Makalah Laporan Keuangan Konsolidasi Perusahaan [PDF]

Citation preview

MAKALAH KONSOLIDASI PERUSAHAAN AKUNTANSI KEUANGAN LANJUTAN I DOSEN PENGASUH : MARYANA,SE.M.Si.AK



KELOMPOK II Hendra Purnama REZAL FAHMI SEKOLAH TINGGI ILMU EKONOMI STIE LHOKSEUMAWE 2018



i



KATA PENGANTAR Puji dan syukur kita panjatkan kehadirat Tuhan Yang Maha Esa, berkat rahmatNya kami dapat menyelesaikan makalah ini. Tujuan dari penyusunan makalah ini adalah untuk memenuhi salah satu tugas mata kuliah Akuntansi Keuangan lanjutan 1. Dalam penyusunan makalah ini, kami banyak mendapatkan bimbingan serta bantuan dari berbagai pihak. Sehingga kami menyadari bahwa dalam penyusunan makalah ini terdapat beberapa kekurangan, karena terbatasnya kemampuan yang kami miliki. Untuk itu dalam kesempatan ini kami mengucapkan terima kasih yang sebesarbesarnya kepada para pihak yang telah membantu dalam penyusunan makalah ini sehingga makalah ini dapat terselesaikan. Akhir kata kami berharap semoga makalah ini dapat bermanfaat untuk kami khususnya dan para pembaca umumnya. Untuk itu kami mengaharpkan saran dan kritikan agar dapat memperbaikinya, serta untuk bahan acuan dalam penyusunan makalah selanjutnya.



Penulis



i



DAFTAR ISI KATA PENGANTAR……………………………………………..



i



DAFTAR ISI………………………………………………………



ii



BAB I PENDAHULUAN 1.1 Latar Belakang…………………………………………………..



1



1.2 Rumusan Masalah……………………………………………….



2



1.3 Tujan…………………………………………………………….



2



BAB II TINJAUAN PUSTAKA 2.1. Pengertian Laporan Keuangan Konsolidasi…………………..…



4



2.2 Tujuan Laporan Keuangan Konsolidasi………………..……….



4



BAB III PEMBAHASAN 3.1 Pengertian Laporan Konsolidasi………………………...………



6



3.2 Kegunaan Laporan Keuangan Konsolidasi……………………..



11



3.3 Keterbatasan Laporan Keuangan Konsolidasi…...……………..



13



3.4 Tujuan Laporan Keuangan Konsolidasi………..………………..



14



3.5 Laporan Keuangan Konsolidasi yang sesuai dengan PSAK & Interpretasi Standar Akuntansi Keuangan (ISAK)…...…………



16



3.6 Penerapan PSAK No.4 serta Relevasi PSAK NO.15 & 22 dalam Penyusunan Laporan Keuangan Konsolida……………..



16



3.7 Konsep & Standar Laporan Keuangan Konsolidas……………...



34



3.8 Pooling of Interest & Purchase………………………………….



36



3.9 Prosedur Konsolidasi…………………………………………....



37



3.10 Pelaksanaan Penggabungan Usaha Melalui Akuisi Saham……



38



3.11 Prosedur Penyusunan Laporan Konsolidasi...………………



41



3.12 Laporan Laba Rugi Konsolidasi……………………….….…...



43 ii



3.13 Neraca Konsolidasi Pada Tanggal Akuisi……………………



45



3.14 Neraca Konsolidasi Setelah Akuisi…………………………..



51



3.15 Alokasi Kelebihan Pada Aktiva Bersih Yang Dapat di Identifikasi & Goodwill………………………………...……...



54



3.16 Alokasi Harga Beli pada Total Nilai Wajar Perusahaan Anak...



62



3.17 Penyatuan Kepemilikan Perusahaan Anak…………………......



65



3.18 Laporan Arus Kas Konsolidasi………………………………...



68



3.19 Pengungkapan Dalam Laporan Keuangan Konsolidasi……......



69



BAB IV PENUTUP 4.1 Kesimpulan……………………………………………………..



71



4.2 Saran………………………………….………………………..



73



DAFTAR PUSTAKA……………………….………………………………



74



iii



BAB I PENDAHULUAN 1.1



LATAR BELAKANG Dalam perkembangan ekonomi saat ini, banyak perusahaan yang melakukan



penggabungan



perusahaan



untuk



meningkatkan



kinerja



dan



keuntungan mereka. Penggabungan ini dapat berbentuk merger yang mengekor pada perusahaan pembeli, konsolidasi yang mendirikan perusahaan baru, atau akuisisi saham, yaitu perusahaan yang bergabung tapi masih melakukan operasi masing-masing. Jika perusahaan bergabung dalam bentuk merger atau konsolidasi, maka pencatatan akuntansinya akan lebih mudah dibandingkan dengan akuisisi saham, yaitu hanya memindahkan semua akun aktiva bersih ke perusahaan yang masih berdiri atau perusahaan yang didirikan, kemudian perusahaan lainnya yang bergabung dibubarkan. Kondisi berbeda terjadi bila perusahaan-perusahaan yang bergabung ini masih menjalankan operasinya masing-masing. Yang terjadi adalah akan muncul akun resiprokal ( akun Investasi pada perusahaan anak di neraca induk dan akun ekuitas di neraca anak yang di kalikan dengan persentase kepemilikan induk) pada masing-masing perusahaan yang bergabung ini. Untuk itulah dibuat laporan keuangan konsolidasi. Walaupun disebut laporan keuangan konsolidasi, bukan berarti laporan ini digunakan untuk penggabungan usaha bentuk konsolidasi. Dalam praktiknya, laporan ini biasa digunakan untuk perusahaan induk dan perusahaan anak. Lebih



1



lengkapnya, laporan konsolidasi adalah model laporan keuangan untuk menunjukkan pengaruh ekonomi dari penggabungan dua atau lebih perusahaan yang didasarkan atas pemilikan dan pengendalian bersama meskipun peleburan secara hukum tidak dilakukan. Dalam penyusunan neraca gabungan untuk kantor pusat dan cabang saldo aktiva dan kewajiban masing-masing cabang digabungkan dengan saldo yang sama pada kantor pusat.



1.2



RUMUSAN MASALAH Berdasarkan latar belakang pembuatan makalah yang telah dituliskan diatas, maka bisa diintisarikan rumusan masalah dari penulisan makalah ini yang nantinya menjadi pokok bahasan, yaitu: 1. Apa pengertian dari laporan keuangan konsolidasi? 2. Apa kegunaan laporan keuangan konsolidasi? 3. Apa keterbatasan yang ada pada pelaporan keuangan konsolidasi? 4. Bagaimana konsep dan standar dari pelaporan keuangan konsolidasi ini? 5. Bagaimana perhitungan laporan konsolidasi jika penguasaaan anak perusahaan 100% atau kurang dari 100% ?



1.3 TUJUAN PEMBAHASAN Setelah pokok bahasan dari makalah ini terjawab, maka tujuan dari penulisan makalah ini adalah: 1. Untuk mengetahui definisi dari keuangan konsolidasi 2. Untuk mengetahui manfaat dari dibuatnya laporan keuangan konsolidasi



2



3. Untuk mengetahui keterbatasan-keterbatasan yang ada pada laporan keuangan konsolidasi 4. Untuk mengetahui konsep dan standar dari laporan keuangan konsolidasi 5. Untuk mengetahui perhitungan laporan keuangan konsolidasi baik yang kepemilikan 100% maupun kurang dari 100%



3



BAB II TINJAUAN PUSTAKA 2.1 PENGERTIAN LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Laporan keuangan konsolidasi adalah laporan keuangan gabungan antara pemilikan perusahaan induk atas perusahaan anak atau cabangnya dalam satu satuan ekonomi . Laporan keuangan konsolidasi menyajikan posisi keuangan dan hasil operasi untuk perusahaan induk (entitas pengendali) dan satu atau lebih baik anak cabnag atau cabang perusahaan (entitas yang di kendalikan), seolah-olah entitas-entitas individual tersebut merupakan satu entitas atau satu perushaan. Laporan keuangan konsolidasi diperlukan apabila salah satu perusahaan yang bergabung memiliki control terhadap perusahaan lain.



