktivitas untuk aktivitas pembelian tersebut. Dengan menggunakan pendekatan berbasis aktivitas maka anggaran statis pembelian adalah sebagai berikut.
EKMA4314/MODUL 6
Gaji Perlengkapan kantor Depresiasi Sewa dan Utilitas Ruang Kantor Total
6.23
200.000.000 a 15.000.000 b 5.000.000 6.000.000 226.000.000
Keterangan Penghitungan: (5 x Rp40.000.000) b (5 x 3.000 x Rp1.000) a
Kos yang bersifat variabel pada aktivitas pembelian tersebut adalah untuk perlengkapan kantor karena jumlah kosnya akan meningkat seiring dengan meningkatnya jumlah pesanan pembelian. Kos setiap pesanan berkaitan dengan perlengkapan adalah sebesar Rp1.000, namun oleh karena pesanan pembelian yang dilakukan setiap tenaga pembelian setiap tahunnya adalah sebanyak 3.000 pesanan maka besarnya kos perlengkapan total adalah sebesar Rp15.000.000. Sedangkan yang lain merupakan kos tetap. Namun, untuk kos depresiasi serta kos sewa dan utilitas lebih merupakan kos tetap bertahap. Hal penting yang harus dipahami di sini adalah, alih-alih menggunakan jam tenaga kerja langsung, total kos pembelian dihitung dengan menggunakan dasar pemicu kos berupa jumlah order pembelian. Pemicu kos berupa jumlah order pembelian tersebut merupakan pemicu kos yang tidak bersifat unitrelated, melainkan batch-related (baca kembali Modul 3 mengenai ABC). Dengan mengetahui ukuran output sebagai pemicu kos – yang mana berkaitan erat dengan aktivitas itu sendiri – maka dapat membantu pengendalian dan penghematan kos yang berkaitan dengan aktivitas pembelian. Misalkan, pengambilan keputusan diambil berkenaan dalam hal pendesainan ulang produk agar menggunakan input komponen yang serupa. Hal tersebut menyebabkan komponen bahan yang dibutuhkan menjadi lebih sedikit sehingga order pembelian yang dilakukan menjadi tidak sesering biasanya. Dengan demikian, apabila jumlah order pembelian diturunkan maka sumber daya yang diperlukan untuk aktivitas pembelian juga menjadi lebih sedikit, sehingga kos yang berkaitan dengan aktivitas tersebut juga lebih rendah. Perlu diperhatikan bahwa anggaran statis berbasis aktivitas yang diilustrasikan di atas dibuat pada satu level aktivitas saja yakni 3.000 order.
6.24
Akuntansi Manajemen
Perlu diperhatikan bahwa anggaran statis berbasis aktivitas tersebut hanya dibuat untuk satu level aktivitas tanpa memperhatikan adanya kemungkinan perubahan pada kos yang dianggarkan ketika estimasi level aktivitas juga berubah. Itulah pembeda antara anggaran fleksibel berbasis aktivitas dengan anggaran statis berbasis aktivitas. 2.
Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas Activity Flexible Budgeting memungkinkan prediksi terhadap berapa kos aktivitas jika terjadi perubahan pemakaian aktivitas (activity usage). Sama halnya dengan anggaran fleksibel berbasis fungsional, anggaran kos akan dibuat pada berbagai level aktivitas. Analisis varians dalam kerangka acuan aktivitas ini memungkinkan manajer memecah aktivitas-aktivitas menjadi value-added dan non value-added. Dengan memahami hubungan antara perubahan pada kos aktivitas dan perubahan pada pemicu aktivitas maka memungkinkan manajer merencanakan dan memantau peningkatan efisiensi pada aktivitas secara hati-hati. Anggaran fleksibel berbasis aktivitas akan menghasilkan prediksi kos yang lebih akurat dibandingkan anggaran fleksibel berbasis fungsional. Hal tersebut dikarenakan penggunaan pemicu kos yang lebih dari satu, yang tentu saja masing-masing memiliki hubungan yang erat dengan aktivitasnya. Seringkali penggunaan pemicu kos yang hanya satu jenis tidak berkorelasi dengan berbagai kos yang timbul. Berikut ini perbandingan anggaran fleksibel yang disusun berbasis tradisional/fungsional dengan yang berbasis aktivitas. Katakanlah anggaran fleksibel ini dibuat untuk level produksi masing-masing sebanyak 10.000 unit dan 20.000 unit. Anggaran Fleksibel: Berbasis Fungsional Komponen Kos Bahan Baku Langsung Tenaga Kerja Langsung Perlengkapan Pemeliharaan Daya Inspeksi Setup mesin Penerimaan TOTAL ANGGARAN
Kos berdasarkan Perilaku Tetap Variabel Rp20.000.000 15.000.000 120.000.000 16.000.000 22.000.000
Rp10.000.000 8.000.000 2.000.000 3.000.000 1.000.000 -
10.000 unit 20.000 unit Driver: Jam Kerja Langsung 10.000 JKL 20.000 JKL Rp100.000.000 80.000.000 20.000.000 50.000.000 25.000.000 120.000.000 16.000.000 22.000.000 Rp433.000.000
Rp 200.000.000 160.000.000 40.000.000 80.000.000 35.000.000 120.000.000 16.000.000 22.000.000 Rp673.000.000
6.25
EKMA4314/MODUL 6
Anggaran di atas merupakan anggaran fleksibel yang dibuat pada level aktual (katakanlah pada level produksi 10.000 unit dan 20.000 unit) namun hanya didasarkan pada satu cost driver yang bersifat unit-related yakni jam kerja langsung, sehingga jika terjadi perubahan aktivitas pada komponen aktivitas yang non-unit related, penilaian kinerja akan tetap bias meskipun sudah dilakukannya perbandingan antara kos aktual dengan kos anggaran pada level aktualnya. Untuk menyusun anggaran yang lebih realistis, aktivitas-aktivitas yang diproyeksikan akan terjadi, harus dikelompokkan ke dalam kelompokkelompok homogen. Setiap kelompok aktivitas homogen dibuatkan anggaran tersendiri. Suatu kelompok aktivitas dikatakan homogen apabila memiliki pemicu kos aktivitas yang sama. Dari data di atas, asumsikan bahwa kelompok-kelompok homogen beserta volume aktivitas dari pemicu kosnya sebagai berikut: Komponen Kos
Pemicu Kos
Bahan Baku Langsung Tenaga Kerja Langsung Perlengkapan Pemeliharaan Daya Inspeksi Setup mesin Penerimaan
Jam Kerja Langsung
Volume Aktivitas untuk Level Produksi 1.000 dan 2.000 unit 10.000 dan 20.000
Jam Mesin
8.000 dan 16.000
Jumlah Setup
25 dan 30
Jumlah Order
120 dan 150
Dari tabel tersebut, terdapat empat pengelompokan pemicu kos, yaitu untuk aktivitas yang berkaitan dengan komponen kos bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung memiliki pemicu kos yang sama yakni jam kerja langsung. Lalu untuk komponen kos perlengkapan, pemeliharaan, dan daya pemicu kosnya adalah jam mesin. Berikutnya untuk pemicu kos berupa jumlah setup adalah untuk komponen kos inspeksi dan setup. Terakhir untuk komponen kos, jumlah order menjadi pemicu kosnya. Dengan menggunakan informasi yang sama, berikut ini adalah penyusunan anggaran fleksibel yang dibuat berbasiskan aktivitas untuk level produksi 1.000 unit dan 2.000 unit.
6.26
Akuntansi Manajemen
Anggaran Fleksibel: Berdasarkan Aktivitas Kelompok Homogen I: Cost Driver Jam Kerja Langsung Perilaku Kos Komponen Kos Tetap Variabel Bahan Baku Langsung Rp10.000.000 Tenaga Kerja 8.000 .000 Langsung 2.000.000 Supplies Jumlah Rp20.000.000
1.000 unit
2.000 unit
Tingkat Aktivitas 10.000 JKL 20.000 JKL Rp100.000.000 Rp200.000.000 80.000.000 160.000.000 20.000.000 40.000.000 Rp200.000.000
Rp 400.000.000
Kelompok Homogen II: Cost Driver Jam Mesin Perilaku Kos Komponen Kos Tetap Variabel Pemeliharaan Rp20.000.000 Rp5.500 Daya i15.000.000 2.000 Jumlah Rp35.000.000 Rp7.500
Tingkat Aktivitas 8.000 JM 16.000 JM Rp64.000.000 Rp 108.000.000 31.000.000 47.000.000 Rp 95.000.000 Rp 155.000.000
Kelompok Homogen III: Cost Driver Jumlah Setup Perilaku Kos Komponen Kos Tetap Variabel Setup mesin 0 Rp800.000 Inspeksi Rp80.000.000 i2.100.000 Jumlah Rp80.000.000 Rp2.900.000
Tingkat Aktivitas 25 Setup 30 Setup Rp20.000.000 Rp24.000.000 i132.500.000 i143.000.000 Rp152.500.000 Rp155.000.000
Kelompok Homogen IV: Cost Driver Jumlah Order Perilaku Kos Komponen Kos Tetap Variabel Penerimaan Rp6.000.000 Rp200.000 Jumlah Rp6.000.000 Rp200.000 TOTAL ANGGARAN
Tingkat Aktivitas 120 Order 150 Order Rp30.000.000 Rp36.000.000 Rp30.000.000 Rp36.000.000 Rp477.500.000 Rp758.000.000
Dapat dilihat pada Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas di atas, bahwa nilai anggaran untuk masing-masing komponen biaya dihitung pada suatu kelompok homogen. Nilai anggaran total diperoleh dari penjumlahan kos tetap dan kos variabel. Sama halnya dengan anggaran fleksibel berbasis fungsional, untuk kos variabel jumlah dari kos anggarannya masing-masing diperoleh dari perkalian antara kos variabel per unit dengan suatu pemicu pada tingkat aktivitas tertentu. Namun bedanya, untuk anggaran fleksibel berbasis fungsional, keseluruhan komponen kos menggunakan tingkat aktivitas dari pemicu yang sama yakni jam kerja langsung. Sedangkan anggaran fleksibel
EKMA4314/MODUL 6
6.27
berbasis aktivitas, tingkat aktivitas yang digunakan adalah dari pemicu yang berbeda-beda pada masing-masing kelompok homogen. Dengan demikian diperolehlah nilai total anggaran yang berbeda. Tabel berikut adalah ilustrasi laporan kinerja yang memperbandingkan nilai anggaran dan realisasi dengan menggunakan anggaran fleksibel berbasis aktivitas. Misalkan laporan kinerja ini dibuat pada level produksi aktual sebanyak 1.000 unit. Komponen Kos Bahan Baku Langsung Tenaga Kerja Langsung Perlengkapan Pemeliharaan Daya Setup mesin Inspeksi Penerimaan Jumlah
Anggaran Realisasi Varians Rp100.000.000 Rp101.000.000 Rp1.000.000 80.000.000 80.000.000 0 20.000.000 23.500.000 3.500.000 64.000.000 55.000.000 9.000.000 31.000.000 29.000.000 2.000.000 20.000.000 21.500.000 1.500.000 132.500.000 125.500.000 7.000.000 30.000.000 24.000.000 6.000.000 Rp 477.500.000 Rp 459.500.000 Rp18.000.000
Keterangan Unfavorable Favorable Unfavorable Favorable Favorable Unfavorable Favorable Favorable Favorable
Laporan kinerja yang dihasilkan tersebut memiliki proses dan konsep pengerjaan yang sama dengan laporan kinerja yang menggunakan input dari anggaran fleksibel berbasis fungsional dan bahkan anggaran statis. Yakni intinya hanya membandingkan nilai anggaran dengan nilai realisasinya. Hanya saja informasi yang dihasilkan dari laporan kinerja yang menggunakan anggaran fleksibel berbasis aktivitas mungkin akan lebih akurat dibandingkan yang lainnya. Pertama, karena hasil realisasi aktual dibandingkan dengan anggarannya pada level aktivitas aktualnya (sesuai sifat dari anggaran fleksibel itu sendiri), serta yang kedua, ketika mencari berapa besaran komponen kos overhead, digunakan pemicu kos yang berkorelasi erat dengan timbulnya kos dari aktivitas itu sendiri. Hasil yang unfavorable menunjukkan bahwa kos aktual melebihi yang dianggarkan sehingga memberikan dampak buruk pada pemerolehan laba. Begitu pula sebaliknya untuk varians favorable. Dengan demikian, dari segi penyimpulan hasil varians pun tidak terdapat perbedaan.
6.28
Akuntansi Manajemen
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa karakteristik pembeda antara Anggaran Fleksibel berbasis Fungsional dengan Anggaran Fleksibel berbasis aktivitas? 2) Apa kelebihan Anggaran Fleksibel berbasis aktivitas? 3) Apa perbedaan antara Anggaran Statis berbasis aktivitas dengan Anggaran Fleksibel berbasis aktivitas? 4) Bagaimana pembuatan laporan kinerja yang disusun dengan menggunakan input dari Anggaran fleksibel berbasis aktivitas? Apa ada perbedaan dalam hal cara dan penyimpulan varians antara anggaran fleksibel berbasis aktivitas dengan anggaran fleksibel berbasis fungsional? 5) Perhatikan beberapa data dari PT Tatu berikut ini. 6) Berikut adalah data mengenai aktivitas-aktivitas yang berkaitan dengan kos overhead. Aktivitas Pemicu Kos Kos Tetap Tarif Kos Variabel Pemeliharaan Jam Mesin Rp 20.000.000 Rp 5.500 Mesin Jam Mesin 15.000.000 2.000 Pengaturan Setup 1.800.000 Inspeksi Setup 80.000.000 2.100.000 Pembelian Pesanan Pembelian 211.000.000 1.000 Kemudian, berikut ini adalah tingkat aktivitas yang diketahui untuk level produksi sebanyak 32.000 unit dan 64.000 unit. Driver (Pemicu Kos) 32.000 Unit 64.000 Unit Jam Mesin 8.000 16.000 Setup 25 30 Pesanan Pembelian 15.000 25.000 Terakhir, berikut ini adalah informasi mengenai kos aktual yang terjadi: Pemeliharaan Rp55.000.000 Setup 46.500.000 Mesin 29.000.000 Pembelian 220.000.000 Inspeksi 125.500.000
EKMA4314/MODUL 6
6.29
Berdasarkan beberapa data di atas Anda diminta untuk menyusun: 1) Anggaran fleksibel berbasis aktivitas untuk level produksi 32.000 unit dan 64.000 unit; 2) Laporan Kinerja Berbasis aktivitas dengan level produksi aktual terjadi pada 32.000 unit. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami subjudul Pengertian dan Karakteristik Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami subjudul Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami subjudul Pengertian dan Karakteristik Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami subjudul Pengertian dan Karakteristik Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5, cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: 6) Perlu diperhatikan bahwa dalam menyusun anggaran fleksibel berbasis aktivitas haruslah sistematis. Pertama, buatlah tabel yang menunjukkan aktivitas berdasarkan pemicu kos yang terkait. Kedua, hitunglah total kos aktivitas dengan mengalikan tarif kos variabel dengan level aktivitas pemicu kos, kemudian jumlah tersebut tambahkan dengan jumlah kos tetap. Berdasarkan data di atas, misalnya untuk aktivitas pemeliharaan pada level aktivitas 8.000 jam mesin, maka total kos aktivitasnya adalah: Rp20.000.000 + (Rp5.500 x 8.000 jam mesin) = Rp 64.000.000. Sedangkan pada level aktivitas 16.000 jam mesin, total kos aktivitasnya adalah: Rp20.000.0000 + (Rp5.500 x 16.000 jam mesin)= Rp108.000.000. Kemudian berdasarkan data di soal, dapat diketahui bahwa kelima aktivitas yang menimbulkan kos overhead tersebut dapat diklasifikasikan menjadi tiga kelompok homogen, yang masing-masing memiliki pemicu kos berupa jam mesin, jumlah setup, dan jumlah pemesanan pembelian.
6.30
a.
Akuntansi Manajemen
Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas Dibutuhkan Untuk
Driver: Jam Mesin
32.000 Unit
64.000 Unit
Tetap 20.000.000 15.000.000 35.000.000
Variabel 5.500 2.000 7.500
8.000 64.000.000 31.000.000 95.000.000
16.000 108.000.000 47.000.000 155.000.000
Tetap 80.000.000 80.000.000
Variabel 1.800.000 2.100.000 3.900.000
25 45.000.000 132.500.000 177.500.000
30 54.000.000 143.000.000 197.000.000
Driver: Jumlah Pesanan Pembelian Tetap Pembelian 211.000.000 Total
Variabel 1.000
15.000 226.000.000 498.500.000
25.000 236.000.000 588.000.000
Pemeliharaan Mesin Sub total Driver: Jumlah Setup Setup Inspeksi Sub total
b.
Laporan Kinerja Berbasis Aktivitas pada level aktual produksi sebanyak 32.000 unit Kos Aktual
Pemeliharaan Mesin Inspeksi Setup Pembelian Total
55.000.000 29.000.000 125.500.000 46.500.000 220.000.000 476.000.000
Kos yang Dianggarkan 64.000.000 31.000.000 132.500.000 45.000.000 226.000.000 498.500.000
Varians Anggaran 9.000.000 F 2.000.000 F 7.000.000 F 1.500.000 U 6.000.000 F 22.500.000 F
EKMA4314/MODUL 6
6.31
R A NG KU M AN Berbeda dengan anggaran berbasis fungsional yang menekankan pada pengestimasian pada pendapatan dan biaya pada tiap unit organisasi (seperti departemen dan pabrik), anggaran berbasis aktivitas lebih menekankan pada pengestimasian pendapatan maupun biaya per masingmasing aktivitas. Akibatnya, apabila anggaran berbasis fungsional menggunakan hanya satu jenis pemicu kos, anggaran berbasis aktivitas menggunakan tidak hanya satu jenis pemicu kos. Pemicu kos itu pun tidak hanya yang bersifat unit-related namun juga bersifat nonunit-related. Namun perlu diperhatikan, perbedaan tersebut hanya muncul untuk jenis kos yang sukar ditelusuri secara langsung ke produk, seperti kos overhead. Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas merupakan salah satu alat bantu manajemen yang merupakan bagian dari dimensi proses ActivityBased Management. Hal tersebut dikarenakan Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas membantu perusahaan dalam menelusuri varians yang terjadi secara lebih hati-hati dan menghasilkan hasil yang lebih akurat sehingga tindakan korektif yang diambil akan menjadi tepat. Penggunaan driver (pemicu kos) sebagai pusat dari tindakan evaluasi merupakan hal masuk akal karena kos itu sendiri timbul karena terjadi aktivitas, sehingga sudah seharusnya apabila perusahaan ingin mengevaluasi kos yang timbul, dimulai dari analisis ke akar penyebabnya (pemicu kos dari aktivitas itu sendiri). Anggaran fleksibel berbasis aktivitas disusun dengan dimulainya terlebih dahulu pengklasifikasian aktivitas-aktivitas sebagai kelompok yang homogen dengan pemicu kos yang sama. Selanjutnya, anggaran kos total diperoleh dari penjumlahan antara kos tetap dan kos variabel (sama seperti anggaran statis maupun anggaran fleksibel berbasis fungsional). Namun demikian, dalam mencari kos variabel, tarif kos variabel tidak dikalikan dengan level unit yang diproduksi melainkan dengan level aktivitas yang terjadi untuk masing-masing level estimasi produksi yang diinginkan. Perbandingan antara hasil dari anggaran fleksibel berbasis aktivitas dengan hasil aktual pada level produksi aktual menghasilkan laporan kinerja berbasis aktivitas.
6.32
Akuntansi Manajemen
TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Dalam Penganggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas, kos diklasifikasikan menjadi kos tetap maupun kos variabel… A. hanya berdasarkan unit yang dianggarkan dan diproduksi B. hanya berdasarkan unit yang terjual C. hanya jam tenaga kerja langsung D. tidak ada jawaban yang tepat 2) Dengan menggunakan Anggaran Fleksibel Berbasis Aktivitas maka memungkinkan perusahaan untuk…. A. memprediksi kos aktivitas apa yang akan terjadi karena perubahan aktivitas output B. memperbaiki pelaporan kinerja anggaran fungsional C. meningkatkan kemampuan untuk mengelola kegiatan D. semua adalah benar 3) Berikut ini adalah pernyataan tepat berkaitan dengan anggaran fleksibel berbasis aktivitas, kecuali…. A. anggaran fleksibel berbasis aktivitas dibuat berdasarkan level aktivitasnya B. anggaran fleksibel berbasis aktivitas dibuat berdasarkan klasifikasi departemen fungsional yang ada pada perusahaan C. formula kos yang dihasilkan anggaran fleksibel berbasis aktivitas berbeda dengan anggaran fleksibel berbasis fungsional karena digunakannya pemicu kos yang lebih dari satu serta tidak hanya yang bersifat unit-related. D. perbedaan mendasar antara anggaran fleksibel berbasis aktivitas dan anggaran statis berbasis aktivitas sama halnya dengan perbedaan mendasar antara anggaran fleksibel fungsional dan anggaran statis fungsional. 4) Berikut ini adalah pernyataan yang tepat, kecuali…. A. Activity-Based Budgeting (ABB) merupakan bagian yang tak terpisahkan dari Activity-Based Costing (ABC) dan Activity-Based Management (ABM) B. Lebih lanjutnya, ABB dapat digunakan untuk mengurangi kos melalui pengeliminasian aktivitas yang tidak bernilai tambah dan meningkatkan efisiensi dari aktivitas yang bernilai tambah
EKMA4314/MODUL 6
6.33
C. Umumnya perusahaan yang dari awal sudah menggunakan ActivityBased Costing maka untuk menambah kebermanfaatannya, dalam menyusun anggaran perusahaan juga menggunakan anggaran berbasis aktivitas D. Anggaran fleksibel berbasis aktivitas cenderung lebih sederhana dibandingkan anggaran fungsional 5) Apa perbedaan yang paling utama antara anggaran berbasis aktivitas dengan anggaran berbasis fungsional? A. Anggaran berbasis aktivitas lebih menekankan pada penyederhanaan berupa dikurangkannya pemicu-pemicu kos aktivitas yang umumnya jumlahnya banyak B. Letak perbedaan utama adalah saat penentuan anggaran kos overhead dan kos administratif dan penjualan, karena anggaran berbasis aktivitas lebih mendasarkan kepada berapa konsumsi sumber daya yang diperlukan untuk menjalani suatu aktivitas yang merupakan sumber dari timbulnya kos C. Anggaran berbasis aktivitas memfokuskan pada kos yang diperlukan pada setiap unit departemen D. Tidak ada jawaban yang tepat 6) Gambaran langkah-langkah yang tepat untuk menyusun anggaran fleksibel berbasis aktivitas (dalam hal kegiatan produksi) adalah? A. Menganalisis beberapa tingkat kebutuhan unit yang diproduksi, menganalisis sumber daya apa saja yang diperlukan untuk mendukung beberapa tingkat kebutuhan produksi yang telah diestimasi, mengestimasi berapa sumber daya yang diperlukan untuk menjalankan aktivitas sesuai beberapa tingkat kapasitas produksi yang diinginkan, menyusun anggaran B. Menyusun rencana kebutuhan produksi di setiap departemen, mengestimasi berapa sumber daya yang diperlukan masing-masing departemen untuk melakukan produksi, menyusun anggaran C. Tidak diperlukan suatu langkah khusus. D. Tidak ada jawaban yang tepat
6.34
Akuntansi Manajemen
Gunakan informasi berikut untuk menjawab pertanyaan nomor 7-10. Berikut adalah data mengenai aktivitas-aktivitas yang berkaitan dengan kos overhead dari PT Sida atas kegiatan produksi Aktivitas Pemeliharaan Mesin Pengaturan Pembelian
Pemicu Kos Kos Tetap Tarif Kos Variabel Jam Mesin Rp 50.000.000 Rp 1.800 Jam Mesin 35.000.000 3.000 Setup 2.100.000 Pesanan Pembelian 75.000.000 7.000
PT Sida memutuskan untuk membuat anggaran fleksibel berbasis aktivitas untuk rentang produksi 40.000 dan 60.000 unit. Setelah menganalisis sumber daya dan drivernya, berikut adalah tingkat aktivitas yang diketahui untuk level produksi sebanyak 40.000 unit dan 60.000 unit. Driver (Pemicu Kos) 40.000 Unit 60.000 Unit Jam Mesin 60.000 90.000 Setup 50 70 Pesanan Pembelian 12.000 18.000 7) Berikut ini adalah pernyataan yang tepat kecuali: A. anggaran akan disusun dengan menampilkan tiga sub kelompok aktivitas yakni untuk aktivitas yang memiliki driver jam mesin, setup, dan pesanan pembelian B. jumlah kos pemeliharaan untuk 40.000 unit adalah sebesar Rp72.000.000 dan untuk 60.000 unit adalah sebesar Rp108.000.000 C. jumlah kos tetap untuk aktivitas pengaturan adalah Rp0 D. anggaran fleksibel dibuat baik untuk 40.000 unit 60.000 unit dengan memperhatikan driver dan besaran sumber daya yang diperlukan dari masing-masing aktivitas 8) Angka yang benar berturut-turut untuk total kos variabel untuk aktivitas pengaturan dan pembelian pada level produksi 40.000 unit adalah: A. Rp0 dan Rp75.000.000 B. Rp84.000.000.000 dan Ro40.000.000 C. Rp105.000.000 dan Rp25.000.000 D. Rp105.000.000 dan Rp15.000.000
6.35
EKMA4314/MODUL 6
9) Total kos semua dari semua aktivitas yang timbul jika unit yang diproduksi sebanyak 60.000 adalah sebesar…. A. Rp288.000.000 B. Rp408.000.000 C. Rp432.000.000 D. Rp604.000.000 10) Apabila diketahui bahwa kos aktual yang terjadi pada level produksi 40.000 unit untuk masing-masing aktivitas berturut-turut adalah sebesar Rp110.000.000; Rp195.000.000; Rp100.000.000; Rp14.750.000 maka berikut ini adalah pernyataan yang tepat kecuali…. A. hanya aktivitas pengaturan yang menghasilkan varians favorable B. besaran varians dari aktivitas pemeliharaan dan mesin masing-masing sebesar Rp2.000.000 dan Rp15.000.000 yang keseluruhannya merupakan varians yang unfavorable C. varians untuk aktivitas pembelian adalah bersifat favorable namun selisihnya tidak terlalu besar D. perlu tindakan korektif agar aktivitas mesin di periode selanjutnya menghabiskan kos yang tidak terlalu besar Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
6.36
Akuntansi Manajemen
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) D. 2) A. 3) A. 4) D. 5) C. 6) C. 7) C. 8) C. 9) D. 10) D.
Tes Formatif 2 1) D. 2) D. 3) A. 4) D. 5) B. 6) A. 7) B. 8) D. 9) D. 10) A.
EKMA4314/MODUL 6
6.37
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People. Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation. at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs, NJ.: Prentice Hall, Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research. 5 ed.: 225228 Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems, Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High involvement innovation. International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1, pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1.pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a Continuous Improvement Self‐ Assessment Tools. International Journal of Operations & Production Management. Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division, South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An Investigation of The Efect of Balanced Scorecard Implementation on Financial Performance. Management Accounting Research 15.2: 135-153.
6.38
Akuntansi Manajemen
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition, USA: South-Western, a Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000, Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group. Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using The Balanced Scorecard as A Strategic Management System. Harvard Business Review 85.7-8: 150-+. Kaplan, Robert S., David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993, Total Quality or Total Chaos?. HR Magazine. Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4. Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: Agoal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management. Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203.
EKMA4314/MODUL 6
6.39
Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th. USA: South-Western. Cengage Learning. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. “Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi”. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya. 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results. John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati, Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga. Jogjakarta: BPFE. Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall, Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc.
6.40
Akuntansi Manajemen
Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education. Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 7
Kos Standar: Alat Pengendalian Manajerial Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
P E N D A HU L UA N os standar adalah kos yang seharusnya dikeluarkan untuk satu satuan kegiatan tertentu. Oleh karena itu, manajer sangat memerlukan informasi kos standar dalam rangka melakukan pengendalian. Sebenarnya, dikenal paling tidak tiga jenis sistem penetapan kos, yaitu sistem kos aktual, sistem kos normal, dan sistem kos standar. Dalam akuntansi manajemen informasi kos aktual tidak terlalu berguna dalam proses manajemen, karena manajemen membutuhkan informasi yang akan datang. Sementara sistem kos normal sebenarnya bersifat campuran, yang mana informasi kos produk terdiri dari kos aktual untuk komponen kos bahan baku langsung dan kos tenaga kerja langsung, sementara komponen kos overhead menggunakan tarif yang dibuat berdasarkan estimasi. Dalam kos standar, semua komponen kos produksi ditetapkan di muka. Penetapan kos standar per unit ini memerlukan banyak pertimbangan dan kajian mendalam sehingga menghasilkan kos sandar per unit yang akurat. Modul 7 ini akan menjelaskan tentang kos standar secara lengkap mencakup ketiga komponen kos produksi yaitu standar kos bahan baku langsung, standar kos tenaga kerja langsung, dan standar kos overhead. Modul 7 ini dibagi menjadi dua kegiatan belajar. Kegiatan Belajar 1 menjelaskan tentang standar kos untuk kos utama dan analisis variansi dan Kegiatan Belajar 2 menjelaskan tentang Standar kos overhead dan analisis variansi. Setelah mempelajari Modul 7 ini, Saudara diharapkan dapat: 1. menjelaskan tentang system kos standar 2. menjelaskan bagaimana penyusunan kos standar per unit dan mengapa perusahaan perlu mengadopsi system kos standar; 3. menjelaskan tujuan pembuatan kartu kos standar 4. menjelaskan konsep dasar yang melandasi analisis variansi, dan menjelaskan kapan suatu variansi (penyimpangan) harus diinvestigasi. 5. menghitung variansi bahan baku langsung, variansi tenaga kerja langsung, dan variansi kos overhead pabrik; 6. menyusun jurnal yang diperlukan dalam system kos standar.
K
7.2
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 1
Standar Kos Utama dan Analisis Variansi omponen pembentuk kos produksi terdiri atas kos bahan baku langsung, kos tenaga kerja langsung, dan kos overhead pabrik yang sering juga disebut kos produksi lain-lain. Kos bahan baku langsung dan kos tenaga kerja langsung disebut kos utama (prime cost), sedangkan kos tenaga kerja langsung dan kos overhead disebut kos konversi.
K
A. KOS STANDAR PER UNIT Bagi manajer operasional atau manajer operasi sangat membutuhkan kos standar per unit untuk tujuan pengendalian kos. Kos standar per unit adalah kos yang seharusnya dikeluarkan untuk menghasilkan satu unit produk jadi. Pengendalian kos secara tradisional acapkali diartikan sebagai proses mengukur hasil aktual dan membandingkannya dengan kos standar, atau membandingkan antara hasil dan rencana. Sebagai contoh, PT A merencanakan memproduksi 1.000 unit produk X pada Bulan Juli 20xx dengan kos Rp10.000.000. Kenyataannya, mereka mampu memproduksi 1.200 unit dengan kos Rp11.400.000. Sangat jelas, bahwa PT X menghabiskan kos melebihi rencana, namun menghasilkan lebih banyak produk. Pertanyaan kuncinya adalah apakah kos sebesar Rp11.400.000 jika dikaitkan dengan jumlah produksi sebesar 1.200 unit sudah konsisten dengan rencana awal atau tidak? Apakah kos produksi sudah terkendalikan atau tidak? Apakah manajer telah bekerja dengan baik atau tidak? Untuk bisa menjawab pertanyaan-pertanyaan tersebut, informasi mengenai kos yang dianggarkan dan kos aktual harus diperbandingkan. Kos per unit dapat dihitung sebagai berikut: Kos per unit = Total kos/Total unit diproduksi Dengan demikian, kos per unit untuk standard dan aktual dapat dihitung seperti pada Tabel 7.1 sebagai berikut:
7.3
EKMA4314/MODUL 7
Tabel 7. 1
Keterangan Total Kos Total Unit Kos per unit
Kos Dianggarkan Rp10.000.000 1.000 Rp10.000
Kos Aktual Rp11.400.000 1.200 Rp9.500
Dengan membandingkan kos per unit antara kos yang dianggarkan dengan kos yang sesungguhnya dikeluarkan dikaitkan dengan jumlah produk yang dihasilkan, maka dapat disimpulkan bahwa terdapat efisiensi sebesar Rp500 per unit produk X, artinya bahwa tingkat capaian melebih rencana awal dan manajer telah bekerja dengan baik serta telah mampu mengendalikan kos. Kos aktual sebesar Rp11.400.000.000 tidak bisa dibandingkan secara langsung dengan kos dianggarkan sebesar Rp10.000.000. Kos aktual tersebut harus dikaitkan dengan output aktual sehingga diperoleh informasi kos per unit. Dari Tabel 7.1 tampak bahwa, informasi kos per unit baik standar maupun aktual menjadi sangat penting. Untuk menentukan standar kos per unit untuk satu produk tertentu, terlebih dahulu harus membuat dua macam keputusan, yaitu keputusan kuantitas dan keputusan harga. Keputusan kuantitas adalah sebuah keputusan untuk menjawab pertanyaan berapa seharusnya jumlah input yang diperlukan untuk menghasilkan satu unit output. Sementara keputusan harga adalah keputusan untuk menjawab pertanyaan berapa harga yang seharusnya dibayarkan untuk setiap satu unit input yang dipakai dalam menghasilkan satu unit output. Keputusan kuantitas akan menghasilkan kuantitas standar (Standard Quantity) dan keputusan harga akan menghasilkan harga standar (Standard Price). Sementara kos standar (Standard cost) diperoleh dengan mengalikan SQ dengan SP yang dapat dinyatakan sebagai berikut ini: Kos Standar = Harga Standar x Kuantitas Standar Sebagai contoh, perusahaan minuman menetapkan bahwa setiap botol minuman segar dengan ukuran 400 cc menggunakan 10 gram gula pasir (kuantitas standar), dan harga untuk setiap 1000 gram gula pasir adalah Rp15.000 sehingga harga per satu (1) gram gula pasir adalah Rp15 (harga standar). Dengan demikian, kos standar gula pasir untuk menghasilkan satu botol minuman segar sebagai berikut: Kos Standar = Rp15 x 10 gram = Rp150
7.4
Akuntansi Manajemen
Kos standar tersebut hanya untuk satu input yaitu gula pasir. Masih ada komponen-komponen lain seperti tenaga kerja dan overhead. Kos standar untuk gula pasir ini dapat digunakan untuk memprediksi berapa seharusnya total kos dari gula pasir yang dikeluarkan pada berbagai variasi aras aktivitas. Dengan demikian, kos standar ini akan menjadi sebuah anggaran fleksibel. Jika perusahaan memproduksi 10.000 botol minuman segar maka total kos untuk gula dapat diprediksi, yaitu sebesar Rp15 x 10.000 = Rp150.000. Kos aktual bisa saja di atas atau di bawah kos standar. Selisih antara kedua kos tersebut disebut variansi. B. MENYUSUN KOS STANDAR Sebelumnya sudah dijelaskan bahwa untuk menyusun sebuah standar, manajer harus membuat dua buah keputusan yaitu keputusan kuantitas dan keputusan harga. Untuk membuat keputusan kuantitas, seorang manajer memerlukan informasi-informasi terkait dengan produk tertentu, misalnya produk XYZ. Ada tiga sumber informasi potensial sebagai bahan pertimbangan membuat keputusan kuantitas. 1. Pengalaman masa lalu yang dapat dipergunakan untuk penetapan awal. Namun, harus digunakan secara hati-hati karena bisa saja sebelumnya terjadi inefisiensi. 2. Studi-studi rekayasa yang dilakukan oleh Departemen Penelitian dan Pengembangan. Studi ini dapat mengidentifikasi dengan jelas berbagai ketidakefisienan sehingga bias menjadi pedoman yang sangat baik. Namun, standar yang ditetapkan oleh bagian rekayasa produk acapkali sangat ketat. 3. Manajer operasional yang mengetahui dengan baik proses produksi sehingga mengetahui jumlah kuantitas bahan yang dibutuhkan untuk setiap unit output. Untuk keputusan harga, informasi yang dibutuhkan dapat bersumber dari tiga sumber potensial. 1. Manajer akuntansi, dapat memberikan masukan tentang pengalaman masa lalu berdasarkan catatan-catatan akuntansi terkait pembayaran input, baik bahan baku, tenaga kerja, maupun overhead pabrik.
EKMA4314/MODUL 7
2.
7.5
Manajer pembelian dapat memberi masukan tentang harga-harga bahan, karena mereka memiliki informasi yang lengkap tentang harga dari seluruh vendor dan memiliki pengalaman dalam melakukan negosiasi harga. 3. Manajer personalia yang mengetahui dengan pasti kualifikasi tenaga kerja dan tarif upah sesuai kualifikasi tenaga kerja, sehingga bisa memberi masukan tentang tarif upah tenaga kerja per jam kerja. Dalam proses pengendalian, para manajer yang menjadi sumber informasi tersebut sekaligus sebenarnya menjadi pihak yang bertanggungjawab ketika terjadi variansi. Misalnya, terjadi variansi harga bahan maka yang bertanggungjawab adalah manajer pembelian. Jika terjadi variansi kuantitas maka yang bertanggungjawab adalah manajer produksi, dan seterusnya. Setiap variansi akan dinilai untuk menentukan apakah perlu diinvestigasi lebih lanjut atau tidak. Investigasi diperlukan untuk mencari penyebab timbulnya variansi dan menentukan siapa yang harus mendapat penghargaan ketika terjadi variansi yang menguntungkan, dan siapa yang harus menerima sanksi ketika variansi bersifat tidak menguntungkan. Gambar 7.1 berikut menyajikan proses pengembangan standar sampai terbentuknya Kartu Kos Standar.
7.6
Akuntansi Manajemen
Proses Pengembangan Kos Standar Dua Keputusan
Keputusan Harga
Keputusan Kuantitas
Informasi dari: Manajer akuntansi Manajer Pembelian Manajer HRD
Informasi dari: Pengalaman masa lalu Studi rekayasa Manajer operasional
BAB 1
Harga Standar
Kuantitas Standar Kos Standar
PT JAYA KARTU KOS STANDAR PER UNIT PRODUK: XYZ Kuantitas Harga Standar Kos Standar No Komponen Kos Standard 1 Bahan Baku Langsung: 1.1 - Bahan X 0.5 kg Rp100 Rp50 1.2 - Bahan Y 10 cc Rp15 Rp150 Kos Bahan Baku Standar Rp200 2 Tenaga Kerjaa Langsung: 2.1 - Tenaga Blender 0.5 jam Rp150 Rp75 2.2 - Tenaga Cetak 0.5 jam Rp150 Rp75 Kos Tenaga Kerja Standar Rp150 3 Overhead Pabrik 3.1 - Overhead Tetap 0.5 jam Rp200 Rp100 3.2 - Oveerhead Variabel 0.5 jam Rp120 Rp60 Kos Overhead Standar Rp160 Kos Standar per Unit Produk XYZ Rp510 Gambar 7.1 Proses Pengembangan Kos Standar per Unit
EKMA4314/MODUL 7
7.7
Dari Gambar 7.1 tampak bahwa kos standar diperoleh dari perkalian antara kuantitas standar dengan harga standar. Kos standar ini kemudian didokumentasikan dalam sebuah kartu yang disebut dengan Kartu Kos Standar. Kos standar sebesar Rp510 per unit produk, mengandung pengertian bahwa, untuk memproduksi satu unit produk XYZ, kos per unit seharusnya sebesar Rp510. Jika melebihi kos yang seharusnya disebut variansi yang merugikan (unfavorable variance). Jika di bawah kos yang seharusnya disebut variansi yang menguntungkan (Favorable variance). Perlu diingat bahwa variansi di bawah kos standar harus tetap menghasilkan produk dengan kualitas standar yang ditetapkan. Jika kuantitas standar dinyatakan dengan simbol SQ (untuk bahan baku) dan SH (standard hours, untuk tenaga kerja dan overhead), harga standar dinyatakan dengan simbol SP (untuk bahan baku) dan SR (standard rate, untuk tenaga kerja dan overhead), dan kos standar dinyatakan dengan simbol SC, maka SC dapat dihitung sebagai berikut. SC (Standard Cost) = SQ (Standard Quantity) x SP (Standard Price) C. JENIS-JENIS STANDAR Standar adalah jumlah yang seharusnya, artinya tidak boleh lebih dan tidak boleh kurang. Standar adalah resep atau formula. Komposisinya harus pas. Namun, dalam penetapan kos produksi sesungguhnya, akan sangat sulit bahkan tidak mungkin menyusun standar persis sama dengan jumlah yang seharusnya. Kesulitan ini terjadi karena komponen-komponen kos produksi ketersediaannya tidak persis sama dengan desain produk. Misal, sebuah meja memiliki ukuran luas permukaan 70 cm x 180 cm = 12.600 cm2 atau 1,26 m2. Harga per meter papan adalah Rp300.000. Seharusnya kos standar untuk bahan baku berupa papan adalah Rp300.000 x1,26 m2 = Rp378.000. Sementara itu, di toko bangunan ukuran papan yang tersedia adalah 90 cm x 210 cm. Di pihak lain, untuk membuat satu buah meja, mau tidak mau harus membeli papan seukuran 18.900 cm2 atau 1.89 m2 dengan harga Rp567.000. Dengan asumsi sisa papan tidak bisa dipergunakan maka kos standar menjadi Rp567.000.
7.8
Akuntansi Manajemen
Standar secara umum dapat diklasifikasikan menjadi dua yaitu: 1. Ideal standards. Standar ideal memerlukan efisiensi maksimum. Tidak ada pemborosan sama sekali. Kalau membuat meja, maka tidak boleh ada sisa bahan. Semua karyawan bekerja seperti robot, semua mesin bekerja sempurna tanpa gangguan. Oleh karena itu, standar ini hanya bisa dicapai jika semua bagian beroperasi dengan sempurna, dan tampaknya sulit dicapai. 2. Currently attainable standards. Standar ini dapat dicapai dalam kondisi efisiensi operasi, artinya sudah mempertimbangkan kemungkinan adanya hambatan minimum baik internal maupun eksternal. Ada cadangan untuk kemungkinan terjadinya pemberhentian proses secara mendadak dalam batas-batas normal, kemungkinan terjadinya interupsi dalam batas-batas normal, dsb. Standar ini menuntut banyak persyaratan (demanding) tetapi dapat dicapai. Dari kedua jenis standar tersebut, jenis standar yang kedua (currently attainable standards) menawarkan lebih banyak manfaat terkait dengan perilaku. Jika standar terlalu ketat dan tidak mungkin dicapai akan menyebabkan frustrasi dan dimotivasi sehingga justru kinerja akan menurun. Sebaliknya, standar yang menantang tetapi dapat dicapai akan cenderung mampu mendorong staf untuk mencapainya sehingga dapat meningkatkan kinerja, terlebih dalam proses penetapan standar mereka juga dilibatkan (partisipasi). D. TUJUAN MENGADOPSI SISTEM KOS STANDAR Terdapat dua alasan utama mengapa sebuah perusahaan mengadopsi system kos standar yaitu: untuk meningkatkan kualitas perencanaan dan pengendalian (planning and control) dan untuk memudahkan dalam penetapan kos produk (product costing). Perencanaan dan Pengendalian Sistem kos standar dapat meningkatkan perencanaan, pengendalian, dan pengukuran kinerja. Fitur utama dalam sistem anggaran fleksibel adalah sistem kos standar. Anggaran fleksibel hanya bisa digunakan jika tersedia sistem kos standar. Membandingkan kos aktual dengan kos dianggarkan dapat mengidentifikasi terjadinya variansi yaitu perbedaan antara apa yang
EKMA4314/MODUL 7
7.9
direncanakan dengan apa yang sesungguhnya dicapai pada aras (level) aktivitas tertentu. Total variansi, kemudian dapat ditelusuri atau diinvestigasi menjadi variansi harga dan variansi kuantitas atau pemakaian atau variansi volume jika perusahaan sudah memiliki kos standar. Tambahan informasi ini sangat berguna bagi manajer. Sebagai contoh: jika variansi bersifat menguntungkan (favorable) maka dengan mendekomposisi atau memecah variansi tersebut akan dapat diketahui apakah terjadi karena ada perbedaan antara harga aktual dengan harga standar atau antara kuantitas standar dengan kuantitas sesungguhnya, atau disebabkan oleh keduanya harga dan kuantitas. Ketika manajer melakukan pengendalian lebih banyak atas penggunaan input daripada harganya, maka informasi variansi efisiensi memberikan signal terkait dengan perlunya melakukan tindakan koreksi, dan mengarahkan manajer untuk fokus pada aktivitas tertentu. Dengan demikian, secara prinsip, penggunaan variansi efisiensi dapat meningkatkan pengendalian operasional. Di samping itu, dengan memecah atau menginvestigasi variansi harga, maka sistem kos standar dapat meningkatkan pengukuran terhadap efisiensi manajerial yang biasanya kurang mendapat perhatian. Namun demikian, manfaat pengendalian operasional, bagaimanapun juga, tidak sesuai dengan lingkungan manufaktur modern yang menekankan pada perbaikan berkesinambungan dan sistem pembelian dan produksi just in time (JIT). Penggunaan sistem kos standar untuk pengendalian operasional dalam lingkungan seperti itu akan mendorong munculnya perilaku dis fungsional. Sebagai contoh, pelaporan variansi harga bahan, sebagai ukuran kinerja bagian pembelian, akan mendorong pembelian dalam jumlah besar dengan memanfaatkan potongan harga untuk mendapatkan harga murah. Tentu saja hal ini akan menyebabkan jumlah sediaan yang banyak, sesuatu yang tidak diharapkah dalam sistem JIT. Dengan demikian, perhitungan variansi yang detail, paling tidak pada aras operasional, tidak terlalu diperlukan dalam perusahaan yang menerapkan sistem JIT. Namun, sistem kos standar tetap diperlukan dalam lingkungan manufaktur maju untuk tujuan perencanaan, misalnya dalam menentukan harga penawaran. Dengan demikian, sistem kos standar akan terus dipergunakan dan menjadi alat pengendalian manajemen yang penting dalam lingkungan apapun.
7.10
Akuntansi Manajemen
E. PERHITUNGAN KOS PRODUK Sistem pembebanan kos ke produk ada tiga yaitu sistem kos aktual, sistem kos normal, dan sistem kos standar. Ketiga sistem kos ini membebankan masing-masing komponen kos produksi dengan nilai yang berbeda-beda, Tabel 7.1 berikut menyajikan ketiga sistem kos tersebut. Tabel 7.2 Kos Sistem dalam Pembebanan Kos Produksi
No Komponen Kos 1 Bahan baku langsung 2 Tenaga kerja langsung 3 Overhead pabrik
Kos aktual Kos normal Nilai aktual Nilai aktual Nilai aktual Nilai aktual Nilai aktual Dengan Tarif
Kos standar Kos standar Kos standar Kos standar
Dalam sistem kos standar, semua komponen kos, baik bahan baku langsung, tenaga kerja langsung, maupun overhead pabrik dibebankan dengan menggunakan kuantitas dan harga standar. Berbeda dengan sistem kos aktual yang membebankan nilai kos untuk semua komponen sebesar nilai yang sebenarnya dipergunakan. Sistem kos aktual ini tidak terlalu relevan dengan kebutuhan manajemen karena proses pelaporannya sangat terlambat (historis). Demikian pula dengan sistem kos normal, untuk komponen bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung menggunakan kos aktual sementara untuk overhead dibebankan dengan menggunakan tarif yang ditentukan dimuka. Ketika sebuah perusahaan sudah memiliki kos standar maka proses penentuan kos produk sangat mudah dan cepat sehingga memungkinkan perusahaan menetapkan harga jual sebuah produk dalam suatu penawaran atau tender. Perhitungan kos produk dengan menggunakan sistem kos standar memiliki beberapa keuntungan dibandingkan dengan sistem kos yang lain. Misalnya, pertama, memiliki kapasitas yang lebih besar untuk melakukan pengendalian kos; kedua, mampu memberikan informasi dengan cepat untuk membantu dalam pembuatan keputusan harga dan tersedia setiap saat. Kelebihan ini khususnya sangat membantu perusahaan yang mengerjakan banyak tender; ketiga, sangat sederhana dalam arti tidak perlu untuk menghitung kos per unit untuk setiap katagori unit ekuivalen; keempat, tidak perlu membedakan antara penggunaan metode FIFO (fist-in first-out) dengan metode rata-rata (average) untuk menilai sediaan barang dalam proses.
EKMA4314/MODUL 7
7.11
Umumnya sistem kos standar mengikuti cara perhitungan menurut metode FIFO. F. PERHITUNGAN KOS PRODUK STANDAR Setelah menetapkan kos standar per unit dan tertuang dalam kartu kos standar, maka ketika perusahaan ingin menghitung kos produk, dapat dilakukan dengan cara mengalikan kos standar dengan kuantitas produk yang diproduksi. Contoh: Mengacu ke Gambar 7.1, pada Kartu Kos Standar diketahui bahwa kos standar untuk menghasilkan satu unit produk XYZ adalah Rp510. Jika perusahaan memproduksi 100 unit produk jadi XYZ, maka total kos produk standar adalah Rp510 x 100 = Rp51.000. Jika untuk komponen kos utama saja (bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung), maka kos produksi untuk kos utama adalah 100 x Rp350 = Rp35.000. Informasi total kos ini tentunya tidak banyak memberi manfaat bagi manajemen dalam rangka pengendalian kos. Diperlukan informasi yang lebih detail mengenai kuantitas dan kos untuk masing-masing komponen kos produksi. Ilustrasi: 1 Mengacu ke kartu kos standar pada Gambar 7.1, kos standar utama (Bahan baku langsung dan Tenaga kerja langsung) per unit produk XYZ sebagai berikut: • Bahan baku X 0.5 kg @Rp100. • Bahan Baku Y 10 cc @Rp15. • Tenaga Kerja Blender 0.5 jam @Rp150. • Tenaga Kerja Cetak 0.5 jam @Rp150. Sementara data aktual sebagai berikut ini: Jumlah produk XYZ yang dihasilkan 100 unit Bahan baku X yang dibeli (= dipakai) adalah 48 kg dengan harga Rp5.040 Bahan baku Y yang dibeli (= dipakai) adalah 1010 cc dengan harga Rp15.150. • Tenaga kerja blender 52 jam dengan upah Rp7.800. • Tenaga kerja cetak 50 jam dengan upah Rp7.500. Maka, perhitungan kos aktual dan kos standar untuk komponen bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung sebagai berikut.
• • •
7.12
Akuntansi Manajemen
Tabel 7.3 Perhitungan Kos Aktual dan Kos Standar Kos Aktual Bahan
AQ
Kos Standar
X AP = Kos Aktual Bahan
X
48
105
5.040
Y
1010
15
15.150
Kos Aktual
20.190
Tenaga Kerja
AH
X AR
X
SQ
X SP
= Kos Standar
50
100
5.000
Y 1000
15
15.000
Kos Standar
20.000
Tenaga = Kos Aktual Kerja
SH
X SR
= Kos Standar
Blender
52
150
7.800
Blender 50
150
7.500
Cetak
50
150
7.500
Cetak
150
7.500
Kos Aktual
15.300
Kos Standar
15.000
35.490 Total Kos Utama Standar
35.000
Total Kos Utama Aktual
50
Dari Tabel 7.3 tampak bahwa kos produksi utama aktual lebih besar dari kos produksi standar sebesar Rp490 tidak menguntungkan (Rp35.490 – Rp35,000). Variansi kos bahan baku sebesar Rp190 (tidak menguntungkan) dan kos tenaga kerja langsung sebesar Rp300 (tidak menguntungkan). Apakah variansi sebesar Rp490 tersebut sudah mengukur kinerja dengan benar? Analisis variansi lebih lanjut akan dibicarakan pada sub selanjutnya. 1.
Analisis Variansi Variansi adalah selisih antara kos yang direncanakan (kos standar) dengan kos yang sesungguhnya terjadi. Variansi bisa bersifat menguntungkan (favorable), yaitu jika kos aktual lebih kecil dari kos standar. Sebaliknya, variansi bersifat tidak menguntungkan (unfavorable) jika kos aktual lebih besar dari kos standar. Variansi yang melebihi batas-batas pengendalian (limit control) harus diinvestigasi lebih lanjut untuk menentukan penyebab variansi dan menentukan pihak yang bertanggungjawab. Batasan pengendalian digunakan sebagai alat yang dapat menjelaskan kepada manajer ketika variansi ada di luar batasan pengendalian (outside of limit control). Batasan pengendalian adalah batas toleransi terhadap penyimpangan, oleh karena itu, jika realisasi di luar batasan pengendalian maka harus diinvestigasi sehingga dapat diambil tindakan koreksi. Gambar 7.2 berikut menunjukkan batas-batas pengendalian.
7.13
EKMA4314/MODUL 7
Berikut ini adalah contoh dari penggunaan batasan pengendalian. Asumsikan bahwa kos standar adalah Rp100.000. Batasan pengendalian yang ditetapkan oleh perusahaan adalah 10%. Artinya, jika realisasi menyimpang dari kos standar, selama variansinya tidak lebih atau tidak kurang dari 10% dari kos standar (Rp10.000) maka variansi tersebut masih dapat ditoleransi dan dianggap tidak material. Tabel 7.4 adalah informasi kos aktual yang terjadi selama satu semester Tahun 20xx: Tabel 7.4 Informasi Kos Aktual pada Semester Pertama, Tahun 20xx
Bulan Januari Februari Maret
Kos Aktual Rp 95.000 105.000 115.000
Bulan April Mei Juni
Kos Aktual Rp97.000 85.000 95.000
120.000 110.000 100.000
90.000
80.000 Jan
Feb
Mar
Apr
Mei
Jun
Gambar 7.2 Batasan Pengendalian
Dari Gambar 7.2 tampak bahwa realisasi pada bulan Maret sebesar Rp115.000 sehingga terjadi variansi sebesar Rp15.000 bersifat tidak menguntungkan. Demikian pula realisasi pada bulan Mei sebesar Rp85.000 menyebabkan variansi sebesar Rp15.000 bersifat menguntungkan. Realisasi
7.14
Akuntansi Manajemen
pada bulan Januari, Februari, April, dan Juni memang menimbulkan variansi, tetapi masih bisa ditoleransi karena tidak melebihi batasan pengendalian sebesar 10% atau Rp10.000. Dengan demikian, variansi yang perlu diinvestigasi adalah variansi yang terjadi pada bulan Maret dan Mei. 2.
Investigasi variansi Proses pengendalian operasional acapkali diartikan mengukur realisasi dan membandingkannya dengan rencana (standar). Ada tiga kemungkinan hasil ketika kos aktual dan kos standar dibandingkan yaitu: Kos standar = Kos aktual, Kos Standar > Kos aktual, dan Kos standar < Kos aktual. Hampir tidak pernah terjadi antara kos standar kos aktual nilainya sama. Dalam analisis variansi, semua komponen kos dilakukan analisis variansi. Jika variansi diinvestigasi maka akan dihitung berbagai jenis variansi sesuai dengan penyebabnya. Dalam konteks ini, perlu untuk menghitung anggaran fleksibel (Kos allowance) yaitu kos standar pada kapasitas aktual. Gambar 7.3 berikut menyajikan jenis-jenis variansi setelah diinvestigasi.
7.15
EKMA4314/MODUL 7
Gambar 7.3 Jenis-Jenis Variansi
Keterangan: 1. MUV
=
2.
MPV
=
3.
LEV
=
4. 5. 6. 7.
LRV EfV SpV VolV
= = = =
Material Usage Varianve = Variansi Pemakaian Bahan Baku Material Purchase Variance = Variansi Harga Bahan Baku Labor Eficiency Variance = Variansi Efisiensi Tenaga Kerja Labor Rate variance = Variansi Tarif Tenaga Kerja Eficiency Variance = Variansi Efisiensi Spending Variance = Variansi Anggaran Volume Variance = Variansi Volume
7.16
8. 9. 10. 11. 12.
Akuntansi Manajemen
SpV SQ, SH AQ, AH AP, AR SP, SH
= = = = =
Spending Variance = Variansi Anggaran Standard Quantity, Standard Hours Actual Quantity, Actual Hours Actual Price, Actual Rate Standrad Price, Standard Rate
Secara detail, cara menghitung variansi kos bahan baku dan kos tenaga kerja langsung dapat menggunakan model berikut ini: Kos Aktual AQ x AP
-
Kos Allowance AQ x SP
MUV = (AQ x AP) – (AQ x SP) = AQ (SP-AP)
+
-
Kos Standar SQ x SP
MPV = (AQ x SP) – (SQ x SP) = SP (AP - SP)
TOTAL VARIANSI = MUV + MPV Gambar 7.4 Perhitungan dan Analisis Variansi
Model analisis variansi pada gambar 7.4 berlaku baik untuk analisis variansi kos bahan baku langsung maupun variansi kos tenaga kerja langsung. Untuk bahan baku menggunakan AQ dan SQ (kuantitas aktual dan kuantitas standar), sedangkan untuk tenaga kerja langsung (termasuk overhead), kuantitasnya menggunakan ukuran jam yaitu AH dan SH (jam kerja aktual dan jam kerja standar).
EKMA4314/MODUL 7
3.
7.17
Investigasi Analisis Variansi Bahan Baku
Ilustrasi: 2 Dengan mengacu ke Ilustrasi 1 dan hasil perhitungan variansi pada Tabel 7.3 diketahui bahwa: • Variansi bahan baku langsung X sebesar Rp40 (UF) • Variansi bahan baku langsung Y sebesar Rp150 (UF) • Variansi tenaga kerja langsung Blender Rp300 (UF) • Variansi tenaga kerja langsung cetak Rp0 Maka untuk mengetahui sebab-sebab terjadinya variansi bahan baku dan variansi tenaga kerja langsung, apakah karena perbedaan harga bahan atau tarif upah, atau karena masalah-masalah operasional di pabrik. Variansi-variansi total tersebut dapat diinvestigasi sebagai berikut. Analisis Variansi Bahan X
Gambar 7.5 Analisis Variansi Bahan Baku X
7.18
Akuntansi Manajemen
Gambar 7.6 Analisis Variansi Bahan Baku Y
Kalau dilihat perhitungan variansi di Tabel 7.3 tampak bahwa total variansi untuk Bahan Baku adalah sebesar Rp190 tidak menguntungkan (unfavorable). Setelah dilakukan investigasi (Gambar 7.5) ternyata ditemukan bahwa untuk bahan baku X terjadi selirih harga bahan (MPV) sebesar Rp240 tidak menguntungkan (UF), sementara untuk pemakaian bahan terjadi variansi menguntungkan sebesar Rp200 (F), akibatnya secara keseluruhan terjadi variansi bahan sebesar Rp40 tidak menguntungkan (UF). Artinya pada bagian pembelian terjadi pembelian melebihi kos standar, sementara pada bagian operasional produksi terjadi penghematan bahan sebesar 2 kg yaitu hanya memakai 48 kg dari yang seharusnya 50 kg. Demikian juga untuk bahan baku Y. Tidak ada variansi harga karena harga aktual sama dengan harga standar yaitu Rp15 per unit. Namun, ada variansi pemakaian bahan sebesar Rp150 bersifat tidak menguntungkan. Secara lebih detail semua variansi tersebut dibahas sebagai berikut: 4.
Variansi Harga Bahan (MPV) Variansi harga bahan (material price variance) mengukur perbedaan antara berapa harga yang sesungguhnya dibayarkan untuk pembelian aktual dengan berapa harga yang seharusnya dibayar. Variansi ini diukur dengan cara sebagai berikut. MPV = (AQ X AP) – (AQ X SP) MPV = AQ (AP –SP) MPV = 48 (105-100) (lihat ilustrasi 1) MPV = 240 (Unfavorable)
EKMA4314/MODUL 7
7.19
Variansi ini bersifat tidak menguntungkan karena harga yang dibayarkan sebesar Rp105 per unit lebih besar dari harga seharusnya yaitu Rp100 per unit. MPV ini dapat dihitung ada saat pembelian atau pada saat pemakaian. Karena harga bahan berkaitan dengan manajer pembelian yang melakukan pembelian, maka umumnya MPV dihitung pada saat pembelian, karena manajer pembelian memiliki pengaruh yang sangat signifikan dalam keputusan pembelian bahan. Faktor-faktor yang memengaruhi harga, seperti kualitas, potongan kuantitas, jarak, dan sebagainya, semuanya bisa dikendalikan oleh manajer pembelian. Sebaliknya, manajer pembelian tidak bisa mengendalikan pemakaian bahan. Oleh karena itu, variansi harga lebih tepat dihitung pada saat pembelian. Disamping itu, bonus bisa didasarkan pada MPV yang menguntungkan. 5.
Variansi Kuantitas/Pemakaian Bahan (MUV) Variansi pemakaian bahan (MUV) mengukur perbedaan antara kuantitas bahan baku yang sesungguhnya dipakai dalam proses produksi dengan kuantitas bahan baku yang seharusnya dipakai pada aras output aktual. Formula untuk menghitung MUV sebagai berikut: MUV = (AQ X SP) – (SQ X SP) MUV = SP (AQ –SQ) MUV = 15 (1010-1000) (lihat ilustrasi 1) MUV = 150 (Unfavorable) AQ x SP adalah kos standar yang seharus dikeluarkan pada output aktual, ini mencerminkan anggaran fleksibel. Perhitungan MUV menggunakan harga standar yang seharusnya dibayar bukan harga aktual. Hal ini terjadi karena manajer produksi tidak dapat memengaruhi harga aktual. Sebaliknya manajer produksi memiliki pengaruh dalam mengendalikan proses produksi sehingga jumlah pemakaian bahan baku selayaknya memang menjadi tanggungjawab manajer produksi. 6.
Penggunaan Informasi Variansi Bahan Baku Perhitungan variansi bahan baku, baik variansi harga maupun variansi pemakaian, adalah langkah pertama. Bagaimana menggunakan informasi variansi bahan baku untuk melaksanakan pengendalian adalah langkah selanjutnya dalam system kos standar. Tanggungjawab harus ditetapkan,
7.20
Akuntansi Manajemen
variansi yang signifikan harus dinilai, dan variansi harus ditutup pada akhir tahun. Penggunaan variansi harga untuk mengevaluasi kinerja manajer pembelian memiliki beberapa kelemahan. Penekanan pada kesesuaian dan harus pas dengan standar membawa dampak pada hasil yang tidak diinginkan. Sebagai contoh, jika manajer pembelian merasa ditekan untuk menghasilkan variansi yang menguntungkan maka ada kemungkinan akan membeli bahan baku dengan kualitas yang lebih rendah, atau akan membeli dalam jumlah banyak untuk memanfaatkan potongan harga. Manajer produksi umumya bertanggungjawab untuk pemakaian bahan. Meminimalisasi sisa bahan, bahan rusak, dan pengerjaan ulang adalah caracara yang harus ditempuh oleh manajer produksi supaya pemakaian bahan sesuai dengan standar. Namun demikian, penggunaan variansi pemakaian bahan untuk mengevaluasi kinerja manajer produksi juga dapat menimbulkan perilaku-perilaku yang tidak diinginkan. Sebagai contoh: Jika seorang manajer produksi merasa mendapat tekanan untuk menghasilkan variansi pemakaian bahan yang menguntungkan, maka ada kemungkinan produk-produk yang cacat tidak dikerjakan ulang dan langsung ditransfer ke gudang barang jadi. Tentu saja dampak berikutnya adalah timbulnya komplain dan turunkan kepuasan pelanggan. 7.
Investigasi dan Analisis Variansi Tenaga Kerja Dari Tabel 7.3 tampak bahwa variansi tenaga kerja total adalah sebesar Rp300 tidak menguntungkan. Selanjutnya, ketika diinvestigasi lebih lanjut (Gambar 7.7 dan Gambar 7.8) untuk mengetahui penyebab terjadinya variansi diketahui bahwa variansi sebesar Rp300 tersebut berasal dari tenaga kerja blender yang menggunakan 52 jam kerja, seharusnya untuk memproduksi produk 100 unit jumlah jam kerja sebesar 50 jam. Terjadi variansi efisiensi tenaga kerja (LEV) sebesar (52-50) x Rp150 = Rp300 tidak menguntungkan. Jadi, yang harus bertanggungjawab terhadap variansi ini adalah manajer produksi.
EKMA4314/MODUL 7
a.
7.21
Analisis Variansi Tenaga Kerja: Blender
Gambar 7.7 Analisis Variansi Bahan Baku X
b.
Analisis Variansi Tenaga Kerja: Cetak
Gambar 7.8 Analisis Variansi Bahan Baku Y
Ilustrasi: 3 PT NS memiliki kartu kos standar untuk komponen kos utama saja (bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung) untuk menghasilkan satu unit produk jadi adalah sebagai berikut ini: 1. Bahan Baku Langsung: 2 kg @Rp5,000 2. Tenaga Kerja Langsung: 0.5 jam @10.000
7.22
Akuntansi Manajemen
Adapun hasil aktual yang dicapai pada bulan januari 20xx adalah sebagai berikut. 1. Jumlah produksi: 6.000 unit 2. Bahan Baku Langsung (Dibeli = Dipakai) 11.750 kg, dengan harga Rp61.100.000. 3. Tenaga Kerja Langsung, 2.900 jam kerja dengan total upah Rp29.580.000. Diminta: Hitunglah variansi bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung Penyelesaian: Secara total variansi dapat dihitung sebagai berikut: Bahan Baku Aktual Bahan Baku Standar: 12,000 x Rp5.000 Variansi Bahan Baku Langsung (Unfavorable)
Rp61.100.000 Rp60.000.000 Rp1.100.000
Upah Tenaga Kerja Aktual Upah Tenaga Kerja Standar 3.000 x Rp10.000 Variansi Tenaga Kerja Langsung
Rp29.580.000 Rp30.000.000 Rp420.000 (Favorable)
Untuk menginvestigasi lebih lanjut, dapat menggunakan model pada Gambar 7.4 c. Analisis Variansi Bahan Baku Langsung
Gambar 7.9 Analisis Variansi Bahan Baku Langsung
EKMA4314/MODUL 7
d.
7.23
Analisis Variansi Tenaga Kerja Langsung
Gambar 7.10 Analisis Variansi Tenaga Kerja Langsung
G. AKUNTANSI DALAM SISTEM KOS STANDAR Seperti halnya dalam sistem kos yang lain, pembebanan kos bahan baku langsung, kos tenaga kerja langsung, dan kos overhead pabrik perlu dicatat dalam sistem akuntansi untuk penyusunan laporan-laporan yang diperlukan. Dalam sistem kos standar timbul masalah jika terjadi perbedaan (variansi) antara kos standar yang dibebankan ke kos produksi dengan kos yang sesungguhnya dikeluarkan. Bagian berikut akan menjelaskan jurnal-jurnal yang diperlukan dalam sistem kos standar untuk komponen kos bahan baku langsung dan kos tenaga kerja langsung. Akuntansi untuk Bahan Baku Langsung Variansi harga bahan baku lebih tepat dihitung dan dicatat pada saat pembelian bahan baku dilakukan. Masalah harga pembelian acapkali dipengaruhi oleh keputusan manajer pembelian. Menghitung variansi harga pada saat pembelian, berarti persediaan dinilai dengan harga standar. Secara umum, variansi tidak masuk dalam nilai persediaan. Secara tipikal varian bahan ditutup ke kos produk terjual (cost of product sold, COGS). Variansi yang menguntungkan akan mengurangi COGS dan variansi yang tidak menguntungkan akan menambah COGS.
7.24
Akuntansi Manajemen
Jurnal-jurnal yang perlu dibuat berkaitan dengan pembelian dan pemakaian bahan baku serta untuk upah tenaga kerja langsung dalam sistem kos standar dijelaskan dengan mengacu pada soal latihan di Ilustrasi 3, Gambar 7.9 dan Gambar 7.10. H. VARIANSI HARGA BAHAN BAKU (MATERIALS PRICE VARIANCE) Variansi harga bahan baku dicatat pada saat pembelian bahan baku (Gambar 7.9). Jurnal yang dibutuhkan untuk mencatat pembelian bahan baku sebagai berikut: Bahan Baku (SP x AQ) 58.750.000 Variansi Harga Bahan (AQ x (SP-AP) ) 2.350.000 (UF) Utang Usaha (AP x AQ) 61.100.000 (jurnal mencatat pembelian bahan baku) Perhatikan bahwa persediaan bahan baku dinilai sebesar kos standar (Rp58.750.000) bukan harga pasar (dalam hal ini AQ adalah kuantitas bahan baku yang betul-betul dibeli). I.
VARIANSI PEMAKAIAN BAHAN BAKU (MATERIALS USAGE VARIANCE)
Variansi pemakaian bahan baku dicatat pada saat bahan baku tersebut dipergunakan dalam produksi. Adapun jurnal yang dibuat sebagai berikut: Barang Dalam Proses (SP x SQ) 60.000.000 Variansi Pemakaian Bahan (SP x (AQ-SQ) 1.250.000 (F) Sediaan Bahan Baku (SP x AQ) 58.750.000 (jurnal mencatat pemakaian bahan baku) Dalam hal pemakaian bahan baku, AQ adalah bahan baku yang dikeluarkan dan benar-benar dipakai dalam proses produksi. AQ saat pemakaian bahan baku tidak harus sama dengan AQ saat pembelian bahan baku (Dalam ilustrasi 3 kebetulan sama). Perhatikan bahwa hanya kuantitas standar dan harga standar yang digunakan untuk membebankan kos barang dalam proses (BDP). Tidak ada kos aktual yang dimasukkan dalam akun BDP.
7.25
EKMA4314/MODUL 7
Akuntansi untuk Tenaga Kerja Langsung Tidak seperti pencatatan kos bahan baku dan variansi kos bahan baku, variansi upah tenaga kerja langsung baik untuk variansi tarif (LRV) maupun variansi efisiensi (LEV) dicatat secara bersamaan. J.
VARIANSI TARIF DAN EFISIENSI TENAGA KERJA LANGSUNG
Variansi tarif tenaga kerja langsung terjadi jika upah yang dibayarkan berbeda dengan upah standar yang dibebankan ke Barang Dalam Proses. Sedangkan variansi efisiensi tenaga kerja langsung terjadi jika jumlah jam kerja yang benar-benar dikerjakan oleh tenaga kerja berbeda dengan jumlah jam kerja standar. Mengacu ke soal yang ada pada Ilustrasi 3, Gambar 7.9 dan Gambar 7.10, jurnal yang diperlukan untuk mencatat LRV dan LEV sebagai berikut ini. Barang Dalam Proses (SR x SH) Variansi tarif TKL (AH x (SR-AR) Variansi Efisiensi TKL (SR x (AH-SH) Gaji dan Upah (AR x AH) (jurnal mencatat pembebanan Gaji)
30.000.000 580.000 (UF) 1.000.000 (F) 29.580.000
Perhatikan sekali lagi bahwa hanya tarif (SR) dan jam standar (SH) yang digunakan untuk membebankan kos tenaga kerja langsung ke Barang Dalam proses. Harga dan jam aktual tidak digunakan untuk menghitung kos produksi. Disposisi terhadap Variansi Pada akhir periode akuntansi atau akhir tahun variansi-variansi yang terjadi baik untuk bahan baku langsung maupun tenaga kerja langsung, ditutup ke kos barang terjual (COGS). Perlakuan ini dilakukan terutama jika jumlah variansi tidak material. Asumsikan bahwa variansi yang terjadi pada soal Ilustrasi 3 adalah tidak material, maka jurnal yang diperlukan untuk menutup variansi-variansi tersebut ke COGS sebagai berikut. Kos Barang Terjual (COGS) 680.000 Variansi Pemakaian Bahan (SP x (AQ-SQ) 1.250.000 (F) Variansi Efisiensi TKL (SR x (AH-SH) 1.000.000 (F)
7.26
Akuntansi Manajemen
Variansi Harga Bahan (AQ x (SP-AP) ) Variansi tarif TKL (AH x (SR-AR) (Menutup variansi ke COGS)
2.350.000 (UF) 580.000 (UF)
Jika jumlah variansi dianggap sangat material, maka akan ditutup secara prorate di antara Kos barang Terjual (COGS), Barang Dalam Proses (BDP), dan Sediaan Barang Jadi. L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan apa yang dimaksud dengan kos standar per unit 2) Sebutkan sumber-sumber informasi potensial untuk menyusun kuantitas standar 3) Sebutkan sumber-sumber informasi potensial untuk menyusun harga standar per unit 4) Jelaskan apa yang dimaksud dengan variansi harga bahan dan variansi kuantitas pemakaian bahan 5) Kapan waktu yang tepat untuk mencatat variansi harga, mengapa? 6) Jelaskan apa yang dimaksud dengan variansi tarif dan variansi efisiensi tenaga kerja 7) Kapan waktu yang tepat untuk mencatat variansi tarif dan variansi efisiensi tenaga kerja langsung? 8) Berapa besarnya nilai kos bahan baku dan kos tenaga kerja yang dibebankan ke Barang Dalam Proses dalam sistem kos standar? 9) Bagaimana disposisi terhadap variansi yang terjadi dalam sistem kos standar? 10) Kerjakanlah soal berikut: PT UA telah mengembangkan kos standar untuk salah satu produknya. Berikut adalah kos standar per unit untuk komponen kos utama saja. •
Bahan Baku Langsung: 6 m @Rp4.500 per meter
•
Tenaga Kerja Langsung: 2.5 jam @Rp5.000 per jam
7.27
EKMA4314/MODUL 7
Perusahaan mencatat variansi harga bahan pada saat pembelian bahan baku, dan menutup semua variansi ke Kos Produk Terjual. Berikut ini adalah data tentang aktivitas yang terjadi selama bulan ini: Pembelian bahan baku Pemakaian bahan baku Produk yang dihasilkan Tenaga kerja langsung
14.000 meter, dengan harga Rp57.750.000 12.500 meter 2.000 unit 4.500 jam, dengan total upah Rp24.300.000
Diminta: a. Hitunglah variansi harga bahan baku dan tunjukkan apakah menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (UF) b. Hitunglah variansi pemakaian bahan baku dan tunjukkan apakah menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (UF) c. Hitunglah variansi tarif upah tenaga kerja langsung dan tunjukkan apakah menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (UF) d. Hitunglah variansi efisiensi tenaga kerja langsung dan tunjukkan apakah menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (UF) e. Buatlah jurnal untuk menutup variansi ke Kos Produk Terjual (COGS) Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1, Anda harus mempelajari tentang Kos Standar per Unit. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2, Anda harus mempelajari tentang Menyusun Kos Standard dan Gambar 7.1. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3, Anda harus mempelajari tentang Menyusun Kos Standard dan Gambar 7.1. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4, Anda harus mempelajari tentang Analisis Variansi, dengan sub variansi harga dan variansi pemakaian bahan baku. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5, Anda harus mempelajari tentang Akuntansi untuk Bahan Baku Langsung.
7.28
Akuntansi Manajemen
6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6, Anda harus mempelajari tentang Akuntansi untuk Tenaga Kerja Langsung dengan sub variansi tarif dan variansi efisiensi. 7) Untuk menjawab soal latihan nomor 7, Anda harus mempelajari tentang Akuntansi untuk Tenaga Kerja Langsung dengan sub variansi tarif dan variansi efisiensi. 8) Untuk menjawab soal latihan nomor 8, Anda harus mempelajari tentang Akuntansi untuk Bahan Baku Langsung dan Akuntansi untuk Tenaga kerja Langsung 9) Untuk menjawab soal latihan nomor 9, Anda harus mempelajari tentang Disposisi terhadap Variansi. 10) Cocokkanlah jawaban Anda dengan jawaban berikut ini: Jawab: a) Variansi harga bahan baku = Rp57.750.000 – (Rp4.500 * 14.000) = Rp5.250.000 (F) b) Variansi pemakaian bahan baku = Rp4.500 * [12.500 – (6*2.000)]= Rp2.250.000 (UF) c) Variansi tarif upah TKL = Rp24.300.000 – (4.500 *Rp5.000) = Rp1.800.000 (UF) d) Variansi efisiensi TKL = Rp5000 *[4.500 – (2,5 * 2000)] = Rp2.500.000 (F) e) Jurnal untuk menutup variansi ke Kos Produk Terjual (COGS) Variansi harga bahan baku Rp5.250.000 (F) Variansi efisiensi TKL Rp2.500.000 (F) Variansi pemakaian bahan baku Rp2.250.000 (UF) Variansi tarif upah TKL Rp1.800.000 (UF) KOS PRODUK TERJUAL (COGS) RP3.700.000 (menutup variansi kos utama ke COGS) R A NG KU M AN Dalam sistem pembebanan kos produksi, dikenal adanya kos standar, di samping kos aktual dan kos normal. Manajemen memerlukan kos standar untuk melakukan pengendalian operasional. Kos standar adalah kos yang seharusnya dikeluarkan untuk menghasilkan satu unit output. Dalam perhitungan kos produksi, jika menggunakan kos standar, maka semua komponen kos, baik kos bahan baku langsung, kos tenaga kerja langsung, maupun kos overhead pabrik dibebankan sebesar kos standar.
EKMA4314/MODUL 7
7.29
Proses pengembangan kos standar per unit didahului dengan membuat dua buah keputusan yaitu keputusan kuantitas dan keputusan harga. Keputusan kuantitas adalah keputusan untuk menentukan berapa seharusnya kuantitas input yang dipakai untuk menghasilkan satu unit output. Pembuatan keputusan kuantitas melibatkan pengalaman masa lalu, bagian rekayasa produk, manajer produksi/operasi, dan manajer sumber daya manusia. Keputusan kuantitas menghasilkan kuantitas standar (SQ untuk bahan atau SH untuk jam kerja). Keputusan harga adalah keputusan untuk menentukan berapa seharusnya harga yang dibayarkan untuk setiap satu unit input yang dipakai dalam menghasilkan satu unit output. Pembuatan keputusan harga ini melibatkan manajer pembelian, manajer sumber daya manusia, dan manajer akuntansi sebagai sumber informasi. Hasil akhir keputusan harga adalah harga standar (SP untuk harga bahan atau SR untuk tarif upah tenaga kerja langsung). Dengan demikian, kos standar SC = SQ x SP atau SC = SH x SR. Proses pengendalian dilakukan dengan cara mengukur kos aktual dibandingkan dengan kos standar. Jika terjadi selirih, maka disebut variansi. Variansi bisa terjadi pada semua komponen kos produksi. Dalam hal ini dapat terjadi variansi bahan baku langsung dan variansi tenaga kerja langsung. Variansi ini jika melebihi batas-batas yang dapat ditoleransi, maka perlu dilakukan investigasi untuk menentukan penyebab dan menentukan pihak-pihak yang harus bertanggungjawab. Hasil investigasi untuk variansi kos utama dapat berupa: variansi harga bahan baku langsung, variansi kuantitas pemakaian bahan baku langsung, variansi tarif upah tenaga kerja langsung, dan variansi efisiensi tenaga kerja langsung. Variansi-variansi yang timbul ada yang bersifat menguntungkan (Favorable), yaitu jika kos aktual tidak melebihi kos standar, bisa juga tidak menguntungkan (Unfavorable), yaitu jika kos aktual melebihi kos standar. Pada akhir tahun, semua variansi ditutup ke Kos Produk Terjual, jika tidak material, tetapi jika jumlah variansi dianggap material, maka harus dibagi secara prorata di antara Kos Produk Terjual, Kos Barang Dalam proses, dan Kos Barang Jadi.
7.30
Akuntansi Manajemen
TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Sumber informasi potensial untuk pengembangan kuantitas standar adalah: A. kos para pesaing B. masukan dari manajer operasi C. pelanggan D. bagian akuntansi 2) Untuk menentukan kos standar per unit untuk satu produk tertentu, perusahaan harus memutuskan berapa…. A. input yang seharusnya digunakan per unit output dan berapa seharusnya harga yang dibayarkan untuk satu unit input yang digunakan. B. input yang seharusnya digunakan per unit output dan berapa seharusnya jumlah produk yang seharusnya diproduksi. C. output yang seharusnya dihasilkan dan berapa harga yang seharusnya dibayarkan per unit output. D. seharusnya harga yang dibayarkan untuk setiap satu unit input yang dipergunakan dalam proses produksi 3) Siapa yang paling bertanggungjawab terhadap harga standar? A. manajer operasi B. manajer pembelian C. manajer personalia D. manajer akuntansi 4) Mana di antara berikut ini yang bukan merupakan karakteristik dari currently attainable standards? A. didasarkan pada kondisi operasi tenaga kerja yang efisien B. didasarkan pada kondisi ideal C. memungkinkan adanya penghentian proses dan waktu istirahat D. didasarkan pada proses produksi dan teknologi saat ini 5) Sistem kos standar dapat meningkatkan pengendalian operasional melalui penggunaan…. A. variansi harga, yang menunjukkan kebutuhan untuk meningkatkan pengendalian anggaran B. variansi efisiensi, yang menunjukkan perlunya tindakan koreksi
EKMA4314/MODUL 7
7.31
C. kos standar, yang menunjukkan kos yang diinginkan per unit output D. kos actual, yang menunjukkan harga yang diterima dari produk yang dijual 6) Variansi menunjukkan… A. penyebab terjadinya variansi B. siapa yang bertanggungjawab terhadap variansi C. kinerja actual tidak sesuai dengan yang direncanakan D. kapan suatu variansi perlu diinvestigasi 7) Kos standar mencakup kuantitas dan harga input untuk setiap satu unit produk yang dihasilkan. Input tersebut adalah.. A. kos pengiriman ke konsumen B. kos pemasaran C. kos administrasi dan umum D. kos tenaga kerja pabrik 8) Mana di antara jawaban berikut ini yang merupakan kelemahan dari pengadopsian sistem kos standar A. meningkatkan perencanaan dan pengendalian B. sulit dalam situasi perekonomian yang berfluktuasi secara drastis C. memudahkan penentuan kos produk dan harga jual D. membantu menetapkan kualitas dan keamanan produk 9) Sistem kos standar berbeda dengan sistem kos normal dalam membebankan… A. komponen kos utama saja B. komponen kos overhead saja C. komponen kos bahan baku saja D. komponen kos konversi saja 10) Sistem kos standar berbeda dengan sistem kos aktual dalam membebankan… A. komponen kos utama saja B. komponen kos konversi saja C. komponen kos utama dan kos konversi D. komponen kos utama dan kos overhead 11) Mana di antara informasi berikut yang harus dimasukkan dalam kartu kos standar? A. kuantitas dan harga bahan langsung untuk setiap output B. harga jual yang dibebankan ke konsumen
7.32
Akuntansi Manajemen
C. biaya pengiriman produk ke konsumen D. jawaban a, b, dan c benar semua 12) Variansi harga focus pada perbedaan antara.. A. harga actual dengan harga standar pada kuantitas actual B. harga actual dengan harga standar pada kuantitas standar C. harga actual dengan harga actual pada kuantitas standar D. jawaban a, b, dan c tidak ada yang benar 13) Variansi tidak menguntungkan terjadi ketika…. A. harga aktual yang dibayarkan lebih rendah dari harga standar yang ditetapkan B. harga standar yang ditetapkan lebih besar dari harga aktual yang dibayarkan C. harga aktual yang dibayarkan lebih rendah dari anggaran fleksibel D. harga aktual yang dibayarkan lebih besar dari harga standar yang ditetapkan 14) Selama bulan Mei 20xx, dibeli bahan baku sebanyak 6.000 kg dengan harga Rp2.600 per kg. Jika pada bulan Desember ditemukan adanya variansi harga bahan yang menguntungkan (favorable) sebesar Rp900.000 maka berapa kos standar per kg? A. Rp2.750 B. Rp2.600 C. Rp2.500 D. Rp2.450 15) Selama bulan Juni 20xx telah diproduksi sebanyak 80.000 unit produk jadi. Kuantitas standar untuk bahan baku langsung adalah 2 kg per unit dengan harga standar Rp5.000 per kg. Jika terjadi variansi pemakaian bahan baku pada bulan Juni sebesar RpRp40.000.000 bersifat menguntungkan (favorable) maka kuantitas aktual bahan baku yang dipakai dalam produksi adalah… A. 168.000 kg B. 160.000 kg C. 152.000 kg D. 144.000 kg
7.33
EKMA4314/MODUL 7
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
7.34
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 2
Standar Kos Overhead dan Analisis Variansi omponen kos produksi yang ketiga adalah kos tidak langsung yaitu semua kos yang dibutuhkan untuk memproduksi sebuah produk selain komponen kos bahan baku langsung dan kos tenaga kerja langsung. Kos tidak langsung ini disebut dengan kos overhead pabrik. Jika komponen kos utama (bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung) bersifat variabel dan dengan mudah dapat ditelusuri ke produk, maka kos overhead pabrik memiliki karakteristik yang sangat kompleks. Karakteristik kos overhead pabrik yang sangat kompleks tersebut telah menyebabkan kos overhead dianggap sebagai sumber masalah dalam proses penentuan kos produksi. Adapun karakteristik kos overhead sebagai berikut. 1. Bersifat campuran, artinya komponen kos overhead ada yang bersifat variabel dan sebagian lagi bersifat tetap. Sebagai contoh, gaji mandor. Seorang mandor akan memperoleh gaji tetap setiap bulan, tetapi ia juga mendapat bonus jika hasil produksi di atas target, atau mencapai efisiensi tertentu. 2. Bersifat incidental yaitu acapkali beberapa kos overhead muncul karena timbul kejadian yang bersifat tidak terduga yang memerlukan kos. Misalnya, kos perbaikan. Kos ini diperlukan jika secara tiba-tiba mesin pabrik mengalami gangguan, atau kos yang diperlukan karena ada kecelakaan kerja. 3. Bersifat fluktuatif, artinya besar-kecilnya kos sangat tidak stabil karena, misalnya sangat tergantung pada nilai kurs untuk bahan penolong yang berasal dari impor. Kos yang sangat tergantung pada tingkat suku bunga bank, atau kos yang sangat tergantung pada harga pasar yang acapkali berfluktuasi. 4. Bersifat periodik, artinya beberapa komponen kos overhead hanya terjadi pada periode-periode tertentu, misalnya pada setiap akhir atau awal bulan (misal: biaya listrik, biaya asuransi, biaya gaji mandor, dan sebagainya) atau setiap enam bulan, atau bahkan pada setiap akhir tahun (depresiasi mesin, pajak bumi, dan bangunan). 5. Bersifat signifikan, artinya dalam sistem produksi yang menggunakan teknologi maju, justru komponen kos produksi terbesar adalah komponen kos overhead pabrik.
K
7.35
EKMA4314/MODUL 7
Dengan karakteristik yang kompleks seperti itu maka pengelolaan kos overhead juga menjadi lebih rumit. Demikian pula dalam penyusunan kos standar. Dalam Kegiatan belajar 2 ini, Anda harus sudah sangat menguasai perilaku kos dan berbagai metode untuk memisahkan kos tetap dan kos variabel dari kos campuran. A. KOS STANDAR OVERHEAD PER UNIT Kos standar untuk overhead pabrik harus memisahkan antara kos standar overhead variable (SOHV) dan kos standard overhead tetap (SOHT). Pemisahan ini penting karena kedua unsur kos overhead tersebut akan bereaksi dengan cara berbeda jika terjadi perubahan tingkat aktivitas ataupun volume. Kos standar overhead variabel dapat ditentukan dengan melakukan analisis bagaimana kos variabel tersebut bereaksi terhadap perubahan aktivitas. Sebagai contoh, jika dalam sebuah perusahaan diketahui bahwa setiap satu jam kerja dilakukan oleh pegawai pabrik maka akan terjadi kos overhead pabrik sebesar Rp10.000. Jadi berdasarkan kenyataan tersebut kos standar overhead variabel (SOHV) adalah Rp10.000 per jam kerja langsung. Atau bisa dihitung dengan rumus sebagai berikut: Tarif Kos Standar Overhead Variabel (SOHV)
=
Kos Overhead Variabel Dianggarkan Jam Standar Pada Kapasitas yang Dipilih Untuk Volume Denominator
Di sisi lain, untuk kos overhead pabrik tetap, besarnya kos standar dihitung dengan cara sebagai berikut: Kos Overhead Variabel Dianggarkan Tarif Kos Standar = Jam Standar Pada Kapasitas yang Dipilih Overhead Tetap Untuk Volume Denominator (SOHT) Kapasitas yang dipilih adalah kapasitas yang secara rasional bisa dicapai (attainable capacity), atau pada kapasitas normal. Volume denominator adalah ekspektasi volume produksi yang ditetapkan pada awal tahun ketika menetapkan tarif kos standar overhead tetap. Jadi kos standar overhead tetap ditetapkan setiap tahun.
7.36
Akuntansi Manajemen
B. ANALISIS VARIANSI OVERHEAD Pada Kegiatan Belajar 1 variansi untuk bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung diinvestigasi dan dipecah menjadi dua komponen, yaitu variansi harga dan variansi efisiensi (kuantitas). Dalam sistem kos standar, variansi total kos overhead juga perlu diinvestigasi dan dipecah menjadi komponen-komponen yang dapat memberi informasi penyebab terjadinya variansi. Variansi total adalah perbedaan antara kos overhead aktual dengan kos overhead standar (dibebankan), atau dengan rumus sebagai berikut: Variansi Kos Overhead Total = Kos Overhead Aktual – Kos Overhead Standar Variansi total kos overhead ini dapat dipecah lagi menjadi empat buah variansi yaitu masing-masing dua variansi untuk kos overhead variabel: variansi anggaran (spending variance) dan variansi efisiensi (efficiency variance), dan dua variansi untuk kos overhead tetap: variansi anggaran (spending variance) dan variansi volume (volume variance). Berikut akan dijelaskan semua variansi tersebut. 1.
Analisis Variansi Overhead Variabel (OHV) Variansi total overhead variabel secara sederhana didefinisikan sebagai perbedaan antara overhead variabel aktual total dengan overhead variable dibebankan total. Overhead variable (OHV) dibebankan dengan menggunakan jam kerja atau jam mesin yang digunakan dalam sistem kos standar. Variansi total overhead variabel dapat dibagi menjadi dua komponen yaitu variansi anggaran dan variansi efisiensi. Variansi overhead variabel dapat dihitung dengan menggunakan model kolom pada Gambar 7.11 berikut ini.
EKMA4314/MODUL 7
7.37
Gambar 7.11 Analisis Variansi Kos Overhead Variabel
Keterangan: AH = Actual hours = Jam aktual AR = Actual rate = tarif aktual SH = Standard hours = Jam standar SOHV = Standard variable overhead rate = Tarif standar kos overhead SpV = Spending variance = variansi anggaran EfV = Efficiency variance = variansi efisiensi Untuk memahami penggunaan rumus-rumus tersebut di atas maka berikut ini disajikan contoh perhitungannya. Ilustrasi: 4 Berikut ini adalah data yang dimiliki oleh PT Gun terkait dengan system kos standar khususnya untuk kos standar overhead: Tarif kos standar overhead variable (SOHV) per jam KL Kos aktual overhead variable Jam kerja standar per unit produk (SH) Jam kerja actual (AH) Produksi aktual Hitunglah: a. Tarif aktual kos overhead variabel (AR) b. Variansi kos overhead variabel
Rp5.000 Rp705.000 0.12 Jam 150 jam 1.200 unit
7.38
Akuntansi Manajemen
Penyelesaian: a. Tarif Kos Aktual Overhead Variabel (AR) = Kos Overhad Aktual/Jam Kerja Aktual = Rp705.000/150 = Rp4.700 per jam b. Variansi kos overhead variable: Kos aktual overhead variable: AR x AH = Rp4.700 x 150 Rp705.000 Kos standar overhead variable: SOHV x SH = Rp5.000 x 144*) Rp720.000 Total Variansi overhead variable Rp 15.000 (F) *): SH per unit = 0.12 jam, maka untuk 1200 unit, SH = 0.12 x 1200 = 144 Variansi total kos overhead variabel ini, dapat dipecah menjadi dua komponen, yaitu variansi anggaran dan variansi efisiensi, sebagai berikut ini: Kos aktual overhead variabel: AR x AH = Rp4.700 x 150 Rp705.000 Kos allowed (budget fleksibel) = SOHV x AH = Rp5000 x 150 Rp750.000 Variansi Anggaran (Spending Variance) Rp 45.000 (F) Kos allowed (budget fleksibel) = SOHV x AH = Rp5000 x 150 Rp750.000 Kos standar overhead variable: SOHV x SH = Rp5.000 x 144*) Rp720.000 Variansi Efisiensi (Efficiency variance) Rp 30.000 (U) Jadi: Variansi Anggaran (Spending Variance) overhead variable Rp 45.000 (F) Variansi Efisiensi (Efficiency variance) overhead variable Rp 30.000 (U) Total Variansi overhead variable Rp 15.000 (F) Dari perhitungan di atas tampak bahwa secara total perusahaan mengalami variansi yang bersifat menguntungkan (Favorable) sebesar Rp15.000. Setelah dipecah menjadi dua selisih diketahui penyebabnya yaitu adanya variansi anggaran (selisih karena harga) sebesar Rp45.000 menguntungkan (Favorable), variansi efisiensi (selisih karena jam kerja) sebesar Rp30.000 tidak menguntungkan (Unfavorable). Artinya, kinerja bagian pembelian bagus, tetapi kinerja bagian produksi buruk.
EKMA4314/MODUL 7
7.39
Pemecahan variansi tersebut juga dapat dilakukan dengan menggunakan model pada Gambar 7.12 berikut ini:
Gambar 7.12 Analisis Variansi Kos Overhead Variabel
2.
Variansi Anggaran Overhead Variabel Variansi anggaran overhead variabel mengukur pengaruh agregat dari perbedaan antara kos overhead aktual dengan kos overhead yang seharusnya dibebankan pada jam kerja aktual (anggaran fleksibel). Perbedaan ini terjadi karena adanya perbedaan tarif, yang mana dalam kasus ini Tarif aktual (AR) adalah sebesar Rp4.700 lebih rendah dari tarif standar (SOHV) sebesar Rp5.000. Perbedaan tarif overhead ini diluar kemampuan supervisor untuk mengendalikannya, melainkan dapat dikendalikan oleh manajer produksi, sehingga tanggungjawab biasanya dibebankan ke manajer produksi. 3.
Variansi Efisiensi Overhead Variabel Variansi efisiensi overhead variabel dihasilkan dari adanya efisiensi atau ketidakefisienan dalam penggunaan jam kerja (atau dasar lain yang digunakan) untuk membebankan kos overhead. Variansi efisiensi ini menjadi tanggungjawab manajer produksi karena manajer produksi memiliki tanggungjawab terhadap penggunaan tenaga kerja langsung. Namun, tetap harus hati-hati dalam menentukan penghargaan atau sanksi karena kos overhead menjadi tanggungjawab banyak bagian.
7.40
Akuntansi Manajemen
4.
Analisis Variansi Overhead Tetap (OHT) Analisis variansi untuk kos overhead tetap sangat berbeda dengan analisis variansi untuk kos overhead variable. Hal ini disebabkan kos overhead tetap bereaksi secara berbeda dengan kos overhead variable jika terjadi perubahan volume atau aktivitas. Pada bagian sebelumnya sudah dijelaskan tentang tarif kos overhead variable (SOHV) dan tarif kos overhead tetap (SOHT). Tetapi perlu diingat bahwa SOHT dapat berubah karena adanya perubahan level kapasitas. Oleh karena itu, untuk menjaga kestabilannya sepanjang tahun, perusahaan biasanya menggunakan kapasitas praktis sebagai denominator dalam menghitung tarif kos overhead tetap yang ditentukan di muka. Kembali ke Ilustrasi 4. Asumsikan bahwa PT Gun dapat memproduksi 1.500 unit produk per kuartal dibawah kondisi yang efisien. Dengan demikian, kapasitas untuk jam kerja (PH) = 180 jam kerja langsung (yaitu: 0.12 jam x 1.500 unit). Jika anggaran overhead tetap per kuartal adalah Rp1.800.000, maka: Tarif Standar Kos Overhead Tetap = Rp1.800.000/180 = Rp10.000 per JKL Variansi total overhad tetap adalah perbedaan antara kos aktual overhead pabrik dengan kos standar overhead tetap (atau overhead tetap dibebankan). Overhead tetap dibebankan diperoleh dengan cara mengalikan SOHT dengan SH. Sama halnya dengan kos overhead variabel, kos overhead tetap juga dapat dipecah menjadi dua komponen yaitu variansi anggaran dan variansi volume. Model kolom pada Gambar 7.13 berikut dapat digunakan untuk melakukan analisis variansi kos overhead tetap.
Gambar 7.13 Analisis Variansi Kos Overhead Variabel
7.41
EKMA4314/MODUL 7
Keterangan: AH = Actual hours j aktual PH = Practical hours = jam kerja praktis AR = Actual rate = tarif aktual SH = Standard hours = jam standar SOHT = Standard fixed overhead rate = Tarif standar overhead tetap SpV = Spending variance = variansi anggaran VolV = Volume variance = variansi volume Ilustrasi: 5 Berikut ini adalah data yang dimiliki oleh PT Gun terkait dengan sistem kos standar. Berikut adalah informasi pada Ilustrasi 4 dengan tambahan data terkait kos overhead tetap: Tarif kos standar overhead variable (SOHV) per jam KL Tarif kos standar overhead tetap (SOHT) per jam KL Kos 41aktual overhead variablel Kos actual overhead tetap Jam kerja standar per unit produk (SH) Jam kerja actual (AH) Produksi aktual Kapasitas produksi praktis Hitunglah: a. Jam kerja standar untuk jumlah produksi aktual b. Overhead tetap yang dibebankan c. Variansi kos overhead tetap Penyelesaian: a. SH = Jam kerja standar per unit x jumlah produksi actual = 0.12 x 1.200 = 144 jam kerja langsung b.