2.2 TUJUAN LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Hal ini diungkapkan oleh Beams (2006) sebagai berikut : The opening paragraph of ARB No.51, “Consolidated Financila Statement”.States that : The purpose of consolidated statement is to present, primarily for the benefit of stockholders and creditors of the parent company, the result of operation and the financial position of a parent company and its subsidiaries essentially as if the group were a sigle company with one or more branches or divisions” Menurut pengertian diatas tujuan dari laporan laba rugi konsolidasi adalah untuk menyajikan laporan, terutama untuk kepentingan pemegang saham dan kreditur dari perusahan induk, hasil operasi dan posisi keuangan perusahan induk dan anak perusahaan pada dasarnya seolah-olah kelompok itu satu perusahaan dengan satu atau lebih cabang atau divisi. Tujuan laporan keuangan konsolidasi



4



disusun agar dapat memberikan gambaran yang obyektif dan sesuai atas keseluruhan posisi dan aktivitas dari satu perusahaan (economy entity) yang terdiri atas sejumlah perusahaan yangberhubungan istimewa,dimana laporan konsolidasi keuangan diharapkan tidak boleh menyesatkan pihak –pihak yang berkepentingan dan harus di dasarkan pada substansi atas peristiwa ekonomi juga. Laporan keuangan konsolidasi yang di buat diharapkan dapat memberikan gambaran yang jelas tentang total sumber daya perusahaan hasil gabungan di bawah kendali induk perusahaan, kepada para pemegang saham, kreditor dan penyedia dana lainnya dan juga dapat memberikabngambaran yang jelas tentang totalsumber daya perusahaan hasil gabungan di bawah kendali induk perusahaan, kepada para pemegang saham, kreditor dan penyedia danalainnya. Laporan keuangan konsoidasi diharuskan dibuat satu perusahaan memiliki mayoritas saham beredar dari perusahaan lain



5



BAB III PEMBAHASAN 3.1



PENGERTIAN LAPORAN KONSOLIDASI Laporan Konsolidasi adalah model laporan keuangan untuk menunjukkan pengaruh ekonomi dari penggabungan dua atau lebih perusahaan yang didasarkan atas pemilikan dan pengendalian bersama meskipun peleburan secara hukum tidak dilakukan. Masing-masing entitas tetap beroparasi secara terpisah dan independen serta membuat laporan keuangan individu.Akan tetapi, entitas-entitas tersebut berada



dalam



satu



pengendalian



yang



dilakukan



oleh



pihak



yang



bergabung.Entitas pengendali disebut dengan entitas induk dan entitas yang dikendalikan disebut dengan entitas anak. Konsolidasi diharuskan jika suatu perusahaan memiliki mayoritas saham beredar dari perusahaan lain.Dalam penyusunan neraca gabungan untuk kantor pusat dan cabang saldo aktiva dan kewajiban masing-masing cabang digabungkan dengan saldo yang sama pada kantor pusat. Karena entitas-entitas yang bergabung dalam pengendalian tetap beroprasi secara individu, Standar Akuntansi Keuangan (SAK) mensyaratkan disusunnya suatu laporan keuangan gabungan, yang dalam istilah akuntansi disebut laporan keuangan konsolidasi.PSAK 4 revisi 2009 memberi istilah Laporan Keuangan Konsolidasi sebagai lampiran keuangan suatu kelompok usaha yang disajikan seperti suatu entitas ekonomi tunggal.Laporan keuangan konsolidasi wajib disusun oleh entitas induk atau pengendali tertinggi dalam suatu kelompok usaha.



6



Laporan keuangan konsolidasi di Indonesia mengacu pada Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) 4 revisi 2009, tentang Laporan Keuangan Konsolidasi dan Laporan Keuangan Tersendiri. PSAK 4 ini diadopsi dari Standar Akuntansi Internasional (IAS) 27 tahun 2009, yang diterbitkan oleh Ikatan Akuntan Indonesia (IAI) pada tanggal 22 Desember 2009.PSAK 4 yang terbit 22 Desember 2009 ini sebagai revisi dari PSAK 4 tanggal 7 September 1994. Secara hukum, entitas induk dan entitas anak adalah entitas-entitas yang berbeda, bahkan undang-undang anti trust mensyaratkan arm’s length transaction diantara entitas yang berafiliasi. Dengan persyaratan ini, entitas induk tidak diperkenankan membedakan harga jual atau pembelian produk terhadap entitas anak dan entitas lain yang tidak berafiliasi. Pembelian saham dapat dalam bentuk kas, pertukaran aktiva lain atau melalui surat berharga yang diterbitkan oleh perusahaan sendiri dan dicatat sebesar harga perolehannya (at cost). Bila melalui pertukaran surat berharga, maka dicatat nilai wajar dari surat berharga tersebut dan setiap terjadi selisih antara nilai nominal dan nilai jual maka dicatat sebagai premium atau diskonto (agio dan disagio) atau paid in capital.



3.1.1 Sifat Penggabungan Usaha 1. Horizontal integration Adalah penggabungan perusahaan-perusahaan dalam lini usaha atau pasar yang sama, misalnya perusahaan consumer product bergabung dengan perusahaan consumer product juga. 2. Vertical integration



7



Adalah penggabungan dua atau lebih perusahaan dengan operasi yang berbeda, secara berturut-turut, tahapan produksi dan atau distribusi yang sama, misalnya Merck & Co salah satu produsen obat terbesar, mengakuisisi Medco Containment Services, Inc, distributor obat-obatan dokter. Penggabungan usaha secara integrasi vertikal ini diharapkan dapat mengurangi biaya pengiriman obat-obatan ke pasar 3. Conglomeration Adalah penggabungan perusahaan-perusahaan dengan produk dan atau jasa yang tidak saling berhubungan dan bermacam-macam. Suatu perusahaan melakan diversifikasi untuk mengurangi risiko yang ada pada lini usaha tertentu, atau untuk mengimbangi perubahan penghasilan, seperti kegunaan akuisisi pada perusahaan manufaktur.



3.1.2 Alasan-Alasan Penggabungan Usaha Jika perluasan adalah sasaran utama dari perusahaan, mengapa usaha diperluas melalui penggabungan dan bukan dengan melakukan konstruksi fasilitas-fasilitas baru? Beberapa alasan



yang mungkin untuk memilih



penggabungan usaha sebagai alat perluasan adalah: 1) Manfaat Biaya (Cost Adventage). Seringkali lebih murah bagi perusahaan untuk memperoleh fasilitas yang dibutuhkan melalui pengembangan. Hal ini benar, terutama pada periode inflasi. 2) Risiko Lebih Rendah (Lower Risk).



8



Membeli lini produk dan pasar yang telah didirikan biasanya lebih kecil risikonya dibandingkan dengan mengembangkan produk baru dan pasarnya. Penggabungan usaha kurang berisiko terutama ketika tujuannya adalah diversifikasi. 3) Penundaan Operasi Pengurangan (Fewer Operating Delays). Fasilitas-fasilitas pabrik yang diperoleh melalui penggabungan usaha dapat diharapkan untuk segera beroperasi dan memenuhi peraturan yang berhubungan dengan lingkungan dan peraturan pemerintah yang lainnya. 4) Mencegah Pengambilalihan (Avoidance of Takeovers). Beberapa perusahaan bergabung untuk mencegah pengakuisisian diantara mereka. Karena perusahaan-perusahaan yang lebih kecil cenderung lebih mudah diserang untuk diambilalih, beberapa di antara mereka memakai strategi pembeli yang agresif sebagai pertahanan terbaik melawan usaha pengambilalihan oleh perusahaan lain. Perusahaan-perusahaan dengan rasio hutang-terhadap ekuitas yang tinggi biasanya bukan merupakan calon pengambilalih yang menarik. Dalam industri perbankan, contohnya, bankbank



yang independent mengakuisisi bank-bank tetangganya untuk



memperluas pangsa pasar (market share) dan berkembang menjadi bank regional. Bank menggunakan penggabungan sebagai suatu cara untuk mencegah pengambilalihan oleh bank asing. 5) Akuisisi Harta Tidak Berwujud (Acquisition of Intangible Assets). Penggabungan usaha melibatkan penggabungan sumber daya tidak berwujud maupun berwujud.



9



3.1.3 Bentuk Penggabungan Usaha Adapun bentuk-bentuk penggabungan usaha menurut Arifin S (2002 : 240-241) dapat dibedakan ke dalam beberapa golongan, antara lain sebagai berikut : 1.



Ditinjau dari bentuk penggabungannya, terdapat tiga bentuk penggabungan usaha sebagai berikut : a. Penggabungan



horisontal,



yaitu



penggabungan



perusahaan-



perusahaan yang sejenis yang menjadi satu perusahaan yang lebih besar. Pada umumnya dasar dibentuknya penggabungan usaha ini adalah untuk menghindari adanya persaingan diantara perusahaan yang sejenis dan meningkatkan efisiensi diantara perusahaanperusahaan yang bersangkutan tersebut. b. Penggabungan vertikal, yaitu penggabungan perusahaan yang sebelumnya,



keduanya



mempunyai



hubungan



yang



saling



menguntungkan, misalnya suatu perusahaan lain yang kemudian pemasok (supplier) bahan baku perusahaan lain yang kemudian bergabung agar dapat terjaga adanya kepastian bahan baku dan kontinuitas produksi. c. Penggabungan konglomerat, yaitu merupakan kombinasi dari penggabungan horisontal dan vertikal. Penggabungan konglomerat ini merupakan gabungan dari perusahaan-perusahaan



yang



memiliki usaha yang berlainan misalnya perusahaan angkutan



10



bergabung dengan perusahaan jasa hotel dan perusahaan makanan (catering). 2.



Sedangkan dari segi hukumnya, penggabungan usaha dibagi menjadi : a. Merger, yaitu penggabungan usaha dengan cara satu perusahaan membeli perusahaan lain yang kemudian perusahaan yang dibelinya tersebut menjadi anak perusahaannya atau dibubarkan. Perusahaan yang dibelinya sudah tidak mempunyai status hukum lagi dan yang mempunyai status hukum adalah perusahaan yang membelinya. b. Konsolidasi, merupakan bentuk lain dari merger, yaitu penggabungan usaha dengan cara satu perusahaan bergabung dengan perusahaan lain membentuk satu perusahaan baru c. Afiliasi, yaitu penggabungan usaha dengan cara membeli sebagian besar saham atau seluruh saham perusahaan lain untuk memperoleh hak pengendalian (controlling interest). Perusahaan yang dikuasai tersebut tidak kehilangan status hukumnya dan masih beroperasi sebagaimana perusahaan lainnya.