Kos Standar Overhead tetap dibebankan = SOHT x SH = Rp10.000 x 144 = Rp1.440.000
Rp5.000 Rp10.000 Rp705.000 Rp1.650.000 0.12 Jam 150 jam 1.200 unit 1.500 unit
7.42
c.
Akuntansi Manajemen
Variansi kos overhead variable: Kos aktual overhead tetap Kos standar overhead tetap: SOHV x SH = Rp10.000 x 144*) Total Variansi overhead variable
= Rp1.650.000 = Rp1.440.000 Rp 210.000 (U)
Variansi total kos overhead tetap ini, dapat dipecah menjadi dua komponen yaitu variansi anggaran dan variansi volume dengan perhitungan sebagai berikut: Kos aktual overhead tetap = Rp1.650.000 Kos overhead tetap dianggarkan (SH x SOHT) = 180 x Rp10.000 = Rp1.800.000 Variansi anggaran overhead tetap = Rp 250.000 (F) Kos overhead tetap dianggarkan (SH x SOHT) = 180 x Rp10.000 Kos standar overhead tetap: SOHV x SH = Rp10.000 x 144*) Variansi volume overhead tetap
= Rp1.800.000 = Rp1.440.000 = Rp 360.000(U)
Jadi: Variansi Anggaran (Spending Variance) overhead tetap = Rp250.000 (F) Variansi Efisiensi (Efficiency Variance) overhead tetap = Rp360.000 (U Total Variansi overhead tetap = Rp210.000 (U) Atau dapat dikerjakan dengan model Gambar 7.14 berikut.
EKMA4314/MODUL 7
7.43
Gambar 7.14 Analisis Variansi Kos Overhead Variabel
5.
Variansi Anggaran Overhead Tetap Perlu diperhatikan bahwa ada perbedaan cara menghitung antara menghitung variansi anggaran overhead variabel dengan variansi anggaran overhead tetap, Dalam menghitung variansi anggaran overhead variabel dilakukan dengan cara membandingkan antara kos total overhead variabel aktual dengan kos overhead variabel seharusnya pada kapasitas aktual atau disebut anggaran fleksibel. Sedangkan variansi anggaran kos overhead tetap dilakukan dengan cara membandingkan kos total overhead aktual dengan kos standar overhead tetap pada kapasitas praktis atau kapasitas normal. Kos overhead terdiri dari banyak unsur seperti gaji tidak langsung, depresiasi, utilitas pabrik, bahan bakar, asuransi, pajak bumi dan bangunan, dan lain sebagainya. Beberapa dari unsur-unsur tersebut bersifat tetap dan jangka panjang, seperti investasi jangka panjang yang tidak dapat dibebankan dalam jangka pendek. Oleh karena kos overhead tetap dipengaruhi utamanya oleh keputusan jangka panjang dan tidak berubah karena terjadinya perubahan aras produksi, variansi anggaran umumnya kecil. Sebagai contoh, depresiasi aktual, gaji, pajak, dan asuransi hampir dapat dipastikan sama dengan yang direncanakan. Oleh karena kos overhead terdiri dari banyak unsur dan melibatkan banyak bagian, maka tanggungjawab terhadap variansi anggaran umumya dikaitkan dengan bagiannya masing-masing.
7.44
Akuntansi Manajemen
6.
Variansi Volume Overhead tetap Dalam menghitung variansi volume, dilakukan dengan cara membandingkan antara kos overhead tetap yang dianggarkan pada kapasitas praktis dengan kos standar overhead tetap yang dibolehkan. Jika produk yang dihasilkan melebihi volume yang dianggarkan maka variansinya disebut menguntungkan (favorable) dan jika sebaliknya disebut variansi volume tidak menguntungkan (unfavorable). Variansi volume sebenarnya mengukur tingkat utilitas fasilitas pabrik. Oleh karena itu, tanggung jawab terhadap variansi volume seharusnya dibebankan ke manajer produksi. Namun, kadang-kadang variansi volume yang signifikan mungkin saja disebabkan oleh faktor-faktor yang sebenarnya di luar kontrol manajer produksi. Sebagai contoh, Manajer pembelian dengan sengaja membeli bahan baku dengan kualitas rendah sehingga pada saat proses produksi memerlukan banyak sekali pengerjaan ulang (reworking). Hal ini tentu saja menyebabkan jumlah produksi yang rendah dan menimbulkan variansi volume yang tidak menguntungkan. Dalam kasus ini, maka tanggungjawab harus dibebankan ke manajer pembelian. Variansi volume ini dapat digambarkan dengan grafik sebagaimana disajikan pada Gambar 7.15 berikut ini.
Gambar 7.15 Variansi Volume Overhead Tetap
7.45
EKMA4314/MODUL 7
C. AKUNTANSI UNTUK VARIANSI OVERHEAD Dalam sistem kos standar semua persediaan diasumsikan memiliki nilai sebesar kos standar. Diasumsikan juga bahwa variansi overhead tidak dijurnal tetapi dilaporkan dengan metode periodik sebagai bagian dari laporan kinerja. Pada setiap akhir periode, akun overhead aktual dan overhead dibebankan ditutup. Jika terdapat variansi maka dapat diperlakukan sebagai berikut. a. Jika tidak material maka langsung ditutup ke kos produk terjual (COGS) b. Jika material, maka dibagi secara proratea ke Sediaan Barang Dalam Proses, Sediaan Barang Jadi, dan Kos Produk Terjual. Harus diperhatikan bahwa, meskipun perhitungan variansi overhead sama dengan perhitungan variansi bahan baku langsung dan tenaga kerja langsung. Semua overhead yang terjadi diakumulasi dalam akun Overhead Aktual, kemudian pada akhir tahun dibandingkan dengan akun Overhead Dibebankan. Jika jumlahnya berbeda, maka selisih inilah disebut variansi dan harus ditutup dengan perlakuan seperti dijelaskan sebelumnya. Mengacu ke penyelesaian soal pada Ilustrasi 4 dan Ilustrasi 5, jika dilihat pada kedua akun kos overhead tampak sebagai berikut. Kos Overhead Aktual Var :
705.000
Kos Overhead Dibebankan
a) 2.355.000
b) 2.160.000
Var:
720.000
Tetap:
1.650.000
Tetap:
1.440.000
Total:
2.355.000
Total:
2.160.000
c)
Total kos overhead actual Total kos overhead dibebankan Variansi (kurang dibebankan)
Kos Produk Terjual (COGS) 195.000
= Rp2.355.000 = Rp2.160.000 = Rp 195.000 (Unfavorable)
7.46
Akuntansi Manajemen
Jumlah ini sama dengan perhitungan berikut: Total Variansi overhead variabel = Rp 15.000 (F) Total Variansi overhead tetap = Rp210.000 (U)
Variansi overhead total = Rp 195.000 (Unfavorable)
Jurnal yang harus dibuat pada akhir periode adalah: Kos Overhead Dibebankan (a) Rp2.160.000 Kos Produk Terjual (c) Rp 195.000 Kos Overhead Aktual (b) Rp2.355.000 (menutup variansi overhead ke COGS) L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan karakteristik kos overhead! 2) Mengapa kos standar overhead per unit harus dipisahkan antara tarif kos tetap dan tarif kos variabel? 3) Jelaskan bagaimana cara menghitung tarif kos standar overhead variable (SOHV)? dan bagaimana cara menghitung tarif standar kos overhead tetap (SOHT)? 4) Jelaskan jenis-jenis variansi kos overhead dan jelaskan cara menghitungnya! 5) Selesaikannya soal berikut ini: Berikut ini adalah Kartu Kos Standar PT X untuk memproduksi satu unit produk X KARTU KOS STANDAR PER UNIT
SC
Direct materials: 4 pounds Rp500 per kg
Rp 2.000
Direct labor: 1.5 hours Rp2.000 per jam
3.000
Variable overhead: Rp1.000 per jam
1.500
Fixed overhead: Rp3.000 per jam
4.500
Total standard cost per unit
Rp11.000
EKMA4314/MODUL 7
7.47
Kos overhead tetap yang dianggarkan adalah Rp60.000.000 dan kapasitas diharapkan pada periode ini adalah 20.000 jam kerja. Pada akhir periode, PT. X memproduksi sebanyak 15.000 unit dengan menggunakan 23.000 jam kerja. Total gaji yang dibayarkan sebanyak Rp28.800.000. Kos bahan baku aktual per kg Rp370. Kos overhead variable actual adalah Rp22.000.000 dan kos overhead actual Rp64.000.000. Tugas Saudara: a) Hitunglah variansi anggaran overhead variable dan tunjukkan menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (U) b) Hitunglah variansi efisiensi overhead variable dan tunjukkan menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (U) c) Hitunglah variansi anggaran overhead tetap dan tunjukkan menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (U) d) Hitunglah variansi volume overhead tetap dan tunjukkan menguntungkan (F) atau tidak menguntungkan (U)
apakah apakah apakah apakah
Petunjuk menjawab latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1, Anda harus mempelajari dan menguasai materi tentang karakteristik kos overhead pada bagian awal Kegiatan Belajar 2. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2, Anda harus mempelajari dan menguasai sub topik Kos Standar Overhead per unit. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3, Anda harus mempelajari dan menguasai sub topik Kos Standar Overhead per unit 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4, Anda harus mempelajari dan menguasai sub topik Analisis Variansi Kos Overhead. 5) Cocokkanlah jawaban anda dengan jawaban berikut untuk soal latihan nomor 5 a) Rp1.000.000 F Rp22.000.000 – (23,000 hours Rp1.000) b) Rp500.000 U Rp1.000 x [23,000 jam - (15,000 unit Rp 1.500)]. c) Rp4.000.000 U Rp64.000.000 - Rp60.000.000 d) Rp7.500.000 F Rp60.000.000 - (15,000 unit x Rp1.500)
7.48
Akuntansi Manajemen
R A NG KU M AN Kos overhead adalah komponen kos produksi yang bersifat tidak langsung. Kos overhead memiliki karakteristik yang sangat kompleks, ada yang bersifat tetap, variabel, insidental, fluktuatif, dan periodik. Bahkan jika dilihat dari struktur kos produksi, acapkali kos overhead memiliki proporsi yang sangat signifikan. Oleh karena itu, tidak mungkin dibebankan ke produk secara langsung. Salah satu sistem pembebanan kos produksi adalah sistem kos standar yaitu suatu sistem yang membebankan kos ke produk berdasarkan tarif yang ditentukan dimuka yang disebut kos standar untuk semua komponen kos produksi. Khusus untuk kos overhead, dilakukan pemisahan tarif antara kos overhead variabel dan kos overhead tetap. Pemisahan ini perlu dilakukan karena kedua komponen kos tersebut bereaksi dengan cara yang berbeda ketika terjadi perubahan volume aktivitas. Cara menghitung tarif sebagai berikut. Tarif Kos Standar Overhead Variabel (SOHV)
=
Tarif Kos Standar Overhead Tetap (SOHT)
=
Kos Overhead Variabel Dianggarkan Jam Standar Pada Kapasitas yang Dipilih Untuk Volume Denominator
Kos Overhead Variabel Dianggarkan Jam Standar Pada Kapasitas yang Dipilih Untuk Volume Denominator
Semua kos overhead yang dibebankan ke produk adalah sebesar kos standar. Perbedaan antara kos overhead aktual dengan kos standar disebut variansi. Ada empat jenis variansi yang dapat dihitung terkait dengan kos overhead yaitu: a) Variansi anggaran kos overhead variabel yaitu selisih atau variansi antara kos aktual overhead variabel dengan kos standar overhead variabel pada kapasitas aktual [Kos aktual overhead variabel – (SR x AH)] b) Variansi efisiensi kos overhead variabel, yaitu variansi antara kos standar overhead variabel pada kapasitas aktual (fleksible budget) dengan kos standar overhead variabel. [(SR x AH)-(SR x SH)]
EKMA4314/MODUL 7
7.49
c)
Variansi anggaran kos overhead tetap yaitu selisih atau variansi antara kos aktual overhead tetap dengan kos standar overhead variabel pada kapasitas diharapkan/normal/praktis [Kos aktual overhead tetap – (SR x PH), (PH = practical hours). d) Variansi volume kos overhead tetap, yaitu variansi antara kos standar overhead tetap pada kapasitas practice dengan kos standar overhead tetap. [(SR x PH)-(SR x SH)]. Meskipun cara menghitung variansi kos overhead sama dengan cara menghitung variansi kos bahan baku dan kos tenaga kerja, perlakuan terhadap variansi berbeda. Variansi kos overhead tidak dijurnal, tetapi dilaporkan dengan metode periodik sebagai bagian dari laporan kinerja. Pada setiap akhir periode, akun overhead aktual dan overhead dibebankan ditutup. Jika terdapat variansi maka dapat diperlakukan sebagai berikut. a) Jika tidak material maka langsung ditutup ke kos produk terjual (COGS). b) Jika material maka dibagi secara proratea ke Sediaan Barang Dalam Proses, Sediaan Barang Jadi, dan Kos Produk Terjual. TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Berikut ini adalah karakteristik kos overhead pabrik, kecuali bersifat…. A. variabel B. fluktuatif C. incidental D. periodik 2) Dua variansi untuk kos overhead variabel adalah variansi…. A. anggaran dan efisiensi B. pengeluaran dan anggaran C. anggaran dan volume D. efisiensi dan volume 3) Dua variansi untuk kos overhead tetap adalah variansi…. A. anggaran dan efisiensi B. pengeluaran dan anggaran C. anggaran dan volume D. efisiensi dan volume
7.50
Akuntansi Manajemen
4) Mana di antara rumus berikut yang digunakan untuk menghitung variansi anggaran kos variabel…. A. (jam aktual – jam standar) x tarif kos overhead variabel aktual B. (jam aktual – jam standar) x SOHV C. (SOHV – tarif kos overhead variabel aktual) x jam aktual D. (SOHV – tarif kos overhead variabel aktual) x jam standar 5) Jika sebuah perusahaan telah memfokuskan perhatian pada pengendalian terhadap unsur-unsur kos overhead, maka variansi berikut yang bermanfaat adalah variansi…. A. volume overhead tetap B. efisiensi overhead variabel C. anggaran overhead tetap D. anggaran overhead variabel 6) Jika overhead dibebankan atas dasar jam kerja langsung dan terdapat variansi efisiensi tenaga kerja yang tidak menguntungkan maka variansi…. A. pemakaian bahan baku akan tidak menguntungkan B. tarif tenaga kerja akan menguntungkan C. efisiensi overhead variabel akan tidak menguntungkan D. anggaran overhead variabel akan tidak menguntungkan 7) Siapa yang bertanggungjawab terhadap variansi efisiensi tenaga kerja langsung, ketika penggunaan jam kerja langsung sebagai dasar perhitungan variansi? A. Manajer Produksi B. Manajer Pembelian C. Manajer Personalia D. Manajer Produksi, Pembelian, dan Personalia secara bersama-sama 8) Variansi total kos overhead adalah perbedaan antara kos actual overhead tetap dan kos overhead…. A. tetap dianggarkan B. tetap dibebankan C. variabel aktual D. variabel dianggarkan
EKMA4314/MODUL 7
7.51
9) Kos overhead tetap dianggarkan sebesar Rp210.000.000 pada kapasitas jam kerja langsung 25.000 jam. Jika variansi volume overhead tetap adalah Rp8.000.000 (U) dan variansi anggaran overhead tetap adalah Rp3.000.000 (F) maka berapa kos overhead tetap dibebankan? A. Rp202.000.000 B. Rp205.000.000 C. Rp207.000.000 D. Rp218.000.000 10) Jika kos overhead actual sebesar Rp164.000.000 dan terdapat variansi anggaran sebesar Rp4.800.000 (F) dan variansi volume sebesar Rp1.000.000 (U), maka kos overhead tetap dianggarkan adalah…. A. Rp168.800.000 B. Rp167.800.000 C. Rp165.000.000 D. Rp163.000.000 11) Variansi anggaran overhead tetap dihitung sebagai perbedaan antara…. A. kos aktual overhead tetap dan kos overhead tetap dianggarkan pada kapasitas ideal B. kos aktual overhead tetap dan kos overhead tetap dianggarkan pada kapasitas dicapai C. kos aktual overhead tetap dan kos overhead tetap dibebankan D. kos aktual overhead tetap pada kapasitas produksi dicapai dan kos overhead tetap dibebankan 12) Jika kos aktual overhead tetap sebesar Rp120.000.000 dan terjadi variansi anggaran Rp2.600.000 (F) dan variansi volume sebesar Rp2.000.000 (U), maka kos overhead tetap dianggarkan adalah…. A. Rp124.600.000 B. Rp122.000.000 C. Rp120.000.000 D. Rp122.600.000 13) Kos overhead tetap dianggarkan sebesar Rp500.000.000 pada kapasitas 25.000 jam kerja langsung. Jika variansi volume sebesar Rp12.000.000 (F) dan variansi anggaran sebesar Rp16.000.000 (U) maka kos overhead tetap dibebankan adalah.. A. Rp516.000.000 B. Rp512.000.000 C. Rp504.000.000 D. Rp528.000.000
7.52
Akuntansi Manajemen
14) Peningkatan level aktivitas sebuah denominator akan mengakibatkan… A. peningkatan pendapatan bersih B. penurunan variansi volume overhead tetap C. kos per unit yang lebih tinggi D. kos per unit yang lebih rendah 15) Jika rencana produksi sebanyak 275.000 unit dengan menggunakan 34.375 jam mesin, dan produksi aktual 290.000 unit dan jam mesin actual 37.425 jam maka variansi volume overhead tetap bersifat… A. menguntungkan (F) B. tidak menguntungkan (U) C. nol (0) D. tidak dapat dihitung Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2. Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
7.53
EKMA4314/MODUL 7
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 2 1) B 2) D 3) B 4) B 5) B 6) C 7) D 8) B 9) A 10) D 11) A 12) A 13) D 14) A 15) C
Tes Formatif 2 1) A 2) A 3) C 4) C 5) D 6) C 7) A 8) B 9) A 10) A 11) B 12) D 13) B 14) D 15) A
7.54
Akuntansi Manajemen
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People (Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation, at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs, NJ.: Prentice Hall. Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research. 5 ed.: 225228. Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems, Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation, International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1. pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1. pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a continuous improvement self‐ assessment tools, International Journal of Operations & Production Management, Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division, South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An investigation of the effect of balanced scorecard implementation on financial performance. Management accounting research 15.2: 135-153.
EKMA4314/MODUL 7
7.55
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition. USA: South-Western. A Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group, Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S, David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using The Balanced Scorecard as A Strategic Management System. Harvard Business Review 85.7-8: 150-+. Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993. Total Quality or Total Chaos? HR Magazine, Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4.
7.56
Akuntansi Manajemen
Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: A Goal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management, Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203. Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th. USA: South-Western. Cengage Learning. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. “Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi”. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya, 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results, John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati, Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga. Jogjakarta: BPFE.
EKMA4314/MODUL 7
7.57
Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall. Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc. Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education. Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 8
Analisis Kos Diferensial dan Kos Kualitas Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
P E N D A HU L UA N
D
ilihat dari jangka waktunya, keputusan manajerial dapat dibagi menjadi dua tipe yakni keputusan jangka panjang dan keputusan jangka pendek. Keputusan jangka panjang acap kali disebut sebagai keputusan strategis. Keputusan ini umumnya membicarakan mengenai pertimbangan pemilihan strategi yang tujuan utamanya untuk mencapai keunggulan kompetitif. Di lain pihak, perusahaan juga harus mengambil keputusan jangka pendek. Dalam operasional sehari-hari, sebuah perusahaan akan menghadapi permasalahan rutin dan juga tidak rutin. Permasalahan rutin solusinya sudah tersedia dan tidak perlu melalui proses pengambilan keputusan yang rumit. Namun, untuk permasalahan yang tidak rutin seringkali bersifat unik yang tentu saja tidak tersedia solusinya langsung sehingga butuh ketepatan dan kecepatan dalam pengambilan keputusannya. Keputusan jenis tersebut seringkali disebut keputusan taktis. Keputusan taktis bersifat tidak rutin dan memiliki rentang waktu yang relatif pendek. Keputusan taktis akan menjadi topik yang akan kita pelajari di kegiatan pertama dari Modul 8 ini, namun yang dibahas hanya pada lingkup keputusan memperoleh pendapatan dan keputusan mengeluarkan kos. Selanjutnya ,kegiatan belajar kedua akan membahas mengenai Kos Kualitas. Kos kualitas adalah kos untuk mencapai kualitas tertentu atau kos yang timbul akibat kualitas produk yang rendah tidak sesuai spesifikasi. Setelah membaca dan memahami modul ini, diharapkan Anda dapat: 1. menjelaskan jenis-jenis keputusan dalam suatu perusahaan; 2. menggambarkan dan menjelaskan model keputusan taktis; 3. menjelaskan bagaimana model penggunaan sumber daya untuk menilai relevansi informasi: 4. menerapkan konsep pengambilan keputusan taktis untuk berbagai situasi bisnis; 5. memilih bauran produk yang optimal, ketika dihadapkan pada kendala sumber daya; 6. mendefinisikan kos kualitas; 7. mengidentifikasi dan menggambarkan empat tipe kos kualitas; 8. menyiapkan laporan kos kualitas; 9. menjelaskan bagaimana menghitung produktivitas dan pengaruh perubahan produktivitas terhadap laba.
8.2
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 1
Pengambilan Keputusan Taktis A. JENIS-JENIS KEPUTUSAN Di bagian awal modul ini telah diceritakan bahwa pengambilan keputusan taktis lebih ditujukan untuk pencapaian tujuan jangka pendek perusahaan. Namun, meski pengambilan keputusan taktis ditujukan untuk mencapai tujuan jangka pendek, ia tetap harus mendukung pencapaian tujuan jangka panjang. Oleh karena itu, sebaiknya manajer tetap harus memikirkan bagaimana dampak dan konsekuensi yang ditimbulkan dari pengambilan keputusan taktis untuk jangka panjangnya. Misalkan, keputusan untuk memproduksi komponen sendiri dibandingkan membelinya. Anatomi keputusan dalam perusahaan dapat digambarkan pada Gambar 8.1 berikut.
Jangka Panjang
Keputusan Strategik
Keputusan Rutin
Pengambilan Keputusan Jangka pendek
Keputusan Taktis Keputusan Nonrutin
Gambar 8.1 Jenis-jenis Keputusan
Pengambilan keputusan jangka panjang memiliki dimensi waktu minimal lima tahun. Keputusan jangka panjang bersifat strategik. Pengambilan keputusan jangka pendek ada yang bersifat rutin ada juga yang bersifat tidak rutin. Keputusan rutin biasanya bersifat berulang, dengan frekuensi yang relatif tinggi dan dengan pola yang homogen. Oleh karena itu, keputusan yang bersifat rutin, sebaiknya disistemkan, sehingga tidak perlu mengalokasikan
EKMA4314/MODUL 8
8.3
energi dan sumber daya yang berlebihan untuk hal-hal yang bersifat rutin dan relatif pasti. Pengambilan keputusan taktis melingkupi kegiatan memilih alternatif-alternatif solusi yang terbaik secara tepat dan juga cepat. Sesuai Gambar 8.1, yang dibahas dalam modul ini adalah keputusan taktis jangka pendek yang bersifat khusus atau tidak rutin. Spesifiknya, fokus kita akan membahas keputusan taktis yang berkaitan dengan data kos dan data pendapatan. Pada bagian berikutnya, akan dibahas mengenai model pengambilan keputusan taktis beserta contoh aplikasi pengambilan keputusan taktis. 1.
Model Pengambilan Keputusan Taktis Pengambilan keputusan adalah memilih alternatif terbaik diantara alternatif-alternatif yang bersaing. Oleh karena itu, agar pengambilan keputusan taktis tepat dan cepat maka dalam prosesnya mengikuti model pengambilan keputusan. Model pengambilan keputusan merupakan seperangkat prosedur spesifik untuk menghasilkan keputusan yang dapat digunakan untuk menyusun secara sistematis pemikiran pengambil keputusan serta mengatur semua informasi yang tersedia. Adapun langkah-langkahnya sebagai berikut: Tabel 8.1 Langkah-langkah dalam Pengambilan Keputusan Taktis
Langkah 1 Langkah 2 Langkah 3 Langkah 4
Langkah 5 Langkah 6
Tentukan dan mendefinisikan problem/masalah (Define the problem) Identifikasi berbagai alternatif (Identify alternatives) Identifikasi kos dan manfaat yang berkaitan dengan tiap alternatif (Identify cost and benefits associated with each alternative) Kumpulkan informasi dan jumlahkan kos dan manfaat yang relevan untuk tiap alternatif. Dukung dengan data yang diperlukan (Gather data and total relevant costs and benefits for each alternative). Pertimbangkan faktor kualitatif (cosider qualitative factors) Ambil keputusan (Make decicions)
Pada dasarnya, model keputusan tersebut tidak harus dalam bentuk enam langkah seperti di atas. Manajer dapat mengembangkannya atau bahkan
8.4
Akuntansi Manajemen
menyederhanakannya misal hanya menjadi tiga langkah sederhana yakni: Mengidentifikasi keputusan – Mengidentifikasi pilihan alternatif solusi yang berhubungan dengan kos relevan – Mengambil Keputusan. Pertimbangan faktor kualitatif seringkali dilewatkan karena membutuhkan proses dan usaha yang cukup memakan waktu dan biaya yang lama. Melewatkan tahapan tersebut bukan merupakan hal yang salah, namun tentu keputusan yang dihasilkan tidak akan sebaik keputusan yang melewati tahapan pertimbangan faktor kualitatif. Berikut ini akan dibahas secara singkat bagaimana contoh pengaplikasian dari masing-masing langkah tersebut. Asumsikan, PT Gun sedang dihadapkan pada suatu keadaan, manakala perusahaan tersebut tidak mampu memenuhi permintaan atas barang A. Untuk memproduksi barang A tersebut diperlukan dua komponen yaitu komponen X dan komponen Y. Padahal berdasarkan kondisi perusahaan sekarang, kapasitas pergudangan dan produksi untuk memproduksi komponen X dan Y tidak cukup. Di lain sisi, terdapat opsi bahwa komponen X dan Y sebenarnya bisa dibeli dari pemasok lain, tentu saja dengan harga pasar. Dari kasus PT Gun tersebut maka proses pengambilan keputusan mengikuti langkah-langkah sebagai berikut ini. Tabel 8.2 Proses Pengambilan Keputusan Taktis PT Gun
Langkah 1:
Langkah 2:
Mengidentifikasi dan merumuskan masalah Tampak bahwa kapasitas produksi dan pergudangan sudah penuh, sementara permintaan meningkat. Jadi masalah yang dihadapi adalah: ”Bagaimana meningkatkan kapasitas untuk pergudangan dan produksi?" Mengidentifikasi alternatif solusi yang mungkin, kemudian eliminasi alternatif yang tidak layak. Setelah melakukan rapat dengan seluruh tim, pihak manajemen telah mengidentifikasi beberapa alternatif yang memungkinkan untuk mengatasi masalah tersebut sebagai berikut. 1. membangun kapasitas baru 2. menyewa fasilitas yang lebih luas, dan menyewakan fasilitas yang sekarang ada 3. menyewa fasilitas sejumlah kekurangannya
EKMA4314/MODUL 8
8.5
4. 5.
Langkah 3:
Langkah 4:
menyewa space untuk gudang saja membeli komponen X dan Y dari luar, tidak perlu memikirkan kapasitas Dari kelima alternatif keputusan tersebut, diputuskan bahwa alternatif pertama hingga ketiga tidak memungkinkan karena terlalu berisiko sehingga dieliminasi dan tidak perlu dilanjutkan di tahapan selanjutnya. Dengan demikian, tersisa dua alternatif. Umumnya memang akan disisakan dua keputusan sehingga akan lebih mudah dalam melakukan perbandingan khususnya ketika sudah berhadapan dengan data berupa angka. 1. membangun kapasitas baru. 2. menyewa fasilitas yang lebih luas, dan menyewakan fasilitas yang sekarang ada 3. menyewa fasilitas sejumlah kekurangannya 4. menyewa space untuk gudang 5. membeli komponen X dan Y dari luar, tidak perlu memikirkan kapasitas Identifikasi biaya-biaya dan manfaat dari masing-masing alternatif yang layak. Pada tahapan ini, fokus pada informasi atas dua alternatif yang masih tersisa. Klasifikasikan sebagai biaya dan manfaat yang relevan dan tidak relevan dengan dua alternatif yang sedang dipertimbangkan. Alternatif 4: Menyewa space untuk gudang: • Biaya produksi variabel Rp345.000.000 • Sewa Space 35.000.000 Alternatif 5: Membeli Komponen X & Y dari luar: • Harga beli Rp360.000.000 Jumlahkan kos dan benefit relevan untuk masing-masing alternatif, hitung berapa differential cost yang muncul antar kedua alternatif keputusan. Alternatif 4: Menyewa space untuk gudang: • Biaya produksi variabel Rp345.000.000 • Sewa Space 35.000.000 • Total kos produksi variabel Rp380.000.000
8.6
Langkah 5:
Akuntansi Manajemen
Alternatif 5: Membeli Komponen X & Y dari luar: • Harga beli Rp360.000.000 • Kos diferensial (selisih 1 dan 2) Rp 20.000.000 Kos diferensial (differential cost) merupakan perbedaan jumlah kos antara satu alternatif dengan alternatif lainnya. Perhatikan bahwa kos diferensial pada kasus ini adalah sebesar Rp20.000.000 yang menunjukkan bahwa alternatif keputusan kelima menghabiskan biaya lebih rendah. Perlu untuk diingat bahwa kos diferensial yang muncul adalah hanya membandingkan kos yang sifatnya relevan pada kedua alternatif. Seringkali pengambil keputusan keliru dengan mempertimbangkan kos yang sifatnya tidak relevan. Hal tersebut diperbolehkan asal unsur kos yang tidak relevan tersebut sama-sama ada di kedua alternatif keputusan yang sedang dipertimbangkan. Misalkan kedua alternatif di atas sama-sama memasukkan unsur depresiasi sebesar Rp10.000.000. Meski masing-masing total kos antar kedua alternatif akan sama-sama meningkat, namun besaran differential cost yang muncul akan tetap sama. Secara kuantitatif, keputusan sudah bias diambil, yaitu membeli dai pemasok eksternal. Benarkah demikian? Pengambil keputusan sebaiknya mempertimbangkan faktor-faktor kualitatif yang mungkin sangat berpengaruh terhadap perusahaan. Pertimbangkan faktor-faktor kualitatif Analisis kos relevan memang memainkan peran yang penting dalam pengambilan keputusan, tetapi tidak seluruh informasi dari kos relevan harus dipertimbangkan karena masih diperlukan informasi jenis lain oleh manajer. Dengan kata lain, setelah mempertimbangkan faktor yang bersifat kuantitatif, penting juga untuk turut dimasukkannya faktorfaktor yang meski susah untuk dikuantifikasikan namun tetap penting untuk dipertimbangkan. Misalkan berdasarkan kasus pada PT Gun. Oleh karena alternatif membeli ke pemasok luar tampaknya lebih menarik maka untuk semakin memperoleh keyakinan atas pilihan yang akan diambil,
EKMA4314/MODUL 8
Langkah 6:
2.
8.7
perusahaan mencari informasi atas faktor-faktor kualitatif berikut ini. • Kualitas komponen X dan Y. • Dapat tidaknya pemasok dipercaya. • Stabilitas harga. • Hubungan dengan tenaga kerja dan image dari masyarakat Meskipun faktor-faktor tersebut bersifat kualitatif, perusahaan sebaiknya tetap berusaha untuk mengkuantifikasikannya. Misalkan, kepercayaan terhadap pemasok dapat dikuantifikasikan dengan mengalikan jumlah hari atas pengiriman yang terlambat dengan penalti yang akan diberikan oleh pelanggan jika sampai perusahaan telat mengirimkan. Anggap saja berdasarkan kasus ini ternyata diketahui bahwa kualitas komponen X dan Y yang diperoleh dari pemasok ternyata relatif rendah dan pemasok tersebut kurang dapat dipercaya. Dengan demikian, faktor kualitatif dikendalikan dalam proses pengambilan keputusan dengan cara dicoba untuk dikuantifikasi, dilakukannya analisis yang sangat mendalam dengan memperhatikan kekuatan sumber daya yang dimiliki dan keberanian manajemen. Ambil Keputusan Berdasarkan tahapan pengambilan keputusan yang telah kita telaah bersama, meskipun secara finansial akan lebih murah untuk membeli dari pemasok luar, tetapi faktor kualitatif yang tampaknya sangat signifikan memberikan dampak yang negatif, sehingga keputusan yang diambil adalah melakukan peningkatan kapasitas produksi secara mandiri dengan menyewa gudang.
Kos Relevan Pada model pengambilan keputusan di atas, terdapat satu istilah penting yang menjadi kunci dalam menentukan solusi yakni relevant cost. Relevant Cost adalah “the future cost that differ across alternatives” (kos di masa yang akan datang yang berbeda untuk berbagai alternatif). Jadi, suatu kos dikatakan relevan, tidak hanya merupakan kos yang akan muncul di masa mendatang tetapi juga harus berbeda di antara berbagai alternatif.
8.8
Akuntansi Manajemen
Kita tahu bahwa seluruh keputusan berhubungan dengan masa yang akan datang, sehingga hanya kos masa datang yang relevan untuk pengambilan keputusan. Dengan kata lain, kos yang tidak relevan, tidak dapat digunakan sebagai dasar untuk mengambil keputusan. Lalu apa itu kos tidak relevan? Apabila kos masa yang akan datang jumlahnya sama untuk satu atau lebih alternatif keputusan maka kos tersebut tidak berpengaruh untuk pengambilan keputusan. Itulah yang disebut irrelevant cost. Pengambilan keputusan berarti proses memilih alternatif terbaik di antara alternatif yang saling bersaing, sehingga pasti akan muncul kos yang berbeda di antara dua alternatif tersebut. Jika suatu kos sama-sama muncul di dua alternatif keputusan maka ia sebenarnya merupakan kos yang tidak relevan. Gambar 8.2 berikut ini memperlihatkan secara diagramatis bagaimana model pengambilan keputusan. Bahwa keputusan terjadi setelah mempertimbangkan informasi keuangan (kos relevan) dengan informasi non keuangan baik kuantitatif maupun kualitatif.
Gambar 8. 2 Kerangka Pengambilan Keputusan
Salah satu kriteria lain yang sering ditemui sebagai ciri dari kos yang tidak relevan adalah kos tersebut sudah ‘tenggelam’ (sunk cost) artinya kos tersebut
EKMA4314/MODUL 8
8.9
sudah terjadi dan tidak mungkin berubah. Dengan demikian, kemampuan mengidentifikasi relevant dan irrelevant cost sangat penting dalam pengambilan keputusan yang mana menjadi salah satu tahapan krusial dalam model pengambilan keputusan. Berikut ini diberikan contoh kembali mengenai analisis kos relevan dalam pengambilan keputusan taktis. Asumsikan kasus-kasus parsial PT Raditya sebagai berikut. a. Kos tenaga kerja langsung untuk memproduksi suku cadang per tahun berdasar volume normal adalah Rp150.000.000. Apakah kos tersebut relevan untuk dipertimbangkan dalam keputusan membuat atau membeli?
b.
c.
Jawab: Kos tersebut adalah kos yang terjadi di masa yang akan datang. Apakah kos tersebut berbeda untuk kedua alternatif yaitu jika suku cadang dibeli dari pemasok atau diproduksi sendiri? 1) Jika memproduksi sendiri maka akan terjadi kos tenaga kerja langsung sebesar Rp150.000.000. 2) Jika membeli dari pemasok luar maka tidak perlu membayar tenaga kerja. Jadi, Kos tenaga kerja langsung tersebut adalah kos relevan (relevant cost). Untuk memproduksi suku cadang perusahaan menggunakan mesin yang dibeli 5 tahun lalu dengan tarif depresiasi per tahun Rp125.000.000. Apakah biaya depresiasi ini relevan? Jawab: Depresiasi adalah alokasi kos yang sudah terjadi, disebut kos tenggelam atau kos terbenam (sunk cost), karena apapun alternatif yang dipilih, kos pemilikan mesin tidak dapat dihindari dan tidak dapat diubah baik oleh tindakan masa kini maupun masa depan. Jadi, kos depresiasi tersebut tidak relevan (irrelevant past cost). Perusahaan menyewa tempat seharga Rp120.000.000 yang dialokasikan untuk berbagai departemen produksi. Departemen A yang memproduksi suku cadang menerima alokasi Rp12.000.000. Apakah kos sewa ini relevan? Jawab:
8.10
Akuntansi Manajemen
Pembayaran sewa adalah kos masa yang akan datang yang harus dibayar tiap tahun, yang mana harus dibayar baik perusahaan memproduksi sendiri atau membeli suku cadang dari pemasok. Jadi, kos pembayaran sewa tersebut tidak relevan (irrelevant future cost). Apabila kita kumpulkan seluruh informasi yang berkaitan dengan keputusan memproduksi dan membeli tersebut maka terkait kos-kos yang timbul dapat diikhtisarkan sebagai berikut. Tabel 8.3 Tabel Rekapitulasi Data Kasus PT Raditya
Kasus (1) Kos tenaga kerja (2) Kos depresiasi (3) Kos alokasi sewa Jumlah 3.
Kos untuk membuat 150.000.000 125.000.000 12.000.000 287.000.000
Kos tidak membuat 125.000.000 12.000.000 137.000.000
Kos differential 150.000.000 150.000.000
Jenis-jenis Keputusan Taktis Pada kenyataannya, terdapat banyak sekali permasalahan yang akan dijumpai oleh manajer. Pengaplikasian analisis kos relevan dapat bermanfaat dalam proses pengambilan keputusannya. Namun, seperti yang dijelaskan di bagian awal, bahwa beberapa jenis keputusan taktis yang dibahas pada modul ini adalah yang berkaitan dengan aktivitas revenue generating yakni: a. keputusan membuat sendiri atau membeli (Make-or-Buy). b. keputusan meneruskan atau menghentikan (Keep-or-Drop). c. keputusan menerima order khusus atau tidak (Special Order, accept or reject). d. keputusan untuk menjual atau memproses lebih lanjut (Sell or Process Further). e. Menentukan bauran produk yang paling optimal dalam menghasilkan laba (Product Mix). Berikut ini akan dibahas satu-persatu dari ilustrasi keputusan-keputusan tersebut kecuali untuk bauran penjualan karena telah dibahas pada modul costvolume-profit.
8.11
EKMA4314/MODUL 8
4.
Keputusan Membuat atau Membeli dari Pemasok Luar Manajer dalam perusahaan manufaktur seringkali dihadapkan pada permasalahan untuk memutuskan apakah membuat suatu produk tertentu atau membelinya dari pemasok di luar perusahaan. Perlu diperhatikan terlebih dahulu bagaimana kondisi perusahaan sekarang saat akan memutuskan untuk membuat atau membeli dari pemasok luar. a. Apabila sebelumnya perusahaan pernah membuat, berarti terdapat fasilitas. Selanjutnya, bagaimana memperlakukan fasilitas tersebut? Apakah dijual, atau disewakan, atau digunakan untuk kepentingan lain? b. Apabila sebelumnya perusahaan belum pernah membuat produk bersangkutan, berarti diperlukan tambahan fasilitas. Kriteria keputusan: Jika avoidable cost > Purchase price maka Beli Asumsikan PT Raditya saat ini memproduksi sebuah komponen elektronik seri-423Z yang dipergunakan untuk produksi printernya. Perusahaan harus memproduksi komponen ini sebanyak 10.000 unit. Perusahaan juga menerima tawaran dari suplier untuk komponen yang sama dengan harga Rp4.750 per unit. Kos produksi penuh (full absorption cost) untuk memproduksi 10.000 unit komponen 423Z sebagai berikut. Tabel 8.4 Kos Produksi Penuh Komponen 423Z
Keterangan Sewa peralatan Depresiasi peralatan Bahan langsung Tenaga kerja langsung Overhead variable Overhead tetap Jumlah
Kos untuk Produksi 10.000 unit Rp 12.000.000 2.000.000 10.000.000 20.000.000 8.000.000 30.000.000 Rp 82.000.000
Kos Produksi per unit Rp
1.200 200 1.000 2.000 800 3.000 Rp 8.200
8.12
Akuntansi Manajemen
Namun demikian, diketahui bahwa perusahaan masih memiliki bahan baku cukup untuk memproduksi 5.000 unit 423Z sehingga kos bahan langsung yang tertera di atas dapat turun setengahnya. Sehingga, berikut adalah analisis kos relevan sesuai dengan unit yang diproduksi komponen yang diproduksi. Tabel 8.5 Analisis Kos Relevan untuk Komponen 423Z
Komponen Kos Sewa peralatan Depresiasi peralatan Bahan langsung (5.000) Tenaga kerja langsung Overhead variable Overhead tetap Harga Beli Total
Alternatif Memproduksi Rp 12.000.000 2.000.000
Alternatif Membeli Rp 2.000.000
Kos Diferensial
Keterangan
5.000.000
-
5.000.000 Relevan
20.000.000
-
20.000.000 Relevan
8.000.000
-
8.000.000 Relevan
30.000.000 Rp 45.000.000
30.000.000 47.500.000 Rp47.500.000
Rp12.000.000 Relevan 0 Tidak relevan
0 Tidak relevan 47.500.000 Relevan
Berdasarkan analisis kos diferensial pada Tabel 8.5, dapat disimpulkan bahwa alternative memproduksi sendiri lebih murah. • Kos dapat dihindari (avoidable cost) Rp45.000.000 • Harga beli Rp47.500.000 • Jadi avoidable cost < harga beli, Rp45.000.000 < Rp47.500.000 Sesuai kriteria maka keputusan yang diambil adalah membuat komponen produksi sendiri karena kos untuk membeli lebih tinggi dibandingkan membuat sendiri. Perhatikan bahwa kos depresiasi peralatan dan overhead tetap tidak dimasukkan pada analisis kos relevan. 5.
Keputusan Menerima atau Menolak Pesanan Khusus Suatu saat perusahaan mungkin akan mempertimbangkan untuk menawarkan produk atau jasa pada tingkat harga yang berbeda dengan harga biasanya. Hal tersebut perusahaan lakukan misalkan karena perusahaan sedang
8.13
EKMA4314/MODUL 8
menghadapi situasi ekonomi yang sulit, adanya kapasitas yang menganggur, serta persaingan bisnis yang semakin tajam. Harga dapat ditentukan berdasarkan banyak hal. Perusahaan mungkin akan memanfaatkan peluang untuk mempertimbangkan pesanan khusus bagi pelanggan potensial yang belum pernah dijangkau oleh perusahaan. Keputusan mengenai hal ini pada intinya membicarakan mengenai apakah pesanan khusus pada harga khusus akan diterima atau ditolak. Kriteria keputusan: Jika Marjin Kontribusi > 0, maka DITERIMA Asumsikan Izqrim Co., perusahaan yang memproduksi es krim hanya menggunakan 80% dari kapasitas yang dimiliki (20 juta gallon). Kos produksi per gallon untuk tingkat produksi 16 juta gallon adalah sebagai berikut. Tabel 8.6 Kos Produksi Es Krim per Gallon
Kos Produksi Kos Produksi Variabel: Ramuan susu, keju mentega Gula Gula-gula dan perasa Tenaga langsung Paking Komisi Distribusi Lain-lain Total Kos Variabel Kos Produksi Tetap Total Kos Produksi per gallon
Jumlah Rp70.000 10.000 15.000 25.000 20.000 2.000 3.000 5.000 150.000 9.700 Rp159.700
Sebuah distributor es krim dari suatu daerah yang biasanya tidak pernah dilayani oleh perusahaan mengajukan permohonan pembelian sebanyak 2 juta gallon dengan harga Rp155.000 per gallon. Sehingga nanti kapasitas produksi total yang digunakan adalah 18 juta gallon. Selain itu distributor tersebut
8.14
Akuntansi Manajemen
meminta untuk pasang label sendiri pada es krim tersebut. Distributor juga bersedia membayar biaya transportasi. Analisis Kos Relevan
Tabel 8.7 Analisis Kos Relevan Es Krim
Kos Produksi Kos Produksi Variabel: Ramuan susu, keju mentega Gula Gula-gula dan perasa Tenaga langsung paking Komisi Distribusi Lain-lain Total Kos Variabel Kos Produksi Tetap Total Kos Produksi per gallon
Jumlah Rp70.000 10.000 15.000 25.000 20.000 2.000 3.000 5.000 145.000 9.700 Rp145.000
Perhatikan bahwa awalnya, sebelum dilakukan analisis kos relevan, total kos variabel adalah sebesar Rp150.000. Kemudian, total kos secara keseluruhan setelah ditambah kos tetap adalah sebesar Rp159.700. Namun, analisis kos relevan mengharuskan untuk dieliminasinya kos variabel berupa komisi dan distribusi karena kedua kos tersebut akan tetap muncul baik di pilihan menerima maupun menolak pesanan. Serta juga kos tetap harus dieliminasi, sehingga total kos menjadi Rp145.000. Dengan demikian, margin kontribusi adalah sebesar Rp10.000 (MK > 0). Sesuai kriteria keputusan, maka perusahaan memutuskan untuk menerima permintaan dari distributor tersebut. 6.
Keputusan Mempertahankan atau Menghentikan Suatu Segmen Keputusan ini biasanya terjadi jika perusahaan punya banyak segmen produk. Ketika salah satu segmen mengalami rugi terus-menerus maka muncul opsi untuk tetap mempertahankan segmen tersebut atau justru menghentikannya. Perlu diperhatikan bahwa selain melakukan analisis kos
8.15
EKMA4314/MODUL 8
relevan, penting juga bagi perusahaan untuk mempertimbangkan kemungkinan hubungan yang muncul antar segmen. Hubungan tersebut di antaranya bisa dalam bentuk hubungan substitusi yaitu saling menggantikan serta yang kedua adalah hubungan komplementer yaitu saling melengkapi atau tidak ada hubungan sama sekali. Kriteria keputusan: Jika Marjin Segmen > 0, Maka pertahankan Asumsikan PT Laksamana memproduksi tiga jenis produk: Batu Bata, Paving, dan Tegel. Berikut ini disajikan laporan laba rugi per produk/segmen (Asumsi: Tanpa Sifat Komplementer dan Substitusi) Tabel 8.8: PT Laksamana Laporan Laba Rugi, 200A (Dalam Rp.000)
Keterangan Pendapatan Penjualan (-) Biaya variabel Marjin Kontribusi (MK) (-) Biaya tetap: - Advertensi - Gaji - Depresiasi Kontribusi Segmen (KS) (-) Biaya tetap bersama Laba Operasi
Batu Bata Rp 500.000 250.000 250.000 10.000 37.000 53.000 150.000
Paving
Rp 800.000 480.000 320.000
10.000 40.000 40.000 230.000
Tegel
Rp 150.000 140.000 30.000
10.000 35.000 10.000 (45.000)
Total
Rp 1.450.000 870.000 580.000 30.000 112.000 103.000 335.000 125.000
Rp 210.000
Untuk memutuskan, apakah segmen tegel dipertahankan atau diberhentikan, maka perlu dilakukan analisis kos relevan sebagai berikut.
8.16
Akuntansi Manajemen
Tabel 8.9 Analisis Kos Relevan Produk Tegel
Dipertahankan Penjualan Dikurangi: Biaya variabel Marjin kontribusi Dikurangi: Advertensi Biaya supervisi Biaya Depresiasi Relevant profit/(loss)
Differential
Dihentikan
Rp 150.000
-
Rp 150.000
(140.000) 10.000
-
(140.000) 10.000
(10.000) (35.000) (10.000) Rp (45.000)
(10.000) -
(10.000) (35.000) 0 Rp (35.000)
Dari ketiga segmen tersebut, berdasarkan data awal, produk tegel mengalami kerugian sebesar Rp45.000.000, dan setelah dilakukan analisis kos relevan hasilnya tidak jauh beda yakni menunjukkan margin segmen yang masih merugi yakni sebesar Rp35.000.000 Analisis ini tampaknya menyarankan bahwa lini produk Tegel dihentikan saja karena apabila dipertahankan laba turun sebesar Rp35.000.000 (SM < 0). Keputusan tersebut akan tepat jika diasumsikan tidak terdapat hubungan substitusi maupun komplementer antara produk-produk yang dihasilkan perusahaan. Namun, bagaimana bila ada sifat komplementer atau dapat saling menggantikan? Yang jelas ketiga contoh produk ini (batu bata, paving, tegel) bersifat saling melengkapi. Secara konsepnya, kriteria keputusan yang digunakan adalah sama. Perhatikan analisis berikut. Umumnya produk batu bata, paving, dan tegel bersifat saling melengkapi (komplementer). Acapkali para pembeli memesan tiga produk sekaligus. Dalam kasus ini, jika produk tegel dihentikan maka akan berdampak pada penurunan penjualan batu bata sebesar Rp50.000.000 dan paving sebesar Rp64.000.000 dan tentu saja seluruh penjualan tegel akan hilang sebesar Rp150.000.000. Bagaimana dampak terhadap total laba perusahaan?