3.2 KEGUNAAN LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Laporan keuangan konsolidasi terutama ditunjukan untuk kepentingan pihak-pihak yang memiliki kepentingan jangka panjang dengan induk perusahaan seperti pemegang saham, kreditur dan penyedia dana. Laporan keuangan konsolidasi seringkali merupakan satu-satunya cara untuk mendapatkan gambaran yang jelas dari total sumber daya perusahaan hasil gabungan tersebut.



11



Pemegang saham yang ada dan calon pemegang saham dari induk perusahaan umumnya mempunyai kepentingan paling besar atas laporan keuangan konsolidasi disbanding laporan masing-masing perusahaan secara individu karena nasib induk perusahaan dipengaruhi oleh oprasi dari anak-anak perusahaan. Ketika anak perusahaan menghasilkan laba, laba tersebut akan diakui oleh induk perusahaan. Dan sebaliknya, kerugian yang diterima oleh anak perusahaan juga akan berpengaruh kepada induk perusahaan. Dengan melihat laporan keuangan konsolidasi, pemilik dan calon pemilik lebih mampu untuk menentukan efisiensi dari manajemen dalam memanfaatkan sumber daya yang berada pada pengendaliannya. Kreditur jangka panjang dari induk perusahaan juga memperhatikan kegunaan laporan keuangan konsolidasi karena pengaruh oprasional anak perusahaan terhadap kesehatan keseluruhan perusahaan dan masa depan induk perusahaan,relevan untuk pengambilan keputusan kreditur. Walaupun induk perusahaan dan anak perusahaan adalah entitas yang terpisah, kreditur induk perusahaan mempunyai klaim tidak langsung atas asset-aset anak perusahaan. Manajemen induk perusahaan mempunyai kepentingan yang berkelanjutan untuk informasi terkini baik mengenai oprasi gabungan dari entitas konsolidasi dan juga mengenai perusahaan-perusahaan individual yang membentuk entitas konsolidasi.Sebagai contoh, anak perusahaan individual dapat mempunyai volatilitas tinggidalam oprasinya, setelah hasiloprasi dan neraca digabung, manager dapat mengetahui pengaruh keseluruhan aktivitas pada periode tersebut.Sebaliknya, informasi mengenai perusahaan-perusahaan individual dalam



12



entitas



konsolidasi



juga



dapat



berguna.



Contohnya,



manajer



dapat



mengkompensasi kekurangan kas di suatu anak perusahaan dengan kelebihan kas dari anak perusahaan lain tanpa perlu melakukan pinjaman dari luar yang memerlukan biaya tambahan. Manajer induk perusahaan menaruh perhatian kepada laporan keuangan konsolidasi untuk mengevaluasi kinerja dari masingmasing entitas.



3.3



KETERBATASAN LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Walaupun laporan keuangan konsolidasi berguna, tetap harus diingat bahwa laporan keuangan konsolidasi tetap memiliki keterbatasan. Beberapa informasi akan hilang setiap kumpulan data digabungkan. Beberapa keterbatasan dari laporan keuangan konsolidasi adalah sebagai berikut: 1. Karena hasil oprasi dan posisi keuangan dari masing-masing perusahaan yang dimasukan dalam laporan keuangan konsolidasi tidak diungkapkan, maka kinerja atau posisi dari satu atau lebih perusahaan dapat disembunyikan oleh kinerja baik dari perusahaan lainnya. 2. Tidak semua saldo laba konsolidasi tersedia untuk deviden induk perusahaan karena sebagian dapat mencerminkan bagian induk perusahaan atas laba anak perusahaan yang belum dibagikan. Begitu pula karena laporan keuangan konsolidasi termasuk asset anak perusahaan, tidak semua asset yang ditampilkan tersedia untuk pembagian deviden induk perusahaan. 3. Karena rasio-rasio keuangan berdasarkan laporan keuangan konsolidasi dihitung berdasarkan informasi gabungan, rasio-rasio tersebut tidak mewakili perusahaan mana pun yang dikonsolidasi, termasuk induk perusahaan.



13



4. Akun-akun digabungkan



yang dalam



sama



dari



konsolidasi,



perusahaan-perusahaan bisa



jadi



tidak



berbeda



yang



seluruhnya



dapat



diperbandingkan. Sebagai contoh, panjang siklus oprasi dari perusahanperusahaan yang berbeda dapat bervariasi, menyebabkan piutang dari panjang periode yang sama diklasifikasikan berbeda. 5. Informasi tambahan tentang masing-masing perusahaan atau kelompok perusahaan yang termasuk dalam konsolidasi sering sekali diperlukan untuk penyajian wajar, tetapi tambahan pengungkapan tersebut dapat menyebabkan catatan atas laporan keuangan menjadi sangat banyak.



3.4



TUJUAN LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Tujuan PSAP 11 tentang Laporan Keuangan Konsolidasian adalah memberikan acuan dan aturan dalam penyusunan laporan keuangan konsolidasian pada unitunit pemerintahan dalam rangka menyajikan laporan keuangan untuk tujuan umum (general purpose financial statements) demi meningkatkan kualitas dan kelengkapan laporan keuangan dimaksud. Yang dimaksud dengan laporan keuangan untuk tujuan umum adalah laporan keuangan yang dapat memenuhi kebutuhan dan memberikan informasi sebagian besar pengguna laporan termasuk lembaga legislatif sebagaimana ditetapkan dalam ketentuan peraturan perundangundangan. Disamping itu diharapkan PSAP 11 dapat menjadi acuan akan pentingnya penyusunan laporan keuangan konsolidasian yang selama ini belum dilaksanakan secara menyeluruh oleh entitas pelaporan.



14



3.5 LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI YANG SESUAI DENGAN PSAK DAN INTERPRETASI STANDAR AKUNTANSI KEUANGAN (ISAK) Penyusunan laporan keuangan konsolidasian sesuai dengan Standar Akuntansi



Keuangan



di



Indonesia



mengharuskan



manajemen



membuat



pertimbangan dan estimasi yang mempengaruhi jumlah serta pengungkapan tertentu berdasarkan evaluasi manajemen atas fakta dan keadaan yang relevan pada tanggal pelaporan. Realisasi dapat berbeda dengan jumlah yang diestimasi, dan estimasi ini dapat disesuaikan lebih lanjut. Laporan Keuangan Perusahaan dan entitas anak telah mengadopsi semua standar baru dan telah direvisi dan interpretasi yang dikeluarkan oleh Dewan Standar Akuntansi Keuangan dari Institut Akuntan Indonesia yang relevan dengan operasi dan efektif untuk periode akuntansi yang dimulai pada tanggal 1 Januari 2011. Penerapan standar-standar baru dan telah direvisi dan interpretasi telah menghasilkan perubahan kebijakan akuntansi Perusahaan dan entitas anak pada bidang berikut yang mempengaruhi penyajian dan pengungkapan laporan keuangan berupa : 1.



PSAK 1 (Revisi 2009), tentang Penyajian Laporan Keuangan.



2.



Penerapan PSAK 4 (revisi 2009) mengubah akuntansi investasi entitas anak di laporan keuangan terpisah entitas induk yang disajikan sebagai informasi tambahan dari metode ekuitas ke metode biaya.



3.



PSAK 7 (Revisi 2010), Pengungkapan Pihak-pihak Berelasi, Standar ini memperluas definisi pihak-pihak berelasi dan pengungkapan hubungan



15



pihak-pihak berelasi. Standar ini juga mengharuskan pengungkapan hubungan antara entitas induk dan entitas anak terlepas dari apakah telah terjadi transaksi antara mereka. 4.



PSAK 2 (revisi 2009), tentang Laporan Arus Kas.



5.



PSAK 3 (revisi 2010), mengenai Laporan Keuangan Interim.



6.



PSAK 5 (revisi 2009), tentang Segmen Operasi.



7.



PSAK 8 (revisi 2010), perihal mengenai Peristiwa Setelah Periode Pelaporan



8.



PSAK 23 (revisi 2010), tentang Pendapatan.



9.



PSAK 25 (revisi 2009), mengenai Kebijakan Akuntansi, Perubahan Estimasi Akuntansi, dan Kesalahan.



10. PSAK 48 (revisi 2009), tentang Penurunan Nilai Aset. 11. PSAK 57 (revisi 2009), tentang Provisi, Liabilitas Kontinjensi, dan Aset Kontinjensi 12. ISAK 17, tentang Laporan Keuangan Interim dan Penurunan Nilai.



3.6 PENERAPAN PSAK NO.4 SERTA RELEVANSI PSAK NO. 15 DAN 22 DALAM PENYUSUNAN LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Penyusunan laporan keuangan konsolidasi diatur dalam Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) No. 4. Selain PSAK No. 4, dua PSAK lain juga mengatur beberapa hal yang relevan dengan penyusunan laporan keuangan konsolidasi, yaitu PSAK No. 15 tentang Akuntansi Untuk Investasi Pada Perusahaan Asosiasi dan PSAK No. 22 tentang Akuntansi Penggabungan Usaha.



16



PSAK No.4 mendefinisikan kriteria konsolidasi sekaligus menguraikan tentang prosedur



konsolidasi;



PSAK



No.



15



mengatur



investasi



yang



harus



dipertanggung/awabkan dengan metode ekuitas, di mana metode mi erat kaitannya dengan laporan /ceuangan konsolidasi; sedangkan PSAK No.22 mengatur perlakuan akuntansi penggabungan usa/ia yang dapat berupa suatu akuisisi atau penyatuan kepemilikan, baik yang dilakukan melalui perolehan saham maupun aktiva neto. Artikel mi menguraikan tentang penerapan ketiga PSAK tersebut dalam penyusunan laporan keuangan konsolidasian. Pembahasan a/can dimulai dan penggabungan usa/ia (PSAK No.22), kemudian dilanjutkan dengan akuntansi investasi metode ekuitas (PSAK No. 15), dan pembahasan tentang laporan keuangan konsolidasian (PSAK No. 4). 1. Akuntansi Penggabungan Usaha PSAK No.22 mengatur perlakuan akuntansi penggabungan usaha (business combination) yang dapat berupa suatu akuisisi (acquisition) atau penyatuan kepemilikan (uniting of interest), baik yang dilakukan melalui perolehan saham maupun aktiva neto. Transaksi mi dapat dilakukan dengan membentuk suatu badan usaha baru, mengalihkan aktiva neto ke badan usaha lain atau membubarkan satu atau lebih badan usaha yang bergabung. Penggabungan usaha mi akan menimbulkan hubungan induk-anak perusahaan, bila dilakukan dalam bentuk saham. Sedangkan penggabungan usaha yang dilakukan oleh perusahaan-perusahaan di bawah pengendalian yang sama (companies under common control) merupakan restrukturisasi atau reorganisasi, sehingga tidak tercakup dalam PSAK mi.



17



A. Akuisisi dan Penyatuan Kepemiikan PSAK No.22 membedakan penggabungan usaha sebagai akuisisi dan penyatuan kepemili/can. Suatu akuisisi terjadi, bila salah satu perusahaan memperoleh kendali atas perusahaan lain, yang diasumsikan terjadi bila salah satu perusahaan yang bergabung mempenoleh lebih dan 50% dari hak suara pada perusahaan lain. Kendall dianggap tetap ada, walaupun pemilikan di bawah 50%, yaitu bila diperoleh: a) kekuasaan lebih dan 50% berdasarkan perjanjian dengan investor lain. b) kekuasaan untuk mengatur kebijakan keuangan dan operasi keuangan berdasarkan perjanjian atau anggaran dasar. c) kekuasaan untuk mengangkat dan memberhentikan sebagian besar anggota pengurus perusahaan. d) kekuasaan untuk mendapatkan hak mayaritas dalam rapat direksi. PSAK



No.22



mensyaratkan



bahwa



suatu



penggabungan



usaha



diperlakukan sebagai suatu penyatuan kepemilikan apabila para pemegang saham perusahaan-perusahaan yang bergabung tidak ada yang lebih dominan dari yang lain setelah terjadinya penggabungan usaha dan mereka bersama-sama mengendalikan seluruh atau secara efektif seluruh aktiva neto dan operasi, serta bersama-sama berbagi risiko dan manfaat atas perusahaan gabungan tersebut. Untuk itu dipersyaratkan bahwa : (1)



mayoritas dari saham berhak suara perusahaan yang bergabung dipertukarkan;



18



(2) nilai wajar perusahaan-perusahaan tersebut tidak berbeda secara signifikan; dan (3)



para pemegang saham tetap mempertahankan hak suara dan kepemilikan yang seimbang dalam perusahaan gabungan, relatif sama dengan sebelum perusahaan bergabung. Melihat syarat-syarat yang harus dipenuhi tersebut, tampaknya suatu penggabungan usaha sangat sulit untuk dapat dipandang sebagaipenyatuan kepemilikan.



Penggabungan usaha yang berupa akuisisi dipertanggungjawabkan dengan metode pembelian, di mana digunakan biaya perolehan (cost) sebagai dasar untuk mencatat akuisisi tersebut. Sedangkan penggabungan usaha berupa penyatuan kepemilikan, dipertanggungjawabkan dengan metode penyatuan kepemilikan, di mana unsur-unsur laporan keuangan dari perusahaan yang bergabung digabungkan satu per satu, termasuk untuk laporan periode sebelum penggabungan yang disajikan sebagai perbandingan, seolah-olah telah terjadi kesinambungan dalam pembagian risiko dan manfaat sejak sebelum penggabungan dilakukan. Jadi, diperlakukan seakan-akan penggabungan telah terjadi sejak permulaan periode yang disajikan tersebut. Oleh karena itu pula, dalam suatu penyatuan kepemilikan, nilai tercatat dari aktiva dan kewajiban diteruskan. Penyesuaian hanya dilakukan untuk menyeragamkan



kebijakan



akuntansi



untuk



seluruh



periode



yang



diperbandingkan, dan eliminasi transaksi antar perusahaan, karena perusahaanperusahaan tersebut sekarang menjadi satu. Apabila terdapat selisih antara jumlah yang dibukukan sebagai modal saham yang diterbitkan (ditambah



19



kompensasi lainnya) dengan modal saham yang diperoleh, selisih tersebut harus disesuaikan terhadap ekuitas. Sedangkan pengeluaran sehubungan dengan penyatuan kepemilikan, termasuk kerugian karena penggabungan usaha dibebankan periode berjalan. Dalam hal dipertanggungjawabkan dengan metode pembelian, perusahaan pengakuisisi sejak tanggal akuisisi melaporkan hasil usaha perusahaan yang diakuisisi dalam laporan laba-ruginya serta aktiva, kewajiban dan goodwill yang timbul pada neracanya. Tanggal akuisis adalah tanggal di mana secara substansi pengakuisisi secara efektif memperoleh wewenang untuk mengendalikan. Penentuan dan Perlakuan Goodwill Akuisisi dibukukan sebesar biaya perolehan ditambah biaya-biaya lain yang secara langsung dapat diatribusikan (dikaitkan) dengan akuisisi tersebut. Dalam akuisisi bertahap (successive purchase), dilakukan perbandingan tahap demi tahap antara biaya perolehan dengan bagian pemilikan atas dasar nilai wajar aktiva dan kewajiban teridentifikasi atas setiap transaksi pertukaran pada tanggal pertukaran. Jika dilakukan penilaian atas aktiva dan kewajiban teridentifikasi karena adanya akuisisi kemudian, setiap penyesuaian terhadap nilai wajar dari pemilikan sebelumnya diperlakukan sebagai revaluasi. Begitu juga pada saat pertama kali penilaian dilakukan karena telah memenuhi kriteria metode ekuitas, setiap akuisisi yang signifikan sebelum itu harus ditentukan nilai wajarnya dalam rangka perhitungan goodwill.



20



Aktiva dan kewajiban yang diperoleh dalam suatu akuisisi harus diakui secara terpisah sebagai aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi, bila besar kemungkinan bahwa segala manfaat yang terkait pada masa yang akan datang akan mengalir ke atau dan perusahaan pengakuisisi, dan tersedia suatu ukuran yang andal sehubungan dengan biaya perolehan atau nilai wajarnya. Aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi dapat meliputi aktiva dan kewajiban yang tidak pernah dilaporkan dalam laporan keuangan perusahaan yang diakuisisi, misalnya aktiva pajak (dalam hal diterapkan metode penangguhan pajak), demikian juga aktiva dan kewajiban yang timbul karena akuisisi tersebut, misalnya : kewajiban pesangon untuk karyawan yang diberhentikan. Aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi diukur sesuai dengan persentase pemilikan perusahaan pengakuisisi atas nilai wajar aktiva dan kewajiban teridentifikasi pada tanggal pertukaran, ditambah hak minooritas atas nilai tercatat aktiva dan kewajiban sebelum tanggal akuisisi. Biaya perolehan kemudian dialokasikan pada aktiva dan kewajiban berdasarkan nilai wajarnya pada tanggal pertukaran sesuai dengan persentase pemilikan yang diakuisisi. Dengan kata lain, di satu pihak perusahaan yang diakuisisi tetap mencatat aktiva dan kewajibannnya pada nilai historis seperti sebelumnya, di lain pihak, perusahaan pengakuisisi melakukan penilaian berdasarkan nilai wajar atas aktiva dan kewajiban tersebut. Selisih tersebut merupakan aktiva neto (bila nilai wajar lebih tinggi dari nilai tercatat) yang akan disusutkan oleh perusahaan pengakuisisi pada saat melakukan konsolidasi.