EKMA4314/MODUL 8
8.17
Tabel 8.10 Laporan Laba Rugi Segmen Analisis Kos Relevan: Sifat Produk Komplementer Dalam (Rp.000)
Keterangan Batu Bata Paving Tegel Total Pendapatan 450.000 736.000 0 1.186.000 Penjualan (-) Biaya 225.000 441.600 0 666.600 variable*) Marjin 225.000 294.400 0 519.400 Kontribusi (MK) (-) Biaya tetap: - Advertensi 10.000 10.000 0 20.000 - Gaji 37.000 40.000 0 77.000 - Depresiasi 53.000 40.000 0 93.000 Kontribusi 125.000 204.400 0 329.400 Segmen (KS) (-) Biaya tetap 125.000 bersama Laba Operasi 204.400 *). Proporsi biaya variable terhadap penjualan adalah batu bata 50% dan paving 60%, Lihat Tabel 8.8 Berdasarkan analisis pada Tabel 8.10, tampak bahwa laba operasi perusahaan akan turun sebesar Rp5.600.000 dari Rp210.000.000 menjadi Rp204.400.000. Dengan demikian, produk tegel tetap harus dipertahankan. Jadi, keputusannya berbeda jika dibandingkan dengan mengabaikan sifat komplementer ketiga produk tersebut. 7.
Keputusan Menjual saat Split-off atau Memproses Lebih Lanjut Keputusan ini seringkali dihadapi oleh perusahaan yang menghasilkan joint product. Joint product dihasilkan dari serangkaian proses yang sama yang mengkonsumsi joint cost (yakni bahan baku, tenaga kerja, dan overhead yang sama). Masalah akan timbul ketika perusahaan perlu menganalisis apakah suatu joint product tersebut langsung dijual pada titik pisah batas atau diproses lebih lanjut baru dijual. Dua hal yang harus diperhatikan bagi perusahaan dalam hal keputusan ini, yakni incremental revenue (IR) dan incremental cost (IC).
8.18
Akuntansi Manajemen
Kriteria keputusan: Jika IR > IC maka Beli PT Inajus adalah sebuah perusahaan perkebunan apel. Ketika panen PT Inajus menghasilkan 3 grade apel, yaitu: a. Grade A: Katagori mulus/sangat baik dan ranum sebanyak 800 kg, oleh karena itu langsung dibeli oleh supermarket. b. Grade B: Layak makan, cukup baik, tetapi ada cacat kecil sebanyak 600 kg. Apel ini dikemas dalam kantong-kantong plastik dalam keadaan bercampur, pembeli harus membeli paket. Tetapi ada perusahaan besar yang meminta agar apel Grade B dijadikan selai roti. c. Grade C: rusak sebanyak 600 kg, langsung dijadikan saus apel.
Gambar 8.3 Berbagai Jenis Grade Apel Sebelum dan Setelah Split-Off
Untuk apel Grade B, ada kemungkinan dijual langsung dalam bentuk kemasan seperti Gambar 8.3 atau diproses lebih lanjut menjadi selai roti. Jika diproses lebih lanjut maka Apel Grade B akan menjadi 500 kaleng selai roti isi 16 ons per kaleng dengan biaya produksi Rp24.000 per kg. Harga jual Rp90.000 per kaleng. Alternatif keputusannya adalah: dijual langsung dalam bentuk kemasan atau diproses lebih lanjut menjadi selai roti.
8.19
EKMA4314/MODUL 8
Tabel 8.11 Analisis Diferensial Apel Grade B
Keterangan
Dijual Kemasan
Diproses Selai Kos Diferensial Roti Penjualan Rp15.600.000 Rp45.000.000 Rp29.400.000 Biaya 3.000.000 14.400.000 11.400.000 Total Laba Rp12.600.000 Rp30.600.000 Rp18.000.000 Oleh karena, nilai kenaikan income yang dihasilkan (Rp29.400.000) masih lebih besar dari kenaikan biayanya (Rp11.400.000) maka diputuskan agar apel grade B tersebut dilanjutkan proses produksinya menjadi selai roti. 8.
Keputusan Bauran Produk Pada saat ini, sebagian besar perusahaan memiliki fleksibilitas untuk menentukan bauran produk yang dihasilkan. Bauran produk mengacu pada jumlah relatif masing-masing produk yang diproduksi bagi perusahaan yang memproduksi lebih dari satu produk. Keputusan untuk menentukan bauran produk dapat berpengaruh signifikan terhadap profitabilitas perusahaan. Setiap bauran produk merepresentasikan alternatif yang berpengaruh langsung terhadap laba perusahaan. Seorang manajer harus dapat menentukan dengan tepat bauran produk yang dapat memaksimalkan laba perusahaan. Oleh karena kos tetap tidak bervariasi dengan tingkat aktivitas, maka kos tetap total dari suatu perusahaan akan sama untuk semua kemungkinan bauran produk, dengan demikian tidak relevan untuk keputusan bauran produk. Keputusan bauran produk ini juga sangat erat kaitannya dengan kendala sumber daya yang dimiliki oleh perusahaan. Kendala bisa berasal dari internal perusahaan, bisa juga kendala pasar. Asumsikan PT Chroem memproduksi dua tipe Gear: X dan Y, dengan
.
margin kontribusi per unit X sebesar Rp25.000 dan Y sebesar Rp10.000 Jika perusahaan memiliki sumber daya tidak terbatas (tidak ada kendala internal) dan permintaan terhadap kedua produk tersebut juga tidak terbatas (tidak ada kendala eksternal), maka bauran produk sangat sederhana, produksi dalam jumlah tidak terbatas baik X maupun Y. Namun kenyataannya, setiap perusahaan memiliki kendala internal maupun kendala eksternal. Oleh karena itu, keputusan bauran produk menjadi penting agar laba yang diperoleh maksimal.
8.20
Akuntansi Manajemen
Asumsikan bahwa PT Chroem dapat menjual semua yang diproduksinya. Boleh jadi beberapa orang akan berargumen bahwa memproduksi dan menjual X jauh lebih menguntungkan daripada Y karena X memberikan margin kontribusi yang lebih besar. Namun demikian, keputusan itu tidak mencerminkan pilihan terbaik. Keputusan tentang bauran produk optimal dapat secara signifikan dipengaruhi oleh hubungan dari kendala, kelangkaan, dan sumber daya untuk masing-masing jenis produk. Hubungan ini memengaruhi kuantitas masing-masing produk yang dapat diproduksi dan, konsekuensinya, terhadap total margin kontribusi yang dihasilkan. Kembali ke kasus PT Chroem yang memproduksi Gear X dan Y dengan margin kontribusi secara berurutan Rp25.000 dan Rp10.000. Masing-masing Gear harus di proses dengan mesin khusus. Mesin tersebut dapat memproses kedua produk tersebut dengan total kapasitas yang tersedia 40.000 jam mesin. Waktu proses per unit masing-masing Gear X memerlukan dua (2) jam mesin dan Gear Y memerlukan setengah (0.5) jam mesin. Tidak ada kendala lain, selain jam mesin maksimal 40.000 jam. 1. 2. 3.
Berapa margin kontribusi per jam mesin untuk masing-masing Gear? Berapa bauran produk optimal? Berapa margin kontribusi yang diperoleh perusahaan dari bauran produk optimal tersebut
Jawab: 1. Marjin Kontribusi per jam mesin:
Margin kontribusi per unit Jam mesin per unit Marjin kontribusi per jam mesin 2.
Gear X Rp25.000 2: Rp12.500
Gear Y Rp10.000 0.5 : Rp20.000
Karena Gear Y menghasilkan margin kontribusi Rp20.000 per jam maka semua kapasitas mesin diperuntukkan untuk memproduksi Gear Y. a. Gear Y = 40.000 Jam mesin: 0.5 Jam = 80.000 unit b. Bear X = 0 Unit c. Jadi bauran produk = 80.000 : 0
EKMA4314/MODUL 8
8.21
3.
Marjin kontribusi dari bauran produk = Rp10.000 x 80.000 = Rp800.000.000 Contoh di atas mengilustrasikan secara fundamental bahwa margin kontribusi per unit masing-masing produk (X dan Y) bukanlah hal kritis dalam memutuskan produk mana yang harus diproduksi. Yang lebih penting adalah Marjin Kontribusi per unit dari sumber daya yang dibutuhkan untuk memproduksi satu unit produk. Jika kita lihat margin kontribusi (MK) per unit, tampak bahwa Gear X memiliki margin kontribusi 2,5 kali lebih besar dibandingkan dengan Gear Y, namun ternyata Gear Y lebih atraktif secara finansial.
Berikutnya, asumsikan, terdapat kendala eksternal yaitu bahwa daya serap pasar untuk Gear Y hanya maksimal 60.000 unit. Apa konsekuensinya terhadap bauran produk? Oleh karena Gear Y menghasilkan margin kontribusi sebesar Rp20.000/jam mesin, prioritas utama adalah memproduksi Gear Y, sisanya Gear X. • Jam mesin dibutuhkan untuk Gear Y = 60.000 x 0.5 = 30.000 jam mesin • Jam mesin tersedia untuk memproduksi Gear X = 40.000 – 30.000 = 10.000 jam mesin. Artinya bias memproduksi X sebesar 5.000 unit (10.000 : 2 jam). • Dengan demikian, bauran produk menjadi X : Y = 5.000 : 60.000 atau 5 : 60 atau 1: 12 • Total margin kontribusi yang dihasilkan adalah sebagai berikut: ♦ Gear X = Rp25.000 x 5.000 = Rp125.000.000 ♦ Gear Y = Rp10.000 x 60.000 = Rp600.000.000 ♦ Total margin kontribusi = Rp725.000.000
8.22
Akuntansi Manajemen
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) 2) 3) 4)
Apa perbedaan keputusan taktis dan keputusan strategis? Bagaimana tahapan umum model pengambilan keputusan taktis? Kapan suatu kos disebut sebagai kos relevan dan kos tidak relevan? Sebutkan dan jelaskan contoh dari pengambilan keputusan taktis yang berkaitan dengan revenue generating activities. 5) Berikut adalah data dari HKIA Co, yang memproduksi jas hujan dengan keterangan kos per unit sebagai berikut. Bahan Baku Langsung Tenaga Kerja Langsung Overhead Variabel Overhead Tetap Kos Per Unit
Rp40.000 Rp10.000 Rp17.500 Rp20.000 Rp87.500
Kapasitas produksi adalah sebanyak 200.000 unit per tahun. HKIA Co. berencana untuk memproduksi sebanyak 170.000 unit jas hujan untuk tahun mendatang. Selain itu, diketahui pula bahwa kos penjualan tetap adalah sebanyak Rp85.000.000 per tahun serta kos penjualan variabel adalah sebanyak Rp5.000 per tahun. Sedangkan harga jualnya adalah sebesar Rp120.000 per tahun. Pada awal tahun ini, terdapat pelanggan yang berasal dari luar daerah perusahaan yang belum pernah dilayani oleh perusahaan menginginkan untuk melakukan pembelian sebanyak 20.000 unit dengan harga Rp80.000 per unit. Pelanggan menyatakan untuk menanggung seluruh transportasi yang muncul sehingga tidak terdapat kos penjualan variabel. Berdasarkan data di atas, apakah sebaiknya HKIA Co. menolak atau menerima pesanan khusus tersebut? Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 Anda harus membaca dan memahami bagian Pendahuluan dalam Kegiatan Belajar 1 ini.
8.23
EKMA4314/MODUL 8
2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2 Anda harus membaca dan memahami bagian Model Pengambilan Keputusan Taktis dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Kos Relevan dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Jenis-jenis Keputusan Taktis dalam Kegiatan Belajar 1 ini. 5) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini. Jika dilihat dari kapasitas yang ada, masih terdapat 30.000 kapasitas produksi yang menganggur sehingga memberikan peluang bagi perusahaan untuk dapat menerima pesanan khusus tersebut. Namun, tentu saja keputusan yang akan diambil harus setelah dilakukannya analisis pada kos-kos relevan untuk menentukan profitabilitas yang diperoleh antara jika menerima pesanan tersebut dengan menolaknya. Menerima Pesanan
Menolak Pesanan
Pendapatan
Rp1.600.000.000a
-
Bahan baku langsung
(Rp800.000.000)b
-
Tenaga kerja langsung
(Rp200.000.000)
c
-
Overhead variabel
(Rp350.000.000)
d
-
Total benefit
Rp250.000.000
0
Keterangan: a 20.000 unit x Rp80.000 b 20.000 unit x Rp40.000 c 20.000 unit x Rp10.000 d 20.000 unit x Rp17.500 Perhatikan bahwa pada analisis kos di atas, overhead tetap dan kos penjualan merupakan kos yang tidak relevan karena kedua kos tersebut tetap akan muncul di kedua alternatif keputusan (menerima dan menolak). Setelah dilakukan analisis berdasarkan perhitungan di atas, ternyata menerima pesanan tersebut akan meningkatkan profit sebesar Rp250.000.000, sehingga sebaiknya HKIA Co menerima pesanan khusus tersebut.
8.24
Akuntansi Manajemen
R A NG KU M AN Dilihat dari sudut pandang horizon waktu, jenis keputusan dapat dibagi menjadi dua jenis yakni keputusan jangka panjang (keputusan strategis dan keputusan jangka pendek (keputusan taktis). Keputusan taktis dapat bersifat rutin maupun non unik. Keputusan taktis yang non unik sebaiknya menggunakan model pengambilan keputusan taktis agar keputusan yang diambil adalah keputusan yang tepat. Tahapan dalam model pengambilan keputusan tersebut setidaknya terdiri dari enam tahapan penting, di antaranya adalah pengidentifikasian masalah, pengidentifikasian alternatif-alternatif, pengidentifikasian kos dan manfaat yang berkaitan dengan masing-masing alternatif, penjumlahan kos dan benefit yang relevan dalam setiap alternatif, pertimbangan faktor kualitatif, dan pengambilan keputusan. Satu hal yang menjadi konsep dasar atas pengambilan keputusan taktis dan wajib dipenuhi dalam model keputusan tersebut adalah analisis terhadap kos relevan. Kos relevan adalah kos yang terjadi di masa depan, berbeda di antara berbagai alternatif, serta bukan merupakan kos yang tenggelam. Penting bagi perusahaan untuk mampu mengidentifikasi manakah kos yang relevan dan manakah kos yang tidak relevan. Terdapat lima jenis keputusan taktis yakni: make or buy, keep or drop, special order, sell or process further, dan product mix. TE S F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Dua jenis keputusan yang diklasifikasikan berdasarkan horizon waktunya adalah keputusan …. A. teknis dan strategis B. rutin dan tidak rutin C. strategis dan taktis D. masa depan dan masa lalu 2) Berikut ini yang bukan merupakan tahapan dalam model pengambilan keputusan taktis, adalah …. A. mendefinisikan masalah B. mengidentifikasi alternatif-alternatif keputusan
EKMA4314/MODUL 8
8.25
C. mengidentifikasi kos dan manfaat yang berkaitan dengan masingmasing keputusan D. semua ini merupakan tahapan dalam model pengambilan keputusan taktis 3) Kos yang tidak dapat dipengaruhi oleh tindakan masa depan maupun masa kini disebut …. A. kos diferensial B. kos tenggelam C. kos kesempatan D. kos relevan 4) Perbedaan kos dan benefit antara dua alternatif keputusan setelah hanya mempertimbangkan yang bersifat relevan, disebut …. A. kos diferensial B. kos tenggelam C. kos kesempatan D. Kos relevan Gunakan informasi ini untuk menjawab pertanyaan nomor 5 dan nomor 6 Sia sedang mempertimbangkan untuk pindah dari apartemennya ke sebuah rumah kecil yang memiliki pagar. Menurutnya, apartemennya terlalu ramai sehingga ia mengalami kesulitan dalam belajar. Jarak antara sekolah baik ke apartemen maupun ke rumah kecil adalah sama. Kos apartemen per bulannya adalah Rp7.500.000. Sia masih memiliki sisa dua bulan atas jangka waktu sewa, sehingga ia tetap harus membayar sewa tersebut entah dia menempati apartemennya atau tidak. Sedangkan biaya sewa untuk rumah adalah Rp4.500.000 per bulannya yang mana sudah termasuk kos utilitas dengan jumlah rata-rata Rp1.000.000 per bulannya. Diketahui pula bahwa apartemen sudah dilengkapi dengan berbagai macam perabotan sedangkan rumah tidak. Oleh karenanya apabila Sia jadi pindah, ia harus membeli perabotan seperti kasur, lemari, kursi, dan sebagainya. Ia memiliki rencana untuk mencari barang bekas yang biasanya dijual dengan harga sangat murah.
8.26
Akuntansi Manajemen
5) Berdasarkan informasi mengenai kejadian Sia di atas, manakah kos berikut ini yang bukan merupakan kos relevan bagi pengambilan keputusan Sia? A. sewa rumah per bulan Rp4.500.000 B. utilitas di rumah Rp1.000.000 per bulan C. keramaian di apartemen D. kos sewa atas sisa tinggal dua bulan di apartemen 6) Berdasarkan informasi di atas, manakah yang merupakan faktor kualitatif? A. sewa rumah per bulan Rp4.500.000 B. utilitas di rumah Rp1.000.000 per bulan C. keramaian di apartemen D. kos sewa atas sisa tinggal dua bulan di apartemen 7) Manakah pernyataan berikut yang salah? A. biaya tetap tidak pernah relevan B. biaya variabel tidak pernah relevan C. dapat ditemui bahwa kadang-kadang biaya variabel bersifat tidak relevan D. kos bertahap merupakan kos yang tidak relevan ketika alternatif keputusan memerlukan perubahan rentang relevan keputusan. 8) PT Lilina sedang mempertimbangkan apakah akan langsung menjual produk yang ia produksi atau memprosesnya lebih lanjut. Misalkan diketahui bahwa apabila produk itu langsung dijual maka akan menghasilkan pendapatan sebesar $156 dan menghabiskan kos pemrosesan sebesar $6. Sedangkan apabila dilanjutkan prosesnya, maka akan menghasilkan pendapatan sebesar $300 dan menghabiskan kos pemrosesan sebesar $180. Manakah pernyataan berikut ini yang tidak tepat. A. aturan dasar untuk memutuskan apakah langsung menjual atau tidak adalah incremental revenue harus lebih tinggi dari incremental cost B. jumlah diferensial untuk kos pemrosesan yang keluar adalah sebanyak $174 C. sebaiknya PT Lilina melanjutkan proses atas produk tersebut baru kemudian dijual D. jumlah diferensial untuk pendapatan yang diperoleh adalah sebesar $144
8.27
EKMA4314/MODUL 8
9) Dalam keputusan make-or-buy …. A. perusahaan harus memutuskan apakah akan memperluas tingkat produksi atau menghentikan suatu lini produk B. perusahaan harus memutuskan apakah akan menerima atau menolak suatu pesanan khusus C. perusahaan harus mempertimbangkan apakah harga beli suatu produk yang diperoleh secara eksternal adalah relevan dan lebih fleksibel jika memproduksi sendiri D. tidak ada jawaban yang tepat 10) Bentuk atau format laporan laba rugi yang paling berguna bagi perusahaan ketika dikaitkan dengan proses pengambilan keputusan keep-or-drop adalah? A. laporan laba rugi segementasian dalam format margin kontribusi B. laporan laba rugi segmentasian dalam format full costing yang biasa digunakan untuk tujuan pelaporan keuangan eksternal C. laporan laba rugi menyeluruh dalam format margin kontribusi D. laporan laba rugi menyeluruh dalam format full costing yang biasa digunakan untuk tujuan pelaporan keuangan eksternal
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
8.28
Akuntansi Manajemen
Kegiatan Belajar 2
Kos Kualitas, Pengukuran, dan Pelaporan ewasa ini banyak perusahaan menawarkan berbagai macam produk, baik yang sejenis, komplementer maupun substitusi. Situasi ini telah mendorong tingkat persaingan semakin ketat, baik antara perusahaan yang saat ini ada di pasar maupun dengan para pengusaha baru yang ingin terjun dalam bisnis yang sama. Di sisi lain, dengan semakin banyaknya pilihan yang ditawarkan kepada masyarakat telah menyebabkan para konsumen menjadi lebih teliti dalam mempertimbangkan berbagai faktor sebelum memutuskan untuk membeli. Pertimbangan mengenai harga dan kualitas acapkali menjadi faktor dominan yang dipertimbangkan. Menyiasati hal tersebut, bagi perusahaan, harga dan kualitas menjadi "senjata" yang ampuh untuk meraih pangsa pasar. Peningkatan kualitas dengan harga yang tetap bersaing merupakan elemen penting dalam strategi persaingan dan sekaligus merupakan cara untuk meningkatkan laba. Peningkatan kualitas yang diiringi dengan penekanan kos akan mendorong peningkatan kualitas. Pada kegiatan belajar 2 ini, kita akan membahas mengenai berbagai macam kos kualitas dan bagaimana pelaporannya yang mana disebut sebagai laporan pengendalian.
D
A. KUALITAS DAN PENGARUHNYA TERHADAP PRODUKTIVITAS Kos kualitas merupakan sumber yang sangat signifikan untuk melakukan penghematan. Hal itu dikarenakan pengurangan kos yang disertai dengan peningkatan kualitas akan mampu meningkatkan produktivitas, sehingga dengan demikian perusahaan mampu mencapai keunggulan daya saingnya (competitive advantage). Kos kualitas menjadi dimensi persaingan yang penting baik untuk perusahaan jasa maupun perusahaan manufaktur. Definisi dari kualitas adalah ukuran relatif tingkat kebaikan/kesesuaian (goodness). Kualitas juga didefinisikan sebagai tingkat seberapa baik kedelapan dimensi ini dipenuhi, yakni performance, aesthetics, serviceability, features, reliability, durability, quality of conformance, dan fitness for use. Performance merujuk pada seberapa konsisten dan seberapa baik fungsi dari sebuah produk. Aesthetics merujuk pada diberikannya perhatian terhadap
8.29
EKMA4314/MODUL 8
penampilan sebuah produk. Serviceability mengukur kemudahan dalam merawat atau memperbaiki produk. Features merujuk pada karakteristik produk yang membedakannya dengan produk lain dengan fungsi yang serupa. Reliability merujuk pada probabilitas bahwa produk yang dimaksud akan berkinerja sesuai fungsi yang ditentukan untuk jangka waktu tertentu. Durability didefinisikan lamanya waktu suatu fungsi produk. Quality of conformance adalah suatu ukuran bagaimana suatu produk sesuai dengan spesifikasi dan pemakaiannya atau cocok dan nyaman untuk dipakai. Terakhir fitness for us adalah kesesuaian produk dalam melakukan fungsinya seperti yang telah diinformasikan (diiklankan). Secara operasional, jika dikaitkan dengan "Produk" maka kualitas produk adalah produk yang dapat sesuai dan cocok dengan harapan konsumen baik dari segi desain (Quality of design) maupun kenyamanan (Quality of conformance) dan kesesuaian dalam menggunakannya. Quality of design, adalah fungsi dari spesifikasi suatu produk. Kualitas desain ini acap kali tercermin dari kos yang diperlukan untuk memproduksi dan harga jualnya. Semakin tinggi kualitas desainnya acapkali semakin tinggi pula kos produksi dan harga jualnya. Sedangkan untuk kos kualitas dapat didefinisikan sebagai kos-kos yang timbul sebagai akibat dari mutu (kualitas) produk yang jelek, seperti kos pengerjaan ulang, kos pelayanan purna jual yang tinggi (garansi), dan sebagainya. Tingkat kualitas yang tinggi pada perusahaan akan mengurangi kos perusahaan secara keseluruhan. Jika kos rendah dan produktivitas tinggi, maka perusahaan akan memiliki tingkat profitabilitas yang tinggi. Hubungan tersebut dapat digambarkan pada Gambar 1 berikut ini. Reduksi Kos Peningkatan Produktivitas
Peningkatan Daya saing
Kemampuan Profitabiltas
Peningkatan Kualitas
Gambar 8.4 Hubungan Peningkatan Kualitas dengan Reduksi Kos
8.30
Akuntansi Manajemen
B. KATEGORI DAN PENGUKURAN KOS KUALITAS Ada empat kategori kos kualitas yaitu Kos Pencegahan (Prevention Costs), Kos Penilaian (Appraisal Costs), Kos Kegagalan Internal (Internal failure costs), dan Kos kegagalan Eksternal (external failure costs). 1. Kos Pencegahan, adalah kos-kos yang dikeluarkan untuk mencegah terjadinya kerusakan pada produk atau jasa selama diproduksi. Bila kos ini ditingkatkan, diharapkan kos kegagalan (failure) dapat ditekan atau dieliminasi sampai pada tingkat nol (zero deffect). Contoh: dalam rangka menekan kerusakan produk maka para karyawan perlu dilatih. Kos yang dikeluarkan untuk pelatihan ini termasuk kos pencegahan. 2. Kos penilaian adalah kos yang terjadi dalam rangka memberikan jaminan kepastian bahwa produk yang dihasilkan sesuai dengan syarat-syarat untuk diterima (keberterimaan produk). Misalnya kos inspeksi terhadap bahan baku dan kemasan, inspeksi terhadap standar penerimaan produk, kos pembuktian terhadap kehandalan pemasok, dan sebagainya. 3. Kos kegagalan internal adalah kos-kos yang terjadi akibat adanya kegagalan dalam proses internal sebelum suatu produk dikirim ke konsumen. Misalnya ditemukannya produk yang rusak sehingga memerlukan kos pengerjaan ulang (rework), kos perbaikan mesin karena kurangnya program pemeliharaan serta gagalnya pencegahan (downtime machine). 4. Kos kegagalan eksternal adalah kos-kos yang terjadi dalam rangka memberikan pelayanan kepada konsumen (purna jual), karena barang yang dikirim kepadanya gagal dalam memenuhi standar kualitas. Misalnya: kos garansi, klaim reparasi, dan sebagainya. Tabel 8.12 Contoh-contoh Kos Kualitas
PREVENTION COSTS Kualitas rekayasa (quality engineering) Kualitas pelatihan (quality training)
APPRAISAL COSTS Pemeriksaan bahan baku (inspection of raw materials) Pengemasan (packaging) Pemeriksaan (inspection) Penerimaan produk (product acceptance)
8.31
EKMA4314/MODUL 8
Kualitas perencanaan (quality planning) Kualitas audit (quality audits) Telaah desain (design reviews) Kualitas lingkaran (quality circles) INTERNAL FAILURE COSTS Sisa bahan (scrap) Pengerjaan ulang (rework) Mesin rusak (downtime) Pemeriksaan ulang (reinspection) Pengujian ulang (retesting) Perubahan desain (design changes)
Penerimaan proses (process acceptance) Uji coba lapangan (field testing) Verifikasi pemasok (supplier verification)
EXTERNAL FAILURE COSTS Kehilangan penjualan (lost sales ) Retur (returns/allowances) Garansi (warranties) Reparasi (repair) Kewajiban produk (product liability) Penyesuaian klaim (complaint adjustment)
C. MENGUKUR KOS KUALITAS Kos kualitas dapat juga diklasifikasikan menjadi kos yang dapat diobservasi dan kos tersembunyi (observable atau hidden). Kos kualitas yang dapat diobservasi adalah kos yang tersedia pada catatan-catatan akuntansi perusahaan. Sementara kos tersembunyi adalah kos kesempatan atau penghasilan yang hilang akibat kualitas produk yang buruk. Kos tersembunyi tidak akan terekam dalam catatan akuntansi. Contoh dari kos tersembunyi akibat kualitas buruk adalah kehilangan penjualan, ketidakpuasan pelanggan, dan kehilangan pangsa pasar. Perhatikan bahwa kos tersembunyi semuanya berada pada katagori kegagalan internal. Kos tersembunyi ini memiliki pengaruh yang sangat signifikan terhadap kinerja perusahaan, oleh karena itu harus dapat diestimasi. Kos kualitas yang dapat diobservasi sangat mudah diukur yaitu dengan melihat bukti transaksi dan cacatan akuntansi. Sementara untuk mengukur kos kualitas tersembunyi agak sulit. Paling tidak ada tiga metode untuk mengukur
8.32
Akuntansi Manajemen
kos kualitas tersembunyi yaitu: (1) Metode Multiplier, (2) Metode Riset Pasar, dan (3) Metode Taguchi (Taguchi quality loss function). Metode multiplier. Metode ini mengasumsikan bahwa total kos kegagalan eksternal adalah sekian kali dari kos kegagalan yang bisa diukur. Total Kos Kegagalan eksternal=k(Kos Kegagalan Eksternal Terukur) di mana k adalah efek multiplier. Sebagai contoh. PT A melaporkan nilai k adalah 3 berdasarkan pengalaman-pengalaman sebelumnya. Jika kos kegagalan eksternal yang dilaporkan sebesar Rp60.000.000, maka sebenarnya perusahaan mengalami kerugian sebesar 3 x Rp60.000.000 yaitu Rp180.000.000. Pesan moral dari hasil pengukuran ini adalah, hati-hati dengan kekecewaan pelanggan. Karena pelanggan yang kecewa tidak akan pernah kembali, dan boleh jadi dia akan menyebarkan informasi buruk kepada orang lain. Ini artinya perusahaan berpotensi kehilangan penjualan dan bahkan kehilangan pangsa pasar. Sedikit saja pelanggan kecewa, akan membawa kerugian besar bagi organisasi. Mungkin saja biaya riil yang dikeluarkan untuk membayar kerugian hanya Rp1.000.000, tetapi kita telah kehilangan pelanggan. Oleh karena itu, manajemen tidak perlu ragu untuk berinvestasi pada kos pengendalian. Metode Riset Pasar. Metode riset pasar formal digunakan untuk menilai pengaruh kualitas produk yang rendah atau kualitas jasa layanan yang rendah terhadap tingkat penjualan dan pangsa pasar. Survei dan wawancara terhadap pelanggan dan anggota tim penjual akan memberikan wawasan yang signifikan mengenai betapa besarnya kos kualitas tersembunyi yang berpotensi merugikan perusahaan. Hasil riset pasar dapat digunakan untuk memprediksi kehilangan laba di masa yang akan datang terkait dengan kualitas yang buruk. Metode Fungsi Kerugian Kualitas Taguchi (The Taguchi Quality Loss Function) Tingkat kecacatan nol tradisional (tradisional zero defects) mendefinisikan bahwa kos kualitas tersembunyi akan terjadi jika unit yang dihasilkan tidak sesuai dengan spesifikasi, baik di atas maupun di bawah batasbatas spesifikasi. Metode Taguchi mengasumsikan bahwa setiap penyimpangan dari nilai target (target value) akan menyebabkan kos kualitas tersembunyi. Selanjutnya, kos kualitas tersembunyi meningkat secara kuadrat dari nilai penyimpangan antara nilai aktual dan nilai target. Rumus fungsi kerugian Taguchi sebagai berikut:
8.33
EKMA4314/MODUL 8
𝐿𝐿(𝑦𝑦) = 𝑘𝑘(𝑦𝑦 − 𝑇𝑇)2
Di mana: L = Nilai kerugian kos kualitas K= proporsionalitas konstanta tergantung pada struktur kos kerugian eksternal y = nilai aktual T = nilai Target Gambar 8.5 berikut menunjukkan bahwa pada titik dimana nilai aktual sama dengan nilai target, maka kos kerugian adalah nol. Setiap penyimpangan dari nilai target menimbulkan kos kualitas, baik di atas target maupun di bawah target. Kos
Di bawah
Target
Di atas
Value
Gambar 8.5 Fungsi Kerugian Taguchi
Untuk menerapkan Fungsi Kerugian Taguchi, pertama harus diestimasi nilai k. Biasanya diestimasi berdasarkan pengalaman. Nilai k dihitung dengan membagi estimasi kos pada satu batas spesifikasi dengan kuadrat penyimpangan nilai aktual dari nilai target.
8.34
Akuntansi Manajemen
𝑘𝑘 =
𝑐𝑐 𝑑𝑑 2
di mana: c = nilai kerugian di atas atau di bawah nilai target, d = jarak penyimpangan dari nilai target Asumsikan, sebagai contoh k = Rp4.000 dan T = 10 inci (diameter). Tabel 8.13 menunjukkan perhitungan kerugian akibat penyimpangan dari empat unit yang diproduksi sebagai sampel. Tabel 8.13 Data Produksi dan Perhitungan Kerugian Kualitas
Unit ke 1 2 3 4 Total Rerata
Diameter aktual 9,9 inci 10,1 inci 10,2 inci 9,8 inci
y-T
(y-T)2
k(y-T)2
-0,10 0,10 0,20 -0,20
0.010 0.010 0.040 0.040 0.100 0.025
Rp 40 40 160 160 Rp 400 Rp100
Perhatikan bahwa kos meningkat empat kali lipat (quadruples) ketika penyimpangan dari nilai target dua kali (lihat unit ke 2 dan 3). Perhatikan juga bahwa kita bias menghitung rerata penyimpangan kuadrat dan kerugian rerata per unit. Nilai rerata ini dapat digunakan untuk menghitung kos kualitas tersembunyi dari produk yang cacat (menyimpang dari spesifikasi). Contoh, jika jumlah unit yang diproduksi 2.000 unit dan rerata penyimpangan kuadrat adalah 0.025, maka perkiraan kos per unit adalah Rp100 (0.025 x Rp4.000) dan total perkiraan kerugian adalah Rp100 x 2.000 unit yaitu sebesar Rp200.000 D. PELAPORAN DAN PENGGUNAAN INFORMASI KOS KUALITAS Pelaporan kos kualitas sangat penting terutama bagi perusahaan yang serius dalam menangani dan mengendalikan kos kualitas. Langkah-langkah yang perlu diikuti dalam pelaporan kos kualitas adalah (1) menetapkan atau menghitung besarnya kos kualitas aktual yang terjadi periode sekarang.
8.35
EKMA4314/MODUL 8
(2) membuat daftar kos kualitas dan mengelompokkannya ke dalam tiap-tiap katagori (empat katagori di atas). Kos kualitas biasanya dinyatakan sebagai persentase dari penjualan. Dari tahun-ke tahun kos kualitas ini diharapkan terus menurun, namun tetap memperhatikan agar internal failure dan external juga tidak meningkat. Namun, perlu diperhatikan bahwa setidaknya terdapat dua tipe kos kualitas dilihat dari karakteristiknya yakni yang pertama adalah (1) Observable quality costs (yakni kos yang dapat diukur dan ditelusuri dengan jelas pada suatu pencatatan akuntansi), serta yang kedua adalah (2) Hidden quality costs (merupakan kos kesempatan yang ditimbulkan dari kualitas yang buruk). Tabel 8.14 adalah contoh Laporan Kos Kualitas. Dalam laporan tersebut tampak bahwa semua kos diklasifikasikan ke dalam empat katagori. Masingmasing katagori kemudian dihitung proporsinya (persentasenya) dari total penjualan. Kos pencegahan sebesar Rp115.000 adalah 4.11% dari nilai penjualan. Secara keseluruhan total kos kualitas adalah 11.90% dari total penjualan, dengan rincian 6.44% merupakan kos pengendalian (pencegahan dan penilaian) dan 5.36% merupakan kos kegagalan (kegagalan internal dan eksternal). Tabel 8.14 Contoh Laporan Kos Kualitas PT ABC LAPORAN KOS KUALITAS Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Maret 200X (Total Penjualan Rp2.800.000) Katagori Kos Kualitas Prevention: Pelatihan Kehandalan rekayasa Appraisal: Inspeksi Bahan Inspeksi Kehandalan Produk Inspeksi Kehandalan Proses Internal Failure Costs: Scrap Pengerjaan ulang
Sub Jumlah
Jumlah
%
Rp 35.000 80.000
Rp 115.000
4.11
20.000 10.000 38.000
Rp 68.000
2.43
50.000 35.000
Rp 85.000
3.04
8.36
Akuntansi Manajemen
External Filure Costs: Tuntutan Konsumen Garansi Reparasi
25.000 25.000 15.000
Total Kos Kualitas
Rp 65.000
2.32
Rp 333.000
11.90
Kos Kualitas 6,00% 4,00% 2,00% 0,00%
%Kos Kualitas
Gambar 8.6 Kos Kualitas
1.
Sudut Pandang dalam Optimalisasi Kos Kualitas a. Sudut pandang Tradisional: Tingkat Kualitas yang dapat Diterima Menurut sudut pandang tradisional, upaya yang harus dilakukan adalah menyeimbangkan antara kos pengendali dengan kos kegagalan. Pada titik keseimbangan tersebut, maka upaya optimalisasi kos kualitas sudah dapat dikatakan optimal, yang disebut dengan tingkat kualitas yang dapat diterima (acceptable quality level, AQL). Pengendalian - Pencegahan - Penilaian
Optimal Seimbang
Gambar 8.7 Sudut Pandang Tradisional
Kegagalan - Internal - Eksternal
8.37
EKMA4314/MODUL 8
Gambar 8.8 Kurva Traditional View
Gambar 8.8 menunjukkan bahwa jika kos pengendalian (yaitu prevention dan appraisal tinggi maka tingkat kegagalan (failure) akan rendah. Demikian sebaliknya, jika kos pengendalian rendah maka tingkat kegagalan akan tinggi. Kurva total kos selalu berbentuk huruf U. Total kos paling minimal ketika jumlah kos pengendalian seimbang dengan jumlah kos kegagalan. Titik keseimbangan tersebut disebut AQL. b.
Sudut Pandang Kontempoer: Total Quality Control: Cacat Nol Berbeda dengan pandangan tradisional. Pandangan ini melihat bahwa berbagai katagori kos kualitas dapat dikelola secara berbeda, oleh karena itu tidak perlu harus mencapai titik keseimbangan. Mula-mula kos prevention dan appraisal ditingkatkan sampai kos kegagalan internal dan eksternal mencapai titik nol. Pada saat itu dilakukan pemotongan (cut off) atau mengurangi kos prevention dan appraisal, sehingga total kos kualitas akan turun secara permanen. Satu hal yang menjadi penting dalam
8.38
Akuntansi Manajemen
pandangan ini adalah Total Quality Control untuk menghasilkan zero deffect. 2.
Manfaat Informasi Kos Kualitas Pada hakikatnya, tujuan utama pelaporan kos kualitas adalah untuk memudahkan para manajer dalam melaksanakan fungsi-fungsi manajerial. Di samping untuk pelaksanaan fungsi-fungsi manajerial, informasi kos kualitas, sangat membantu manajer dalam: strategic planning dan analisis kos-volumelaba (analisis CVP). a.
Untuk strategic planning Dalam jangka panjang perusahaan ingin mencapai tingkat efisiensi tertentu. Oleh karena itu perusahaan harus mempunyai program pengurangan kos, melalui target kos (costs reduction program, target costing).
b.
Untuk analisis kos volume laba Dalam pendekatan zero defects kos kualitas bisa dieliminasi. Oleh karena itu, dalam analis CVP kos kualitas harus dihilangkan. Jadi dalam kasus ini masih tetap penting untuk mengklasifikasikan kos menurut perilakunya, lebih-lebih dengan pendekatan activity based costing.
Contoh: Proyeksi Potensi Penjualan Kapasitas Produksi Harga Jual produk per unit Kos Variabel: Bahan baku Rp100/unit Konversi Rp150/unit Kos Penjualan Rp 50/unit Kos Adm. & Umum Rp 50/unit Scrap Rp 30/unit Reparasi Rp 20/unit Kos-Kos Tetap: Pengembangan Produk Produksi (termasuk reparasi Rp1.000.000) Kos Penjualan
44.000 unit 45.000 unit Rp600
Rp400 Rp 4.000.000 Rp 3.000.000 Rp 2.000.000
8.39
EKMA4314/MODUL 8
Kos Adm. & Umum Total Kos Tetap
Rp 1.000.000 Rp10.000.000
Berdasarkan data di atas maka: Menurut pandangan konvensional:
𝑩𝑩𝑩𝑩𝑩𝑩 𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖 =
𝟏𝟏𝟏𝟏.𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎.𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎 (𝟔𝟔𝟔𝟔𝟔𝟔−𝟒𝟒𝟒𝟒𝟒𝟒)
= 50.000 unit
BEP berada di atas kapasitas produksi dan estimasi penjualan, jadi simpulannya: proyek ditolak. Menurut pandangan Kontemporer: Dalam pandangan kontemporer, sudah memperhatikan kos kualitas. Dengan demikian kos yang berkaitan dengan kos variabel berupa sisa bahan (scrap) dan reparasi (repairing) serta kos tetap = reparasi dianulir karena pendekatannya cacat nol (zero defect). Dengan demikian, BEP dapat dihitung ulang sebagai berikut. 𝑩𝑩𝑩𝑩𝑩𝑩 𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖 =
𝟗𝟗𝟗𝟗. 𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎. 𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎 = 𝟑𝟑𝟑𝟑. 𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎𝟎 𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖𝒖 𝟔𝟔𝟔𝟔𝟔𝟔 − 𝟑𝟑𝟑𝟑𝟑𝟑
Dapat dilihat berdasarkan analisis dengan mempertimbangkan kos kualitas, maka proyek tersebut ternyata layak (feasible) untuk dilaksanakan, karena jauh di bawah potensi pasar dan kapasitas produksi yang dimiliki oleh perusahaan. 3.
Pengendalian Kos Kualitas Dalam pengendalian diperlukan adanya standar dan ukuran keluaran, sehingga kinerja dapat dinilai dan dapat diambil tindakan koreksi jika perlu. Pelaporan kinerja sangat penting untuk program peningkatan dan perbaikan kualitas. Kunci penting dalam laporan kinerja kualitas adalah pemilihan standar kualitas.
8.40
Akuntansi Manajemen
a. Memilih standar kualitas Berikut ini adalah standar kualitas yang bisa digunakan untuk masingmasing pendekatan dalam mengoptimalisasi kos kualitas. Dalam pendekatan konvensional, titik fokusnya adalah keseimbangan antara kos pengendalian dan kos kegagalan. Tidak ada yang sempurna. Cacat sekecil apapun pasti terjadi. Oleh karena itu, dalam pendekatan ini ditetapkan AQL yaitu acceptable quality level, tingkat kualitas yang bisa diterima. Artinya perusahaan harus menetapkan standar minimal tingkat kecacatan yang bisa ditoleransi. Sementara dalam pendekatan zero deffects maka diperlukan implementasi pengendalian menyeluruh (TQC, total quality control), mengeliminasi kegagalan internal, pelatihan yang tepat, dan berkualitas. b.
Menguantifikasi standar kualitas Kualitas dapat dihitung dengan kosnya, artinya jika kualitas terbaik adalah 100% sementara kos kualitas mencapai 40% maka berarti tingkat kualitas produk sama dengan 60%. Kualitas ini sangat erat kaitannya dengan perilaku kos berikut. 1. Untuk kos kualitas variabel, peningkatan kualitas mencerminkan penurunan rasio kos variabel. 2. Selisih kos awal dengan akhir mencerminkan penghematan kos. 3. Untuk kos kualitas tetap, peningkatan kualitas dicerminkan oleh adanya perubahan nilai uang. c.
Standar fisik Standar fisik yang bisa digunakan sebagai indikator kualitas produk atau jasa yang dihasilkan sebagai berikut. 1. Jumlah unit yang cacat. 2. Persentase kegagalan eksternal. 3. Kesalahan dalam proses penagihan (Billing errors). 4. Kesalahan-kesalahan dalam proses kontrak (Contract errors). 5. Ukuran-ukuran fisik lainnya. d.
Penggunaan standar interim Standar zero deffect adalah jangka panjang. Oleh karena itu, perlu adanya standar tahunan (interim basis) yang mencerminkan tingkat kualitas yang dicapai pada tahun yang bersangkutan.
8.41
EKMA4314/MODUL 8
4.
Tipe-Tipe Laporan Kos Kualitas Laporan kinerja kos kualitas dapat disajikan dalam berbagai periode dan bentuk, seperti interim, satu tahun, atau multi periode, dan laporan jangka panjang. a. Laporan Standar Interim (Interim Standard Reports): Membandingkan kos kualitas aktual dengan kos kualitas standar dalam satu tahun. Contoh laporan interim ini disajikan pada Tabel 8.15 berikut. Dari Tabel 8.15 tersebut, pengguna dapat mengetahui apakah kos kualitas aktual di bawah target atau di atas target. Jika kos kualitas aktual lebih besar dari target maka akan timbul variansi yang tidak menguntungkan (unfavorable variance). Jika kos kualitas aktual lebih kecil target kos kualitas maka akan timbul variansi yang menguntungkan. Manajemen bisa mengambil tindakan koreksi untuk peningkatan kualitas produk (penurunan kos kualitas) di tahun yang akan datang. Tabel 8.15 Laporan Standard Interim
PT.ABC LAPORAN KOS KUALITAS Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Maret 200a Katagori Kos Kualitas
Aktual 200a
Budget 200a
Varian
Prevention: Tetap: Pelatihan Kehandalan rekayasa Total Kos Prevention Appraisal: Variabel Inspeksi Bahan Inspeksi Kehandalan Produk Inspeksi Kehandalan Proses Total Kos Appraisal Internal Failure Costs: Variabel: Scrap Pengerjaan ulang
Rp
Rp
Rp
Ket
35.000 80.000 115.000
30.000 80.000 110.000
5.000 0 5.000
Unfav Unfav
20.000 10.000 38.000 68.000
28.000 15.000 35.000 78.000
8.000 5.000 3.000 10.000
Fav Fav Unfav Fav
50.000 35.000 85.000
44.000 36.500 80.500
6.000 1.500 4.500
Unfav Fav Unfav
8.42
Akuntansi Manajemen
Total Kos Kegagalan Internal External Filure Costs: Tetap: Tuntutan Konsumen Variabel: Garansi Reparasi Total Kos Kegagalan External Total Kos Kualitas
25.000
0
-
25.000 15.000 65.000
20.000 17.500 62.500
5.000 2.500 2.500
Unfav Fav Unfav
333.000
331.000
2.000
Unfav
11.90%
(asumsi: Sales = $2.800.000)
b.
25.000
11.82% 0.07%
Unfav
Laporan Trend Satu Tahun (One-Year Trend Reports) adalah laporan komparatif dari kinerja kos kualitas aktual tahun berjalan dengan kinerja kualitas tahun sebelumnya. Laporan ini dapat digunakan untuk menilai apakah program-program pengendalian kualitas berhasil atau tidak. Berdasarkan laporan tahun lalu, manajemen harus membuat program penurunan kos kualitas. Biasanya manajemen melakukan reduksi dengan menetapkan target. Paling tidak dari laporan trend satu tahun, manajemen dapat melihat apakah terjadi peningkatan kualitas (berarti terjadi penurunan kos kualitas) atau sebaliknya. Contoh laporan ini disajikan pada Tabel 8.16 berikut. Tabel 8.16 Laporan Trend Satu Tahun
PT.ABC LAPORAN KOS KUALITAS Untuk Tahun Yang Berakhir 31 Maret 200a dan 200b Katagori Kos Kualitas Prevention: Tetap: Pelatihan Kehandalan rekayasa
Actual 200b
Actual 200a
Varian
Rp
Rp
Rp
35.000 80.000
36.000 1.000 120.000 40.000
Ket
Fav Unfav
8.43
EKMA4314/MODUL 8
Total Kos Prevention Appraisal: Variabel Inspeksi Bahan Inspeksi Kehandalan Produk Inspeksi Kehandalan Proses Total Kos Appraisal Internal Failure Costs: Variabel: Scrap Pengerjaan ulang Total Kos Kegagalan Internal External Filure Costs: Tetap: Tuntutan Konsumen Variabel: Garansi Reparasi Total Kos Kegagalan External
115.000
156.000 41.000
Fav
20.000 10.000 38.000 68.000
33.600 13.600 16.800 6.800 39.200 1.200 89.600 21.600
Fav Fav Fav Fav
50.000 35.000 85.000
48.000 40.000 88.000
2.000 5.000 3.000
Unfav Fav Fav
25.000
33.000
8.000
Fav
25.000 15.000 65.000
23.000 16.400 72.400
2.000 1.400 7.400
Unfav Fav Fav
Total Kos Kualitas
333.000
406.000 72.400
Fav
(asumsi: Sales = $2.800.000)
11.90%
14.50% 2.61%
Fav
Tampak bahwa terjadi peningkatan kualitas produk karena kos kualitas mengalami penurunan sebesar 2.61% dari 14.50% menjadi 11.90%. Selanjutnya, perusahaan dapat mengagendakan program penurunan kos kualitas untuk tahun 200c. c. Laporan Trend Multi Periode (Multiple-Period Trend Reports) adalah laporan komparatif kinerja kualitas untuk beberapa tahun atau periode. Laporan ini dapat dibuat untuk kos kualitas secara total, dapat juga secara individu. Laporan trend multi periode dapat disajikan dalam ukuran total, dapat juga disajikan secara individu sesuai katagori. Model penyajian juga bisa dalam bentuk tabel, bisa juga disajikan dalam bentuk grafis. Secara normal bentuk grafis dari laporan trend multi periode per katagori akan terjadi persilangan antara kos pengendalian dan kos kegagalan. Contoh laporan multi periode total disajikan pada Tabel 8.17 dan Gambar 8.9 serta Gambar 8.10 berikut.