21



Nilai wajar aktiva dan kewajiban yang diakuisisi ditentukan berdasarkan tujuan pengguna-annya oleh perusahaan pengakuisisi. Nilai wajar dihitung sesuai dengan cara yang ditentukan dalam paragrap 36 PSAK No.22, antara lain: a. harga pasar, untuk surat berharga yang diperjualbelikan. b. nilai estimasi berdasarkan perbandingan dengan perusahaan sejenis, untuk surat berharga yang tidak diperjualbelikan. c. nilai sekarang, untuk piutang. d. nilai realisasi neto, untuk persediaan barangjadi atau barang dagangan. e. biaya penggantian, untuk bahan baku. f. nilai pasar atau nilai realisasi neto, untuk tanah dan bangunan. g. nilai pasar yang ditentukan oleh perusahaan penilai, untuk pabrik dan peralatan. h. nilai sekarang aktuaria, untuk aktiva neto atau kewajiban program pensiun manfaat pasti nilai sekarang, untuk utang. Selisih lebih antara biaya perolehan dengan bagian perusahaan pengakuisisi atas nilai wajar aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi pada tanggal transaksi pertukaran, diakui sebagai goodwill dan disajikan sebagai aktiva. Goodwill diamortisasi selama manfaatnya dengan metode garis lurus, kecuali metode lain lebih tepat. Periode amortisasi tidak boleh lebih dari 5 tahun, kecuali terdapat dasar yang tepat, dalam hal mi maksimum 20 tahun. saldo goodwill yang belum diamortisasi hams dievaluasi pada setiap tanggal neraca, dan bila terdapat indikasi bahwa jumlah tersebut akan dapat sepenuhnya



22



dipulihkan dari ekspektasi semula, maka bagian tersebut harus dibukukan sebagai beban pada periode yang bersangkutan. Penurunan nilai mi tidak boleh dinaikkan kembali. Amortisasi tidak lebih dari 5 tahun pada saat mi menjadi beban pembicaraan, karena banyak perusahaan yang menganggap bahwa jangka waktu mi terlalu pendek, argumentasinya adalah bahwa perusahaan yang sahamnya diakuisisi selalu yang sangat prospektif, dan nilai goodwillnya cukup tinggi, oleh karena itu masa 5 tahun dirasakan terlalu pendek. Jika biaya perolehan lebih rendah dari bagian pengakuisisi atas nilai wajar aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi pada tanggal transaksi, maka nilai wajar aktiva non moneter yang diakuisisi harus diturunkan secara proporsional, sampai seluruh selisih tersebut tereliminasi. Apabila nilai wajar aktiva nonmoneter sudah diturunkan seluruhnya dan masih ada sisa, maka sisa tersebut diakui sebagai goodwill negatif dan diperlakukan sebagai pendapatan ditangguhkan, yang akan diamortisasi sebagai pendapatan secara sistematis selama sedikitnya 20 tahun. Sesuai dengan konsep kesatuan usaha, dengan mekanisme penentuan goodwill dan amortisasinya, harga perolehan suatu akuisisi pada akhirnya sama dengan persentase pemilikan pengakuisisi atas ekuitas perusahaan yang diakuisisi. Sebelum kesamaan mi tercapai, selisih lebih atau kurang antara harga beli dengan nilai buku akan tertampung pada aktiva dan kewajiban yang diidentifikasi berserta goodwill. Selisih tersebut melalui mekanisme alokasi (amortisasi) dan realisasi akan berkurang dari tahun ke tahun sampai aktiva yang diidentifikasi selesai memberikan manfaat pada perusahaan, kewajiban telah dipenuhi atau goodwill



23



telah teramortisasi seluruhnya melalui mekanisme penyusutan dan amortisasi dalam kertas kerja konsolidasi, yang dihitung dan disesuaikan setiap dilakukan proses penyusunan laporan keuangan konsolidasian B. Penyesuaian Setelah Akuisisi Beberapa hal khusus yang juga diatur dalam PSAK No.22 adalah: a. Penyesuaian atas harga beli yang tergantung pada peristiwa mendatang harus ditaksir pada tanggal akuisisi, jika peristiwa tersebut besar kemungkinan terjadi dan dapat diperkirakan secara layak. Jika taksiran tersebut kemudian ternyata tidak akurat, amaka perbedaan yang timbul diperlakukan sebagai penyesuaian terhadap harga beli dan oleh karena itu harus diperhitungkan dengan goodwill yang bersangkutan. b. Goodwill juga mungkin mengalami penyesuaian, bila kemudian ternyata ada aktiva atau kewajiban yang memenuhi kriteria aktiva atau kewajiban yang dapat diidentifikasi atau karena eksistensinya baru diketahui kemudian. Dalam hal ini, aktiva dan kewajiban tersebut diakui atau saldonya disesuaikan, dan nilai goodwill dengan sendirirnya akan terpengaruh. Penyesuaian mi hanya boleh dilakukan pada tahun pertama setelah akuisisi. Sesudah periode tersebut, penyesuaian harus dibukukan lang-sung sebagai beban atau pendapatan tahun yang bersangkutan, agar tidak terjadi potensi koreksi terhadap goodwill untukjangka waktu tidak terbatas.



24



2. Investasi Pada Perusahaan Asosiasi PSAK No. 15 mengatur penyertaan pada perusahaan asosiasi yang harus dipertanggungjawabkan dengan metode ekuitas. Ketentuan perlakuan metode ekuitas mi erat kaitannya dengan laporan keuangan konsolidasian ,karena merupakan perluasan dan laporan keuangan konsolidasian. Pengaturan mengenai pencatatan goodwill dan amortisasinya juga dimulai dari kondisi yang memenuhi ketentuan dalam PSAK mi. Apabila



suatu



perusahaan



(investor)



mempunyai



wewenang



untuk



berpartisipasi dalam keputusan yang menyangkut kebijakan keuangan serta operasi investi, tetapi bukan berupa pengendali (kekuatan untuk mengatur untuk mendapatkan manfaat dan aktivitasnya) terhadap kebijakan investi tersebut, maka investor tersebut dikatakan mempunyai pengaruh signifikan dan perusahaan investi tersebut disebut Perusahaan Asosiasi. Investor dipandang mempunyai pengaruh signifikan, bila memiliki, baik langsung maupun tidak langsung, 20% atau lebih dari hak suara pada investi (tanpa pengecualian) terlepas apakah ada investor lain dengan pemilikan substansial atau mayoritas. Pemilikan di bawah 20% (tanpa pengecualian) dianggap tidak memenuhi syarat tersebut. Pencatatan Berdasarkan Metode Ekuitas Apabila investor mempunyai pengaruh signifikan, maka investasinya dibukukan dengan metode ekuitas, di mana pada mulanya dicatat sebesar biaya perolehan dan selanjutnya disesuaikan dengan laba atau rugi perusahaan asosiasi pada setiap periode sesuai dengan persentase pemilikan investor.



25



Nilai tercatat investasi disesuaian (dikurangi) dengan distribusi laba (kecuali dividen saham atau saham bonus) yang dibayarkan oleh investi, agar hak pemilikan investor sesuai dengan persentase pemilikannya atas ekuitas perusahaan asosiasi. Penyesuaian juga diperlukan bila terdapat perubahan ekuitas perusahaan asosiasi yang belum diperhitungkan melalui laporan laba-rugi. Misalnya : adanya revaluasi aktiva tetap, selisih yang timbul dari penjabaran valuta asing dan penyesuaian selisih yang timbul dan penggabungan usaha. Jadi, saldo penyertaan di neraca investor selalu diusahakan agar sama dengan bagian investor atas hak kepemilikan di perusahaan asosiasi. Pada laporan laba-rugi, bagian investor atas laba bersih atau rugi perusahaan asosiasi disajikan sebagai pendapatan/beban lain-lain (kecuali bila investor kegiatan utamanya merupakan holding company), sesudah diperhitungkan dengan penyusutan atas bagian nilai wajar aktiva tetap dan penyesuaian terhadap aktiva nonmoneter lainnya serta amortisasi goodwill. Metode ekuitas yang merupakan perluasan dari laporan keuangan konsolidasi diterapkanl diciptakan karena memberikan gambaran yang lebih balk atas prestasi investor yang mempunyai pengaruh signifikan terhadap investi, daripada hanya mencatat dividen yang diterima, yang mungkin tidak berhubungan dengan performansi perusahaan investi yang membayarkannya. Pengecualian penerapan metode ekuitas hanya diperkenankan bila ada pembatasan yang ketat dalam jangka panjang sehingga secara signifikan mempengaruhi kemampuan perusahaan asosiasi untuk pengalihan dana ke investor atau bila investasi tersebut hanya dimaksudkan untuk dijual dalam jangka pendek.