8.44
Akuntansi Manajemen
Tabel 8.17 Multiple-Period Trend Reports
TAHUN 20X1 20X2 20X3 20X4 20X5
PT.ABC LAPORAN KOS KUALITAS Trend Lima Tahun Terakhir KOS PENJUALAN KOS SEBAGAI KUALITAS ACTUAL % DARI SALES Rp 462.000 Rp 2.200.000 21.0 423.000 2.350.000 18.0 412.500 2.750.000 15.0 406.000 2.800.000 14.5 333.000 2.800.000 11.9
Laporan trend multi periode ini juga dapat disajikan dalam bentuk grafis berikut ini.
Trend Multi Periode % K o s
K u a l i t a s
8,0% 6,0%
6,0%
6,0%
5,6%
5,4%
4,1%
4,0% 2,0% 0,0%
20X1
20X2
20X3
20X4
Tahun
Gambar 8.9 Laporan Trend Multi Periode: Total
20X5
8.45
EKMA4314/MODUL 8
% Kos Kualitas
Laporan Trend Multiperiode per Katagori 7,0% 6,0% 5,0% 4,0% 3,0% 2,0% 1,0% 0,0%
Pencegahan Penilaian Internal Eksternal 20X1 20X2 20X3 20X4 20X5 Tahun Gambar 8.10 Laporan Trend Multiperiode per Katagori
d.
Laporan Standard Jangka Panjang (Long-Range Standard Reports), adalah laporan yang bersifat jangka panjang yaitu berupa target kos kualitas yang dinginkan harus dicapai dalam waktu tertentu (misalnya 10 tahun). Namun demikian, pada setiap akhir periode (tahun) harus dibuat laporan perbandingan antara realisasi pada tahun berjalan dengan target cost. Dengan demikian, akan ada upaya program pengurangan kos dalam jangka panjang. Tabel 8.18 Laporan Standar Jangka Panjang
PT.ABC LAPORAN KOS KUALITAS Untuk Jangka waktu 10 Tahun 20X1 – 20X10 Katagori Kos Kualitas Prevention: Tetap: Pelatihan Kehandalan rekayasa
Actual 20X1 Rp
Target Varian 20X10 Rp
Rp
35.000 15.000 80.000 40.000
20.000 40.000
Ket
8.46
Total Kos Prevention Appraisal: Variabel Inspeksi Bahan Inspeksi Kehandalan Produk Inspeksi Kehandalan Proses Total Kos Appraisal Internal Failure Costs: Variabel: Scrap Pengerjaan ulang Total Kos Kegagalan Internal External Filure Costs: Tetap: Tuntutan Konsumen Variabel: Garansi Reparasi Total Kos Kegagalan External Total Kos Kualitas (asumsi: Sales = $2.800.000)
Akuntansi Manajemen
115.000 55.000
60.000
20.000 5.000 10.000 38.000 10.000 68.000 15.000
15.000 10.000 28.000 53.000
50.000 35.000 85.000
-
50.000 35.000 85.000
25.000
-
25.000
25.000 15.000 65.000
0
25.000 15.000 65.000
333.000 70.000 263.000 11.90% 2.50% 9.39%
Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav Unfav
5.
Insentif Untuk Peningkatan Kualitas Bagaimana melibatkan karyawan untuk ikut dalam gerakan peningkatan kualitas merupakan faktor yang sangat penting. Pendekatan yang dapat digunakan adalah: (1) Identifikasi penyebab kesalahan (error cause identification), yaitu suatu program di mana para karyawan menggambarkan masalah-masalah yang berkaitan dengan kemampuannya pada saat pertama kali bekerja. (2) Insentif non finansial (non Financial incentive), yaitu suatu cara meningkatkan motivasi karyawan melalui pemberian penghargaan, dan pengakuan atas prestasinya, selain penghargaan berupa uang. 6.
Produktivitas: Pengukuran dan Pengendalian Peningkatan kualitas dan peningkatan produktivitas secara simultan dapat memberikan manfaat ekonomis yang lebih besar. Produktivitas adalah
8.47
EKMA4314/MODUL 8
kemampuan memproduksi produk secara efisien. Produktivitas dihitung
dengan cara membagi total output dengan total input. Total efisiensi produktif adalah suatu titik yang merupakan kombinasi terbaik antara: (1) efisiensi teknis (technical efficiency), (2) efisiensi harga (price efficiency).
𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃𝑃 =
𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇 𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂𝑂 𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇𝑇 𝐼𝐼𝐼𝐼𝐼𝐼𝑢𝑢𝑡𝑡
Perubahan produktivitas harus diukur sedemikian rupa sehingga usaha untuk meningkatkan produktivitas dapat dievaluasi. Pengukuran produktivitas dapat dilakukan secara parsial dan secara total. a.
Pengukuran Produktivitas Parsial Ukuran yang digunakan dapat berupa ukuran finansial (financial measure) maupun ukuran operasional (operational measure). Pengukuran parsial dilakukan dengan hanya mengukur produktivitas masing-masing input secara individu, seperti produktivitas tenaga kerja saja, atau produktivitas bahan baku saja, produktivitas modal saja, dan sebagainya. Contoh: Untuk menghasilkan 110.00 unit barang jadi, diperlukan jam kerja langsung 10.000 jam langsung. Maka produktivitas tenaga kerja langsung adalah 110.000/10.000 = 11 unit per jam kerja langsung. Apa manfaat dan kekurangan pengukuran secara parsial? Cara pelaporan parsial dapat memberikan informasi secara cepat mengenai produktivitas per bagian input (misal tenaga kerja) sehingga dapat dilakukan evaluasi kinerja personil secara cepat. Namun, pendekatan ini akan dapat menyesatkan jika di antara input ada yang bersifat trade-off. b.
Pengukuran Produktivitas Total Pelaporan secara total sangat penting, karena sangat dimungkinkan terjadi perubahan produktivitas Pedengan trade off. Artinya, perubahan produktivitas satu bagian akan mempengaruhi produktivitas bagian lainnya. Analisis selanjutnya, perlu dilihat keterkaitannya dengan perubahan profit karena ada kemungkinan tingkat produktivitas meningkat, tetapi di sisi lain profitabilitas perusahaan justru menurun. Tabel 8.18 berikut ini melampirkan contoh dari Pelaporan Produktivitas Total.
8.48
Akuntansi Manajemen
Tabel 8.19 Data Kos dan Produksi Pelaporan Produktivitas Total -1
PT. ABC DATA KOS DAN PRODUKSI Keterangan
201A
201B
Jumlah Unit diproduksi Tenaga Kerja yang digunakan Bahan Baku yang digunakan Harga Jual per unit Upah per Jam Kos bahan per unit
110.000 11.000 110.000 25 10 5
110.000 10.000 88.000 25 10 5
Ratio Produktivitas Tenaga Kerja
10.00%
11.00%
1.00%
1.25%
Ratio Produktivitas Bahan baku
Berdasarkan data di atas terlihat terdapat peningkatan produktivitas tenaga kerja sebesar 1% dari tahun 201A ke tahun 201B, dan produktivitas bahan baku juga meningkat sebesar 0.25%. c.
Profit-linked Productivity Measurement Menghitung/menetapkan jumlah perubahan profit berkaitan dengan perubahan produktivitas disebut dengan: profit-linked productiity measurement. Hubungan antara kualitas dan produktivitas sebagai berikut: (a) Meningkatkan kualitas mungkin meningkatkan produktivitas; (b) Meningkatkan produktivitas mungkin meningkatkan kualitas. Jika pengerjaan ulang (rework) dikurangi dengan unit cacat yang lebih sedikit, maka tenaga kerja dan material yang digunakan untuk memproduksi jumlah output yang sama juga sedikit. Pengurangan jumlah unit cacat meningkatkan kualitas, dan pengurangan jumlah input dapat meningkatkan produktivitas. Langkah-langkah dalam menghitung dampak perubahan produktivitas terhadap profit sebagai berikut. 1. Menghitung Produktivitas dalam Kuantitas Input (PQ). 2. Rumus: PQ = Output saat ini/Rasio Produktivitas tahun Dasar). 3. Mengalikan PQ dengan Harga (Prices = P) per unit input = PQ x P. 4. Menghitung Actual quantity input (AQ) tahun berjalan.
8.49
EKMA4314/MODUL 8
5. 6.
Mengalikan AQ dengan Harga (Prices = P) per unit input = AQ x P. Mengurangi hasil langkah 2 dengan hasil langkah 4. Jadi: Profit-Linkage-Effect (PLE) = (PQ x P) - (AQ x P)
Berdasarkan data pada Tabel 8.19 di atas maka hitunglah dampak perubahan produktivitas terhadap laba. Langkah 1: Menghitung produktivitas kuantitas input: • PQTK = 110.000/10 = 11.000 jam • PQBB = 110.000/1 = 110.000 unit Langkah 2-Langkah 6 disajikan pada Tabel 8.20 berikut. Harga TK dan BB secara berurutan PTK = 10; PBB = 5): No Trade-off Tabel 8.20 Kaitan Pengukuran Produktivitas dan Laba – Tanpa Trade-Off
Input Tenaga kerja Bahan Baku Jumlah
PQ PQ x P Langkah 1 Langkah 2 11.000 110.000
110.000 550.000 660.000
AQ Langkah 3 10.000 88.000
AQ x P Langkah 5 100.000 440.000 540.000
PLE Langkah 6 = L2 - L5 10.000 110.000 120.000
Dari Tabel 8.19 di atas, dapat disimpulkan bahwa ada peningkatan profit sebesar Rp120.000 dari tahun 201A ke tahun 201B. Peningkatan profit ini tidak terlepas dari peningkatan produktivitasnya. Asumsi dari perhitungan di atas adalah tidak terjadi trade off dari perubahan input yang satu dengan input yang lainnya. Data pada tabel berikut menunjukkan adanya trade off yaitu peningkatan produktivitas tenaga kerja ternyata telah menyebabkan penurunan produktivitas bahan baku. Bagaimana pengaruhnya terhadap profit?
8.50
Akuntansi Manajemen
Tabel 8.21 Data Kos dan Produksi Pelaporan Produktivitas Total – 2
PT. ABC DATA KOS DAN PRODUKSI Keterangan
201A
201B
Jumlah Unit diproduksi Tenaga Kerja yang digunakan Bahan Baku yang digunakan Harga Jual per unit Upah per Jam Kos bahan per unit
110.000 11.000 110.000 25 10 5
110.000 10.000 126.000 25 10 5
Ratio Produktivitas Tenaga Kerja Ratio Produktivitas Bahan baku
10.00% 1.00%
12.00% 0.95%
Dampak perubahan produktivitas terhadap laba dalam hal terjadi trade-off sebagai berikut. Langkah 1: Menghitung produktivitas kuantitas input: • PQTK = 120.000/10 = 12.000 jam • PQBB = 120.000/1 = 120.000 unit Langkah 2-Langkah 6 disajikan pada Tabel 8.22 berikut. Harga TK dan BB secara berurutan PTK = 10; PBB = 5): No Trade-off. Tabel 8.22 Kaitan Pengukuran Produktivitas dan Laba – dengan –Trade-Off
Input Tenaga kerja Bahan Baku
PQ Langkah 1 12.000 120.000
PQ x P Langkah 2 120.000 600.000 660.000
AQ Langkah 3 10.000 126.000
AQ x P Langkah 5
PLE Langkah 6 = L2 - L5 100.000 20.000 630.000 (30.000) 730.000 (10.000)
Berdasarkan penghitungan diketahui bahwa terdapat penurunan profit sebesar Rp10.000 akibat terjadinya perubahan produktivitas.
8.51
EKMA4314/MODUL 8
L AT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Apa pengaruh kualitas terhadap produktivitas? Dan apa kaitannya dengan penekanan kos? 2) Apa yang dimaksud dengan kualitas? Jelaskan mengenai delapan dimensi yang berkaitan dengan kualitas. 3) Apa saja kategori dari kos kualitas? Jelaskan dan berikan contohnya masing-masing lima kos kualitas. 4) Bagaimana informasi kos kualitas dilaporkan dan digunakan? 5) Jelaskan mengenai sudut pandang dalam optimalisasi kos kualitas. 6) Apa saja manfaat dari informasi kos kualitas? 7) Bagaimana cara untuk mengendalikan kos kualitas? 8) Apa saja tipe-tipe laporan kinerja kualitas? 9) Apa saja insentif untuk peningkatan kualitas? 10) Apa pengertian dari produktivitas? Dan bagaimana cara mengukur produktivitas? 11) Direktur PT Visitasi menginginkan untuk melakukan penilaian atas konsekuensi keuangan dari usaha perbaikan lingkungan yang telah dilakukan. Berikut ini adalah data yang telah diperoleh. Penjualan Mengevaluasi dan memilih pemasok Membuang material yang sifatnya beracun Proses pemeriksaan Perbaikan (restorasi) tanah Pemeliharaan peralatan polusi Menguji adanya kontaminan
201A Rp20.000.000 0
201B Rp20.000.000 600.000
1.200.000
800.000
200.000 1.600.000 400.000
300.000 1.200.000 300.000
150.000
100.000
Berdasarkan data di atas, klasifikasikanlah mana kos yang merupakan kos pencegahan, kos deteksi, kos kegagalan internal, dan kos kegagalan eksternal.
8.52
Akuntansi Manajemen
Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1 dan 2, Anda harus membaca dan memahami bagian Kualitas dan Pengaruhnya Terhadap Produktivitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 3 Anda harus membaca dan memahami bagian Kategori dan Pengukuran Kos Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 4 Anda harus membaca dan memahami bagian Pelaporan dan Penggunaan Informasi Kos Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 5 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Sudut Pandang dalam Optimalisasi Kos Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 6 Anda harus membaca dan memahami bagian Manfaat Informasi Kos Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 7 Anda harus membaca dan memahami bagian Pengendalian Kos Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 7) Untuk menjawab soal latihan nomor 8 Anda harus membaca dan memahami bagian Tipe-tipe Laporan Kinerja Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 8) Untuk menjawab soal latihan nomor 9 Anda harus membaca dan memahami sub bagian Insentif untuk Peningkatan Kualitas dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 9) Untuk menjawab soal latihan nomor 10 Anda harus membaca dan memahami bagian Produktivitas: Pengukuran dan Pengendalian dalam Kegiatan Belajar 2 ini. 10) Cocokkan jawaban Anda dengan jawaban berikut ini. a) Kos pencegahan: mengevaluasi dan memilih pemasok. b) Kos deteksi: menguji adanya kontaminan; proses pemeriksaan. c) Kos kegagalan internal: pemeliharaan peralatan polusi; Membuang material yang sifatnya beracun. d) Kos kegagalan eksternal: perbaikan (restorasi) tanah
EKMA4314/MODUL 8
8.53
R A NG KU M AN Kos kualitas merupakan sumber yang sangat signifikan untuk melakukan penghematan. Hal itu dikarenakan pengurangan kos yang disertai dengan peningkatan kualitas akan mampu meningkatkan produktivitas, sehingga dengan demikian perusahaan mampu mencapai keunggulan daya saingnya (competitive advantage). Terdapat empat kategori dari kos kualitas, yakni prevention costs, appraisal costs, internal failure costs, dan external failure costs. Terdapat dua sudut padang dalam membahas mengenai optimalisasi kos kualitas yakni tradisional view dan world-class view. Manfaat informasi kos kualitas memudahkan manajer dalam melaksanakan fungsi-fungsi manajerial terutama dalam hal perencanaan strategis dan analisis kos volume laba. Laporan kinerja kualitas dapat dilaporkan dengan memilih dari empat tipe laporan yang ada yakni interim standard reports, one-year trend reports, multiple-period trend repots, long-range standard reports. Idealnya, program pengembangan kualitas adalah untuk mencapai posisi zero deffect. Keberhasilan program pengembangan kualitas ini, akan tercermin dari semakin rendahnya jumlah input yang digunakan. Dengan semakin kecilnya input yang digunakan untuk menghasilkan output maka berarti semakin tingginya produktivitas yang dicapai. Namun demikian, pengembangan kualitas hanyalah salah satu cara yang dapat dipakai untuk meningkatkan produktivitas, banyak cara lainnya yang bisa digunakan untuk meningkatkan produktivitas. Perlu diperhatikan bahwa dalam program-program pengembangan produktivitas harus dianalisis keterkaitannya dengan laba perusahaan. Seberapa besar dampak perubahan produktivitas terhadap laba perusahaan harus benar-benar dinilai, terutama jika antar input terjadi trade-off. TE S F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Yang termasuk dalam klasifikasi kos untuk mencapai kualitas adalah? A. Kos Pencegahan dan Kos Kegagalan Internal B. Kos Pencegahan dan Kos Penilaian C. Kos Kegagalan Internal dan Kos Kegagalan Eksternal D. Kos Penilaian dan Kos Kegagalan Eksternal
8.54
Akuntansi Manajemen
2) Kos yang terjadi dalam rangka memberikan jaminan kepastian bahwa produk yang dihasilkan telah sesuai dengan syarat-syarat untuk diterima disebut …. A. kos Pencegahan B. kos Penilaian C. kos Kegagalan Internal D. kos Kegagalan Eksternal 3) Kos yang terjadi akibat adanya kegagalan dalam proses internal sebelum suatu produk dikirim ke konsumen disebut …. A. kos Pencegahan B. kos Penilaian C. kos Kegagalan Internal D. kos Kegagalan Eksternal 4) Berikut ini adalah contoh dari kos penilaian, kecuali …. A. kos inspeksi bahan mentah, kos penerimaan produk, kos pengujian lapangan B. kos pengujian lapangan, kos verifikasi pemasok, kos inspeksi C. kos review kualitas, kos pengujian lapangan, kos inspeksi D. kos penerimaan produk, kos penerimaan proses, kos verifikasi supplier 5) Kos atas terjadinya kehilangan penjualan, retur penjualan, garansi, dan reparasi merupakan contoh dari kos …. A. kos Pencegahan B. kos Penilaian C. kos Kegagalan Internal D. kos Kegagalan Eksternal 6) Manakah dari hal berikut ini yang merupakan kos kualitas kegagalan eksternal? A. Reviu desain B. Pengujian ulang C. Pengerjaan ulang D. Kehilangan penjualan
EKMA4314/MODUL 8
8.55
7) Berikut ini adalah pernyataan yang tepat mengenai kualitas dan produktivitas, kecuali …. A. Pengurangan kos yang disertai dengan peningkatan kualitas akan mampu meningkatkan produktivitas B. Produktivitas dapat diperoleh cukup hanya dengan melakukan peningkatan kualitas C. Kualitas jika dikaitkan dengan produk maka merujuk pada kesesuaian dan kecocokan dengan harapan konsumen baik dari segi desain maupun kenyamanan D. Semakin tinggi kualitas desain, menyebabkan semakin tinggi pula kos produksi dan harga jualnya. 8) Berikut ini yang bukan merupakan manfaat dari informasi kos kualitas …. A. Memudahkan para manajer dalam melaksanakan fungsi-fungsi manajerial B. Membantu penerapan target costing untuk mencapai kos seminimum mungkin C. Membantu menentukan bauran produk yang sesuai D. Membantu analisis kos volume laba 9) Yang bukan tipe laporan kinerja kualitas adalah …. A. Laporan Standar Interim (Interim Standard Reports) B. Laporan Trend Tahunan (Annualy Trend Reports) C. Laporan Standar Jangka Panjang (Long-Range Standard Reports) D. Laporan Penilaian (Assessment Report) 10) Berikut ini adalah hal yang tepat berkaitan dengan pengukuran produktivitas, kecuali …. A. peningkatan kualitas dan peningkatan produktivitas secara simultan dapat memberikan manfaat ekonomis yang lebih besar B. pengukuran produktivitas dapat dilakukan secara parsial dan total C. pengukuran produktivitas secara parsial dapat memberikan informasi yang menyesatkan apabila ada input yang bersifat non trade-off D. tidak ada jawaban yang tepat. Soal 8.1: Pergunakan data berikut untuk menjawab soal nomor 11,12, 13, 14, dan 15. Pada awal tahun ini, PT. A memulai program peningkatan kualitas. Program ini telah sukses dalam mereduksi kos sisa bahan dan pengerjaan ulang. Untuk menilai pengaruh program peningkatan kualitas, berikut ini disajikan data untuk Tahun lalu (Tahun A) dan Tahun berjalan (Tahun B)
8.56
Akuntansi Manajemen
Tabel 8.23 Data Program Pengembangan Kualitas
Penjualan Kualitas Pelatihan Pemeriksaan material Sisa Bahan Pengerjaan Ulang Pemeriksaan produk Garansi produk
Tahun A Rp2,000,000 2,000 5,000 40,000 80,000 10,000 70,000
Tahun B Rp2,000,000 3,000 8,000 30,000 50,000 20,000 55,000
11) Mengacu ke soal 8.1, untuk Tahun B, persentase kos pencegahan terhadap penjualan adalah …. A. 0.05% B. 0.15% C. 0.65% D. 1.50% 12) Mengacu ke soal 8.1, untuk Tahun B, persentase kos penilaian terhadap penjualan adalah …. A. 0.14% B. 0.40% C. 1.00% D. 1.40% 13) Mengacu ke soal 8.1, untuk Tahun B, persentase kos kegagalan internal terhadap penjualan adalah …. A. 1.50% B. 2.50% C. 2.90% D. 4.00% 14) Mengacu ke soal 8.1, untuk Tahun B, persentase kos kegagalan eksternal terhadap penjualan adalah …. A. 1.50%’ B. 2.50% C. 2.75% D. 4.25%
8.57
EKMA4314/MODUL 8
15) Mengacu ke soal 8.1, sebagai hasil dari program peningkatan kualitas maka laba perusahaan meningkat dari tahun A ke tahun B sebesar …. A. Rp10.000 B. Rp15.000 C. Rp41.000 D. Rp65.000 Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
× 100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan modul selanjutnya. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
8.58
Akuntansi Manajemen
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) C. 2) D. 3) B. 4) A. 5) D. 6) C. 7) B. 8) C. 9) C. 10) A.
Tes Formatif 2 1) B. 2) B. 3) C. 4) C. 5) D. 6) D. 7) B. 8) C. 9) D. 10) C. 11) B 12) D 13) D 14) C 15) B
EKMA4314/MODUL 8
8.59
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People (Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation, at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs, NJ.: Prentice Hall. Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research. 5 ed.: 225228. Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems, Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation, International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1. pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering Continuous Improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1. pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a continuous improvement self‐ assessment tools, International Journal of Operations & Production Management, Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division, South-Western Publishing, Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An investigation of the effect of balanced scorecard implementation on financial performance. Management accounting research 15.2: 135-153.
8.60
Akuntansi Manajemen
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition. USA: South-Western. A Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group, Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Assets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S, David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using The Balanced Scorecard as A Strategic Management System. Harvard Business Review 85.7-8: 150-+. Kennedy, Carol. 2012. Guide to The Management Gurus 5ed. London: Random House Business Book. Kossoff, L. 1993. Total Quality or Total Chaos? HR Magazine, Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4.
EKMA4314/MODUL 8
8.61
Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: A Goal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management, Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203. Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th. USA: South-Western. Cengage Learning. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. “Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi”. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya, 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results, John Wiley & Sons. New York. NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati, Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga. Jogjakarta: BPFE.
8.62
Akuntansi Manajemen
Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall. Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons, Inc. Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education. Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
Modul 9
Pengukuran Kinerja dan Laporan Manajemen Prof. Dr. I Made Narsa, S.E., M.Si., Ak., CA.
PEN D A HU L UA N
P
engukuran adalah proses melekatkan nilai numeris pada propertis sebuah objek yang sedang diukur. Misalnya, propertis dari sebuah organisasi antara lain, umur, bidang usaha, bentuk badan hukum, kinerja, daya saing, dan sebagainya. Jika kita melakukan pengukuran terhadap umur perusahaan maka kita akan melekatkan nilai tahun sesuai dengan umur perusahaan sejak didirikan sampai dengan saat pengukuran dilakukan, 5 tahun, 10 tahun, atau n tahun. Demikian pula mengenai kinerja perusahaan, jika kita mengukur profitabilitas perusahaan maka kita akan melekatkan nilai return on investment (ROI) pada kinerja perusahaan tersebut, 15%, 20% atau x%, dan seterusnya. Setelah proses pengukuran dilakukan maka diperlukan langkah berikutnya yaitu melakukan evaluasi, apakah ukuran-ukuran tersebut sudah sesuai dengan tujuan-tujuan strategik perusahaan yang ingin dicapai. Evaluasi adalah proses asesmen atas capaian dari suatu aktivitas, proses, program, rencana, dan tujuan-tujuan perusahaan. Semua hasil pengukuran dan evaluasi akan bisa dimanfaatkan dengan baik jika dilaporkan dengan cara sistematis sesuai dengan kebutuhan manajemen. Oleh karena itu, diperlukan adanya sistem pelaporan yang baik untuk manajemen. Modul 9 ini terdiri dari 2 kegiatan belajar. Kegiatan Belajar 1 menjelaskan tentang Desentralisasi, Akuntansi Pertanggungjawaban, dan Pengukuran Kinerja; dan Kegiatan Belajar 2 menjelaskan tentang Laporan untuk Manajemen. Setelah mempelajari Modul 9 ini, Saudara diharapkan dapat: 1. menjelaskan tentang alasan-alasan sebuah perusahaan melakukan desentralisasi; 2. menjelaskan dan membedakan jenis-jenis pusat pertanggungjawaban;
9.2
3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13.
Akuntansi Manajemen ⚫
menjelaskan perbedaan akuntansi pertanggungjawaban tradisional dan kontemporer; menghitung dan menjelaskan tentang Return on Investment menghitung dan menjelaskan penghasilan residu (residual income) dan nilai tambah ekonomi; menghitung dan menjelaskan harga transfer dalam perusahaan yang terdesentralisasi menjelaskan penggunaan Balanced Score Card dalam pengukuran kinerja, menghitung cycle time, velocity, dan efisiensi siklus manufaktur menjelaskan tujuan pembuatan laporan; menjelaskan prinsip-prinsip dasar laporan; menjelaskan proses penyusunan laporan; menjelaskan jenis-jenis laporan manajemen; menyusun laporan manajemen.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.3
Kegiatan Belajar 1
Desentralisasi, Akuntansi Pertanggungjawaban, dan Pengukuran Kinerja
P
ada awalnya, semua perusahaan adalah “kecil”. Kecil yang dimaksud di sini adalah kecil dalam tanda kutip, artinya kata kecil bisa dilihat dari beberapa dimensi yaitu kecil karena ukurannya, kecil karena umurnya, kecil karena pengalamannya, kecil karena omzetnya, kecil karena organisasinya, kecil karena modalnya, kecil karena jumlah tenaga kerjanya, dan sebagainya. Ketika perusahaan masih kecil maka rentang pengawasan masih sangat sempit sehingga wewenang pengambilan keputusan dan proses pengendalian masih bisa dilakukan secara efektif oleh pimpinan puncak. Sejalan dengan berjalannya waktu perusahaan juga akan mengalami perkembangan sehingga menjadi besar. Dalam perusahaan besar spektrum pengawasan menjadi sangat luas dan fungsi-fungsi yang berbeda akan menjadi semakin spesialis. Dalam konteks seperti ini maka pimpinan puncak akan melakukan pelimpahan sebagian wewenangnya untuk pengambilan keputusan kepada manajemen pada level di bawahnya. Tentu saja pihak yang menerima pelimpahan wewenang bertanggungjawab kepada atasan. A. DESENTRALISASI Secara umum, hampir semua perusahaan diorganisasi sepanjang garis pertanggungjawaban. Pimpinan pusat dapat mengambil semua kewenangan untuk mengambil keputusan, atau bisa juga melimpahkan sebagian kewenangannya tersebut. Ketika atasan melakukan pelimpahan wewenang maka akan ada tanggungjawab dari bawahan yang menerima pelimpahan wewenang. Secara tradisional, bagan organisasi menggambarkan aliran tanggungjawab, mulai dari chief executive officer (CEO) melalui vice president ke manajer level menengah sampai ke manajer level rendah. Namun, sebagian besar perusahaan menggunakan hierarki yang hampir datar, lebih menekankan kerja tim. Model seperti ini konsisten dengan perusahaan yang melakukan desentralisasi.
9.4
Akuntansi Manajemen ⚫
Desentralisasi
Sentralisasi
Manajemen Atas
Manajemen Atas Keputusan
Informasi
Koordinasi
Pusat Pertanggungjawaban
Pusat Pertanggungjawaban
Keputusan
Informasi
Keputusan
Informasi
Gambar 9.1 Sentralisasi dan Desentralisasi
Rentang wewenang pengambilan keputusan secara kontras berada di antara sentralisasi dan desentralisasi. Perusahaan yang tersentralisasi, wewenang pengambilan keputusan ada pada manajer level paling atas bawahan hanya melaksanakan keputusan tersebut. Sementara, perusahaan yang terdesentralisasi, sebagian wewenang pengambilan keputusan dilimpahkan ke manajer pada level di bawahnya. Gambar 9.1 mencerminkan aliran wewenang dan aliran tanggungjawab dalam suatu perusahaan yang tersentralisasi dan perusahaan yang terdesentralisasi. Dalam perusahaan tersentralisasi semua keputusan ada pada Manajer atas, bawahan hanya mengimplementasikan dan menyampaikan informasi. Sementara, dalam perusahaan yang terdesentralisasi terjadi proses koordinasi pada level manajer atas dan manajer pusat-pusat pertanggungjawaban. Proses pengambilan keputusan dilimpahkan ke manajer pusat pertanggungjawaban. 1.
Alasan-alasan Desentralisasi Ada beberapa alasan mengapa suatu perusahaan melakukan pelimpahan wewenang untuk pengambilan keputusan kepada manajer pada level di bawahnya yaitu: (1) Kemudahan dalam memperoleh dan memanfaatkan
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.5
informasi lokal, (2) Memberikan fokus pada manajemen pusat, (3) Pelatihan dan memotivasi para manajer segmen, (4) Mendorong kompetisi yang sehat dan membuka segmen pada kekuatan pasar. Kemudahan dalam memperoleh dan memanfaatkan informasi lokal. Kualitas keputusan sangat dipengaruhi oleh ketersediaan informasi, kualitas informasi, dan kemampuan untuk mengelola informasi tersebut. Dalam perusahaan yang secara teritorial menyebar di wilayah yang berbeda, atau secara produk telah memproduksi berbagai jenis produk yang berbeda maka manajemen pusat boleh jadi tidak memahami secara mendetail tentang situasi di masing-masing wilayah atau masing-masing jenis produk. Dalam hal ini manajer lokal akan memiliki pengetahuan yang lebih baik tentang berbagai hal pada segmen yang dipimpinnya. Oleh karena itu, akan lebih baik jika wewenang untuk mengambil keputusan tertentu dilimpahkan ke manajer lokal. Sebagai contoh, McDonald memiliki restoran di seluruh kota hampir di seluruh dunia. Karakter-karakter konsumen, misalnya, selera, gaya hidup, dan kebiasaan makan lainnya bagi orang di Indonesia tidak akan dipahami oleh manajer pusat di Amerika. Manajer lokal di Indonesia, bahkan di kota tertentu di Indonesia, akan lebih paham tentang karakteristik konsumen lokal mereka. Oleh karena itu, boleh jadi paket makanan McDonal akan berbeda-beda antar negara, bahkan antar kota. Fokus manajemen pusat. Pelimpahan pengambilan keputusan operasional kepada manajer lokal menyebabkan manajer pusat tidak perlu mengurusi masalah-masalah operasional di daerah atau di wilayah. Manajer pusat bisa fokus memikirkan masalah-masalah strategis jangka panjang. Manajemen pusat harus memikirkan kelangsungan hidup perusahaan dalam jangka panjang. Penyusunan rencana strategik menjadi tugas utamanya. Pelatihan dan motivasi. Jalur karier merupakan hal penting dalam sebuah organisasi. Setiap organisasi selalu menginginkan manajer yang terlatih lebih baik dan berpengalaman lebih luas untuk menduduki jabatan yang lebih tinggi. Cara terbaik untuk meningkatkan kemampuan manajer adalah dengan memberi kesempatan untuk mengambil keputusan-keputusan signifikan pada level yang lebih rendah sebelum mengambil keputusan pada jabatan yang lebih tinggi. Kesempatan yang terbuka tersebut juga dapat memotivasi manajer lokal untuk berprestasi lebih baik karena dia sadar akan dievaluasi oleh atasan dan sekaligus memiliki peluang untuk dipromosikan.
9.6
Akuntansi Manajemen ⚫
Mendorong kompetisi. Dalam perusahaan yang sangat terdesentralisasi, Profit margin total atau secara keseluruhan dapat menutupi ketidakefisienan dalam berbagai sub divisi. Perusahaan-perusahaan besar, saat ini, merasakan bahwa mereka tidak dapat tetap menjaga atau mempertahankan divisi-divisi yang tidak mampu bersaing. Salah satu cara terbaik untuk meningkatkan kinerja sub divisi adalah dengan menghadapkan mereka secara langsung dengan kekuatan pasar. Dengan demikian, maka antar divisi akan berlombalomba untuk mencapai kinerja terbaik. Jika sebuah sub divisi tidak mampu bersaing dan produknya atau layanannya tidak dibutuhkan oleh pasar maka mungkin harus dieliminasi. 2.
Divisi-divisi dalam Perusahaan yang Terdesentralisasi Desentralisasi mencakup trade-off antara kos dan manfaat (cost-benefit trade-off). Jika suatu perusahaan menjadi lebih terdesentralisasi maka wewenang pengambilan keputusan turun secara hierarki. Akibatnya, manajer dalam perusahaan yang terdesentralisasi akan lebih banyak membuat dan mengimplementasikan keputusan dibandingkan dengan manajer pada perusahaan yang sentralisasi. Desentralisasi biasanya dicapai dengan membentuk unit-unit atau divisi-divisi. Divisi-divisi atau unit-unit atau pusatpusat yang terdapat dalam suatu perusahaan umumnya dapat dibentuk berdasarkan: teritorial (wilayah) atau area, lini produk, dan pusat Pertanggungjawaban. a.
Menurut Teritorial atau Area Berdasarkan teritorial atau area, sebuah divisi akan meliputi wilayah tertentu seperti misalnya, Divisi Regional I, Divisi Regional II, Divisi Regional III dan seterusnya. Contoh dari divisi ini adalah PT Telkom yang membagi divisi berdasarkan Regional (Divre), PT Kereta Api Indonesia, dan PT Angkasa Pura. Bisa juga misalnya Divisi per Provinsi, Kabupaten/Kota, dan sebagainya.
b.
Menurut Tipe Produk Cara lain untuk membentuk divisi adalah berdasarkan tipe produk atau jasa yang dihasilkan. Sebagai contoh di PT Maspion terdapat Divisi Produk Pecah Belah, Divisi Produk Elektronik, Divisi Barang-Barang Plastik, dan lain sebagainya. Di PT Unilever membagi divisi berdasarkan
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.7
jenis produk seperti Divisi Produk Makanan, Divisi Produk Minuman, Divisi Produk Pembersih, dan juga Divisi Produk Perawatan tubuh. c.
Pusat Pertanggungjawaban Divisi juga dapat dibentuk berdasarkan tanggungjawab yang diemban oleh masing-masing divisi. Divisi yang mengemban satu tanggungjawab tertentu disebut dengan pusat pertanggungjawaban. Pusat pertanggungjawaban pada dasarnya diciptakan untuk mencapai sasaran tertentu. Sasaran dari masing-masing individu dalam pusat pertanggungjawaban harus diusahakan selaras, serasi dan seimbang dalam usaha mencapai sasaran umum dari organisasi secara keseluruhan. Secara umum terdapat empat jenis pusat pertanggungjawaban, yaitu: pusat biaya, pusat pendapatan, pusat laba, dan pusat investasi.
d.
Pusat Biaya (Cost Center) Pusat biaya merupakan segmen atau sub divisi dari suatu organisasi dimana manajernya hanya bertanggungjawab terhadap segala pengeluaran pada segmen tersebut. Pusat biaya merupakan pusat pertanggungjawaban yang mengolah masukan (input) yang diukur dalam nilai uang namun output belum tentu dapat diukur dengan cara yang sama. Berdasarkan hubungan masukan dan keluaran, pusat biaya dapat dibagi atas pusat biaya tekhnik (engineered cost center), dan pusat biaya kebijakan (discreationary cost center). Pusat biaya tekhnik adalah pusat biaya yang sebagian besar biayanya dapat ditentukan dengan pasti karena biaya tersebut berhubungan erat dengan volume kegiatan pusat biaya tersebut. Jadi, hubungan antara input dan output bersifat kausalitas atau paling tidak korelasinya sangat kuat. Salah satu contoh pusat biaya tekhnik adalah departemen produksi dan departemen pengiriman. Jika keluaran dinaikkan jumlahnya akan menyebabkan bertambahnya jumlah masukan (biaya produksi) departemen tersebut. Prestasi manajer pusat biaya teknik diukur berdasarkan kemampuan mempertahankan efisiensi kerja. Pusat biaya kebijakan adalah pusat biaya yang sebagian besar biayanya bersifat diskrit atau tidak mempunyai hubungan yang erat dengan volume kegiatan pusat biaya tersebut. Keberadaan dan jumlah biaya pada pusat biaya kebijakan sangat ditentukan oleh kebijakan manajemen. Salah satu contoh dari pusat biaya ini adalah departemen
9.8
Akuntansi Manajemen ⚫
akuntansi, personalia, dan bagian penelitian pengembangan. Tujuan dari pusat biaya kebijakan bukanlah untuk meminimalkan jumlah pengeluaran, tetapi untuk mengusahakan bagaimana menggunakan dana yang dianggarkan dengan cara yang seefektif mungkin. Itulah sebabnya pusat biaya ini tidak dapat diukur prestasi manajernya dari sudut efisiensi. e.
Pusat Pendapatan (Revenue Center) Pusat pendapatan yaitu suatu pusat pertanggungjawaban manakala manajernya hanya bertanggung jawab untuk penjualan atau perolehan pendapatan. Kinerja manajer pusat pendapatan diukur berdasarkan jumlah penjualan/pendapatan yang dicapai dibandingkan dengan penjualan yang dianggarkan, dan biaya pemasaran aktual dibandingkan dengan biaya pemasaran yang dianggarkan. f.
Pusat Laba (Profit Center) Pusat laba adalah suatu pusat pertanggungjawaban dalam suatu organisasi yang kinerja manajemennya dinilai atas dasar selisih pendapatan dengan biaya. Perhatian utama dalam pusat pertanggungjawaban laba adalah besaran laba yang diperoleh yaitu dengan membandingkan biaya sebagai input dengan pendapatan sebagai output. Contoh: Unit bisnis sebagai pusat laba biasanya ditetapkan pada perusahaan yang menghasilkan lebih dari satu macam produk atau jasa. Dalam hal ini, manajer divisi bertanggung jawab untuk mengendalikan atas pengembangan produk, proses produksi, dan strategi pemasaran. Para manajer tersebut berperan untuk memengaruhi pendapatan dan biaya sedemikian rupa sehingga dapat dianggap bertanggung jawab atas “laba bersih”. Namun, pada dasarnya semua pusat pertanggungjawaban adalah pusat laba. Artinya, bahwa semua arah kegiatan dalam semua pusat pertanggungjawaban haruslah berorientasi pada efisiensi. g.
Pusat Investasi (Investment Center) Pusat investasi adalah suatu pusat pertanggungjawaban dalam suatu organisasi yang kinerjanya dinilai atas dasar pendapatan, biaya, dan sekaligus investasi (aktiva dan modal) pada pusat pertanggungjawaban tersebut. Prestasi pusat investasi diukur dengan menghubungkan laba yang diperoleh pusat pertanggungjawaban tersebut dengan investasi yang bersangkutan. Ada beberapa denominator yang berbeda yang dapat digunakan untuk mengukur
9.9
⚫ EKMA4314/MODUL 9
kinerja pusat investasi, seperti aset (ROA), investasi (ROI), dan ekuitas (ROE). Pengukuran kinerja lebih lengkap akan dibicarakan pada subbab berikutnya. B. INFORMASI AKUNTANSI Pelimpahan wewenang untuk mengambil keputusan kepada manajer pada level yang lebih rendah memiliki beberapa konsekuensi. Konsekuensi itu antara lain, diperlukannya metode dan mekanisme untuk mempertanggungjawabkan implementasi keputusan dan diperlukannya metode dan mekanisme untuk mengukur kinerja secara objektif. Informasi akuntansi adalah salah satu informasi penting untuk para manajer yang bertanggung jawab terhadap hasil. Hal ini karena manajer tidak hanya mengendalikan tetapi juga harus mengetahui dan memahaminya. Tanggungjawab juga mencakup akuntabilitas. Akuntabilitas secara tidak langsung mencerminkan pengukuran kinerja. Hubungan peran informasi akuntansi dengan penilaian kinerja pusat pertanggungjawaban, disajikan pada Tabel 9-1 berikut ini. Tabel 9.1 Informasi Akuntansi dan Pusat Pertanggungjawaban
Pusat Pertanggungjawaban Pusat Biaya Pusat Pendapatan Pusat Laba Pusat Investasi
Biaya Modal X X X X
Informasi Akuntansi Penjualan Investasi
X X X
X X
Lainlain
X
Infomasi akuntansi yang dipakai sebagai ukuran kinerja pusat biaya adalah biaya modal. Dalam hal ini terdapat masalah bahwa tidak ada biaya yang 100% dapat dikendalikan oleh manajer pusat biaya. Oleh karena itu, fokus pengukuran seharusnya terletak pada tingkat efisiensi dan tingkat mutu produk atau jasa yang dihasilkan. Pusat penjualan lebih fokus pada biaya modal dan pendapatan. Pusat laba akan menggunakan informasi biaya modal, pendapatan dan investasi karena laba operasi menjadi ukuran kinerja utama pusat laba. Sedangkan untuk pusat investasi, akan menggunakan semua jenis
9.10
Akuntansi Manajemen ⚫
informasi akuntansi, mencakup biaya modal, pendapatan, investasi, dan biayabiaya lainnya yang dikeluarkan oleh perusahaan. 1.
Akuntansi Pertanggungjawaban Akuntansi pertanggungjawaban merupakan salah satu konsep dari akuntansi manajemen dan sistem akuntansi yang dikaitkan dan disesuaikan dengan pusat-pusat pertanggungjawaban yang ada dalam organisasi. Istilah akuntansi pertanggungjawaban ini akan mengarah pada proses akuntansi yang melaporkan bagaimana kinerja manajer pusat pertanggungjawaban dalam mengelola pekerjaan yang langsung berada dibawah pengawasannya. Akuntansi pertanggungjawaban ini mengukur rencana dan tindakan dari setiap pusat pertanggungjawaban. Akuntansi pertanggungjawaban dapat dijelaskan dengan berbagai fitur berikut: (1) Merupakan suatu sistem akuntansi yang disusun berdasarkan struktur organisasi yang secara tegas memisahkan tugas, wewenang dan tanggung jawab dari masing-masing tingkat manajemen; (2) Mendorong para individu, terutama para manajer untuk berperan aktif dalam mencapai tujuan perusahaan secara efektif dan efisien; (3). Penyusunan anggaran dilakukan berdasarkan pusat-pusat pertanggungjawaban. Dari laporan pertanggungjawaban dapat diketahui perbandingan antara realisasi dengan anggarannya, sehingga penyimpangan yang terjadi dapat dianalisa dan dicari penyelesaiannya dengan manajer pusat pertanggungjawabannya, dan (4) Melaporkan hasil evaluasi dan penilaian kinerja yang berguna bagi pimpinan dalam penyusunan rencana kerja periode mendatang, baik untuk masingmasing pusat pertanggungjawaban maupun untuk kepentingan perusahaan secara keseluruhan. Kesuksesan implementasi akuntansi pertanggungjawaban dalam suatu organisasi, memerlukan kondisi-kondisi yang mendukung, antara lain: a.
Struktur organisasi Struktur organisasi harus menggambarkan aliran tanggungjawab, wewenang dan posisi yang jelas untuk setiap unit kerja dari setiap tingkat manajemen. Struktur organisasi juga harus menggambarkan pembagian tugas dengan jelas. Organisasi dan tata kerja disusun sedemikian rupa sehingga wewenang dan tanggungjawab tiap pimpinan jelas. Dengan demikian, wewenang mengalir dari tingkat manajemen atas ke tingkat manajemen bawah, sedangkan tanggungjawab mengalir sebaliknya.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.11
b.
Anggaran Proses penyusunan anggaran harus bersifat partisipatif. Setiap pusat pertanggungjawaban harus ikut serta dalam penyusunan anggaran karena anggaran merupakan gambaran rencana kerja para manajer yang akan dilaksanakan dan sebagai dasar dalam penilaian kerjanya. Di samping itu, proses penyusunan anggaran partisipatif dapat menimbulkan komitmen anggaran sehingga setiap manajer pusat pertanggungjawaban akan bertanggungjawab atas tercapainya anggaran yang telah ditetapkan. c.
Penggolongan biaya Pertanggungjawaban hanya dapat diminta atas apa yang bisa dikendalikannya. Demikian pula tentang biaya. Seorang manajer hanya bisa diminta pertanggungjawabannya atas biaya yang dapat dikendalikannya. Tidak semua biaya yang terjadi dalam suatu divisi dapat dikendalikan oleh manajer divisi. Oleh karena itu, supaya akuntansi pertanggungjawaban dapat diimplementasikan maka semua biaya harus dapat ditentukan mana yang bersifat terkendalikan dan mana biaya yang tidak terkendalikan. d.
Sistem akuntansi Semua aktivitas yang terjadi, baik menyangkut pendapatan maupun biaya akan dikumpulkan pada setiap tingkatan manajer. Oleh karena itu, semua biaya harus digolongkan dan diberi kode sesuai dengan tingkatan manajemen yang terdapat dalam struktur organisasi. Setiap tingkatan manajemen merupakan pusat biaya dan akan dibebani dengan biaya yang terjadi didalamnya yang dipisahkan antara biaya terkendalikan dan biaya tidak terkendalikan. Kode akun diperlukan untuk mengklasifikasikan akun-akun baik dalam neraca maupun dalam laporan rugi laba. e.
Sistem pelaporan biaya Laporan pertanggungjawaban dari masing-masing pusat pertanggungjawaban akan dibuat secara periodik. Setiap awal bulan dibuat rekapitulasi biaya atas dasar total biaya bulan lalu, yang tercantum dalam kartu biaya. Atas dasar rekapitulasi biaya disajikan laporan pertanggungjawaban biaya. Isi dari laporan pertanggungjawaban disesuaikan dengan tingkatan manajemen yang akan menerimanya. Untuk tingkatan manajemen paling bawah disajikan jenis biaya, sedangkan untuk tiap manajemen diatasnya
9.12
Akuntansi Manajemen ⚫
disajikan total biaya tiap pusat biaya yang dibawahnya ditambah dengan biayabiaya yang terkendalikan dan terjadi dipusat biayanya sendiri. 2.
Tujuan dan Manfaat Akuntansi Pertanggungjawaban Implementasi Akuntansi Pertanggungjawaban dalam perusahaan yang terdesentralisasi akan memberikan informasi yang sangat penting bagi pengelolaan perusahaan. Informasi akuntansi pertanggungjawaban yang berupa informasi masa yang akan datang bermanfaat untuk penyusunan anggaran. Sedangkan informasi akuntansi pertanggungjawaban yang berupa informasi masa lalu bermanfaat sebagai penilai kinerja manajer pusat pertanggungjawaban dan memotivasi manajer. a.
Sebagai dasar penyusunan anggaran Anggaran adalah rencana dalam bentuk uang. Proses penyusunan anggaran pada dasarnya merupakan proses penetapan peran (role setting) dalam usaha pencapaian sasaran perusahaan. Dalam proses penyusunan anggaran ditetapkan siapa yang bertanggungjawab dan berapa sumber daya yang harus dialokasikan untuk melaksanakan aktivitas tersebut. Sumber daya yang disediakan untuk memungkinkan manajer berperan dalam usaha pencapaian sasaran perusahaan tersebut diukur dengan satuan moneter standar yang berupa informasi akuntansi. b.
Penilai kinerja manajer pusat pertanggungjawaban Informasi akuntansi pertanggungjawaban sangat diperlukan dalam proses perencanaan dan pengendalian karena informasi tersebut menekankan hubungan antara informasi dengan manajer yang bertanggungjawab terhadap perencanaan dan realisasinya. Pengendalian dapat dilakukan dengan cara memberikan peran bagi setiap manajer untuk merencanakan pendapatan dan/atau biaya yang menjadi tanggung jawabnya, kemudian menyajikan informasi realisasi pendapatan dan/atau biaya tersebut menurut manajer yang bertanggungjawab. Informasi realisasi tersebut mencerminkan skor (score) dalam menggunakan berbagai sumber daya untuk melaksanakan peran manajer tersebut dalam mencapai sasaran perusahaan. c.
Pemotivasi manajer Akuntansi pertanggungjawaban memberikan informasi tentang tingkat capaian atau realisasi rencana yang dilakukan oleh para manajer. Informasi ini
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.13
mencerminkan ukuran tingkat keberhasilan. Ketika ukuran-ukuran ini digunakan untuk mengukur kinerja maka informasi yang disajikan dalam sistem akuntansi pertanggungjawaban akan menjadi pemotivasi bagi manajer. Motivasi adalah proses prakarsa dilakukannya suatu tindakan secara sadar dan bertujuan. Pemotivasi adalah sesuatu yang digunakan untuk mendorong timbulnya prakarsa seseorang untuk melaksanakan tindakan secara sadar dan bertujuan. Dampak yang bias ditimbulkan oleh informasi akuntansi pertanggungjawaban adalah sebagai berikut: (1) Menimbulkan pengaruh langsung terhadap motivasi manajer dengan mempengaruhi kemungkinan usaha diberi penghargaan. Struktur penghargaan sebagian didasarkan atas informasi akuntansi, maka manajer akan berkeyakinan bahwa prestasinya yang diukur dengan informasi akuntansi pertanggungjawaban akan diberi penghargaan yang sebagian besar didasarkan pada informasi akuntansi; (2) Informasi pertanggungjawaban berdampak terhadap motivasi melalui nilai penghargaan. Informasi akuntansi pertanggungjawaban digunakan untuk mengukur prestasi manajer. Jika struktur penghargaan sebagian besar didasarkan pada informasi akuntansi, manajer akan memperoleh kepuasan. 3.
Akuntansi Pertanggungjawaban Tradisional vs Kontemporer Persaingan global telah mendorong perusahaan-perusahaan untuk mengevaluasi cara-cara bagaimana mereka melakukan usaha guna menemukan cara-cara meningkatkan kinerja (performance) perusahaan. Mengetahui hal-hal yang mendorong peningkatan kinerja dan bagaimana memperoleh dan mempertahankan keunggulan kompetitif sangatlah penting bagi kelangsungan hidup perusahaan. Berikut ini dibahas pendekatanpendekatan terbaru dalam proses pengendalian manajemen untuk mengukur, memantau, dan memberikan reward yang mendorong perilaku positif dalam perusahaan. a. Pengukuran dan Pengendalian Tradisionil Akuntansi pertanggungjawaban tradisional didefinisikan berdasarkan empat unsur yaitu: Pusat Pertanggungjawaban, Standar, Ukuran Kinerja, dan Penghargaan (Reward). 1) Pusat pertanggungjawaban, dalam akuntansi pertanggungjawaban tradisional merupakan suatu unit dalam organisasi yang di bawah tanggung jawab seorang manajer.
9.14
Akuntansi Manajemen ⚫
2) Standar-standar disusun untuk digunakan sebagai tolok ukur kinerja. Anggaran dan biaya standar umumnya dipakai dalam perusahaan sebagai tolok ukur kinerja. 3) Pengukuran kinerja dilakukan dengan cara mengukur hasil dan membandingkannya dengan anggaran atau standar. 4) Para individu diberikan reward atau sanksi berkaitan dengan kebijakan manajemen. Pengendalian tradisionil mempunyai implikasi bahwa biaya-biaya ditelusuri ke para individu karena para individu yang bertanggung jawab terhadap terjadinya biaya. Titik berat traditional responsibility accounting systems adalah pengendalian biaya, mempertahankan status quo, dan stabilitas organisasi. Perubahan lingkungan bisnis akhir-akhir ini telah mengakibatkan perusahaan-perusahaan bersaing dengan dasar: waktu, kualitas, fleksibilitas, harga, dan keragaman lini produk. Hal ini berkaitan dengan tuntutan pelanggan yang semakin meningkat. Oleh karena itu, perusahaan-perusahaan harus melakukan restrukturisasi terhadap pendekatan-pendekatan manajemen biaya. Tema yang mendasari semua pendekatan restrukturisasi adalah continuous improvement dengan cara mengeliminasi waste. Namun, akuntansi pertanggungjawaban juga memiliki keterbatasan. Beberapa keterbatasan yang dapat diidentifikasi sebagai keterbatasan akuntansi pertanggungjawaban tradisional sebagai berikut. 1. Terlalu percaya pada standar dan variances. 2. Standar cenderung statis. 3. Standar mendukung status quo dan kestabilan organisasi. 4. Standar mengizinkan tingkatan inefisiensi tertentu. 5. Variances hanya menunjukkan hasil, bukan sebab. 6. Fokusnya internal, bukan eksternal. 7. Terlalu menekankan pada tenaga kerja. 8. Mengabaikan non value-added costs. 9. Laporan kinerja dan variance tradisional : mendorong overproduksi dan persediaan yang berlebihan dan bertentangan dengan zero defects dan total quality control. 10. Terlalu menekankan pada ukuran-ukuran keuangan.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
b.
9.15
Pengendalian dan Pengukuran Kontemporer Seperti akuntansi pertanggungjawaban tradisional, akuntansi pertanggungjawaban kontemporer didefinisikan berdasarkan empat unsur: pertanggung-jawaban, standar, pengukuran kinerja, dan penghargaan (rewards). Namun, keempat unsur tersebut didefinisikan secara berbeda dengan pendekatan tradisional agar dapat mendukung perubahan-perubahan dalam filosofi manajemen. 1) Pertanggungjawaban (Responsibility). Dalam contemporary responsibility accounting, titik pengendalian berubah dari unit dan individu menjadi proses dan tim. Proses merupakan aktivitas yang dikaitkan dengan tujuan bersama dan menjelaskan cara sesuatu dilakukan dalam organisasi. Proses mempunyai input dan menciptakan output yang memberikan nilai bagi pelanggan. Ada dua metode untuk mengubah cara melakukan sesuatu, yaitu: (1) process improvement, yang mengacu pada peningkatan konstan terhadap efisiensi dari suatu proses yang ada; dan (2) process innovation (business engineering), yang mengacu pada kinerja suatu proses yang baru sama sekali dengan tujuan untuk mencapai perubahan-perubahan dramatis dalam response time, cost, quality, dan faktor-faktor kompetitif lainnya. 2) Standar-standar yang digunakan harus berorientasi pada proses, oleh karena itu harus dikaitkan dengan efisiensi proses dan output proses. Standar optimal harus ditentukan dan usaha-usaha harus didorong untuk mencapai standar yang ideal. Standar juga harus bersifat dinamis. 3) Pengukuran Kinerja. Berkurangnya waktu yang diperlukan untuk menyampaikan produk kepada pelanggan merupakan faktor penting dalam penilaian kinerja. Oleh karena itu, ukuran-ukuran seperti lead time dan on-time deliveries menjadi sangat penting. Ukuran-ukuran kinerja yang berkaitan dengan kualitas dan produktivitas juga sangat penting. Ukuran-ukuran biaya juga penting karena peningkatan efisiensi proses seharusnya menghasilkan pengurangan biaya. Jadi ukuran-ukuran yang digunakan adalah campuran dari faktor-faktor finansial dan operasional yang semuanya berkaitan dengan kinerja proses. 4) Penghargaan (rewards). Oleh karena penekanan contemporary responsibility accounting terletak pada proccess improvement dan hal tersebut biasanya diperoleh melalui kerja tim maka group-based rewards umumnya lebih sesuai dibanding dengan individual rewards.
9.16
4.
Akuntansi Manajemen ⚫
Pengukuran dan Penilaian Kinerja Terdapat tiga kata penting yang perlu dipahami yaitu: Pengukuran, Kinerja, dan Penilaian. Kinerja merupakan atau prestasi kerja adalah hasil kerja secara kualitas dan kuantitas yang dicapai oleh sebuah organisasi atau oleh seorang karyawan dalam melaksanakan tugasnya sesuai dengan tanggung jawab yang diberikan kepadanya. Kinerja juga bisa diartikan sebagai tingkat capaian atau hasil kerja yang dicapai seseorang dalam melaksanakan tugas yang dibebankan kepadanya yang didasarkan atas kecakapan, pengalaman dan kesungguhan serta waktu. Dalam konteks organisasi, kinerja merupakan suatu kondisi yang harus diketahui dan dikonfirmasikan kepada pihak tertentu untuk mengetahui tingkat pencapaian hasil suatu organisasi dihubungkan dengan visi yang diembannya serta mengetahui dampak positif dan negatif dari suatu kebijakan operasional. Pengukuran adalah proses melekatkan nilai numerik pada properti sebuah objek yang sedang diukur. Dalam pengukuran ini, terdapat ukuranukuran atau skala yang harus dipergunakan. Ukuran-ukuran umum yang sering dipakai adalah ukuran rasio, ukuran interval, ukuran ordinal, dan ukuran nominal. Kinerja sebuah organisasi bisa dinyatakan dalam salah satu ukuran tersebut atau kombinasi. Misalnya: Penjualan Rp1 Milyar (rasio); Penjualan antara Rp1 M - Rp2 M (interval); Penjualan sangat rendah, rendah, cukup, tinggi, dan sangat tinggi (ordinal), atau Penjualan naik atau turun (nominal). Penilaian acapkali disamakan dengan evaluasi. Dalam buku ini, kata penilaian dan evaluasi akan digunakan secara bergantian dengan maksud dan tujuan yang sama. Secara harafiah evaluasi berasal dari bahasa Inggris evaluation yang berarti penilaian atau penaksiran. Evaluasi atau penilaian pada hakikatnya proses pemberian makna atas apa yang telah diukur. Evaluasi adalah proses untuk menggambarkan, mendeskripsikan, mencari, dan menyajikan informasi yang bermakna sebagai bahan pertimbangan dalam proses pengambilan keputusan. Penilaian kinerja pada dasarnya merupakan faktor kunci guna mengembangkan suatu organisasi secara efektif dan efisien karena adanya kebijakan atau program yang lebih baik atas sumber daya manusia yang ada dalam organisasi. Penilaian kinerja individu sangat bermanfaat bagi dinamika pertumbuhan organisasi secara keseluruhan, melalui penilaian tersebut maka dapat diketahui kondisi sebenarnya tentang bagaimana kinerja karyawan.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.17
5.
Tujuan Penilaian Kinerja Jika kita tidak mengukur maka kita tidak bisa mengendalikan, dan apa yang diukur harus diberi penghargaan supaya menjadi perhatian”. Ini adalah sebuah kalimat yang memiliki arti sangat kuat, oleh karenanya harus dilakukan. Apa yang akan terjadi jika tidak ada pengukuran. Semua hal akan berjalan tanpa diketahui, apakah sesuai dengan rencana atau tidak. Namun, jika hanya diukur, tidak diberi penghargaan maka tidak akan menjadi perhatian dan tidak akan menjadi pemotivasi. Penilaian kinerja memiliki dua tujuan yaitu sebagai bahan evaluasi dan sebagai bahan untuk melakukan pengembangan. Untuk tujuan evaluasi, hasil penilaian kinerja digunakan sebagai dasar pembelian sanksi dan penghargaan atau kompensasi, bisa juga untuk tujuan staffing dan pemilihan sistem seleksi. Sedangkan untuk tujuan pengembangan, hasil penilaian kinerja digunakan untuk menentukan kelemahan dan kekuatan organisasi, serta menentukan langkah-langkah perbaikan dan pemilihan strategi yang tepat di masa yang akan datang dalam rangka meningkatkan kinerja. 6.
Mengukur Kinerja Pusat Investasi Pusat investasi merupakan pusat yang paling komprehensif dibandingkan dengan pusat-pusat pertanggungjawaban yang lain. Oleh karena itu, dalam pembahasan pengukuran kinerja selanjutnya akan menggunakan seting pusat investasi. Secara khusus, kinerja pusat investasi diukur dengan menggunakan ukuran return on investment (ROI), residual income (RI) dan economic value added (EVA). a.
Return on Investment Return on investment (ROI) adalah tingkat laba atas investasi yang dilakukan. Contoh, jika nilai investasi sebesar Rp1 milyar, dan laba yang diperoleh Rp200 juta maka secara sederhana ROI adalah 20%. Setiap divisi atau pusat pertanggungjawaban diwajibkan menyusun Laporan Laba Rugi dan Neraca. Selanjutnya, apakah ranking kinerja divisi-divisi-divisi tersebut dapat ditentukan dengan membandingkan besarnya penghasilan antar divisi? Contoh: Sebuah perusahaan memiliki dua divisi—Alpha dan Beta. Penghasilan Divisi Alpha sebesar Rp100.000.000 dan Penghasilan Divisi Beta sebesar Rp200.000.000. Apakah kinerja divisi Beta lebih baik daripada divisi Alpha? Bagaimana jika Alpha menggunakan investasi senilai Rp500.000.000 untuk menghasilkan sebesar Rp100.000.000 sementara Beta menggunakan
9.18
Akuntansi Manajemen ⚫
investasi senilai Rp2.000.000.000 untuk menghasilkan Rp200.000.000, apakah respons Anda berubah? Sudah pasti, berubah. Dengan demikian, akan lebih bermakna jika penilaian kinerja dikaitkan antara profit yang dihasilkan dengan jumlah aset yang dipergunakan. Salah satu cara mengaitkan laba dan aset untuk menilai kinerja adalah dengan menghitung tingkat pengembalian investasi atau ROI yang mengukur laba yang dihasilkan dari setiap satu satuan nilai uang yang diinvestasikan. ROI adalah ukuran yang paling banyak dipergunakan untuk mengukur kinerja pusat investasi, yang dihitung dengan rumus sederhana sebagai berikut ini. 𝑅𝑂𝐼 =
𝐿𝐴𝐵𝐴 𝑂𝑃𝐸𝑅𝐴𝑆𝐼 𝐴𝑆𝐸𝑇 𝑂𝑃𝐸𝑅𝐴𝑆𝐼 𝑅𝐴𝑇𝐴 − 𝑅𝐴𝑇𝐴
Laba operasi mengacu pada laba operasi sebelum bunga dan pajak. Penggunaan laba operasi sebelum bunga dan pajak karena bunga bersifat tak terhindarkan ketika keputusan untuk mencari pinjaman sudah diputuskan. Demikian pula mengenai pajak, pada hakikatnya merupakan kewajiban yang tidak bisa dihindari dan bahkan bersifat memaksa. Pajak bukan merupakan hal yang bisa dikendalikan oleh manajemen, dalam arti kewajibannya. Aset operasi (operating aset) mencakup: kas, piutang, persediaan, tanah, bangunan, dan peralatan yang dipergunakan dalam kegiatan operasional. Aset operasi rata-rata dihitung dengan rumus sebagai berikut ini. Aset Operasi Rata-rata= (Aset Awal Tahun-Aset Akhir Tahun) 2 Terdapat banyak perdebatan mengenai bagaimana menilai aset jangka panjang, terutama berkaitan dengan pabrik dan peralatan. Apakah dinilai menggunakan nilai buku kotor atau nilai buku bersih, atau menggunakan kos historis atau kos berjalan, dst). Namun, sebagian besar perusahaan menggunakan Nilai Buku Bersih dan Kos Historis, meskipun saat ini sudah mengacu ke IFRS yang mewajibkan kos berjalan. Kembali ke contoh Divisi Alpha dan Beta. Jika kita menggunakan ROI maka ROI untuk masing-masing divisi dihitung sebagai berikut: ROI divisi Alpha adalah 20% (Rp100.000.000 / Rp500.000.000), sementara ROI Beta adalah 10% (Rp200.000.000/Rp2.000.000.000). Penggunaan ROI sangat cepat dan mudah dalam menghitungnya. Namun, perlu hati-hati karena penyederhanaan rumus ROI seperti di atas, mengakibatkan manajemen kehilangan informasi
9.19
⚫ EKMA4314/MODUL 9
penting untuk tujuan perencanaan dan pengendalian. ROI pada dasarnya perpaduan antara efisiensi biaya (margin) dengan efisiensi operasi (turnover). b.
Margin and Turnover Cara kedua untuk menghitung ROI adalah dengan memecahnya menjadi dua komponen yaitu margin dan turnover. Pendekatan margin dan turnover memungkinkan apakah manajer fokus pada efisiensi biaya (margin) atau fokus pada efisiensi operasional (turnover). Margin adalah tingkat efisiensi biaya yang merupakan rasio antara laba operasi dengan penjualan. Margin ini mengukur berapa laba yang bisa dihasilkan dari setiap satu rupiah nilai penjualan. Semakin tinggi rasio mencerminkan semakin efisien biayanya. Margin juga menunjukkan porsi dari nilai penjualan yang tersedia untuk bunga, pajak, dan laba. Beberapa manajer juga merujuk margin sebagai ROS yaitu return on sales. 𝑀𝑎𝑟𝑗𝑖𝑛 =
𝐿𝑎𝑏𝑎 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 𝑃𝑒𝑛𝑗𝑢𝑎𝑙𝑎𝑛
Turnover menjelaskan berapa banyak nilai rupiah penjualan yang dapat dihasilkan dari setiap rupiah uang yang diinvestasikan dalam aset operasi. Turnover juga menunjukkan seberapa produktif aset-aset yang digunakan untuk menghasilkan pendapatan. Turnover yang rendah menunjukkan tingkat utilisasi aset rendah atau dengan kata lain kapasitas aset belum termanfaatkan secara penuh, masih ada kapasitas menganggur. 𝑇𝑢𝑟𝑛𝑜𝑣𝑒𝑟 =
𝑃𝑒𝑛𝑗𝑢𝑎𝑙𝑎𝑛 𝐴𝑠𝑒𝑡 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 𝑅𝑎𝑡𝑎 − 𝑟𝑎𝑡𝑎
Jadi, dengan demikian formula ROI dapat dirumuskan sebagai berikut ini: 𝑅𝑂𝐼 =
𝐿𝑎𝑏𝑎 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 𝑃𝑒𝑛𝑗𝑢𝑎𝑙𝑎𝑛 𝑥 𝑃𝑒𝑛𝑗𝑢𝑎𝑙𝑎𝑛 𝐴𝑠𝑒𝑡 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 𝑅𝑒𝑟𝑎𝑡𝑎
Berikut ini adalah contoh perhitungan aset operasi rerata, margin, dan turnover. PT Celimar memiliki divisi A yang laporan laba rugi tahun 200X sebagai berikut.
9.20
Akuntansi Manajemen ⚫
Penjualan Kos Barang Terjual Laba Kotor Biaya penjualan dan Administrasi Laba Operasi
Rp480.000.000 Rp222.000.000 Rp258.000.000 Rp210.000.000 Rp 48.000.000
Pada awal tahun, nilai aset operasi adalah Rp277.000.000 dan pada akhir tahun nilai aset operasi adalah Rp323.000.000. Saudara diminta untuk menghitung: (1) aset operasi rerata, (2) hitunglah margin dan turnover, dan (3) return on investment Penyelesaian: 1. 𝐴𝑠𝑒𝑡 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 𝑅𝑒𝑟𝑎𝑡𝑎 =
𝑅𝑝 277.000.000+𝑅𝑝 323.000.000 2
=
𝑅𝑝300.000.000
2. 𝑀𝑎𝑟𝑗𝑖𝑛 =
𝑅𝑝48.000.000 𝑅𝑝480.000.000
𝑇𝑢𝑟𝑛𝑜𝑣𝑒𝑟 =
= 10%
𝑅𝑝480.000.000 𝑅𝑝300.000.000
= 1,6 𝑘𝑎𝑙𝑖
𝑅𝑂𝐼 = 10% 𝑥 1.6 = 16% Untuk tujuan strategik, formula ini tidak bisa disederhanakan dengan mencoret Penjualan. Manajer akan kehilangan banyak informasi, sehingga sulit untuk menentukan langkah dalam rangka meningkatkan ROI. Berikut ini adalah analisis ROI dengan menggunakan pendekatan DuPont sebagaimana disajikan pada Gambar 9.2 berikut. Dari Gambar 9.2 tampak bahwa ROI adalah perkalian antara efisiensi biaya (margin) dan efisiensi operasional (turnover). Artinya, untuk meningkatkan ROI manajemen bisa fokus untuk melihat kondisi riil di perusahaan. Pertama, manajemen dapat melakukan analisis terhadap struktur dan jenis biaya. Adakah biaya-biaya yang masih bisa diefisienkan. Adakah aktivitas-aktivitas yang tidak memberi nilai tambah. Aktivitas-aktivitas yang tidak memberi nilai tambah bisa direduksi atau bahkan dihilangkan. Analisis 3.
9.21
⚫ EKMA4314/MODUL 9
terhadap aktivitas ini harus dilakukan pada semua bisnis proses, yaitu aktivitas pada proses produksi, aktivitas pada proses pemasaran, dan aktivitas pada proses administrasi dan umum. Jika aktivitas-aktivitas yang tidak bernilai tambah direduksi atau dihilangkan maka total biaya akan berkurang secara signifikan, sehingga laba operasi (LO) meningkat. Meskipun tidak terjadi peningkatan penjualan, dengan meningkatnya laba operasi maka tingkat margin akan naik. Dengan demikian, tanpa memperbaiki efisiensi operasional ROI akan meningkat.
Gambar 9.2 Analisis ROI
Kedua, manajemen bisa fokus pada tingkat utilisasi aset operasi. Aset operasi dapat dikelompokkan menjadi dua yaitu modal kerja (kas, piutang, dan persediaan), dan aset tetap (peralatan dan pabrik). Perlu dilakukan analisis perhitungan secara mendetil apakah jumlah kas yang ada berlebihan atau tidak. Jumlah kas yang disediakan sebaiknya hanya cukup untuk kegiatan operasional sehari-hari saja. Tidak ada kas menganggur. Jumlah piutang juga peru dianalisis. Jangan sampai tingkat perputaran piutang atau siklus perputaran piutang panjang. Manajemen harus memiliki strategi yang tepat dalam mengelola piutang sehingga jumlah piutang dapat ditekan. Piutangpiutang bermasalah harus segera diselesaikan, sehingga jumlah piutang yang tercatat tidak besar. Demikian pula mengenai persediaan. Jumlah persediaan tidak boleh berlebihan karena akan membawa konsekuensi berbagai jenis
9.22
Akuntansi Manajemen ⚫
biaya seperti biaya penyimpanan, biaya asuransi, biaya petugas gudang, biaya modal yang tertanam, dan risiko persediaan usang. Jika jumlah kas, jumlah piutang, dan jumlah persediaan menurun maka jumlah modal kerja akan turun. Komponen aset tetap juga harus dinilai secara hati-hati, jangan sampai aset-aset tersebut sebenarnya sudah tidak produktif. Jika aset-aset yang tidak produktif diamputasi maka total aset operasi akan turun, dengan demikian turnover akan meningkat. Dampaknya, tanpa perlu meningkatkan penjualan, maka ROI akan meningkat. Jika turnover dan margin secara bersama-sama meningkat, maka peningkatan ROI akan sangat signifikan. Tabel 9.2 berikut ini adalah contoh dampak perubahan margin dan turnover terhadap ROI. Tabel 9.2 Data Operasional PT AB
Keterangan
Tahun 200X1
Penjualan Rp30.000.000 Laba Operasi 2.160.000 Aset Operasi rerata12.000.000 Margin 7.2% Turnover 2,5 ROI 18%
Tahun 200X2 Rp30.000.000 2.400.000 12.000.000 8% 2,5 20%
Dari Tabel 9.2 tampak bahwa tahun lalu (200X1) perusahaan menghasilkan ROI sebesar 18%, sementara pada tahun berikutnya (200X2) menghasilkan ROI sebesar 20%. Peningkatan ROI ini dicapai bukan karena adanya peningkatan penjualan di tahun 200X2, melainkan karena adanya peningkatan laba akibat penurunan biaya. Meskipun tingkat efisiensi operasional tidak berubah yaitu turnover sebesar 2,5 kali, tetapi karena adanya peningkatan margin maka ROI meningkat dari 18% menjadi 20%. Apa yang terjadi jika jumlah aset operasi di tahun 200X2 turun menjadi Rp10.000.000 (asumsikan karena ada penurunan modal kerja berupa jumlah kas, piutang dan persediaan) maka turnover tahun 200X2 menjadi 3 kali. Dengan demikian, ROI tahun 200X2 menjadi 24% yaitu 3 x 8%. Berdasarkan penjelasan tersebut maka dapat disimpulkan bahwa ROI
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.23
memiliki beberapa kelebihan yaitu: 1) mendorong manajer untuk fokus pada hubungan antara penjualan, biaya, dan investasi atau aset operasi; 2) mendorong manajer untuk fokus efisiensi biaya, yaitu melalui analisis terhadap aktivitas-aktivitas untuk mengidentifikasi mana aktivitas yang menambah nilai dan tidak menambah nilai; 3) mendorong manajer untuk fokus pada efisiensi operasi yaitu fokus pada komponen-komponen modal kerja dan aset-aset produktif. Namun demikian, penggunaan ROI dalam mengukur kinerja divisi atau pusat pertanggungjawaban juga memiliki kelemahan, yaitu: 1) mendorong manajer untuk berpandangan sempit, yaitu hanya memikirkan laba bagi divisinya mengabaikan laba bagi perusahaan secara keseluruhan. Manajer akan cenderung menolak berbagai program jika secara langsung menurunkan kinerja divisi yang dipimpinnya, meskipun program tersebut menguntungkan perusahaan secara keseluruhan; 2) mendorong manajer untuk fokus pada laba jangka pendek dan mengabaikan laba jangka panjang. Para manajer akan cenderung menolak investasi-investasi baru karena akan dapat menurunkan kinerjanya dalam jangka pendek, meskipun dalam jangka panjang menguntungkan. Hal ini terjadi, karena para manajer akan memaksimalkan kinerjanya pada saat menjabat. Bisa jadi dalam jangka panjang mereka tidak yakin apakah masih menjabat atau tidak. 7.
Laba Residu (Residual Income) Bagaimana mengatasi kelemahan ROI?. Berikut ini dibahas ukuran kinerja dengan menggunakan laba residu (residual income). Berbeda dengan ROI yang menggunakan persentase dalam perhitungan, Laba Residu (RI) menggunakan jumlah rupiah sebagai hasil akhir untuk menilai kinerja manajer divisi. Cara menghitung RI, sebagai berikut. 𝐿𝑎𝑏𝑎 𝑅𝑒𝑠𝑖𝑑𝑢 = 𝐿𝑎𝑏𝑎 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 − (𝑇𝑎𝑟𝑖𝑓 𝑚𝑖𝑛𝑖𝑚𝑢𝑚 𝑥 𝐼𝑛𝑣𝑒𝑠𝑡𝑎𝑠𝑖) Laba Operasi mengacu pada laba sebelum bunga dan pajak (Earning Before Interest and Tax), dan Investasi mengacu pada nilai investasi rata-rata, yaitu nilai buku aset bersih awal tahun ditambah dengan nilai buku aset bersih akhir tahun dibagi dua. Sementara tarif minimum adalah tingkat kembalian
9.24
Akuntansi Manajemen ⚫
minimum yang ditargetkan atas nilai investasi yang menjadi tanggungjawab manajer. Untuk memahami cara perhitungan RI, kita kembali menggunakan contoh sebelumnya, yaitu Divisi A dari PT Celimar. Dalam kasus ini, asumsikan bahwa Divisi A ditarget tarif pengembalian minimum atas investasi di Divisi A sebesar 12%. Berikut ini adalah yang laporan laba rugi Divisi A tahun 200X sebagai berikut. Penjualan Kos Barang Terjual Laba Kotor Biaya penjualan dan Administrasi Laba Operasi
Rp480.000.000 Rp222.000.000 Rp258.000.000 Rp210.000.000 Rp 48.000.000
Pada awal tahun, nilai aset operasi adalah Rp277.000.000 dan pada akhir tahun nilai aset operasi adalah Rp323.000.000. Dengan demikian, aset bersih rata-rata adalah Rp300.000.000. Saudara diminta untuk menghitung apakah Divisi A mampu memenuhi target minimum yang dibebankan kepadanya? Penyelesaian: Penjualan Kos Barang Terjual Laba Kotor Biaya penjualan dan Administrasi Laba Operasi Target minimum 12% X300.000.000 Laba Residu
Rp480.000.000 Rp222.000.000 Rp258.000.000 Rp210.000.000 Rp 48.000.000 Rp 36.000.000 Rp 12.000.000
Dengan demikian, tampak bahwa Divisi A menghasilkan sisa laba sebesar Rp12.000.000 setelah menutup tarif minimum investasi sebesar Rp36.000.000. Dengan demikian Divisi A dikatakan kinerjanya bagus. Jika ada bonus, maka akan didasarkan pada sisa laba. PT Gunarsa memiliki dua divisi, yaitu Divisi A dan Divisi B. Berikut ini adalah data dan hasil perhitungan laba residu. Untuk perhitungan laba residu digunakan tingkat kembalian minimum (i) sebesar 14%. Tarif 14% diambil karena berdasarkan penilaian kinerja pada tahun sebelumnya, ROI kedua divisi melebihi 14%. Hitunglah laba residu masing-masing Divisi pada Tahun 20X1 dan Tahun 20X2
9.25
⚫ EKMA4314/MODUL 9
Tabel 9.3 PT Gunarsa Data Komparasi 20X1 dan 20X2
Tahun 20X1: Laba Operasi Rata-rata Aset
Divisi A Rp 3.600.000 20.000.000
Divisi B Rp 7.020.000 39.000.000
20X2: Laba Operasi Rata-rata Aset
Rp 4.000.000 Rp 20.000.000
Rp 5.850.000 Rp 39.000.000
Penyelesaian Divisi A:
Laba Residu Tahun 20X1 = Rp3.600.000 – Rp20.000.000)= Rp800.000 Laba Residu Tahun 20X2 = Rp4.000.000 xRp20.000.000) = Rp1.200.000 Divisi B: Laba Residu Tahun 20X1 = Rp7.020.000 – 39.000.000)= Rp1.560.000 Laba Residu Tahun 20X2 = Rp5.850.000 – 39.000.000)= Rp390.000
(14% x – (14% (14% x (14% x
Sama halnya dengan ROI, penggunaan laba residu juga memiliki keunggulan dan juga kelemahan. Adapun kelebihan penggunaan laba residu (RI) sebagai berikut: a. mendorong segmen usaha untuk mengambil sebuah kesempatan untuk berinvestasi selama memberikan tambahan pendapatan (income) bagi segmen tersebut (selama hasil RI positif, manajer akan mengambil kesempatan investasi tersebut). b. perusahaan dapat melakukan penyesuaian tingkat kembalian yang diharapkan (required rate of return) untuk risiko yang berbeda. Misalnya, untuk segmen usaha dengan risiko usaha yang lebih tinggi dapat dievaluasi dengan menggunakan tingkat pengembalian minimum yang lebih tinggi. c. perusahaan dapat menetapkan tingkat kembalian yang berbeda untuk tipe aset yang berbeda. Misalnya, untuk aset yang memiliki umur ekonomis panjang dikenakan minimum rate of return yang lebih tinggi.
9.26
Akuntansi Manajemen ⚫
Sedangkan kekurangan penggunaan laba residu dalam mengukur kinerja divisi atau pusat pertanggungjawaban sebagai berikut. 1) Pengukuran dengan menggunakan laba residu hanya akan menguntungkan segmen usaha yang besar, jika digunakan tingkat pengembalian yang rendah. 2) Kesulitan untuk menetapkan tingkat kembalian minimum. 3) Laba residu tidak se-intuitif ROI karena RI mengukur profitabilitas secara absolut. Berikut ini adalah contoh, ketika RI kurang intuitif. Asumsikan Divisi A dan Divisi B ditarget memperoleh kembalian minimum sebesar 8%. Data aset bersih rata-rata dan laba operasi kedua divisi sebagai berikut.
Aset operasi bersih rerata Laba Operasi Target minimum (8%) Laba residu Persentase RI
Divisi A Rp15.000.000 Rp1.500.000 (Rp1.200.000) Rp 300.000 2%
Divisi B Rp2.500.000 Rp 300.000 (Rp 200.000) Rp 100.000 4%
Berdasarkan data laba residu maka Divisi A akan mengklaim bahwa mereka memperoleh laba residu lebih besar dibandingkan dengan Divisi B. Kalau diperhatikan, bahwa Divisi A menggunakan aset jauh lebih besar dibandingkan Divisi B yaitu enam kali dari Divisi B. Salah satu cara untuk membetulkan hasil analisis ini adalah dengan tingkat return dari RI untuk masing-masing divisi. Tampak bahwa, return RI untuk Divisi B dua kali lipat lebih tinggi dibandingkan dengan Divisi A. a.
Nilai Tambah Ekonomis (Economic Value Added) Seberapa besar sebuah divisi dapat menghasilkan nilai tambah ekonomi (EVA = economic value added) bagi perusahaan? Ini adalah pertanyaan penting, karena pada hakikatnya setiap upaya yang dilakukan harusnya menghasilkan nilai tambah ekonomi. Ide dasar dari nilai tambah ekonomis mirip dengan ide dasar laba residu (Residual Income) yaitu mendorong manajer untuk melakukan investasi yang menguntungkan dan menilai kinerja secara lebih layak. Sama halnya dengan ukuran kinerja laba residu, nilai tambah ekonomis juga menggunakan nilai rupiah bukan persentase sebagai
9.27
⚫ EKMA4314/MODUL 9
hasil pengukuran. Berbeda dengan laba residu, nilai tambah ekonomis menggunakan kos modal (cost of capital) bukan tingkat pengembalian minimum. Jadi secara mendasar EA adalah RI dengan menggunakan tingkat kos modal aktual sebagai pengganti tingkat pengembalian minimum. Jika EVA bernilai positif, berarti telah terjadi peningkatan kesejahteraan pemilik selama periode bersangkutan. Sebaliknya, jika EVA negatif, maka berarti telah terjadi penurunan tingkat kesejahteraan pemilik pada periode bersangkutan. Perhatikan pepatah kuno mengatakan ”menggunakan uang untuk menghasilkan uang”. EVA dapat membantu perusahan untuk menentukan apakah uang yang dihasilkan lebih banyak atau lebih sedikit dibandingkan dengan uang yang dipergunakan. Hanya perusahaan yang mampu menghasilkan nilai tambah yang dapat bertahan hidup dan terus berkembang. Oleh karena gagasan dasar EVA hampir sama dengan RI maka EVA juga dinyatakan dalam nilai uang bukan persentase tingkat pengembalian. Namun demikian, tetap ada kemiripan dengan tingkat pengembalian seperti Roi karena menghubungkan laba bersih (return) dengan modal yang dipergunakan. Fitur utama dari EVA adalah menekankan pada laba operasi setelah pajak dan tingkat kos modal aktual. RI dipihak lain, menggunakan tarif minimum yang di ekspektasi atas aset yang digunakan. Adapun untuk menghitung nilai tambah ekonomi (EVA) sebagai berikut. 𝑬𝑽𝑨 = 𝑳𝒂𝒃𝒂 𝑶𝒑𝒆𝒓𝒂𝒔𝒊 𝒔𝒆𝒕𝒆𝒍𝒂𝒉 𝑷𝒂𝒋𝒂𝒌 − (𝑻𝒂𝒓𝒊𝒇 𝑨𝒌𝒕𝒖𝒂𝒍 𝑲𝒐𝒔 𝑴𝒐𝒅𝒂𝒍 − 𝑴𝒐𝒅𝒂𝒍 𝑫𝒊𝒈𝒖𝒏𝒂𝒌𝒂𝒏) Berikut ini, kita pergunakan kembali contoh soal untuk PT Celimar Divisi A Penjualan Kos Barang Terjual Laba Kotor Biaya penjualan dan Administrasi Laba Operasi Pajak Penghasilan 30% Laba Residu
Rp480.000.000 Rp222.000.000 Rp258.000.000 Rp210.000.000 Rp 48.000.000 Rp 14.400.000 Rp 33.600.000
Jika total modal yang digunakan dan tingkat bunga modal aktual adalah 10%, maka EVA dapat dihitung sebagai berikut. 𝐸𝑉𝐴 = 𝑅𝑝33.600.000 − 10%(𝑅𝑝300.000.000) = 𝑅𝑝3.600.000
9.28
Akuntansi Manajemen ⚫
Para investor lebih menyukai EVA karena ukuran ini berhubungan dengan jumlah sumber daya yang diperlukan untuk mencapai nilai Eva tersebut. Banyak perusahaan dinilai berdasarkan EVA. Salah satu perhatian penting dalam menggunakan ukuran EVA adalah, bahwa perhitungan EVA tidak didasarkan pada prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku secara umum, yang berarti bahwa sepuluh perusahaan berbeda akan menghitung EVA dengan sepuluh cara yang berbeda. b.
Balanced Scorecard Ukuran kinerja ROI, RI dan EVA hanya fokus pada ukuran-ukuran keuangan yang bersifat kuantitatif dan mengukur apa yang sudah terjadi. Jika perusahaan hanya mengukur kinerja dari satu dimensi saja, maka terdapat banyak aspek dalam suatu perusahaan yang tidak bisa diketahui tingkat keberhasilannya. Mengapa demikian?, karena dalam satu perusahaan terjadi banyak proses yang mungkin saja proses-proses tersebut tidak terkait secara langsung dengan pencapaian laba. Pengukuran kinerja seharusnya berimbang dari berbagai sudut atau perspektif. Misalnya, berimbang antara ukuran kuantitatif dengan ukuran kualitatif, berimbang antara ukuran keuangan dan ukuran non keuangan, berimbang antara historis dengan ukuran masa depan, berimbang antara ukuran internal dengan ukuran eksternal, dan lain sebagainya, sehingga kinerja perusahaan dapat diukur secara komprehensif. Tidak hanya menggunakan satu ukuran tunggal tetapi juga multi ukuran. Mengukur dan mencatat kinerja berbagai proses dari berbagai perspektif disebut dengan balanced scorecard (BSC). Namun, perlu dicatat bahwa BSC bukan sekedar ukuran kinerja, melainkan juga sebagai alat strategik bagi perusahaan untuk memetakan dan mengimplementasikan strategi perusahaan. Pada era persaingan yang sangat ketat saat ini, setiap perusahaan memerlukan berbagai informasi yang akurat dari berbagai sumber. Untuk dapat bertahan perusahaan tidak bisa hanya mengandalkan informasi dari dalam, tetapi juga harus memiliki informasi yang cukup mengenai berbagai hal terkait dengan bisnis yang digeluti oleh perusahaan tersebut. Strategi yang tepat dan informasi yang akurat mengenai produk atau jasa yang diinginkan pelanggan menjadi sangat strategik. Perusahaan harus terus menerus mendorong inovasi dan kreativitas. Oleh karena itu, perlu adanya suatu sistem pengukuran kinerja yang bisa menerjemahkan dan mengaitkan antara strategi, pelanggan, produk, dan sumber daya perusahaan.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.29
Model pengukuran kinerja tradisional (ROI, RI, EVA) tidak cukup akomodatif untuk era informasi saat ini. Keberhasilan dalam bidang keuangan bukanlah merupakan keberhasilan tunggal. Keberhasilan di bidang keuangan merupakan sebuah proses yang melibatkan banyak aspek, termasuk aspek non keuangan. Akhirnya, banyak perusahaan yang mulai memasukkan pengukuran kinerja yang tidak hanya melibatkan aspek keuangan, tetapi juga aspek non keuangan. David Norton, CEO dari Nolan Norton dan Robert Kaplan, seorang konsultan akademis, pada Tahun 1990, menemukan bahwa penilaian kinerja yang berlandaskan laporan keuangan semata telah menjadi usang. Model penilaian ini akan menyebabkan perusahaan terhalang untuk menciptakan nilai ekonomis di masa yang akan datang. Kaplan dan Norton kemudian berhasil memformulasikan sebuah teori yang melibatkan seluruh aspek yang ada di dalam sebuah organisasi atau perusahaan, baik aspek keuangan atau non keuangan, yang disebut dengan Balanced Scorecard. Balance scorecard masih mempertahankan pengukuran keuangan tradisional. Akan tetapi, pengukuran keuangan hanya menjelaskan mengenai masa lalu. Pengukuran tradisional tidak menganggap penting mengenai kemampuan investasi untuk jangka panjang dan hubungan dengan pelanggan. Pengukuran keuangan semata tidaklah cukup. Bagaimanapun juga untuk dapat sukses dalam dunia bisnis, sebuah perusahaan harus menciptakan nilai tambah di masa yang akan datang melalui investasi pada pelanggan, pemasok, pegawai, proses, teknologi, dan inovasi. c.
Konsep Dasar Balanced Scorecard Sebenarnya, sudah banyak perusahaan yang mengukur kinerja dengan memasukkan aspek non finansial, namun penggunaan pengukuran kinerja keuangan dan non keuangan tersebut hanya untuk umpan balik taktis (tactical feedback) dan operasi jangka pendek. Kaplan dan Norton (1996), menyatakan bahwa pengukuran kinerja keuangan dan non keuangan haruslah merupakan bagian integral dari sistem informasi pada setiap level organisasi. Lini depan harus memahami konsekuensi keuangan dari keputusan dan tindakan yang diambilnya, eksekutif senior harus memahami faktor pendorong untuk kesuksesan jangka panjang. Tujuan dan pengukuran Balanced Scorecard lebih dari sekedar hanya pengukuran keuangan dan non keuangan. Pengukuran tersebut diturunkan dari atas ke bawah (top down process) dengan memperhatikan visi dan strategi dari
9.30
Akuntansi Manajemen ⚫
unit bisnis. Balanced Scorecard harus menerjemahkan visi dan strategi bisnis unit menjadi tujuan yang terlihat dan terukur. Pengukuran merupakan sebuah keseimbangan (balance) antara pengukuran eksternal untuk pemegang saham (shareholders) dan pelanggan, serta pengukuran internal yaitu proses bisnis, inovasi, pembelajaran, dan pertumbuhan. Pengukuran diseimbangkan antara pengukuran hasil (outcome measure) – hasil dari upaya masa lalu – dengan pengukuran yang mendorong kinerja masa datang. Balanced Scorecard menunjukkan keseimbangan antara tujuan (objective), pengukuran hasil yang mudah dikuantifisir dengan pendorong kinerja dari pengukuran hasil yang bersifat taksiran (judgmental). Dalam pengembangan BSC, terdapat lima aspek sumber daya yang harus diselaraskan dan menjadi fokus organisasi yaitu: tim eksekutif, unit bisnis, teknologi informasi, sumber daya manusia, dan modal dan anggaran. Kelima aspek ini dapat digambarkan sebagai berikut.
Tim Eksekutif
Unit Bisnis
Teknologi Informasi
STRATEGI
Sumberdaya Manusia
Modal dan Anggaran
Sumber: Norton dan Kaplan (2004) Gambar 9.3 Penyelarasan dan Fokus Sumber Daya Ke Strategi (Modifikasi)
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.31
Untuk bisa menyelaraskan dan memfokuskan seluruh sumber daya ke strategi maka terdapat lima prinsip dasar yang harus diperhatikan oleh manajemen yaitu: 1) Mobilisasi perubahan melalui kepemimpinan eksekutif, perubahan harus dimulai dari atas. Penyelarasan ke level di bawahnya harus dilakukan secara berantai 2) Menerjemahkan strategi menjadi istilah-istilah operasional dan mudah dipahami. Setiap orang dalam organisasi harus dapat mengerti dan paham tentang apa tujuan yang ingin dicapai dan cara untuk mencapainya. 3) Menyelaraskan semua sumber daya organisasi dengan strategi perusahaan. Semua sumber daya harus diselaraskan dan difokuskan untuk mengeksekusi strategi. 4) Menjadikan strategi sebagai proses yang berkesinambungan. Penyusunan strategi bukanlah proyek, melainkan semua proses yang berlangsung secara terus menerus. 5) Menjadikan strategi sebagai pekerjaan sehari-hari bagi setiap orang. Proses sosialisasi dan komunikasi visi dan strategi harus dilakukan secara terus-menerus sehingga semua orang merasa bahwa strategi yang diterapkan oleh perusahaan sudah menjadi kebiasaan dan menjadi pekerjaan sehari-hari.
9.32
Akuntansi Manajemen ⚫
Mobilisasi Perubahan melalui Kepemimpinan Eksekutif
Menterjemahkan Strategi menjadi Istilahistilah Operasional
Strategi
Menjadikan Strategi sebagai Pekerjaan sehari-hari bagi Setiap Orang
Menyelaraskan semua Sumberdaya organisasi dengan Strategi perusahaan
Menjadikan Strategi sebagai Proses yang berlangsung Berkesinambungan
Sumber: Norton dan Kaplan (2004), modifikasi Gambar 9.4 Lima Prinsip dalam Pengembangan Balancescorcard
Visi diturunkan menjadi tujuan-tujuan strategik, kemudian ditetapkan strategi untuk mencapainya, menentukan indikator-indikator kunci keberhasilan implementasi strategi dalam mencapai tujuan. Indikator-indikator ini dikembangkan pada berbagai perspektif 8.
Perspektif Balanced Scorecard Dari penjelasan sebelumnya dapat disimpulkan pengukuran Balanced Scorecard meliputi empat perspektif yaitu perspektif keuangan, perspektif pelanggan, perspektif proses bisnis internal, perspektif pembelajaran, dan pertumbuhan (infrastruktur). a. Perspektif keuangan, menjelaskan konsekuensi ekonomi atas tindakan yang dilakukan pada tiga perspektif lainnya. b. Perspektif pelanggan: mendefinisikan segmen pasar dan pelanggan di mana unit bisnis akan bersaing. c. Perspektif proses bisnis internal, menjelaskan proses internal yang diperlukan untuk memberikan nilai pada pelanggan dan pemilik. d. Perspektif pembelajaran dan pertumbuhan, mendefinisikan kemampuan yang diperlukan organisasi untuk memperoleh pertumbuhan jangka panjang dan perbaikan. Perspektif ini mengacu pada tiga faktor yang
9.33
⚫ EKMA4314/MODUL 9
memungkinkan, yaitu kemampuan pegawai, informasi, dan perilaku pegawai.
kemampuan
sistem
9.
Pemetaan Strategi Balanced Scorecard menawarkan sebuah kerangka kerja untuk menggambarkan strategi yang menciptakan nilai. Ada beberapa elemen penting dalam memetakan strategi ke dalam empat perspektif berikut ini. VISI DAN STRATEGI
Laba Perusahaan Meningkat
Perspektif Keuangan: Jika kita sukses, bagaimana kita akan melihat para pemegang saham?
Perspektif Pelanggan: Untuk mencapai visi kita, bagaimana seharusnya kita memandang pelanggan kita?
Pelanggan Puas
Pelanggan Loyal
Perspektif Internal: Untuk dapat memuaskan pelanggan kita, proses mana yang harus unggul?
Produk/ Jasa Berkualitas
Proses Bisnis yang Bagus
Perspektif Pembelajaran dan Pertumbuhan: Untuk mencapai visi kita, bagaimana seharusnya organisasi belajar dan meningkat (improve)?
Infrastruktur yang bagus
Sumber: Strategy Map, Kaplan and Norton (2004) Gambar 9.5 Pemetaan Strategi: Model Sederhana untuk Penciptaan Nilai: Sektor Swasta
9.34
a.
b.
c.
d.
Akuntansi Manajemen ⚫
Perspektif keuangan, sebuah indikator yang memberikan definisi akhir dari kesuksesan sebuah organisasi. Strategi menggambarkan bagaimana sebuah organisasi berniat untuk menciptakan pertumbuhan berkelanjutan dari nilai pemilik saham. Sukses dengan pelanggan, merupakan target dan sebuah komponen kunci dalam perbaikan kinerja keuangan. Indikator kesuksesan perspektif pelanggan bisa berupa kepuasan, retensi pelanggan, dan pertumbuhan pelanggan. Perspektif pelanggan mendefinisikan proposisi nilai untuk segmen pelanggan yang ditargetkan. Memilih proposisi nilai pelanggan merupakan elemen sentral dari strategi. Proses internal menciptakan dan mengantarkan proposisi nilai untuk pelanggan. Proposisi nilai bagi pelanggan bisa berupa harga yang ditawarkan, mutu produk, ketersediaan produk, fungsi produk atau citra produk. Proposisi nilai didapat dari hasil proses internal, misalnya: penciptaan produk baru atau penurunan waktu pengembangan produk baru. Aset tak berwujud (intangible asets) adalah sumber daya penting dari penciptaan nilai berkelanjutan. Tujuan dari pembelajaran dan pertumbuhan menggambarkan bagaimana manusia, teknologi, dan iklim organisasi dikombinasikan untuk mendukung strategi.
Berikut ini adalah desain generik sebuah balanced scorecard yang dapat dikembangkan untuk mendesain balanced scorecard organisasi yang tidak berorientasi laba. Dalam perusahaan yang tidak berorientasi laba, uang bukanlah menjadi tujuan yang ingin dicapai. Oleh karena itu, yang sangat penting adalah kecukupan anggaran atau ketersediaan anggaran untuk membangun infrastruktur dan mengembangkan proses bisnis internal.