26



Investasi dipertanggungjawabkan dengan metode ekuitas sejak tanggal investasi dimaksud memenuhi definisi perusahaan asosiasi. Mulai tanggal tersebut, paragrap 10 PSAK No. 15 menyatakan bahwa selisih antara biaya perolehan dengan bagian investor atas nilai wajar aktiva neto yang dapat diidentifikasi pada tanggal akuisisi dipertanggungjawabkan sebagai yang diuraikan pada bagian mengenai penggabungan usaha yang dibukukan dengan metode akuisisi (PSAK No.22). Penyesuaian terhadap bagian laba investor atas laba/rugi setelah akusisi dilakukan untuk : a. Penyusustan aktiva tetap berdasarkan nilai wajarnya. b. Amortisasi atas selisih antara biaya perolehan dan bagian investor atas nilai wajar aktiva neto yang dapat diidentifikasi. c. Penyamaan kebijakan akuntansi untuk transaksi dan peristiwa yang sarna (bila tidak dimungkinkan, harus diungkapkan). Laporan keuangan perusahaan asosiasi yang digunakan untuk perhitungan hak atas bagian laba dengan metode ekuitas biasanya adalah laporan keuangan pada tanggal yang sama dengan neraca investor. Bila hal mi tidak mungkin, maka digunakan laporan keuangan perusahaan asosiasi pada tanggal yang berbeda, asalkan penggunaan tanggal tersebut konsisten dari periode ke periode. Dalam hal ini, dilakukan penyesuaian terhadap transaksi atau peristiwa signifikan yang terjadi antara investor dan perusahaan asosiasi antara kedua tanggal tersebut. Jika terdapat saham preferen kumulatif yang berhak atas laba perusahaan asosiasi, investor harus menghitung adanya hak tersebut dalam menentukan



27



bagiannya atas laba/rugi perusahaan asosiasi. Kerugian perusahaan asosiasi yang melebihi bagian investor atas ekuitas perusahaan asosiasi tidak diakui oleh investor, kecuali jika investor mempunyai kewajiban untuk menanggungnya. Jika kemudian perusahaan asosiasi memperoleh laba, maka investor baru mengakuinya setelah bagiannya atas rugi yang belum diakui tertutupi. Apabila perusahaan asosiasi atau anak perusahaan menerbitkan saham baru di atas harga nominal, sehingga timbul agio, maka bagian investor atau induk perusahaan tersebut dapat dikreditkan sebagai laba tahun berjalan atau langsung ke Tambahan Modal Disetor (Additional Paid-In Capital). Dalam hal terjadi penurunan permanen atas nilai investasi dalam perusahaan asosiasi, ni!ai tercatat dikurangkan. Pengurangan mi dihitung secara individu, tidak secara agregat, karena investasi mi dopandang penting bagi investor.



3. Laporan Keuangan Konsolidasi Seperti yang telah diuraikan di awal, bahwa untuk menyajikan posisi keuangan, hasil usaha dan arus kas dari suatu kelompok perusahaan secara keseluruhan, maka disusun laporan keuangan konsolidasian yang menyajikan perusahaan-perusahaan dalam kelompok sebagai satu kesatuan ekonomi, walaupun masing-masing merupakan entitas hukum tersendiri. Hal yang perlu menjadi perhatian adalah bahwa dalam penyusunan laporan keuangan konsolidasian, banyak hal bersifat teknik implementasi yang tidak diatur secara spesifik dan rinci, sehingga untuk mengetahui perlakuan yang lazim atau alternatif yang ada, harus merujuk ke praktik. Hal mi dapat dipahami, mengingat bahwa masih terdapat kerancuan penerapan teori entitas (entity theory) dan teori



28



induk perusahaan (parent compnay theory) pada berbagai transaksi, sehingga tidak semua teknik yang diterapkan konsisten secara konsepsional, walaupun mayoritas teknik yang diterapkan berlandaskan pada teori induk perusahaan. PSAK No.4 menganut azas pengendalian (control) dan bukannya pemilikan (ownership), yaitu konsolidasi dilakukan bila terdapat pengendalian (control) -kemampuan untuk mengatur kebijakan finansial dan operasional suatu perusahaan untuk mendapatkan manfaat dari kegiatan perusahaan tersebut. Pengendalian dianggap ada, bila dimiliki secara langsung atau tidak langsung, lebih dan 50% hak suara dari suatu perusahaan. Pengendalian dianggap ada, walaupun pemilikan di bawah 50%, bila dipenuhi salah satu syarat sebagai berikut: 1) Mempunyai hak secara lebih dan 50% berdasarkan perjanjian dengan investor lainnya. 2) Mempunyai hak untuk mengendalikan berdasarkan anggaran dasar atau perjanjian. 3) Mampu



menunjuk



atau



memberhentikan



mayonitas



pengurus



perusahaan. 4) Mampu menguasai suara mayonitas dalam rapat pengurus. Konsolidasi tidak dilakukan apabila : (1) Pengendalian bersifat sementara, karena pemilikan saham untuk dijual atau dialihkan dalam jangka pendek, seperti bila bank dengan debitur yang dikuasai;



29



(2) Anak perusahaan dibatasi oleh suatu restriksi jangka panjang sehingga mempengaruhi secara signifikan kemampuannya dalam mentransfer dana kepada induk perusahaan. Konsolidasi tetap dilakukan walaupun bidang usaha berbeda



(non



homogeneity), terdapat hak minonitas yang besar, atau anak perusahaan berusaha di luar negeri. Anak perusahaan yang tidak dikonsolidasikan harus dilaporkan sesuai dengan PSAK No. 13 tentang Akuntansi Untuk Investasi (Prosediir Ko,zsolidasi). Konsolidasi dilakukan dengan menggabungkan laporan keuangan masingmasing entitas dengan menjumlahkan unsur-unsur sejenis dari laporan keuangan masing-masing entitas yang dikonsolidasikan. Untuk dapat menyajikan laporan keuangan konsolidasian sebagai satu kesatuan ekonomi, maka dilakukan penyesuaian sebagai berikut: a. Eliminasi akun antar perusahaan: i.



Investasi dengan bagian hak induk perusahaan atas ekuitas.



ii.



Hutang dengan piutang.



b. Eliminasi transaksi antar perusahaan: i.



Penjualan dengan pembelian.



ii.



Keuntungan (kerugian) yang belum direalisasi dari transaksi antar perusahaan.



c. Penyesuaian sehubungan dengan saldo yang timbul dari akuisisi: i.



Penyusutan nilai wajar aktiva neto



ii.



Amortisasi goodwill.



30



. Eliminasi keuntungan (kerugian) yang belum direalisasi dari transaksi antar perusahaan tidak diatur caranya dalam PSAK No.4, sehingga umumnya mengacu pada praktik. Dalam praktik, umumnya eliminasi dilakukan atas seluruh laba bila yang menjual adalah induk perusahaan (downstream), tetapi hanya atas bagian laba sesuai hak pemilikan induk di anak perusahaan yang menjual, bila penjualan dari anak perusahaan ke induk perushaan (upstream) atau antar anak perusahaan (horisontal). Praktik mi menunjukkan adanya ketidak-konsistenan penerapan teori, yaitu teori entitas (entity theory) untuk penjualan induk ke anak, dan teori induk perusahaan (parent company theiry) untuk penjualan anak perusahaan ke induk perusahaan dan antar anak perusahaan. Eliminasi dilakukan dengan menggunakan angka laba/rugi kotor, dan atas'transaksi yang dilakukan sesudah tanggal akuisisi. Apabila anak perusahaan menggunakan kebijakan akuntansi yang berbeda dengan kebijakan akuntansi induk perusahaan, maka dilakukan penyesuaian agar kebijakan yang diterapkan adalah sama. Dalam hal tidak praktis untuk dihitung, fakta tersebut harus diungkapkan beserta proporsi unsur tersebut terhadap unsur sejenis dalam laporan keuangan konsolidasi. Karena kegiatan konsolidasi memerlukan data yang cukup banyak, yang tidak semuanya dapat diperoleh langsung dari laporan keuangan anak perusahaan, maka biasanya oleh induk perusahaan dibuatkan suatu paket konsolidasi untuk diisi dan dimasukkan oleh setiap anak perusahaan. Suatu paket konsolidasi selain memuat rincian akun dalam laporan keuangan dalam format yang seragam, juga



31



mencantumkan jadwal konsolidasi yang harus ditaati, serta data yang diperlukan untuk konsolidasi, misalnya: a. Daftar anak perusahaan yang saldo danjumlah transaksinya perlu dieliminasi. b. Daftar perusahaan afihiasi yang jumlah saldo dan transaksinya perlu diungkapkan. c. Penyesuaian kebijakan akuntansi yang akan digunakan dalam konsolidasi dan daftar penyesuaian ke kebijakan tersebut. d. Data untuk eliminasi laba/rugi yang belum direalisasi e. konversi ke mata uang yang digunakan untuk konsolidasi. Laporan keuangan dengan tanggal yang berbeda dapat juga digunakan, sepajang tidak lebih dari tiga bulan dan diterapkan secara konsisten. Dalam hal digunakan tanggal yang berbeda, harus dilakukan penyesuaian untuk pengaruh yang material dari setiap peristiwa dan transaksi antar perusahaan antara kedua tanggal tersebut. Konsolidasi dimu!ai pada tanggal pengendalian secara efektif terjadi, demikian juga dekonsolidasi dimulai pada tanggal pengendalian secara efektif hilang. Dalam hal pengalihan/penjualan penyertaan, selisih antara saldo penyertaan dan salso aktiva neto yang diidentifikasi pada saat pengalihan/penjualan diakui sebagai keuntungan atau kerugian. Dalam informasi tambahan diungkapkan mengenai pengaruh dari akuisisi atau pengalihan penyertaan terhadap posisi keuangan dan hasil usaha periode berja!an dan periode sebelumnya. Hak minoritas atas laba bersih disajikan sebagai pengurangan laba bersih konsolidasian, sedangkan hak minoritas atas aktiva neto disajikan di antara



32



kewajiban dan ekuitas. Dalam hal pengendalian diperoleh tidak pada tanggal neraca.Apabila tanggal pelaporan keuangan induk dan anak perusahaan yang digunakan dalam menyusun laporan keuangan konsolidasian tidak sama, maka anak perusahaan biasanya menyusunkan laporan keuangan dengan tanggal yang sama dengan induk perusahaan. Sedandainya mi tidak dilakukan, laporan keuangan dengan tanggal yang berbeda dapat juga digunakan, sepanjang tidak lebih dari tiga bulan dan diterapkan secara konsisten. dalam hal digunakan tanggal yang berbeda, harus dilakukan penyesuaian untuk pengaruh yang material dari setiap peristiwa dan transaksi antar perusahaan antara kedua tanggal tersebut. Kerugian anak perusahaan yang melebihi bagian minoritas atas ekuitas anak perusahaan harus dibebankan ke pemagang saham mayoritas, kecuali jika terdapat kewajiban yang mengikat pemegang saham minoritas untuk menutupi kerugian tersebut dan pemegang saham minoritas mampu memenuhi kewajibannya. Apabila kemudian anak perusahaan memperoleh laba, maka laba tersebut hams dialokasikan terlebih dahulu untuk menutupi bagian yang ditanggung oleh pemegang saham mayoritas. Seandainya terdapat saham preferen kumulatif, maka hak pemegang saham preferen harus dihitung terlebih dahulu sebelum ditentukan bagian pemegang saham mayoritas Penyusunan Laporan PSAK No.4 mewajibkan penyusunan laporan keuangan konsolidasian, jika dipenuhi persyaratan konsolidasi. Induk perusahaan tidak boleh menyajikan tersendiri laporan keuangannya (tanpa konsolidasi). Induk perusahaan dapat menyajikan laporan keuangan (induk saja) tersndiri, bila untuk memberikan informasi



33



tambahan bagi pengguna laporan keuangan konsolidasian. Jadi, di sini diimplikasikan bahwa laporan keuangan induk perusahaan tersebut disajikan dalam informasi tambahan, dan bukan dalam bentuk satu kolom tersendiri di laporan keuangan utama. Dalam hal tidak dilakukan konsolidasi, penyertaan pada anak perusahaan harus dipertanggung-jawabkan dengan metode ekuitas. Laporan keuangan konsolidasian dari suatu grup perusahaan yang kegiatannya sangat terdiversifikasi disajikan dalam bentuk kelompok sesuai dengan bidangnya, baik di neraca, laporan laba-rugi maupun laporan arus kas sesuai dengan karakteristik utamanya, misalnya : kelompok jasa keuangan dan non jasa keuangan, agar laporan tersebut tidak menyesatkan karena besaran-besaran yang ada pada tiap kelompok tidak relevan untuk dijumlahkan secara langsung. Sebagai contoh: Pinjaman Yang Diberikan pada kelompok usaha jasa keuangan bila digabungkan dengan Piutang Usaha pada kelompok usaha non jasa keuangan akan menyulitkan analisis atas kedua kelompok usaha tersebut.



3.7 KONSEP DAN STANDAR LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI 1. Pandangan Tradisional mengenai Pengendalian Satu-satunya kriteria paling penting untuk menentukan apakah individual perusahaan harus dikonsolidasi adalah pengendalian.PSAK 4 menyatakan bahwa laporan keuangan konsolidasi biasanya diterapkan untuk sekelompok perusahaan ketika salah satunya memiliki pengendalian atas kepentingan keuangan di perusahaan lainnya.Dinyatakan juga bahwa kondisi umum untuk pengendalian atas kepentingan keuangan adalah kepemilikan berhak suara mayoritas. Dalam



34



praktiknya, pengendalian ditentukan dari proporsi saham berhak suara perusahaan yang dimiliki secara langsung maupun tidak langsung oleh perusahaan lain. 2. Pengendalian Tidak Langsung Pandangan tradisional mengenai pengendalian terdiri dari pengendalian langsung dan tidak langsung. Pengendalian langsung (direct control) biasanya terjadi jika suatu perusahaan memiliki mayoritas saham biasa perusahaan lain. Pengendalian tidak langsung (indirect control) atau bentuk piramida terjadi jika saham biasa suatu perusahaan dimiliki oleh satu atau lebih perusahaan yang semuanya dalam pengendalian bersama. 3. Kemampuan Untuk Memiliki Pengendalian Dalam situasi tertentu, pemegang saham mayoritas anak perusahaan mungkin tidak mampu untuk mempunyai kendali walaupun mereka mempunyai lebih dari 50% saham berhak suara yang beredar.Hal ini bisa terjadi, sebagai contohnya, jika anak perusahaan dalam kondisi reorganisasi legal atau dalam kepailitan; walaupun induk perusahaan memiliki kepemilikan mayoritas, pengendalian ada pada peradilan atau trustee yang ditunjuk oleh pengadilan. Begitupula jika anak perusahaan berada di Negara lain dan Negara tersebut memberikan batasan pada anak perusahaan yang mencegah pengambilan laba atau asset ke induk perusahaan, konsolidasi dari anak perusahaan tersebut tidak sesuai karena ketidakmampuan induk perusahaan untuk mengendalikan aspek penting dari oprasi anak perusahaan. 4. Perbedaan Periode Fiskal



35



Perbedaan periode fiskal dari induk perusahaan dan anak perusahaan tidak menyebabkan konsolidasi tidak diterapkan atas anak perusahaan tersebut.Sering terjadi periode fiskal anak perusahaan, jika berbeda dengan induk perusahaan, diubah untuk disamakan dengan periode fiskal induk perusahaan. Baik Bapepam maupun standar akuntansi yang berlaku memperbolehkan konsolidasi dari laporan keuangan anak perusahaan tanpa menyesuaikan periode fiskal anak perusahaan jika periode fiskal tersebut tidak berbeda lebih dari tiga bulan dari periode fiskal induk perusahaan dan jika dilakukan pengakuan terhadap kejadian-kejadian yang mempunyai pengaruh material terhadap posisi keuangan atau hasil oprasi.



3.8



POOLING OF INTEREST DAN PURCHASE Suatu perusahaan dapat dikatakan purchase jika penggabungan dua perusahaan atau lebih menyangkut perubahan hak milik, artinya Net Asset dari perusahaan yang satu dibeli oleh perusabaan lain, maka gabungan ini disebut Purchase. Ciri-ciri Purchase: 1.



Aktiva dan Liabilities (Net Asset) yang dibeli dicatat sebesar harga belinya atau harga pokoknya oleh pembeli, sehingga jumlahnya tidak perlu sama dengan nilai yang dilaporkan oleh penjual atau yang ada di neraca.



2.



Jika harga beli lebih besar dari Net Asset perusahaan yang dibeli maka ada Goodwill. Goodwill amortisasi selama periode manfaatnya, tidak lebih dari 40 tahun.



3.



Saham yang diserahkan sebagai pengganti dicatat sebesar harga pasarnya.



36



Suatu perusahaan dapat dikatakan Pooling of Interest jika penggabungan menyangkut kontinuitas kepemilikan dari perusahaan yang bergabung yaitu dengan cara menukar Net Asset dengan saham yang diterbitkan oleh perusahaan yang bergabung atau baru, maka penggabungan ini Pooling of Interest. Ciri-ciri Pooling of Interest: 1. Net Asset yang diambil alih dicatat sebesar nilai yang tercantum dalam neraca asalnya atau book valuenya. 2. Tidak ada goodwill 3. Saham yang diserahkan dicatat sebesar nilai nominalnya dengan memperhatikan total Stock Holder Equity perusahaan yang diambil alih (totalnya harus sama) Jadi penggabungan perusahaan: a)



Pooling of Interest (Kontinuitas Kepemilikan) = Konsolidasi



b)



Purchase (Perubahan Hak Milik) = Merger



3.9 PROSEDUR KONSOLIDASI 1. Transaksi Antar Perusahaan Laporan konsolidasi menggambarkan kesatuan entitas induk dan entitas anak yang dalam oprasi sehari-hari adalah entitas yang terpisah.Pengendalian entitas induk atas entitas anak menyebabkan oprasi entitas anak dipengaruhi oleh entitas induk dalam banyak hal.Dengan demikian banyak terjadi transaksi bisnis diantara kedua entitas tersebut. Setiap transaksi yang dilakukan entitas induk pada anak atau sebaliknya , atau transaksi yang dilakukan entitas anak dengan entitas



37



anak lainnya dalam hubungan entitas induk-anak, disebut dengan transaksi antar perusahaan. Contoh transaksi antar perusahaan seperti transaksi penjualan barang dari entitas induk ke entitas anak akan menyebabkan akun penjualan pada induk dan akun pembelian pada anak perusahaan. Transaksi antar perusahaan tidak dipandang sebagai transaksi dalam penyusunan laporan konsolidasi. Laporan konsolidasi memandang entitas induk dan anak adalah satu,, sehingga bila entitas induk melakukan transaksi dengan anak, hal itu berarti melakukan transaksi dengan diri sendiri. Laporan keuangan konsolidasi tidak mengakui transaksi seperti ini, dan menganggap penjualan tersebut hanya sebagai pemindahan (transfer) asset saja.Oleh karena itu dalam penyusunan kertas kerja konsolidasi, transaksi-transaksi seperti ini harus dieliminasi.Konsolidasi hanya mengakui transaksi dengan pihak-pihak diluar hubungan induk-anak. Entitas lain diluar hubungan induk-anak selanjutnya disebut entitas eksternal.