9.35
⚫ EKMA4314/MODUL 9
VISI DAN STRATEGI
Perspektif Donatur: Jika kita sukses, bagaimana kita seharusnya melihat para donator (pembayar pajak)
Perspektif Pelanggan: Untuk mencapai visi, bagaimana kita seharusnya melihat para pelanggan (pembayar pajak)
Perspektif Internal: Untuk dapat memuaskan donator dan pelanggan, proses mana yang harus unggul?
Perspektif Pembelajaran dan Pertumbuhan: Untuk mencapai visi, bagaimana seharusnya organisasi belajar dan meningkat
Perspektif Keuangan: Untuk mencapai visi, diperlukan kecukupan anggaran, yang dapat menjamin modal organisasi, modal teknologi, dan modal sumberdaya manusia
Sumber: Strategy Map, Kaplan and Norton (2004) Gambar 9.6 Pemetaan Strategi: Model Sederhana untuk Penciptaan Nilai Organisasi Sektor Publik dan Nirlaba (Modifikasi)
9.36
Akuntansi Manajemen ⚫
Bentuk umum dari BSC disajikan pada Gambar 9.7 berikut ini. Bagaimana kita melihat ke Para Pemegang Saham? Perspektif Keuangan
Sasaran
Perspektif Bisnis Internal
Sasaran
Ukuran
Perspektif Pelanggan Visi Strategi
Sasaran
Ukuran
Ukuran
Bagaimana Pelanggan menilai kita?
Apa yang harus unggul?
Perspektif Infrastruktur
Sasaran
Ukuran
Dapatkan kita secara kontinu menciptakan dan meningkatkan nilai Gambar 9.7 Model Umum Rerangka Balance Scorecard
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.37
Pada setiap perspektif harus ditetapkan sasaran-sasaran strategik yang akan dicapai. Sebaiknya sasaran strategik ini tidak terlalu banyak. Perusahaan harus menetapkan yang paling utama yang harus ditetapkan dalam rangka mencapai visi perusahaan. Visi diturunkan ke tujuan strategik untuk selanjutnya ditetapkan strategi untuk mencapai tujuan tersebut. Dengan demikian sasaran yang ditetapkan betul-betul diturunkan dari visi. Setelah sasaran strategik ditetapkan, maka selanjutnya harus ditetapkan ukuran-ukuran kunci untuk mengukur keberhasilan pencapaian sasaran strategik tersebut. Ukuran kunci ini sering juga disebut dengan indikator kinerja kunci (key performance indicator). KPI bisa lebih dari satu untuk setiap sasaran strategik yang ingin dicapai. Ukuran-ukuran kunci ini digali dari dalam perusahaan dan juga dari eksternal perusahaan. Ketika perusahaan menemukan banyak alternatif KPI maka perusahaan harus menentukan satu atau dua ukuran kunci yang betul-betul sangat penting. Proses perankingan dapat menggunakan penskoran (scoring) secara manual, bisa juga menggunakan alat analisis berupa Analytical Hirarchical Process (AHP). Bisa juga menggunakan regresi biasa dengan metode stepwise. Dengan menggunakan metode ini maka output regresi akan mengurutkan mulai dari indikator yang paling signifikan pengaruhnya terhadap kinerja. Tabel 9.4 berikut ini adalah contoh-contoh umum tentang sasaran strategik dan ukuran-ukuran kunci untuk perusahaan bisnis.
9.38
Akuntansi Manajemen ⚫
Tabel 9.4 Contoh-contoh Sasaran dan Ukuran Kinerja dalam BSC
PERSPEKTIF: KEUANGAN Sasaran Ukuran Kinerja Kunci Pertumbuhan Pendapatan: - Meningkatkan jumlah produk baru - Persentase pendapatan dari produk baru - Menciptakan aplikasi baru - Membangun pelanggan dan pasar baru - Mengadopsi strategi harga baru Reduksi Biaya: - Mereduksi kos produk per unit - Mereduksi kos pelanggan per unit - Mereduksi kos saluran distribusi Utilisasi Aset: - Meningkakan utilisasi aset
- Persentase pelanggan yang berulang - Persentase pendapatan dari sumber baru - Profitabilitas produk dan pelanggan baru - Kos produk per unit - Kos pelanggan per unit - Kos per saluran distribusi
- Return on Investment - Nilai tambah ekonomi (EVA)
PERSPEKTIF: PELANGGAN Utama: - Meningkatkan pangsa pasar - Pangsa pasar (% pasar) - Meningkatkan retensi pelanggan - Persentase pelanggan berulang (Repeat) - Meningkatkan akuisisi pelanggan - Jumlah pelanggan baru - Meningkatkan kepuasan pelanggan - Tingkat kepuasan pelanggan melalui survey - Meningkatkan profitablitas - Profitablitas pelanggan pelanggan Kinerja Nilai: - Menurunkan harga - Harga - Menurunkan biaya pembelian - Biaya pembelian - Meningkatkan fungsionalitas - Peringkat survey pelanggan produk - Meningkatkan kualitas produk - Persentase retur (pengembalian produk) - Meningkatkan kualitas pengiriman - Persentase pengiriman tepat waktu - Meningkatkan image dan reputasi - Peringkat survey pelanggan produk
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.39
PERSPEKTIF: PROSES BISNIS INTERNAL Inovasi: - Meningkatkan jumlah produk baru - Jumlah produk baru vs direncanakan - Meningkatkan kepemilikan produk - Persentase pendapatan dari kepemilikan - Menurunkan waktu pengembangan - Waktu terhadap pasar (mulai sampai produk akhir) Operasi: - Meningkatkan kualitas produk - Biaya kualitas, Hasil output, % produk cacat - Meningkatkan efisiensi proses - Trend biaya per unit, output/input - Menurunkan waktu pemrosesan - Siklus waktu, dan velocity Layanan Purna Jual: - Meningkatkan kualitas layanan - First-pass yields (sekali jadi) - Meningkatkan efisiensi layanan - Trend biaya, dan output/input, - Menurunkan waktu layanan - Siklus waktu (cycle time)
PERSPEKTIF PERTUMBUHAN DAN BELAJAR - Meningkatkan Kapabilitas - Tingkat kepuasan karyawan karyawan - Tingkat perputaran karyawan - Tingkat produktivitas karyawan - Jumlah jam pelatihan - Rasio cakupan pekerjaan strategik - Meningkakan Motivasi dan - Jumlah saran/usulan per karyawan keselarasan - Jumlah saran yang diimplementasikan - Meningkatkan kapabilitas Sistem - Persentase proses dengan feedback rialInf. time - Persentase akses online oleh pelanggan 10. Penetapan Harga Transfer Masalah lain yang timbul dalam perusahaan yang terdesentralisasi adalah ketika antar divisi otonom terjadi kesalingtergantungan (interdependensi). Divisi yang satu membutuhkan produk atau jasa yang dihasilkan oleh divisi lain. Dalam kondisi seperti ini maka muncul masalah penetapan harga jual antar divisi dalam satu perusahaan yang sama.
9.40
Akuntansi Manajemen ⚫
PT AB
Divisi A Memproduksi Komponen Z-1
Harga Transfer
Divisi B Membutuhkan Komponen Z-1
Pemasok Eksternal PT C Menghasilkan Komponen Z-1
Pembeli Eksternal PT D Membutuhkan Komponen Z-1 Gambar 9.8 Kesalingtergantungan Antar Divisi dan Harga Transfer
Gambar 9.8 menunjukkan bahwa PT B adalah perusahaan yang terdesentralisasi dengan memiliki dua divisi otonom, yaitu Divisi A dan Divisi B. Divisi A memproduksi Komponen Z-1. Sementara Divisi B memproduksi Produk X yang salah satu komponennya adalah Z-1. Komponen Z1 juga diproduksi oleh perusahaan-perusahaan lain seperti PT C. Divisi B dapat membeli komponen Z-1 dari pemasok eksternal (PT C) atau bisa juga membeli dari Divisi A. Demikian pula Divisi A dapat menjual Z-1 ke Divisi B atau bisa juga menjual ke pasar bebas, misalnya ke PT D yang juga membutuhkan Z-1. Jika Divisi B membeli komponen Z-1 dari Divisi A maka timbul masalah berapa harga yang dibebankan ke Divisi B? Apakah sesuai dengan harga pasar atau berbeda? Divisi A disebut divisi penjual dan Divisi B disebut divisi pembeli. Secara ideal, jika kedua divisi tersebut otonom maka harga yang paling baik adalah harga pasar. Divisi B akan membeli komponen Z-1 dari Divisi A dengan yang sama ketika Divisi B membeli dari pasar atau PT C. Demikian pula dengan Divisi A akan menjual ke Divisi B dengan harga yang sama ketika menjual ke pasar atau PT D. Namun, ketika transaksi bersifat internal, dan mungkin juga karena ada pertimbangan-pertimbangan strategik, acapkali harga transfer akan berbeda dengan harga pasar.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.41
11. Tujuan Penetapan Harga Transfer Paling tidak, terdapat tiga tujuan penetapan harga transfer yaitu (1) untuk memotivasi manajer; (2) untuk memberikan insentif kepada manajer agar mengambil keputusan yang diharapkan sejalan dan konsisten dengan tujuan perusahaan; (3) menyediakan basis penilaian dan penghargaan yang adil bagi manajer. Untuk mencapai ketiga tujuan tersebut, dalam penetapan harga transfer harus memperhatikan tujuan strategis perusahaan secara keseluruhan. Sebagai contoh, (lihat Gambar 9.8) kasus pada PT AB, Manajer Divisi B mempunyai dua alternatif pemasok komponen Z-1 yaitu pemasok internal (Divisi A) atau pemasok eksternal (PT C). Sehubungan dengan penilaian kinerja berdasarkan laba divisi yang dipimpinnya maka manajer Divisi B akan berusaha untuk mencari komponen dengan harga relatif murah sehingga kos produksi (production cost) bisa menjadi relatif murah dan pada akhirnya akan memaksimalkan laba dari divisi yang dipimpinnya. Bila harga komponen dari pihak internal lebih mahal dari pihak luar maka Divisi B akan memilih untuk membeli dari pihak luar. Divisi A juga mempunyai dua alternatif penjualan komponen Z-1 produknya. Menjual secara internal atau menjual ke pasar bebas. Divisi A juga akan berusaha memaksimalkan laba divisinya sendiri dengan menjual sebanyak mungkin komponen yang dihasilkannya dan dengan harga yang bagus pula. Jika menjual ke pasar bebas lebih baik daripada menjual pada pihak internal maka Divisi A akan cenderung menjual komponen hasil produksinya ke pasar bebas (PT D). Akan tetapi, pada kenyataannya penentuan harga transfer tidaklah sesederhana itu. Banyak faktor yang menentukan dan memengaruhi besaran harga transfer antar divisi antara lain kebijakan manajemen pusat, kondisi perusahaan secara umum, dan peraturan-peraturan negara partner jika transfer barang dilakukan secara internasional. 12. Persyaratan dalam Penentuan Harga Transfer Penentuan harga transfer yang kurang tepat dapat merugikan salah satu Divisi. Oleh karena itu, diperlukan kondisi-kondisi atau ketentuan yang mengaturnya, sehingga tujuan penentuan harga transfer tercapai. Syarat-syarat yang harus ada sebagai berikut. a. Mengukur kinerja divisi. Dalam mengukur kinerja divisi, manajemen pusat dari induk perusahaan harus mengukur keberhasilan divisi dari kontribusi laba divisi/cabang kepada perusahaan secara keseluruhan.
9.42
b.
c.
Akuntansi Manajemen ⚫
Motivasi, kesadaran, dan keselarasan tujuan. Manajer divisi harus memiliki motivasi dan pola pikir untuk mengejar laba yang tinggi dengan asumsi jika laba divisi makin tinggi berarti makin sukses manajer mengelola divisi tersebut. Namun, tetap harus ada kesadaran bahwa kadang-kadang harus mau mengorbankan laba divisi untuk laba yang lebih besar bagi perusahaan secara keseluruhan. Keselarasan tujuan artinya manajer divisi harus berusaha untuk memilih tindakan yang akan memaksimumkan laba perusahaan secara keseluruhan. Ketiga hal tersebut harus dipenuhi. Kendali oleh pusat. Divisi/cabang merupakan pusat laba atau pusat investasi yang otonomi dalam melakukan keputusan bisnis dan dalam pengaturan administrasi, seperti menjual atau membeli dari pihak luar perusahaan. Akan tetapi, manajemen pusat tetap memegang kebijakan yang menyeluruh dan mempunyai kekuasaan tertinggi, yang suatu saat bisa, menentukan kebijakan yang berbeda dengan kebijakan divisi/cabang.
13. Masalah Harga Transfer Ketiga persyaratan dalam penentuan harga transfer, pada hakikatnya merupakan masalah-masalah yang harus mampu diatasi. Meski intervensi langsung manajemen pusat dalam hal penentuan harga transfer tidak disarankan, pembuatan petunjuk umum (general guidelines) masih dapat diterima. Salah satu petunjuk yang dapat diterima disebut dengan pendekatan kos kesempatan (opportunity cost approach), dapat menjadi panduan untuk rentang harga transfer. Pandangan dan kesempatan yang dimiliki oleh divisi pembeli atau divisi penjual sangat penting diperhatikan dalam penetapan harga transfer. Pendekatan kos kesempatan berusaha untuk mengidentifikasikan harga transfer minimum dan maksimum untuk menyelaraskan kepentingan divisi penjual dan divisi pembeli tersebut. a. Harga transfer minimum (the minimum transfer price) adalah harga transfer yang bersedia diterima oleh divisi penjual jika menjual produknya kepada divisi internal tanpa merugikan divisi penjual jika dibandingkan dengan menjual produknya (output) kepada pihak eksternal perusahaan. Harga ini terkadang disebut juga dengan harga dasar (floor price) dari rentang penawaran. Harga minimum pada dasarnya adalah kos produksi. Harga transfer tidak boleh lebih rendah dari kos produksi.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
b.
9.43
Harga transfer maksimum (the maximum transfer price) adalah harga transfer yang dapat diterima oleh divisi pembeli jika membeli bahan baku (input) dari pihak internal tanpa merugikan divisi pembeli jika dibandingkan dengan membeli bahan baku serupa dari pihak eksternal perusahaan. Harga ini juga biasa disebut dengan harga atas (ceiling price) dari rentang penawaran. Harga maksimum pada dasarnya adalah harga pasar. Harga transfer tidak boleh lebih tinggi dari harga pasar.
Proses transfer internal antar divisi akan terjadi jika harga transfer berada di antara harga minimum dan harga maksimum. Pendekatan ini akan menjamin bahwa tidak ada satu divisi pun yang akan mengalami kerugian dari proses transfer internal. Tidak terjadinya kerugian berarti laba total dari divisi tidak akan mengalami penurunan akibat terjadinya transfer internal. Terdapat tiga kebijakan dalam penentuan harga transfer yaitu: (1) harga pasar, (2) berbasis kos, dan (3) negosiasi. 14. Harga Transfer Berbasis Harga Pasar Jika tersedia harga pasar yang kompetitif dari pasar eksternal untuk barang yang ditransfer maka harga transfer terbaik adalah harga pasar tersebut. Dalam kasus seperti ini, tindakan para manajer divisi akan secara simultan mengoptimalkan laba divisi dan sekaligus laba perusahaan secara keseluruhan. Selanjutnya tidak ada satu divisi menikmati keuntungan di atas kerugian divisi lainnya. Top manajemen tidak perlu melakukan intervensi. Asumsikan bahwa Divisi Furnitur memproduksi Futon (sejenis kasur lipat, Jepang). Sementara Divisi matrass dari sebuah perusahaan yang sama memproduksi berbagai jenis matrass. Jika Matrass ditransfer ke divisi furnitur, maka muncullah isu penentuan harga transfer. Dalam kasus ini Divisi Furnitur adalah sebagai divisi pembeli dan Divisi Matrass sebagai divisi penjual. Jika matrass dapat dijual ke pasar eksternal seharga Rp50.000 per unit, maka Rp50.000 inilah harga pasar. Jelaslah, divisi matrass tidak akan mau menjual ke divisi furnitur dengan harga di bawah Rp50.000, demikian pula sebaliknya, divisi furnitur tidak akan mau membayar melebihi Rp50.000. Jadi, harga transfer dapat dengan mudah ditetapkan sebesar harga pasar. Harga pasar, jika tersedia, adalah pendekatan terbaik dalam penentuan harga transfer. Tidak ada kerugian dari salah satu divisi.
9.44
Akuntansi Manajemen ⚫
15. Harga Transfer Berbasis Kos Acapkali, tidak tersedia harga pasar yang baik untuk produk-produk yang ditransfer antar divisi. Ketidaktersediaan harga pasar ini mungkin terjadi karena produk-produk yang ditransfer diproduksi menggunakan hak patent yang dimiliki oleh perusahaan induk. Oleh karena itu, harga transfer menggunakan dasar kos. Sebagai contoh, asumsikan Divisi Matrass menggunakan karet busa densitas tinggi untuk matrass yang dipakai dalam produk Futon dan perusahaan-perusahaan lain tidak mungkin mampu memproduksi produk ini dengan ukuran yang presisi. Oleh karena perusahaan menetapkan harga transfer berbasis kos maka Divisi Matrass akan membebankan seluruh kos produksi matrass (full cost). Kos penuh meliputi: kos bahan baku langsung, kos tenaga kerja langsung, kos overhead variabel, dan porsi kos overhead tetap. Asumsikan kos untuk memproduksi matrass sebagai berikut. a. Kos bahan baku langsung = Rp15.000 b. Kos tenaga kerja langsung = Rp 5.000 c. Kos overhead variabel = Rp 3.000 d. Kos overhead tetap (alokasi) = Rp 5.000 e. Kos penuh (full cost) = Rp28.000 Dengan demikian, harga transfer per matrass adalah Rp28.000. Jumlah ini akan dibayarkan ke Divisi Matrass oleh Divisi Furnitur. Perhatikan bahwa harga transfer ini tidak memberikan laba bagi Divisi Matrass. Kondisi ini akan mendorong Divisi Matrass untuk menilai ulang produksinya dan akan meningkatkan volume produksi sehingga bisa menjual ke pihak luar. Untuk mengurangi keinginan Divisi Matrass ini, Pimpinan pusat mungkin akan mempertimbangkan kebijakan harga transfer sebesar ”cost plus”. Dalam kasus ini, asumsikan bahwa perusahaan mengizinkan untuk menetapkan harga transfer sebesar kos produksi ditambah 15%. Dengan demikian, harga transfer menjadi Rp28.000 + 15%(Rp28.000) = Rp32.200. Apa yang terjadi jika Divisi Furnitur akan membeli matrass dengan kualitas lebih rendah dari pihak luar dengan harga Rp25.000. Pasti tidak akan terjadi transfer antar divisi. Asumsikan juga sebaliknya, bahwa Divisi matrass akan menjual matrass ke pihak luar dengan harga Rp40.000 per matrass. Divisi Matrass pasti akan menolak menjual ke divisi matras dengan harga transfer berbasis kos plus 15%.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.45
16. Harga Transfer berbasis Negosiasi Akhirnya, pimpinan pusat akan mengizinkan divisi penjual dan divisi pembeli untuk melakukan negosiasi dalam menentukan harga transfer. Pendekatan ini khususnya akan bermanfaat dalam kasus pasar persaingan tidak sempurna, seperti kemampuan bagi divisi untuk menghindari biaya distribusi dan biaya penjualan karena dilakukan secara internal, yang mana jika dijual ke pihak eksternal pasti mengeluarkan biaya pengiriman dan biaya penjualan lainnya. Dengan berbasis negosiasi maka masing-masing divisi dapat membagi penghematan biaya yang bisa dihindari. Dalam proses negosiasi, harus ditetapkan rambu-rambu yaitu harga transfer minimum (untuk melindungi divisi penjual) dan harga transfer maksimum (untuk melindungi divisi pembeli). Rambu-rambu ini penting, terutama jika kekuatan tawarmenawar antar divisi pembeli dan divisi penjual berbeda. Menggunakan contoh Divisi Furnitur dan Divisi Matrass. Asumsikan matrass futon secara khusus dijual dengan harga Rp50.000 dengan kos penuh Rp28.000. Secara normal, komisi penjualan Rp5.000 dibayarkan ke petugas penjualan (sales person), namun biaya ini tidak akan terjadi jika terjadi penjualan antar divisi secara internal. Dengan demikian, tersedia rentang harga yang bisa dinegosiasikan yaitu antara Rp45.000 (harga transfer minimum, floor) – Rp50.000 (harga transfer maksimum, ceiling). Harga transfer minimum adalah harga transfer yang mau dan akan diterima oleh divisi penjual tanpa mengalami kerugian jika barang-barang dijual secara internal. Harga minimum sering disebut dengan istilah ”floor”. Harga transfer maksimum harga transfer yang mau dan akan dibayarkan oleh divisi pembeli dengan tidak mengalami kerugian dibandingkan dengan jika bahan baku tersebut dibeli dari pihak eksternal. Harga transfer maksimum sering disebut dengan istilah ”ceiling”. Harga Transfer Minimum = Harga Pasar – Biaya yang bisa dihindari (Rp50.000 – Rp5.000) Harga Transfer Maksimum = Harga Pasar (Rp50.000) 17. Harga Transfer Dalam Perdagangan Internasional Saat ini banyak perusahaan membuka cabang atau memiliki anak perusahaan antar negara. Globalisasi membuat perdagangan internasional atau antarnegara menjadi semakin marak. Sebuah perusahaan tidak lagi hanya membuka cabang atau perusahaan di dalam negeri, akan tetapi juga membuka cabang atau anak perusahaan di luar negeri dengan berbagai tujuan. Ada
9.46
Akuntansi Manajemen ⚫
dengan tujuan untuk memperluas pasar dan ada juga yang bertujuan untuk mendapatkan kos produksi yang lebih murah. Bahkan ada yang bertujuan untuk memaksimalkan keuntungan dengan memanfaatkan tarif pajak yang berbeda. Isu harga transfer menjadi sebuah hal yang penting sehubungan dengan perdagangan internasional, terutama isu perpajakan. Beberapa tujuan tambahan harga transfer pada perdagangan internasional adalah: a. meminimalkan beban pajak lokal dan internasional; b. meminimalkan beban cukai; c. terkait dengan pembatasan mata uang oleh negara asing; d. terkait dengan risiko pengambilalihan oleh negara asing. Pengambilalihan (expropriation) terjadi ketika sebuah pemerintahan mengambil hak kepemilikan dan pengendalian atas harta (asets) investor asing yang telah diinvestasikan di negara tersebut. Banyak sengketa yang terjadi sehubungan dengan harga transfer terkait perdagangan internasional. Oleh karena itu, dalam mengelola hubungan dengan negara manapun, seorang akuntan manajemen haruslah berusaha menemukan strategi yang dapat menyeimbangkan antar tujuan yang terkadang bertentangan satu sama lain. Meminimalkan Beban Pajak Lokal dan Internasional (Minimization of International and Local Tax Cost). Salah satu tujuan strategis harga transfer adalah untuk meminimalkan beban pajak lokal maupun internasional. Dengan menetapkan harga transfer yang tinggi untuk barang yang akan dikirim ke negara dengan tarif pajak (penghasilan) yang tinggi, perusahaan dapat mengurangi utang pajak. Penetapan harga transfer yang tinggi akan menyebabkan biaya yang tinggi bagi divisi yang membeli sehingga akan mengurangi laba dan akhirnya akan mengurangi pajak divisi yang berada di negara dengan tarif pajak yang tinggi tersebut. Di sisi lain, divisi penjual akan memperoleh laba yang tinggi dan akan dikenakan pajak yang lebih rendah. Meminimalkan Bea Cukai (Minimization of Custom Charges). Di sisi lain, besaran harga transfer akan memengaruhi biaya keseluruhan termasuk biaya cukai dari barang yang diimpor dari negara lain. Misalkan untuk membuat komputer, divisi perakitan PT. Viona yang berada di Indonesia membutuhkan beberapa komponen pokok yang harus di impor dari negara Taiwan. Jika tarif cukai impor di Indonesia cukup signifikan maka penetapan harga transfer yang cukup rendah akan menguntungkan divisi di Indonesia untuk mengurangi beban cukai impor komponen tersebut.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.47
Pembatasan Mata Uang (Currency Restrictions). Divisi atau cabang yang berada di luar negeri tentunya diharapkan oleh induk perusahaan di negara asal untuk meraih laba. Masalah akan muncul jika negara tempat cabang/divisi tersebut berada membatasi jumlah dan/atau waktu pengembalian laba ke perusahaan induk. Salah satu cara untuk mengatasi hal ini adalah dengan menetapkan harga transfer yang rendah agar profit yang diakumulasikan juga menjadi relatif lebih rendah. Tujuan ini tentu harus mempertimbangkan dampak pada tujuan yang lain. Risiko Pengambilalihan (Risk of Expropriation). Jika terdapat risiko pengambilalihan pada suatu negara cukup signifikan maka perusahaan harus mengambil tindakan-tindakan pengamanan yang diperlukan seperti: membatasi jumlah investasi baru, membangun hubungan yang baik dengan pemerintah setempat, dan menetapkan harga transfer sedemikian rupa kemudian mengirimkan kembali dana di negara tersebut sesegera mungkin ke negara asal perusahaan. LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut! 1) Jelaskan apa yang dimaksud dengan sentralisasi dan desentralisasi, apa alasan-alasan perusahaan melakukan desentralisasi, dan jelaskan tentang divisionalisasi dan jenis-jenis divisi. 2) Divisi-divisi yang bentuk berdasarkan tanggungjawab yang dibebankan kepada manajer divisi disebut pusat pertanggungjawaban. Sebutkan dan jelaskan pusat-pusat pertanggungjawaban serta hubungannya dengan informasi akuntansi. 3) Jelaskan apa yang dimaksud dengan akuntansi pertanggungjawaban dan jelaskan persyaratan-persyaratan yang diperlukan untuk kesuksesan implementasi akuntansi pertanggungjawaban. 4) Bagaimana mengukur kinerja manajer pusat investasi? Jelaskan masingmasing jenis ukuran tersebut. 5) Apa keuntungan dan kelemahan dari masing-masing jenis ukuran kinerja pusat investasi (Lihat jawaban soal nomor 4).
9.48
Akuntansi Manajemen ⚫
6) Jelaskan berbagai perspektif dalam balance scorecard, dan berikan contoh 3 sasaran dan ukuran kinerja untuk masing-masing perspektif 7) Apa yang dimaksud dengan harga transfer dan kapan harga transfer terjadi? 8) Jelaskan berbagai pendekatan dalam penentuan harga transfer, dan jelaskan pula isu-isu yang relevan dengan masalah transfer pricing dalam konteks perdagangan internasional. 9) PT Nusantara, pada akhir tahun ini memiliki laba kotor sebesar Rp550.000, biaya penjualan dan administrasi Rp300.000. Flip Flop Politics Inc. had gross margin of $550,000 and selling and administrative expense of $300,000. Pada awal tahun jumlah aset operasi sebesar Rp1.400.000 dan pada akhir tahun sebesar Rp1.100.000. Hitunglah ROI PT Nusantara. 10) Divisi Komponen memproduksi Produk seri X-123 dan komponen ini dibutuhkan oleh Divisi Barang Jadi. Kos untuk memproduksi Komponen X-123 di Divisi Komponen per unit sebagai berikut. Bahan baku langsung Rp10.000 Tenaga kerja langsung Rp 2.000 Overhead variable Rp 3.000 Overhead tetap *) Rp 5.000 Total kos produksi Rp20.000 *) didasarkan pada volume 200.000 komponen Biaya-biaya lain yang terjadi sebagai berikut. Biaya penjualan dan administrasi tetap Rp500.000.000, dan biaya penjualan dan administrasi variable Rp1.000 pe komponen. Harga jual komponen X-123 di pasar biasanya berkisar antara Rp28.000 – Rp30.000 per unit. Tetapi saat ini komponen X-123 dijual ke pelanggan eksternal dengan harga Rp29.000. Divisi komponen dapat memproduksi 200.000 unit komponen tahun ini. Namun demikian, karena keadaan ekonomi sedang menurun jumlah penjualan diharapkan sebesar 150.000 komponen tahun ini. Sementara Divisi Barang Jadi dapat membeli komponen X-123 dari pasar eksternal dengan harga Rp28.000 dan diperkirakan memerlukan sebanyak 50.000 unit. Divisi Barang Jadi mengajukan penawaran pembelian ke Divisi Komponen sebanyak 50.000 unit dengan harga Rp18.000.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.49
Diminta: a) Tentukan harga transfer minimum yang dapat diterima oleh Divisi Komponen b) Tentukan harga transfer maksimum yang mau dibayar oleh Divisi Barang jadi c) Apakah akan terjadi transfer internal? Mengapa? Jika Anda adalah Manajer Divisi Komponen apakah Anda akan menjual 50.000 unit ke Divisi Barang Jadi dengan harga Rp18.000? d) Asumsikan aset operasi rerata Divisi Komponen Rp10.000.000.000, hitunglah ROI setelah menjual komponen X-123 sebanyak 50.000 unit dengan harga Rp21.000 per unit. Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1, Anda harus mempelajari tentang Desentralisasi, dan tujuan desentralisasi. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2, Anda harus mempelajari tentang pusat-pusat pertanggungjawaban dan informasi akuntansi. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3, Anda harus mempelajari tentang akuntansi pertanggungjawaban serta syarat-syarat implementasi akuntansi pertanggungjawaban. 4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4, Anda harus mempelajari tentang pengukuran dan penilaian kinerja. 5) Untuk menjawab soal latihan nomor 5, Anda harus mempelajari tentang ROI, Laba Residu, dan Nilai Tambah Ekonomi. 6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6, Anda harus mempelajari tentang balance scorecard dan Tabel 9.4. 7) Untuk menjawab soal latihan nomor 7, Anda harus mempelajari tentang harga transfer. 8) Untuk menjawab soal latihan nomor 8, Anda harus mempelajari tentang penentuan harga transfer. 9) Untuk menjawab soal latihan nomor 9, Anda harus mencocokkan dengan jawaban berikut.
9.50
Akuntansi Manajemen ⚫
𝑅𝑂𝐼 =
𝐿𝑎𝑏𝑎 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 250 = = 20% 𝐴𝑠𝑒𝑡 𝑂𝑝𝑒𝑟𝑎𝑠𝑖 𝑅𝑒𝑟𝑎𝑡𝑎 1.250.000
Tambahan perhitungan: Laba Operasi = Rp550.000 – Rp300.000 = Rp250.000 Aset Operasi rerata = (Rp1.400.000 + Rp1.100.000) : 2 = Rp1.250.000 10) Untuk menjawab soal latihan nomor 10, Anda harus mencocokkan dengan jawaban berikut.
Jawaban: a)
Harga transfer minimum adalah Rp15.000, karena Divisi komponen memiliki kapasitas menganggur sebesar 50.000 sehingga harga transfer minimum sebesar biaya produksi variable. b) Harga transfer maksimum adalah Rp28.000 (sebesar harga pasar eksternal). c) Ya, akan terjadi transfer, karena kos kesempatan Divisi Komponen lebih kecil dari Divisi Barang Jadi. Divisi Komponen mendapat tambahan penghasilan Rp3.000 x 50.000 = Rp150.000.000, sementara keuntungan bersama adalah Rp650.000.000 (Rp13.000 x 50.000). d) Laba Rugi, sebagai berikut. Penjualan [(Rp29.000 x 150,000) + (Rp21.000 x 50,000)] Less: COGS Variabel (Rp15.000 x 200,000) Biaya penjualan variable (Rp1.000 x 150.000) Kontribusi Margin Less: Overhead tetap (Rp5.000 x 200.000) Penjualan dan Administrasi tetap Laba Operasi
Jadi: 𝑅𝑂𝐼
=
750.000.000 10.000.000.000
= Rp5.400.000.000 = Rp3.000.000.000 = Rp 150.000.000 = Rp2.250.000.000 = Rp1.000.000.000 = Rp 500.000.000 = Rp 750.000.000
= 0.075 = 7.5%
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.51
R A NG KU M AN Dalam perusahaan yang terdesentralisasi, manajer pada level atas melimpahkan sebagian kewenangannya kepada manajer pada level di bawahnya untuk mengambil keputusan. Dengan demikian, manajer pada level yang lebih rendah membuat dan sekaligus mengimplementasikan keputusan tersebut. Berbeda dengan perusahaan yang tersentralisasi, manajer pada level yang lebih rendah hanya mengimplementasikan keputusan. Alasan-alasan dilakukannya desentralisasi adalah: (1) kemudahan dalam memperoleh dan memanfaatkan informasi lokal, (2) memberikan fokus pada manajemen pusat, (3) pelatihan dan pemotivasi para manajer segmen, (4) mendorong kompetisi yang sehat dan membuka segmen pada kekuatan pasar. Terdapat empat jenis pusat pertanggungjawaban yaitu pusat pendapatan, pusat biaya, pusat laba dan pusat investasi. Diperlukan sistem akuntansi pertanggungjawaban untuk mengendalikan dan mengukur kinerja pusat-pusat pertanggungjawaban. Akuntansi pertanggungjawaban adalah. Akuntansi pertanggungjawaban merupakan salah satu konsep dari akuntansi manajemen dan sistem akuntansi yang dikaitkan dan disesuaikan dengan pusat-pusat pertanggungjawaban yang ada dalam organisasi. Akuntansi pertanggungjawaban ini mengukur rencana dan tindakan dari setiap pusat pertanggungjawaban, yang memiliki fitur: (1) Merupakan suatu sistem akuntansi yang disusun berdasarkan struktur organisasi yang secara tegas memisahkan tugas, wewenang dan tanggung jawab dari masing-masing tingkat manajemen; (2) Mendorong para individu, terutama para manajer untuk berperan aktif dalam mencapai tujuan perusahaan secara efektif dan efisien; (3). Penyusunan anggaran dilakukan berdasarkan pusat-pusat pertanggungjawaban, dan (4) Melaporkan hasil evaluasi dan penilaian kinerja yang berguna bagi pimpinan dalam penyusunan rencana kerja periode mendatang, baik untuk masing-masing pusat pertanggungjawaban maupun untuk kepentingan perusahaan secara keseluruhan. Kesuksesan implementasi akuntansi pertanggungjawaban dalam suatu organisasi, memerlukan kondisi-kondisi yang mendukung yaitu struktur organisasi, sistem penganggaran. penggolongan biaya, sistem akuntansi, dan sistem pelaporan biaya.
9.52
Akuntansi Manajemen ⚫
Masalah pertama, yang muncul dalam perusahaan yang terdesentralisasi atau terdivionalisasi yaitu masalah pengukuran kinerja dan masalah interdependensi yang memunculkan isu harga transfer. Dalam menilai kinerja pusat investasi, ukuran umum yang dipergunakan adalah return on investment (ROI) laba residu (RI), dan nilai tambah ekonomi (EVA). ROI adalah rasio dari laba operasi dengan aset operasi rerata. ROI sebenarnya dibentuk oleh dua ukuran yaitu ukuran efisiensi biaya (margin) dan ukuran efisiensi operasional (turnover). Laba residu adalah laba operasi dikurangi dengan persentase minimum biaya modal dikalikan dengan modal yang dipergunakan. EVA adalah laba operasi setelah pajak dikurangi dengan total biaya modal tahunan. Masing-masing ukuran kinerja tersebut memiliki kekuatan dan juga kelemahan. Ketiga ukuran tersebut terfokus pada aspek keuangan saja. Ukuran-ukuran tersebut mengabaikan ukuran-ukuran non finansial, ukuran-ukuran yang bersifat kualitatif, dan ukuran-ukuran kinerja yang bersifat lead measure. Oleh karena itu, telah dikembangkan pengukuran kinerja yang mengukur seluruh aspek organisasi secara berimbang dari berbagai perspektif. Ukuran ini telah memasukkan aspek internal dan eksternal, aspek kuantitatif dan kualitatif, aspek keuangan dan non keuangan, aspek historis dan masa depan, aspek manajemen dan pelanggan. Pengukuran kinerja ini disebut balance scorcard. Sebenarnya BSC tidak sekedar alat pengukuran kinerja, melainkan sebuah alat strategik bagi manajemen untuk memetakan dan mengimplementasikan visi dan strategi perusahaan. Masalah kedua, adalah harga transfer, yaitu harga yang dibebankan oleh divisi penjual ke divisi pembeli. Terdapat tiga pendekatan dalam penentuan harga transfer yaitu: pendekatan harga pasar, pendekatan kos, dan pendekatan negosiasi. Khusus untuk pendekatan negosiasi, perlu ditetapkan harga transfer minimum dan harga transfer maksimum. Harga transfer minimum adalah harga yang dapat diterima oleh divisi penjual. Harga transfer maksimum adalah harga yang dapat diterima oleh divisi pembeli.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.53
TES F OR M AT IF 1 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Dalam perusahaan yang menggunakan pendekatan desentralisasi untuk akuntansi pertanggungjawaban, maka aktivitas yang dilakukan oleh manajer level di bawahnya adalah… A. membuat keputusan B. mengimplementasikan keputusan C. membuat dan mengimplementasikan keputusan D. mereview hasil 2) Desentralisasi akan terjadi ketika… A. daerah operasi perusahaan menyebar sangat luas secara geografik B. produk yang dijual diproduksi oleh divisi-divisi yang bertanggungjawab secara terpisah C. kewenangan pengambilan keputusan-keputusan penting didelegasikan ke divisi dibawahnya D. keputusan penting dibuat pada manajer level atas dan manajer level di bawahnya hanya mengimplementasikannya. 3) Mengapa sebuah perusahaan melakukan desentralisasi? A. Untuk menjamin bahwa keputusan-keputusan penting telah dibuat oleh orang-orang kunci dalam organisasi B. Untuk meningkatkan persaingan, dan menghadapkan segmen dengan kekuatan pasar eksternal C. Untuk menjaga agar keputusan tetap ada pada manajemen atas D. Untuk mengurangi persaingan antar perusahaan pada bidang yang sama 4) Akuntansi pertanggungjawaban mencakup hal-hal berikut, kecuali…. A. responsibiliti B. kulpabiliti C. akuntabiliti D. evaluasi kinerja 5) Departemen pemasaran, adalah contoh dari pusat… A. laba B. pendapatan C. biaya D. investasi
9.54
Akuntansi Manajemen ⚫
6) Departemen sumber daya manusia, diperlakukan sebagai pusat… A. laba B. pendapatan C. biaya D. investasi 7) Kinerja manajer pusat investasi seharusnya diukur dengan… A. laba operasi pusat laba B. return on investment C. nilai tambah ekonomi D. semua jawaban di atas benar 8) Aset operasi rerata, dihitung dengan cara… A. (Nilai buku bersih awal tahun + Nilai buku bersih akhir tahun)/2 B. (Nilai buku bersih awal tahun - Nilai buku bersih akhir tahun)/2 C. (Nilai pasar wajar awal tahun + Nilai pasar wajar akhir tahun)/2 D. (Nilai pasar wajar awal tahun - Nilai pasar wajar akhir tahun)/2 9) PT Gunarsa memiliki informasi yang diambil dari laporan laba rugi tahun berjalan sebagai berikut. Tahun Berjalan Pendapatan Penjualan Kos produk terjual
Rp1.000.000.000 500.000.000
Biaya depresiasi
30.000.000
Biaya gaji
50.000.000
Biaya operasi lainnya Biaya bunga Pajak penghasilan Hitunglah laba operasi perusahaan: A. Rp185.000.000 B. Rp266.000.000 C. Rp270.000.000 D. Rp300.000.000
150.000.000 4.000.000 81.000.000
9.55
⚫ EKMA4314/MODUL 9
10) Berikut ini adalah data komparasi dua tahun yang dimiliki oleh PT Laksamana… Tahun Lalu Tahun berjalan Aset operasi
Rp1.800.000
Rp2.000.000
1.200.000
1.300.000
Laba operasi setelah pajak
50.000
60.000
Pajak
27.000
35.000
Kewajiban operasi
Dari data di atas maka ROI tahun berjalan adalah … A. 3.15% B. 4% C. 4.75% D. 5% 11) PT Raditya menggunakan modal sebesar Rp250.000.000 tahun lalu. Jika tingkat bunga aktual adalah sebesar 15%, dan jika laba setelah pajak tahun lalu adalah Rp50.000.000, maka berapa EVA yang diciptakan oleh PT Raditya A. Rp2.500.000 B. Rp7.500.000 C. Rp12.500.000 D. Rp37.500.000 12) Divisi A memproduksi komponen A-12 yang digunakan oleh Divisi B untuk memproduksi produk X. Kos per unit untuk memproduksi komponen A-12 sebagai berikut. Bahan baku langsung Rp30.000 Tenaga kerja langsung Rp 8.000 Overhead variable Rp10.000 Overhead tetap Rp12.000 (didasarkan pada kapasitas 250.000 komponen) Kos per unit Rp60.000 Kos lain yang terjadi di Divisi A adalah: Biaya penjualan dan administrasi tetap Rp1.200.000.000 dan biaya penjualan variabel Rp4.000 per unit Komponen A-12 biasanya dijual ke pasar eksternal dengan harga Rp90.000 per unit. Divisi A mampu memproduksi 250.000 komponen, namun hanya 200.000 komponen yang diperkirakan terjual. Biaya penjualan variable dapat dihindari jika barang ditransfer antar divisi
9.56
Akuntansi Manajemen ⚫
secara internal. Divisi B biasanya membeli komponen yang sama dari pasar eksternal seharga Rp80.000 per unit. Divisi B membutuhkan 40.000 komponen A-12 per tahun. Manajer Divisi B mengajukan penawaran pembelian ke Divisi A sebanyak 40.000 unit dengan harga Rp56.000 per unit. Dari data di atas, berapa harga transfer minimum? A. Rp30.000 B. Rp48.000 C. Rp50.000 D. Rp60.000 13) Mengacu ke soal nomor 12, berapa harga transfer maksimum yang mau diterima oleh Divisi B? A. Rp48.000 B. Rp60.000 C. Rp80.000 D. Rp90.000 14) Mengacu ke soal nomor 12, berapa dampak bagi laba perusahaan secara keseluruhan jika harga transfer sebesar Rp56.000 dibandingkan dengan jika Divisi B membeli dari pasar eksternal seharga Rp80.000 per unit? A. meningkat Rp960.000.000 B. turun Rp960.000.000 C. meningkat Rp1.280.000.000 D. turun Rp1.920.000.000 15) Mana di antara perspektif berikut yang bukan merupakan perspektif dalam balance scorecard? A. perspektif keuangan B. perspektif sumber daya manusia C. perspektif pelanggan D. perspektif proses bisnis internal
9.57
⚫ EKMA4314/MODUL 9
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 1 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 1.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 2. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 1, terutama bagian yang belum dikuasai.
9.58
Akuntansi Manajemen ⚫
Kegiatan Belajar 2
Laporan untuk Manajemen
S
emua aktivitas yang dilakukan oleh semua bagian dalam suatu organisasi, harus terekam dalam sebuah laporan yang tersusun secara sistematis dan bertujuan. Disusun secara sistematis artinya laporan harus disusun menurut langkah-langkah tertentu yang efisien, memenuhi prinsip-prinsip pelaporan yang baik, menggunakan format-format yang tepat, dan mengikuti mekanisme pelaporan yang jelas. Laporan harus bertujuan, artinya laporan harus disusun sesuai dengan tujuan para pengguna laporan dan sesuai dengan kepada siapa laporan tersebut ditujukan. Perusahaan adalah organisasi yang memiliki rentang kompleksitas yang sangat panjang. Artinya, dilihat dari sudut skala usaha ada perusahaan yang berskala kecil, perusahaan berskala menengah, dan perusahaan berskala besar. Dilihat dari luasan cakupan pasar, ada perusahaan yang bersifat lokal, regional, dan internasional. Dilihat dari sisi jenis bidang usaha ada perusahaan jasa yang sangat sederhana sampai kompleks, perusahaan dagang, dan perusahaan manufaktur. Demikian pula jika dilihat dari penggunaan teknologi, ada perusahaan yang sepenuhnya padat karya, dan ada perusahaan yang sepenuhnya padat modal dengan teknologi yang sangat canggih. Apapun jenis perusahaan, lingkup perusahaan, skala perusahaan, dan sebagainya, yang pasti adalah semua perusahaan tersebut memiliki sistem perencanaan, sistem pengendalian, sistem pengambilan keputusan, sistem pengawasan, dan sistem pelaporan yang berbeda-beda sesuai dengan jenis dan karakteristik perusahaan termasuk karakteristik lingkungan di mana perusahaan beroperasi. Salah satu sistem yang penting adalah sistem pengawasan. Dalam perusahaan kecil yang pada umumnya perusahaan perseorangan, pengawasan cukup dilakukan oleh pimpinan sendiri, bahkan semua proses manajerial dilakukan sendiri oleh pimpinan yang sekaligus sebagai pemilik. Pemilik yang merangkap sebagai manajemen melakukan semua aktivitas mulai dari perencanaan, pengendalian, pelaporan, dan evaluasi. Pemilik akan melihat secara langsung kegiatan karyawannya dan laporan yang ditujukan kepadanya sering kali bersifat lisan atau dalam bentuk tulisan yang sederhana.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.59
Ketika perusahaan semakin berkembang, jumlah aktivitas semakin kompleks, jumlah karyawan semakin banyak, fungsi-fungsi yang terjadi dalam organisasi juga berkembang, maka pemilik akan semakin memiliki keterbatasan di dalam melakukan fungsi-fungsi manajemen. Pemilik perusahaan akan semakin sulit dalam melaksanakan tugas-tugasnya, melakukan pengawasan sendiri, dan laporan-laporan yang dilakukan secara lisan menjadi tidak efektif . Manusia memiliki keterbatasan dan tidak mungkin mengingat sekian banyak persoalan. Di samping itu, jika manajemen tidak segera mengembangkan sistem pengawasan dan sistem pelaporan yang memadai, ada risiko bahwa banyak hal penting yang tidak terekam. Oleh karena itu, perusahaan-perusahaan menengah ke atas, di mana skala usahanya sudah meningkat, jumlah karyawan banyak, jumlah departemennya lebih dari empat buah, maka manajemen memerlukan adanya pendelegasian wewenang untuk pengambilan keputusan dan juga untuk menjalankan pengawasan atas operasi perusahaan. Setiap kali terjadi pelimpahan wewenang dari manajemen pada level yang lebih tinggi ke manajemen pada level di bawahnya, akan selalu disertai dengan pemberian tanggung jawab dari manajemen level yang lebih rendah ke level manajemen yang lebih tinggi. Penerima wewenang harus mempertanggungjawabkan wewenang yang dilimpahkan kepadanya. Ia harus selalu melaporkan perkembangan-perkembangan perusahaan dan masalahmasalah yang dihadapinya. Dalam konteks ini, laporan lisan tentu saja sangat tidak efektif sehingga memerlukan laporan tertulis yang disusun secara sistematik. Pada bagian berikut ini akan dibahas bagaimana seharusnya dan sebaiknya laporan untuk manajemen dibuat demi keefektifan dan keefisienan, sehingga terjadi kelancaran dan keteraturan jalannya perusahaan. Di samping membahas masalah jenis-jenis laporan yang harus dibuat, juga dibahas proses penyusunan laporan yang dihubungkan dengan individual sebagai penanggung jawab laporan tersebut. Dalam konteks akuntansi manajemen sistem pelaporan yang berkaitan dengan konsep pertanggungjawaban disebut dengan akuntansi pertanggungjawaban (responsibility accounting).
9.60
Akuntansi Manajemen ⚫
A. KONSEP DASAR PELAPORAN Setiap manajemen sebagai individu, dalam sebuah perusahaan, memiliki gaya yang berbeda-beda satu sama lainnya. Mereka memiliki gaya kognitif yang berbeda, cara memproses informasi yang berbeda, cara menganalisis informasi yang berbeda, dan bahkan gaya pengambilan keputusan yang juga berbeda. Oleh karena itu, sebetulnya tidak ada standar pelaporan dan laporan yang efektif untuk seluruh jenis perusahaan. Perusahaan yang satu akan lebih tepat menggunakan uraian yang panjang lebar dalam laporannya, tetapi perusahaan lain akan lebih tepat membuat laporan yang singkat. Akan tetapi, secara umum ada konsep dasar yang harus dipenuhi oleh sebuah laporan yang baik. Setiap perusahaan dalam pembuatan laporan tentu saja harus disesuaikan dengan besar kecilnya perusahaan, jenis usaha, kemampuan (pendidikan), penerima laporan, dan sebagainya. 1.
Membuat Informasi Efektif Pelaporan, apapun bentuknya harus mampu menjadikan data yang disajikan memberi informasi yang efektif. Informasi yang efektif adalah informasi yang memiliki karakteristik kualitatif tertentu seperti: valid, reliable, tepat waktu, relevan, dan dapat dipahami oleh penggunanya. Valid artinya informasi tersebut harus sesuai dengan tujuan penggunaannya dan tepat sasaran. Reliable berarti informasi yang disajikan harus dapat dipercaya dan akurat. Tepat waktu berarti informasi harus disajikan tepat pada saat dibutuhkan. Informasi yang valid dan reliable tidak akan berguna jika disajikan tidak tepat pada waktu yang dibutuhkan. Relevan berarti sesuai dengan tujuan penggunaannya. Mudah dipahami berarti informasi tersebut harus disajikan dengan cara tertentu, baik dalam bentuk tabel, grafik, trend, ataupun komparasi. Kelihatannya tidak perlu diperdebatkan mengenai pentingnya penyajian sebuah laporan. Sebagai ilustrasi, jika biaya belum dapat dikendalikan, upayaupaya penjualan akan sulit diarahkan ke jalur yang tepat. Perencanaan laba akan menjadi tidak efektif, jika fakta tidak disajikan kepada eksekutif dan supervisor dengan cara-cara tertentu, yang mudah dipahami sehingga penerima laporan segera mengambil tindakan atas informasi yang terdapat
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.61
dalam laporan tersebut. Dalam konteks ini, bahkan tidak cukup hanya menyajikan fakta belaka. Fakta tersebut harus dapat dipahami, signifikansinya harus direalisasikan oleh tim manajemen, dan manajemen harus termotivasi. Laporan tidak hanya sekedar menyajikan tabulasi dan tabel-tabel, melainkan harus meringkas intisari data. Informasi harus disaring dan digarisbawahi untuk memberikan basis bagi tindakan eksekutif. Jika hal ini tidak dilakukan, justru kerugian bisa dua kali lipat. Biaya untuk penyajian data itu sendiri sudah merupakan pemborosan. Oleh karena itu, jangan sampai ada tindakan koreksi lagi untuk informasi-informasi yang tidak diperlukan. 2.
Laporan Berulang dan Laporan Khusus Pisahkan dengan tegas laporan berulang (repetitive) dan laporan khusus (special). Artinya, laporan yang disajikan ke departemen controller harus disiapkan dan disajikan dengan cara berbeda antara laporan yang bersifat berulang (repetitive) dan laporan yang bersifat khusus (special). Laporan yang bersifat berulang dilakukan secara rutin dan reguler. Laporan seperti ini harus menggunakan format yang standar dan konsisten. Sebaiknya laporan-laporan seperti ini ditangani secara sistemik, artinya menggunakan sistem yang dibangun secara otomatis. Tidak perlu ada penggunaan energi atau upaya yang berlebihan untuk menyiapkan laporan yang bersifat berulang dan rutin. Sebagai contoh, laporan laba rugi, neraca, dan laporan aliran kas. Untuk menyiapkan laporan-laporan tersebut, pada umumnya, perusahaan sudah mengembangkan sistem akuntansi dan sistem pelaporannya. Dalam laporan berulang ini pada bagian pendahuluan biasanya berisi ringkasan selayang pandang atau secara garis besar mengenai isi laporan. Sementara itu, laporan khusus biasanya digunakan untuk melaporkan isuisu khusus, sebagai contoh komponen biaya-biaya tertentu meningkat sangat tajam jauh melebihi biaya yang direncanakan. Tidak seperti laporan yang bersifat berulang, format laporan khusus biasanya mengikuti isi laporan, artinya tergantung pada apa yang dilaporkan dan situasi saat laporan dibuat. Pada bagian pendahuluan laporan khusus, harus memuat atau menyatakan dengan jelas isu apa yang dilaporkan dalam laporan tersebut. Jika dipandang perlu, pada bagian pendahuluan berisi indeks yang menjelaskan proses keputusan. Para penerima laporan harus mengerti isu-isu yang dilaporkan.
9.62
Akuntansi Manajemen ⚫
Dalam laporan khusus ini, juga harus memuat simpulan dan rekomendasi. Alternatif-alternatif dari rekomendasi tersebut harus disertai dengan argumen kuat yang mendukungnya. 3.
Lima Prinsip Penyajian Laporan Konsep yang ketiga adalah bahwa laporan yang efektif sebaiknya meliputi paling tidak lima prinsip penyajian laporan, sebagai berikut yaitu (a) prinsip pertanggungjawaban; (b) prinsip management by exception; (c) prinsip keterbandingan, artinya angka-angka dalam laporan sebaiknya ada pembandingnya; (d) prinsip peringkasan, yaitu bahwa laporan harus disusun semakin ke tingkat atas semakin berbentuk ringkasan (executive summary); dan (e) prinsip komentar dan interpretasi, bahwa laporan sebaiknya meliputi komentar dan keterangan serta interpretasi yang baik dari pembuat laporan. a.
Prinsip pertanggungjawaban Berdasarkan prinsip pertanggungjawaban ini diseminasi fakta-fakta dan gambar-gambar mengenai pendapatan dan biaya dari sebuah segmen dalam suatu organisasi dapat dilaporkan dengan baik. Dalam membuat laporan sebaiknya penanggung jawab dari laporan tersebut harus dicantumkan dengan jelas karena di dalam evaluasi penanggung jawab bisa menjelaskan penyebabpenyebab terjadinya penyimpangan-penyimpangan, pemborosan-pemborosan, atau sebagainya. Sebaliknya, pembaca laporan atau atasan atau pimpinan bisa menilai hasil kerja dari penanggung jawab laporan serta bawahanbawahannya. Laporan-laporan yang tidak menyebutkan siapa penanggung jawabnya sering kali sukar diperbaiki karena kurang jelas siapa yang langsung berhubungan dengan perbaikan laporan tersebut. Untuk itu, sebaiknya setiap laporan dihubungkan dengan penanggung jawab dan sekaligus sebagai laporan pertanggungjawaban individu-individu yang menerima pelimpahan wewenang. Di samping itu, laporan-laporan harus dibandingkan dengan dasardasar penilaian, misalnya standar anggaran atau pencapaian tahun sebelumnya, dan lain sebagainya. Ilustrasi yang disajikan pada Tabel 9.1, Tabel 9.2, dan Tabel 9.3 menunjukkan prinsip pertanggungjawaban dalam pelaporan. Laporan tersebut disusun dari lingkup tanggung jawab manajer yang lebih sempit ke lingkup yang lebih luas. Dengan laporan semacam itu kita dapat mengetahui penyebab terbesar dari penyimpangan laba perusahaan sebesar
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.63
Rp41.000.000 dengan cepat (penyebab terbesar adalah penyimpangan yang merugikan dari manajer DKI Jaya). Oleh sebab itu, manajer puncak dapat segera melakukan koreksi-koreksi yang diperlukan. b.
Prinsip manajemen pengecualian (management by exception) Secara umum dapat dikatakan, bahwa untuk tujuan pengendalian, perhatian harus ditujukan pada hal-hal yang menyimpang dari kebiasaan. Akibat adanya perluasan fungsi, seorang eksekutif tidak ada waktu untuk melihat data secara keseluruhan dan rinci. Oleh karena itu, akan lebih bermanfaat dan efisien jika yang dilaporkan hanya yang menyimpang saja. Melaporkan jumlah pekerja yang tidak hadir dalam suatu hari, jauh lebih efisien dibandingkan dengan melaporkan seluruh pekerja yang hadir.
9.64
Akuntansi Manajemen ⚫
Tabel 9.5 PT. Distributor Utama Laporan Pertanggungjawaban: Untuk Manajer Produk-Mesin A Wilayah Surabaya
Juni 200x Bulan ke 6/semester I Keterangan Anggaran Selisih Penjualan Rp180.000 Rp10.000 Biaya Variabel Margin Kontribusi 80.000 11.000 Biaya Tetap Langsung 100.000 1.000 Margin Produk Mesin A 60.000 4.000 40.000
3.000
Jumlah untuk semester I Anggaran Selisih Rp1.000.000 Rp50.000 310.000 690.000
55.000 5.000
355.000
30.000
335.000
25.000
Tabel 9.6 PT. Distributor Utama Laporan Pertanggungjawaban: Untuk Manajer Wilayah Surabaya Juni 200x
Keterangan Margin Produk: 1. Mesin A 2. Mesin B 3. Mesin C Jumlah Margin Produk Biaya Regional Surabaya Margin Reg. Surabaya
Bulan ke 6/semester I Anggara Selisih n
Jumlah untuk semester I Anggaran Selisih
40.000 40.000 20.000
3.000 -4.000 2.000
335.000 238.000 200.000
25.000 -10.000 25.000
100.000
1.000
773.000
40.000
40.000 60.000
-5.000 -4.000
-250.000 523.000
-30.000 10.000
9.65
⚫ EKMA4314/MODUL 9
Tabel 9.7 PT. Distributor Utama
Laporan Pertanggungjawaban: Untuk Seluruh Wilayah Juni 200x
Keterangan Margin Regional 1. Surabaya 2. Semarang 3. Yogyakarta 4. DKI Jaya 5. Bandung Jumlah Margin Regional Biaya umum perusahaan Laba Perusahaan
Bulan ke 6/Semester I Anggaran Selisih
Jumlah untuk Semester I Anggaran Selisih
60.000 40.000 10.000 -5.000 8.000
-4.000 5.000 2.000 -35.000 6.000
523.000 100.000 52.000 75.000 65.000
10.000 10.000 5.000 -20.000 25.000
113.000
-26.000
815.000
30.000
40.000 73.000
-15.000 -41.000
-250.000 565.000
-30.000 0
Dengan menyajikan data yang menyimpang maka pihak eksekutif dengan segera dapat memberi perhatian terhadap penyimpangan tersebut dan mencari solusinya. Jika sebuah perusahaan memiliki toleransi terhadap penyimpangan sebesar 2,5% maka yang perlu dilaporkan adalah setiap penyimpangan yang melebihi 2,5%. Tabel 9.5, Tabel 9.6, Tabel 9.7 merupakan contoh laporan yang menggunakan prinsip pertanggungjawaban. c.
Prinsip keterbandingan Laporan yang menyajikan data mengenai kinerja aktual saja tidak memiliki signifikansi yang berarti bagi pengguna laporan. Data aktual seharusnya dibandingkan dengan target atau standar atau pencapaian kinerja pada periode sebelumnya, atau ukuran-ukuran lainnya. Perbandingan antara data aktual dengan anggaran, atau standar, atau kinerja masa lalu sangat diperlukan. Karena tanpa data pembanding, pembaca laporan akan mengevaluasi dengan interpretasinya sendiri atau dengan data yang secara subjektif dianggap sebagai pembanding yang objektif. Hal ini bisa menimbulkan salah tafsir yang berakibat pada keliru mengambil keputusan. Oleh karena itu, data pembanding yang disampaikan akan sangat membantu pembaca laporan dalam menilai, menganalisis, mengevaluasi isi laporan, kemudian mengambil keputusan.
9.66
Akuntansi Manajemen ⚫
Sebagai contoh: Departemen A mengeluarkan biaya pemasaran sebesar Rp750.000.000, di sini pembaca laporan tidak mengetahui apakah biaya pemasaran tersebut cukup efisien atau tidak bagi departemen yang bersangkutan. Apakah biaya tersebut naik atau turun dibandingkan periode sebelumnya tidak diketahui sehingga sukar diinterpretasikan. d.
Prinsip peringkasan Informasi yang dibutuhkan seorang tenaga penjual akan sangat berbeda dengan informasi yang dibutuhkan oleh seorang supervisor penjualan, dan akan sangat berbeda dengan informasi yang dibutuhkan oleh seorang manajer penjualan. Dengan area yang sangat luas, seorang manajer penjualan tidak mungkin dapat melihat keadaan setiap wilayah secara mendetail. Semakin tinggi jabatan, semakin luas cakupan pengendaliannya. Semakin besar perusahaan berarti semakin besar dan semakin luas pengawasan yang harus dilakukan oleh pimpinan. Semakin banyak karyawan semakin banyak pula tingkat atau jenjang kepemimpinan. Ketika perusahaan masih kecil (perseorangan misalnya) pimpinan cukup dibantu wakilnya yaitu seorang mandor (supervisor) sebagai pengawas pekerja, tetapi semakin besar dan semakin luas operasi perusahaan tidak mungkin semua kegiatan ditangani dan diawasi oleh satu orang saja. Ada direktur produksi yang membawahi pengawas produksi. Pengawas produksi membawahi kepala departemen, kepala departemen membawahi mandor-mandor atau supervisor, dan para mandor (supervisor) tersebut membawahi buruh-buruh. Demikian pula bagian-bagian lainnya, seperti direktur penjualan, direktur teknik, direktur personalia dan sebagainya, memiliki bawahan-bawahan yang berjenjang. Semakin ke atas jenjang kepemimpinannya, berarti semakin besar dan luas tanggung jawabnya, banyak masalah harus dipecahkan. Oleh karena itu, sebaiknya laporan-laporan yang dibuat oleh masing-masing bagian atau jenjang memakai prinsip semakin ke atas semakin ringkas. Dalam konteks ini prinsip ”by exception” juga bisa diterapkan, artinya tidak perlu melaporkan semuanya, hanya yang menyimpang saja. Artinya, laporan yang disampaikan semakin ke jenjang atas ”semakin ringkas, tapi menyangkut masalah luas” hanya penyimpangan-penyimpangan yang serius (material) saja yang ditonjolkan, khususnya laporan-laporan untuk direktur ke atas. Sedangkan masalah-masalah kecil seperti penyimpangan-penyimpangan yang tak material pengaruhnya tidak signifikan terhadap proses pengambilan keputusan bersifat rutin cukup dievaluasi di tingkat jabatan menengah ke bawah.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
e.
9.67
Prinsip komentar dan interpretasi Tujuan utama dari laporan adalah mengkomunikasikan ide-ide kepada pihak lain. Jika laporan dalam bentuk tulisan, ada kemungkinan ketika laporan tersebut dibaca pihak lain atau pengguna, para penyusunnya tidak ada bersama pembacanya. Oleh karena itu, laporan harus dapat dipahami tanpa menanyakan kepada penyusunnya. Di samping itu, ada kemungkinan para pembaca laporan tidak dari disiplin ilmu yang sama. Setiap orang dalam profesi akuntansi, misalnya, dengan segera dapat mengetahui makna sebuah gambar dan data yang disajikan, tetapi belum tentu hal itu dapat dilakukan oleh orang pada fungsi yang berbeda. Oleh karena itu, setiap laporan yang disajikan harus disertai interpretasi komentar atas laporan tersebut. Laporan harus dapat menjelaskan isinya sendiri. Laporan tanpa komentar atau keterangan dari pembuat laporan sering kali tidak mempunyai arti atau tidak bisa dibaca oleh pembaca laporan. Seperti misalnya laporan mengenai hasil penjualan yang naik drastis yang menunjukkan jumlah rupiah yang naik luar biasa, tanpa ada keterangan atau komentar dari pembuat laporan sehingga sangat mungkin pembaca akan mengambil kesimpulan yang salah atau sama sekali tidak tahu arti laporan tersebut. Apakah kenaikan tersebut wajar atau karena masalah khusus dan sebagainya. Komentar dan keterangan dari pembuat laporan sangat membantu pembaca laporan untuk menentukan analisis atau evaluasi yang diperlukan. Dalam sebuah laporan laba rugi, misalnya, tampak bahwa laba sebelum pajak sangat tinggi meningkat tajam dibandingkan tahun sebelumnya. Harus ada penjelasan apakah laba yang tinggi tersebut berasal dari kegiatan operasional utama perusahaan atau dari kegiatan lain-lain yang bukan merupakan kegiatan utama perusahaan atau justru berasal dari kejadian-kejadian luar biasa yang bersifat insidental. Inilah esensi dari prinsip komentar dan interpretasi tersebut. Di samping kelima prinsip dasar laporan tersebut, untuk lebih baik dan mengenai sasaran, laporan yang dibuat sebaiknya memenuhi syarat-syarat tambahan sebagai berikut. 1) Memiliki nilai prediktif. Laporan yang disampaikan harus memiliki nilai prediktif, artinya dapat digunakan sebagai dasar untuk melakukan prediksi oleh para pengguna laporan. 2) Laporan sebaiknya sederhana dan jelas baik data maupun komentar dan keterangannya.
9.68
Akuntansi Manajemen ⚫
3) Bahasa dalam laporan hendaknya mudah dimengerti oleh pembaca laporan. Artinya, laporan disusun dengan menggunakan tata bahasa yang benar dan penggunaan kata yang efisien. 4) Laporan harus menggambarkan hal-hal yang sebenarnya, terutama untuk laporan informasional. Data harus objektif dan akurat. 5) Sedapat mungkin menarik, artinya melaporkan hal-hal penting dan urgent. 6) Lampiran hendaknya disesuaikan dengan tingkat pejabat yang akan membaca baik masalah bahasa maupun isi komentarnya. 7) Laporan harus bersifat penting untuk disampaikan bukan yang setiap orang sudah pasti tahu. 8) Biaya pembuatan laporan harus bisa dipikirkan seefisien mungkin. 4.
Langkah-Langkah Penyajian Laporan Pada Gambar 9.8 Berikut ini disajikan sifat laporan dan langkah-langkah penyiapan laporan. Laporan yang bersifat rutin menggunakan format standar, sedangkan laporan yang bersifat spesifik menggunakan format yang relevan dengan materi serta isu-isu spesifik yang dilaporkan.
9.69
⚫ EKMA4314/MODUL 9
Mempertimbangkan Tujuan yang diinginkan dan Isu -isu Khusus
Laporan Khusus
Laporan R utin
Pergunakan Format
Pergunakan Format Relevan
Standar
Pendahuluan: Ringkasan Garis Besar
Pendahuluan: Pernyataan isu -isu
Pendekatan Analitik
Pokok -pokok
Pokok -pokok (highlights)
(highlights)
Diskusi dan Komentar
Diskusi dan Komentar (siapkan analisis pendukung ketika mencukupi)
(Ketika dapat diaplikasikan)
Implikasi
Saran saran
Rekomendasi
alternatif
Tabel 9.8 Langkah-langkah Penyiapan Laporan
Tahap awal dalam penyiapan laporan adalah mengidentifikasi tujuan pelaporan dan isu-isu khusus yang hendak dilaporkan. Kemudian, menentukan sifat laporan apakah laporan yang akan dibuat bersifat rutin berulang atau laporan bersifat khusus mengenai isu spesifik. Pentingnya penentuan sifat
9.70
Akuntansi Manajemen ⚫
laporan ini karena terkait dengan bentuk atau format laporan yang akan dipergunakan. Jika laporan bersifat berulang maka format laporan bersifat standar, jika laporan bersifat khusus maka format laporan yang digunakan juga spesifik relevan dengan isi dan tujuan laporan. Langkah selanjutnya, untuk laporan berulang, adalah membuat ringkasan eksekutif tentang isi laporan secara garis besar. Sedangkan untuk laporan khusus pada bagian ini dibuat ringkasan isu-isu khusus yang menjadi fokus perhatian dalam laporan khusus tersebut. Pada laporan khusus ini dipergunakan pendekatan analitik untuk menjawab mengapa? Dan bagaimana? Oleh karena itu, pada laporan khusus harus ada implikasi, saransaran alternatif, dan rekomendasi dari pembuat laporan. B. JENIS-JENIS LAPORAN Laporan manajemen internal dapat diklasifikasikan menurut berbagai cara, misalnya menurut sifatnya ada laporan rutin dan laporan khusus; menurut pihak penerima ada laporan internal dan laporan eksternal; dan lain sebagainya. Jenis laporan yang dibuat dan diperlukan oleh berbagai jenis perusahaan, tentu saja tidak mungkin diidentifikasikan dan dihitung dengan pasti jenisnya. Akan tetapi, dasar klasifikasi yang paling praktikal adalah menurut fungsi atau tujuan. Secara umum, laporan-laporan yang didasarkan pada fungsi atau tujuan dan ditujukan untuk manajemen bisa dikelompokkan ke dalam tiga kelompok yaitu: (1) laporan-laporan perencanaan (planning report); (2) laporan-laporan pengawasan (control report); dan (3) laporanlaporan informasi (information report). 1.
Laporan-laporan Perencanaan Laporan perencanaan berkaitan dengan program-program yang bersifat antisipatif untuk operasi atau kondisi keuangan masa yang akan datang. Laporan jenis ini berisi uraian dan penjelasan serta penyebaran dari rencana perusahaan. Laporan perencanaan ini diklasifikasikan ke dalam tiga macam laporan perencanaan, berdasarkan jangka waktu perencanaan berikut ini. a.
Laporan perencanaan jangka pendek: korporasi atau divisi Laporan ini berisi proyeksi atau program-program yang disusun secara reguler mencakup sebagian besar perusahaan secara relatif, atau sebagian besar segmen. Proyeksi yang disajikan secara relatif berjangka waktu pendek,
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.71
umumnya tidak lebih dari satu tahun. Contoh-contoh laporan ini adalah (1) laporan estimasi laba dan biaya; (2) laporan estimasi aliran kas; dan (3) laporan estimasi kondisi keuangan. Contoh laporan perencanaan aliran kas khususnya kas masuk dari kegiatan operasional berupa penjualan dan penerimaan piutang adalah sebagai berikut: Tabel 9.8 PT Nusantara Laporan Estimasi Penerimaan Kas Operasional (dari Penjualan dan penerimaan Piutang) Maret 200B
Keterangan Rincian Jumlah Saldo kas awal 1 Maret Rp 2.500.000 Penjualan Tunai Maret 4.500.000 Penerimaan Piutang: - Atas piutang bulan Oktober 200A Rp 1.750.000 - Atas piutang bulan Nopember 200A 3.500.000 - Atas piutang bulan Desember 200A 5.750.000 - Atas piutang bulan Januari 200B 8.000.000 19.000.000 Penerimaan denda atas pelunasan 35.000 Oktober 200A Jumlah estimasi penerimaan Kas Rp 26.035.000 Maret 200A b.
Laporan perencanaan studi khusus jangka pendek atas suatu segmen Pengelompokan ini dimaksudkan untuk menyajikan atau melaporkan hasil studi khusus mengenai segmen tertentu, atau masalah-masalah tertentu, atau segmen-segmen substandar, manakala manajemen harus memberi perhatian tertentu. Laporan khusus ini mencakup semua studi-studi khusus tetapi hanya untuk fungsi-fungsi terbatas atau wilayah geografi tertentu yang berkaitan dengan bisnis. Contoh-contoh laporan khusus jangka pendek adalah: (1) laporan distribusi produk di wilayah tertentu; (2) laporan kompensasi tenaga penjual; (3) laporan biaya penanganan gudang – area tertentu; dan (4) hasil studi lokasi pabrik di wilayah tertentu.
9.72
Akuntansi Manajemen ⚫
c.
Laporan perencanaan jangka menengah dan panjang Laporan perencanaan jangka panjang bersifat melihat berbagai kemungkinan di masa yang akan datang dalam jangka panjang, mencakup proyeksi lima sampai sepuluh tahun. Laporan jangka menengah dan jangka panjang pada umumnya dijabarkan dalam anggaran (budget) pembelian barang modal, perencanaan ekspansi, dan sebagainya. Contoh Laporan Perencanaan Biaya Overhead Pabrik, disajikan pada Tabel 9.9. 2.
Laporan-laporan Pengendalian (Control) Setelah perencanaan disusun, biasanya langsung dibuat mekanisme pengendaliannya sehingga perencanaan yang dibuat diikuti dengan implementasi yang tepat. Laporan pengendalian berisi data yang dapat digunakan manajemen untuk mengadakan pengendalian terhadap implementasi perencanaan sebagaimana tertuang dalam laporan perencanaan. Laporan pengendalian ini pada umumnya disajikan dalam bentuk komparasi atau perbandingan antara pelaksanaan sesungguhnya dengan perencanaannya. Bagi manajemen, laporan pengendalian ini sangat penting untuk pengambilan keputusan dan analisis bagi manajemen. Laporan pengendalian juga dapat dilakukan dalam bentuk trend dari tahun ke tahun, sehingga dapat diketahui apakah terjadi perbaikan dari tahun-tahun sebelumnya. Contoh-contoh laporan pengendalian adalah: Laporan perbandingan antara anggaran (budget) dengan realisasi, Laporan trend, Laporan estimasi posisi kas dengan realisasinya, dan sebagainya.
9.73
⚫ EKMA4314/MODUL 9
Tabel 9.9 Laporan Perencanaan Biaya Produksi Keterangan Produksi dalam unit Biaya Produksi (Rp): - Utilisasi - Perlengkapan pabrik - Bahan baku tidak langsung - PBB untuk pabrik*) - Tenaga kerja tidak langsung - Biaya iklan - Pemeliharaan pabrik - Tenaga kerja langsung - Bahan baku langsung Jumlah *) alokasi
April 10.000
Mei 12.500
Juni 15.000
Total 37.500
Rp6.000 7.000
Rp7.000 8.500
Rp8.000 10.500
Rp21.000 26.000
50.000 1.500 60.000 6.000 12.000 70.000 75.000 Rp287.500
60.000 1.500 65.000 7.000 15.000 85.000 90.000 Rp339.000
75.000 1.500 70.000 8.000 18.000 105.000 110.000 Rp406.000
185.000 4.500 195.000 21.000 45.000 260.000 275.000 Rp1.032.500
Laporan pengendalian dapat diklasifikasikan menjadi dua jenis laporan sebagai berikut. a.
Ringkasan laporan pengendalian Laporan ini meringkas kinerja organisasi dalam suatu periode waktu tertentu, biasanya bulanan, dan memberikan paling tidak dua fungsi yang bermanfaat, yaitu: pertama memberi informasi kepada manajemen yang lebih tinggi mengenai seberapa efektif pencapaian kinerja, dan kedua berperan sebagai pengecekan terhadap laporan pengendalian periode berjalan. Secara umum dikatakan, laporan pengendalian periode berjalan seharusnya merekonsiliasi keterkaitan antara ringkasan laporan pengendalian dengan laporan keuangan. Oleh karena ketepatanan waktu merupakan faktor penting, kemungkinan terjadinya perbedaan-perbedaan kecil harus sudah diantisipasi. Contoh-contoh ringkasan laporan pengendalian adalah: 1) laporan pendapatan dan biaya aktual dengan yang dianggarkan; 2) laporan pendapatan dan biaya per produk atau segmen; 3) laporan perbandingkan antara penjualan aktual dan dianggarkan menurut wilayah; 4) laporan ringkasan biaya departemental atau divisional; dan 5) laporan sediaan bulanan dan laporan analisis umur piutang;
9.74
Akuntansi Manajemen ⚫
b.
Laporan pengendalian periode berjalan Laporan pengendalian periode berjalan merupakan laporan yang dibuat dengan basis per jam, harian, atau mingguan, yang menunjukkan adanya penyimpangan-penyimpangan dari rencana atau standar. Tujuan penyajian laporan ini adalah untuk mendorong adanya tindakan koreksi sebelum penyimpangan atau kerugian yang lebih besar terjadi. Contoh-contoh laporan ini adalah: 1) laporan penjualan harian atau mingguan menurut produk, dibandingkan dengan kuota atau ramalan; 2) laporan sisa bahan atau bahan rusak harian atau mingguan; 3) laporan sediaan real time; 4) laporan dengan basis per jam, harian, atau mingguan yang membandingkan antara jam kerja aktual dan standar; 5) laporan biaya aktual dan dianggarkan departemental dengan basis bulanan; 6) laporan real time atau mingguan mengenai penerimaan kas, pembayaran kas, dan saldo kas dibandingkan dengan tujuan. Pada Tabel 9.10 menyajikan contoh laporan pengendalian biaya. Tabel 9.10 Laporan Pengendalian Biaya Produksi
Bahan Langsung Gaji Upah Langsung Overhead Pabrik
Biaya Aktual
Biaya Standar
Variansi
KET
9,768,000
8,960,000
808,000
unfavorable
10,498,0000
10,080,000
418,000
unfavorable
5,512,000
5,320,000
192,000
unfavorable
1,418,000
unfavorable
Total Variansi
3.
Laporan analitis Laporan analitis merupakan tindak lanjut dari hasil laporan pengendalian. Jika dalam laporan pengendalian disajikan adanya penyimpangan, maka perlu ada laporan lebih mendetil yang menganalisis mengapa terjadi penyimpangan. Dalam laporan analitis dicari sumber-sumber penyebab penyimpangan dan alternatif solusinya, termasuk rekomendasi. Contoh-contoh laporan analisis adalah:
⚫ EKMA4314/MODUL 9
a. b. c. d. e.
9.75
laporan analisis selisih (variance); laporan analisis laba kotor; laporan analisis penjualan per produk; dan laporan penentuan titik impas; Laporan analisis aktivitas LAT IH A N Untuk memperdalam pemahaman Anda mengenai materi di atas, kerjakanlah latihan berikut!
1) 2) 3) 4) 5)
Jelaskan konsep dasar laporan. Jelaskan prinsip-prinsip laporan yang baik. Jelaskan langkah-langkah penyusunan laporan. Sebutkan dan jelaskan jenis-jenis laporan. Berikut ini adalah data PT Novitayes untuk menyusun rencana pada bulan Mei 200A a) Saldo kas 1 Mei, Rp2.500.000 b. Penjualan aktual untuk bulan Maret dan April: Maret April Penjualan tunai Rp10.000.000 Rp15.000.000 Penjualan kredit Rp25.000.000 Rp35.000.000 Total penjualan Rp35.000.000 Rp50.000.000 c.
d.
e. f. g. h.
Periode pembayaran atas penjualan kredit adalah selama 3 bulan, yaitu: 50% pada bulan yang sama dengan saat penjualan, 30% pada bulan kedua, dan 15% pada bulan ke tiga. Sisa piutang sebesar 5% diperkirakan tak tertagih. Pembelian barang dagangan setiap bulan rata-rata 65% dari penjualan bulan bersangkutan. Pembelian dilakukan secara kredit dengan pembayaran 60% dibayar pada bulan yang sama dengan pembelian dan 40% dilakukan pada bulan berikutnya. Gaji dan upah total Rp9.500.000 per bulan. Biaya sewa sebesar Rp1.500.000 per bulan. Pajak bumi dan bangunan yang dibayar pada bulan Mei Rp6.500.000 Anggaran penjualan pada bulan Mei adalah penjualan tunai Rp20.000.000 dan penjualan kredit Rp40.000.000 Dari data di atas, buatlah laporan rencana penerimaan dan pengeluaran kas untuk bulan Mei 200A. Lengkapi Laporan Rencana
9.76
Akuntansi Manajemen ⚫
tersebut dengan perhitungan pendukung (Tabel rencana pembayaran utang bulan Mei dan rencana penerimaan piutang bulan Mei 200A). 6) PT. Mendulang Jaya memiliki standar biaya produksi per unit untuk produk “A” sebagai berikut: Bahan baku langsung (2 kg, @ Rp 500) Rp 1.000 Tenaga kerja langsung (0.5 jam, @ Rp 1.000) Rp 500 Overhead tetap (0.5 jam, @ Rp 200*) Rp 100 Overhead variabel (0.5 jam, @ Rp 400) Rp 200 Kos Standar per unit Rp 1.800 *) Kapasitas Normal: 2.500 jam
Hasil aktual yang dicapai dalam periode ini adalah: Produksi 6.000 unit Bahan baku langsung (beli = pakai) 11.750 kg Rp6.110.000 Tenaga kerja langsung (2.900 jam) Rp2.958.000 Overhead tetap Rp 600.000 Overhead variabel Rp1.050.000 Diminta: 1) Buatlah laporan kinerja, dengan format sebagai berikut. No. Komponen Biaya 1. Biaya Bahan Baku 2. Biaya Tenaga Kerja 3. Biaya Overhead
Aktual
Standar
Selisih
2) Lakukan analisis/investigasi terhadap selisih tersebut, untuk mengetahui penyebab selisih! (Untuk Selisih Bahan Baku: Harga dan Kuantitas. Untuk Tenaga Kerja: Tarif Upah dan Efisiensi. Untuk BOP: Selisih Anggaran dan Volume). Petunjuk Jawaban Latihan 1) Untuk menjawab soal latihan nomor 1, Saudara harus memahami tentang konsep dasar laporan. 2) Untuk menjawab soal latihan nomor 2, Saudara harus memahami tentang prinsip-prinsip dasar laporan. 3) Untuk menjawab soal latihan nomor 3, Saudara harus memahami tentang berbagai jenis laporan.
9.77
⚫ EKMA4314/MODUL 9
4) Untuk menjawab soal latihan nomor 4, Saudara harus memahami tentang langkah-langkah penyusunan laporan. 5) Untuk soal latihan nomor 5, cocokkan jawaban Saudara dengan jawaban berikut ini. Tabel 9. 11 PT Novitayes Laporan Rencana Penerimaan dan Pengeluaran Kas Bulan Mei 200A
Saldo awal Penerimaan: Penjualan tunai Penerimaan piutang 1) Kas tersedia Pengeluaran: Pembayaran Utang 2) Gaji dan Upah Biaya sewa PBB Saldo Akhir Kas
Rp 2.500.000 20.000.000 34.250.000
54.250.000 56.750.000
38.000.000 9.500.000 1.500.000 6.500.000
55.500.000 1.250.000
Perhitungan pendukung: 1) Perhitungan rencana penerimaan kas dari piutang: Bulan Maret April Mei
Piutang
Maret
April a
Rp 25.000.000 Rp 12.500.000 35.000.000 40.000.000 100.000.000 12.500.000 a) Rp25.000.000 50% b) Rp25.000.000 30% c) Rp25.000.000 15% d) Rp35.000.000 50% e) Rp35.000.000 30% f) Rp40.000.000 50%
Mei b
Rp 7.500.000 Rp 3.750.000d 17.500.000c 10.500.000e 20.000.000f 25.000.000 34.250.000
9.78
Akuntansi Manajemen ⚫
2) Rencana Pembayaran utang: Bulan April Mei
a) b) c) d) e)
Utang
Maret a
April
Mei c
Rp 32.500.000 39.000.000b 71.500.000
- Rp 19.500.000 19.500.000
Rp 9.750.000d 23.400.000e 33.150.000
Rp50.000.000 65% Rp60.000.000 65% Rp35.000.000 60% Rp35.000.000 40% Rp40.000.000 60%
6) Untuk menjawab soal latihan nomor 6, cocokkan jawaban Saudara dengan jawaban berikut: 1) Laporan Pengendalian Komponen Biaya
Aktual
Standar
Selisih
Keterangan
Biaya Bahan Baku Biaya Tenaga Kerja Overhead Pabrik Jumlah
6.110.000 2.958.000 1.650.000 10.718.000
6.000.000 3.000.000 1.800.000 10.800.000
110.000 (42.000) (150.000) (82.000)
Unfav Fav Fav Fav
2) Laporan Analitis: Analisis Variansi Keterangan
Kuantitas
Harga
Jumlah
Harga Bahan Aktual Harga Bahan Standar Selisih harga
11.750 11.750
Rp520 Rp500
Rp6.110.000 Rp5.875.000 Rp 235.000 (Unfav)
Biaya bahan aktual Biaya bahan Standar Selisih kuantitas Total
11.750 12.000
500 500
Rp5.875.000 Rp6.000.000 (Rp 125.000) (Fav) Rp 110.000 (Unfav)
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.79
Dari laporan analitis di atas tampak bahwa selisih tidak menguntungkan biaya bahan baku sebesar Rp110.000 terdiri dari selisih harga Rp235.000 tidak menguntungkan (harga aktual per unit Rp520 padahal seharusnya menurut standar Rp500) dan selisih kuantitas sebesar Rp125.000 yang bersifat menguntungkan sehingga secara keseluruhan terdapat selisih tidak menguntungkan sebesar Rp110.000. Selanjutnya: Dengan menggunakan cara yang sama, lakukan analisis terhadap selisih biaya tenaga kerja dan biaya overhead pabrik. Sebaiknya Anda kembali membuka materi biaya standar pada Modul 7 tentang analisis biaya standar. R A NG KU M AN Ketika perusahaan semakin berkembang, jumlah aktivitas semakin kompleks, jumlah karyawan semakin banyak, fungsi-fungsi yang terjadi dalam organisasi juga berkembang, maka pemilik akan semakin memiliki keterbatasan di dalam melakukan fungsi-fungsi manajemen. Pemilik perusahaan akan semakin sulit dalam melaksanakan tugas-tugasnya, melakukan pengawasan sendiri, dan laporan-laporan yang dilakukan secara lisan menjadi tidak efektif. Manusia memiliki keterbatasan dan tidak mungkin mengingat sekian banyak persoalan. Di samping itu, jika manajemen tidak segera mengembangkan sistem pengawasan dan sistem pelaporan yang memadai, ada risiko bahwa banyak hal penting yang tidak terekam. Oleh karena itu, perusahaan-perusahaan menengah ke atas, di mana skala usahanya sudah meningkat, jumlah karyawan banyak, jumlah departemennya lebih dari empat buah, maka manajemen memerlukan adanya pendelegasian wewenang untuk pengambilan keputusan dan juga untuk menjalankan pengawasan atas operasi perusahaan. Setiap kali terjadi pelimpahan wewenang dari manajemen pada level yang lebih tinggi ke manajemen pada level di bawahnya, akan selalu disertai dengan pemberian tanggung jawab dari manajemen level yang lebih rendah ke level manajemen yang lebih tinggi. Penerima wewenang harus mempertanggungjawabkan wewenang yang dilimpahkan kepadanya. Ia harus selalu melaporkan perkembangan-perkembangan perusahaan dan masalah-masalah yang dihadapinya. Dalam konteks ini, laporan lisan tentu saja sangat tidak efektif sehingga memerlukan laporan tertulis yang disusun secara sistematik.
9.80
Akuntansi Manajemen ⚫
Namun setiap manajemen sebagai individu, dalam sebuah perusahaan, memiliki gaya yang berbeda-beda satu sama lainnya. Mereka memiliki gaya kognitif yang berbeda, cara memproses informasi yang berbeda, cara menganalisis informasi yang berbeda, dan bahkan gaya pengambilan keputusan yang juga berbeda. Oleh karena itu, sebetulnya tidak ada standar pelaporan dan laporan yang efektif untuk seluruh jenis perusahaan. Perusahaan yang satu akan lebih tepat menggunakan uraian yang panjang lebar dalam laporan tertulisnya tetapi perusahaan lain akan lebih tepat membuat laporan tertulis yang singkat. Laporan yang efektif sebaiknya meliputi paling tidak lima prinsip penyajian laporan, sebagai berikut, yaitu (a) prinsip pertanggungjawaban; (b) prinsip management by exception; (c) prinsip keterbandingan, artinya angka-angka dalam laporan sebaiknya ada pembandingnya; (d) prinsip peringkasan yaitu bahwa laporan harus disusun semakin ke tingkat atas semakin berbentuk ringkasan (executive summary); dan (e) prinsip komentar dan interpretasi, bahwa laporan sebaiknya meliputi komentar dan keterangan serta interpretasi yang baik dari pembuat laporan. Secara umum, laporan-laporan yang didasarkan pada fungsi atau tujuan dan ditujukan untuk manajemen bisa dikelompokkan ke dalam tiga kelompok yaitu: (1) laporan-laporan perencanaan (planning report); (2) laporan-laporan pengawasan (control report); dan (3) laporan-laporan informasi (information report). TES F OR M AT IF 2 Pilihlah satu jawaban yang paling tepat! 1) Terdapat tiga konsep dasar pelaporan, kecuali…. A. membuat informasi efektif B. laporan berulang dan laporan khusus C. harus ditandatangani oleh pimpinan D. harus memiliki lima prinsip dasar 2) Laporan yang efektif adalah laporan yang memiliki karakteristik kualitatif berikut, kecuali…. A. valid B. reliabel C. relevan D. objektif
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.81
3) Dapat dipahami, adalah salah satu dari.... A. tujuan laporan B. konsep dasar laporan C. keefektifan laporan D. karakteristik kualitatif laporan 4) Tepat waktu adalah salah satu dari... A. tujuan laporan B. konsep dasar laporan C. keefektifan laporan D. karakteristik kualitatif laporan 5) Berikut ini adalah prinsip-prinsip laporan, kecuali.... A. manajemen dengan pengecualian B. keterbandingan C. efisien D. pertanggungjawaban 6) Berikut adalah syarat tambahan untuk laporan yang baik, kecuali…. A. sederhana dan jelas B. menyajikan fakta C. lampiran sesuai level pejabat D. sesuai dengan standar yang berlaku 7) Memiliki nilai prediktif adalah salah satu dari... A. prinsip dasar laporan B. tujuan laporan C. sifat laporan D. syarat kualitas tambahan 8) Berikut ini adalah jenis-jenis laporan, kecuali... A. laporan pengendalian B. laporan perencanaan C. laporan perencanaan jangka pendek D. laporan informasi 9) Laporan analitis merupakan tindak lanjut dari hasil laporan pengendalian. Berikut adalah contoh laporan analitis, kecuali…. A. laporan analisis selisih B. laporan laba rugi C. laporan penentuan titik impas; D. laporan analisis aktivitas
9.82
Akuntansi Manajemen ⚫
10) Laporan pengendalian periode berjalan merupakan laporan yang dibuat dengan basis per jam, harian, atau mingguan, yang menunjukkan adanya penyimpangan-penyimpangan dari rencana atau standar. Berikut adalah contoh laporan pengendalian periode berjalan, kecuali…. A. laporan penjualan harian atau mingguan menurut produk, dibandingkan dengan kuota atau ramalan; B. laporan sisa bahan atau bahan rusak harian atau mingguan; C. laporan sediaan real time; D. laporan analisis penjualan per produk; dan
Cocokkanlah jawaban Anda dengan Kunci Jawaban Tes Formatif 2 yang terdapat di bagian akhir modul ini. Hitunglah jawaban yang benar. Kemudian, gunakan rumus berikut untuk mengetahui tingkat penguasaan Anda terhadap materi Kegiatan Belajar 2.
Tingkat penguasaan =
Jumlah Jawaban yang Benar Jumlah Soal
100%
Arti tingkat penguasaan: 90 - 100% = baik sekali 80 - 89% = baik 70 - 79% = cukup < 70% = kurang Apabila mencapai tingkat penguasaan 80% atau lebih, Anda dapat meneruskan dengan Kegiatan Belajar 3. Bagus! Jika masih di bawah 80%, Anda harus mengulangi materi Kegiatan Belajar 2, terutama bagian yang belum dikuasai.
9.83
⚫ EKMA4314/MODUL 9
Kunci Jawaban Tes Formatif Tes Formatif 1 1) C 2) C 3) B 4) B 5) B 6) C 7) D 8) A 9) C 10) D 11) C 12) C 13) A 14) C 15) B
Tes Formatif 2 1) C 2) D 3) D 4) D 5) C 6) D 7) C 8) D 9) B 10) D
9.84
Akuntansi Manajemen ⚫
Daftar Pustaka Adler, Ralph. 2011. Management Accounting: Making it World Class. New York: Routledge Taylor & Francis Group. Argyris, C., 1952. The Impact of Budgets on People. Itacha, N.Y.: Prepared for the Controllership Foundation. at Cornell University. Atkinson, A. A., R. D. Banker, R. S. Kaplan, dan S. M. Young. 1995. Management Accounting. Englewood Cliffs. NJ.: Prentice Hall. Inc. Becker, S. W. 1967. Discussion of The Effect of Frequency of Feedback on Attitudes and Performance. Journal of Accounting Research. 5 ed.: 225228. Berger, A. 1997. Continuous Improvement and Kaizen: Standardization and Organizational Designs. Journal of Integrated Manufacturing Systems.Vol. 8 No. 2, pp. 110‐7. Bessant, J. dan Caffyn, S. 1997. High Involvement Innovation. International Journal of Technology Management. Vol. 14 No. 1, pp. 7‐28. Bessant, J., Caffyn, S., Gilbert, J., Harding, R. dan Webb, S. 1994. Rediscovering continuous improvement. Technovation. Vol. 14 No. 1, pp. 17‐29. Caffyn, S. 1999. Development of a Continuous Improvement Self‐ Assessment tools. International Journal of Operations & Production Management. Vol. 19 No. 11, pp. 1138‐53. Carter, W. K., dan M. F. Usry. 2002. Cost Accounting. 13rd Edition Cincinnati Ohio: College Division. South-Western Publishing. Co. Davis, Stan, dan Tom Albright. 2004. An investigation of The Effect of Balanced Scorecard Implementation on Financial Performance. Management accounting research 15.2: 135-153.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.85
Gallagher, M., Austin, S. dan Caffyn, S. 1997. Continuous Improvement in Action: The Journey of Eight Companies. London: Kogan Page. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C., Cheng, N. S., dan Yuen, K. C. K. 2015. Managerial Accounting (Second Edition ed.). New York: McGraw-Hill Education. George, M. 2002. Lean Six Sigma: Combining Six Sigma Quality with Lean Production Speed. New York: McGraw‐Hill. Hansen, D. R., dan Mowen, M. M. 2007. Management Accounting. 8th Edition. USA: South-Western. A Division of Thompson Learning. Juergensen, T. 2000. Continuous Improvement: Mindsets, Capability, Process, Tools and Results. Indianapolis: The Juergensen Consulting Group, Inc. Kaplan, R. dan Norton, D. 1996. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Cambridge: Harvard Business School Press. Kaplan, Robert S dan David P.Norton. 2004. Strategy Maps – Converting Intangible Asets into Tangible Outcomes. Harvard Business School Publishing Corporation. Kaplan, Robert S., dan David P. Norton. 2007. Using the Balanced Scorecard as A Strategic Management System. Harvard Business review 85.7-8: 150-+. Kaplan, Robert S., David P. Norton. 2006. Alignment: Using the Balanced Scorecard to Create Corporate Synergies. Harvard Business Press. Kennedy, Carol. 2012. Guide to the Management Gurus Random House Business Book.
5ed. London:
Kossoff, L. 1993. Total Quality or Total Chaos?. HR Magazine. Vol. 38 No. 4, pp. 131‐4.
9.86
Akuntansi Manajemen ⚫
Linderman, K., Schroeder, R., Zaheer, S. dan Choo, A. 2003. Six Sigma: Agoal – Theoretic Perspective. Journal of Operations Management. Vol. 21 No. 2, pp. 193‐203. Maher, M. W., Stickney, C, P., dan Weil, R. L. 2012. Managerial Accounting: An Introduction to Concepts, Methods, and Uses 11ed. USA: South Western. Mowen, M. M., D. Hansen, dan D. L. Heitger. 2014. Cornerstones of Managerial Accounting. 5th. USA: South-Western. Cengage Learning. Mowen, M. M., Hansen, D. R., dan Heitger, D. L. 2018. Managerial Accounting: The Cornertsone of Business Decision Making 7ed. USA: Cengage Learning. Narsa, I. M. 1996. “Peluang dan Tantangan Profesi Akuntan Menjelang Persaingan Global: Implikasi Perkembangan Teknologi Informasi terhadap Pendidikan dan Profesi Akuntansi”. Makalah Seminar: Universitas Kristen Petra Surabaya, 10 Desember 1996. Niven, P. 2006. Balanced Scorecard Step by Step: Maximizing Performance and Maximizing Results. John Wiley & Sons. New York, NY. Oakland, J. 1999. Total Organizational Excellence – Achieving World‐Class Performance. Butterworth‐Heinemann. Oxford. Siegel, G dan H. Ramanauskas-Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cincinnati. Ohio: South-Western Publishing Co. Singh, Surender. 2016. Management Accounting. New Delhi: PHI Learning Private Limited. Sudibyo, B. 1986. “Rekayasa Akuntansi dan Permasalahannya di Indonesia”. Makalah Tidak dipublikasikan. Suwardjono. 2005. Teori Akuntansi: Perekayasaan Pelaporan Keuangan. Edisi Ketiga, Jogjakarta: BPFE.
⚫ EKMA4314/MODUL 9
9.87
Watts, R. L., dan Zimmerman, J. L. 1986. Positive Accounting Theory. Englewood Cliffs. New Jersey: Prentice-Hall. Inc. Weygandt, J. J., D. E. Kieso, dan W. G. Kell. 1996. Accounting Principles. New York: John Wiley & Sons. Inc. Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education. Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.
9.88
Akuntansi Manajemen ⚫
Daftar Riwayat Hidup Prof. Dr. I MADE NARSA, S.E., M.Si., Ak., CA., adalah Dosen Fakultas Ekonomi dan Bisnis Universitas Airlangga, Surabaya. Lahir Bali, 27 Juni 1965. Memperoleh gelar Doktor Ilmu Akuntansi dari Universitas Gadjah Mada tahun 2010. Gelar Master Akuntansi dari Universitas Gadjah Mada tahun 1993. Saat ini aktif dalam keanggotaan Masyarakat Ekonomi Syariah (MES), Ikatan Akuntan Indonesia (IAI), Ikatan Sarjana Ekonomi Indonesia (ISEI) dan Yayasan Dharma Semaya Karma, Rungkut, Surabaya. Beberapa publikasi yang telah dikeluarkan diantaranya adalah: (1) tahun 2013: The Effectiveness of Foresight Decision Aids and Hindsight Strategy to Mitigate Auditors' and Evaluators Judgment; (2) tahun 1993: World Business Research Conference. Buku yang telah diterbitkan adalah (1) Akuntansi Manajemen bersama Harti Budiyanti dan Irma, Penerbit Universitas Terbuka.