3.10 PELAKSANAAN



PENGGABUNGAN



USAHA



MELALUI



AKUISISI



SAHAM Konsep akuntansi penggabungan usaha, yang terdapat pada PSAK No. 22, secara jelas meliputi penggabungan dengan satu atau lebih perusahaan menjadi perusahaan anak dari suatu perusahaan induk. Penggabungan usaha terjadi ketika satu perusahaan memperoleh lebih dari 50% saham berhak suara perusahaan lain, tetapi sekali hubungan induk anak terbentuk, pembelian tambahan saham perusahaan anak bukanlah suatu penggabungan usaha. Dengan kata lain, entitas



38



terpisah hanya dapat bergabung satu kali. Peningkatan pengendalian kepemilikan adalah sesederhana penambahan investasi. Jika suatu perusahaan mempunyai sebagian besar saham atau lebih dari 50% saham perusahaan lain maka disebut parent company (perusahaan induk). Sebaliknya perusahaan yang dimiliki saham-sahamnya yang jumlahnya kurang dari 50% disebut subsidiary company (perusahaan anak). Perusahaan induk ini memegang kendali terhadap perusahaan anak, sehingga disebut controlling interest, sedangkan perusahaan anak yang dikendalikan dengan jumlah saham minoritas disebut minority interest. Bila perusahaan memiliki sebagian besar dari saham-saham dari beberapa perusahaan, maka disebut holding company. Holding company ini ada yang memiliki aktivitas usaha dan ada pula yang sumber pendapatannya mengandalkan dari perusahaan yang dibelinya. Bila pendapatan holding company tersebut hanya berasal dari beberapa perusahaan anaknya, maka disebut pure holding company. Sedangkan bila pendapatan perusahaan holding company disamping berasal dari perusahaan anak, juga berasal dari aktivitasnya sendiri, maka disebut dengan operating holding company. 1.



Entitas Pelaporan Ketika terjadi hubungan induk dan anak, entitas tersebut berfungsi sebagai



entitas yang terpisah dan pencatatan akuntansinya pun dilaksanakan secara terpisah. Walaupun secara hukum merupakan entitas yang terpisah, dalam kenyataannya hanya ada satu entitas ekonomi karena semua sumber daya berada



39



di bawah pengendalian manajemen tunggal, yaitu direktur-direktur dan karyawankaryawan dari perusahaan induk tersebut. Laporan keuangan untuk entitas gabungan disusun dengan mengkonversi laporan keuangan perusahaan induk dan anak menjadi laporan konsolidasi yang merefleksikan posisi keuangan dan hasil operasi entitas gabungan. Entitas yang baru bertanggung jawab terhadap pemegang saham, kreditur perusahaan induk dan pihak-pihak lain yang berkepentingan. 2.



Hubungan Induk dan Anak Suatu perusahaan yang memiliki lebih 50% saham berhak suara



perusahaan lain dalam mengendalikan perusahaan tersebut melalui kepemilikan sahamnya, dan hubungan yang terjadi antara kedua perusahaan itu adalah hubungan induk anak. Pada saat hubungan induk anak terjadi perusahaanperusahaan tersebut saling berafiliasi. Sedangkan untuk investasi ekuitas antara 20 sampai dengan 50% kepemilikan berhak suara perusahaan-perusahaan lainnya disebut dengan asosiasi. 3.



Kebijakan Konsolidasi Laporan keuangan konsolidasi menyediakan berbagai informasi yang



tidak terdapat dalam laporan keuangan terpisah perusahaan induk, dan laporan konsolidasi biasanya diwajibkan untuk menyajikan yang wajar posisi keuangan dan hasil operasi dari suatu kelompok perusahaan-perusahaan berafiliasi. Kondisi yang lazim untuk konsolidasi adalah kepemilikan lebih dari 50% saham berhak suara perusahaan lain.



40



Berdasarkan PSAK No. 4, alasan perusahaan anak tidak dilakukan konsolidasi : 1. Pengendalian dimaksudkan untuk sementara, karena saham perusahaan anak dibeli dengan tujuan untuk dijual atau dialihkan dalam jangka pendek. 2. Perusahaan anak di batas oleh suatu retriksi jangka panjang, sehingga mempengaruhi secara signifikan kemampuannya dalam mentransfer dana kepada perusahaan induk. Perusahaan anak yang tidak dikonsolidasikan tersebut



harus



dipertanggungjawabkan



oleh



perusahaan



induk



sebagaimana perusahaan anak lainnya. Apabila laporan keuangan dan tanggal pelaporan yang berbeda digunakan untuk tujuan konsolidasi, maka penyesuaian yang diperlukan harus dilakukan untuk pengaruh yang material dari setiap peristiwa atau transaksi antarperusahaan, yang terjadi antara tanggal pelaporan yang berbeda tersebut dengan tanggal pelaporan-pelaporan keuangan konsolidasi.



3.11 PROSEDUR PENYUSUNAN LAPORAN KONSOLIDASI Laporan konsolidasi disusun dengan menggabungkan laporan keuangan entitas induk dan laporan keuangan entitas anak. Dalam penyusunan laporan keuangan konsolidasi, setiap akun antarperusahaan harus dieliminasi karena entitas induk dan anak dianggap satu.. Karena itu, prosedur penyusunan laporan konsolidasi menjadi sebagai berikut:



41



Laporan Konsolidasi = Laporan entitas induk + Laporan entitas anak – Akun antar perusahaan Laporan konsolidasi berasal dari penggabungan saldo akun-akun laporan keuangan entitas induk dan entitas anak.Kas konsolidasi disajikan dengan menjumlahkan kas induk dank as anak.Piutang konsolidasi disajikan dari hasil penjumlahan piutang induk serta anak dan apabila terdapat piutang antar peruahaan, jumlah piutang antar perusahaan tersebut dikurangi sehingga diperoleh piutang konsolidasi yang mencerminkan bahwa entitas induk dan anak adalah satu. Penyusunan laporan konsolidasi akan menjadi lebih akurat apabila akun antar perusahaan diperhitungkan dahulu, baru kemudian dilakukan konsolidasi akun-akun laporan keuangan entitas induk dan entitas anak. Tahap-tahap pengkonsolidasian akun-akun laporan keuangan entitas induk sebaiknya dilakukan sebagai berikut: 1. Penyusunan jurnal eliminasi atas akun-akun antar perusahaan. 2. Penjumlahan akun-akun entitas induk dan entitas anak yang sama, misalnya kas entitas induk dank as entitas anak, utang entitas induk dengen utang entitas anak, dan seterusnya. 3. Penjumlahan No.2 dikurangi dengangan No.1 atas akun-akun sejenis. 4. Penyajian



akun-akun



hasil



konsolidasi



dalam



laporan



keuangan



konsolidasi berdasar ketentuan yang berlaku.



42



3.12



LAPORAN LABA RUGI KONSOLIDASI Contoh : (Berdasarkan ilustrasi Pilot Co. dan Sand Co. di atas) Perusahaan Terpisah Pilot Co.



Pilot Co.



Konsolidasi



Penjualan



$



9.523.500



$



2.200.000 $



11.723.500



Pendapatan investasi dari Sand Co.



$



379.000



$



- $



-



Total Pendapatan



$



9.902.500



$



2.200.000 $



11.723.500



Harga Pokok Penjualan



$



4.000.000



$



700.000 $



4.790.000



Beban Penyusutan Bangunan



$



200.000



$



80.000



300.000



Beban Penyusutan Peralatan



$



700.000



$



360.000 $



1.006.000



Amortisasi goodwill



$



-



$



- $



195.000



Beban-beban lainnya



$



1.800.000



$



120.000 $



1.920.000



Total Beban Operasi



$



6.700.000



$



1.260.000 $



8.211.000



Laba Operasi



$



3.202.500



$



940.000 $



3.512.500



Beban bunga



$



300.000



$



140.000 $



530.000



Laba bersih



$



2.902.500



$



800.000 $



2.982.500



$



80.000



Laba bersih konsolidasi



$



2.902.500



Saldo laba 31 Desember 20XX



$



4.300.000



900.000 $



7.202.500



Kurang : Beban-beban Operasi



$



Pos bukan operasi



Total laba konsolidasi Kurang : Pendapatan hak minoritas



$



4.300.000



$



43



Kurang : Dividen



$



7.202.500



$



1.700.000 $



Saldo Laba 31 Desember 20XY



$



1.500.000



$



300.000



$



5.702.500



$



1.40000 $



1.500.000



5.702.500



Catatan : 1.



Laporan konsolidasi tidak menunjukkan pendapatan investasi dari Sand Co. sebesar $ 379.000 karena laporan laba rugi konsolidasi memasukkan rincian pendapatan ($ 2.200.000), beban ($ 1.400.000), amortisasi bersih atas kelebihan ($341.000), dan pengurangan hak minoritas ($ 80.000), yang mencerminkan pendapatan investasi.



2.



Amortisasi bersih direfleksikan dalam laporan laba rugi konsolidasi dengan: a. Peningkatan harga pokok penjualan akibat persediaan yang dinilai terlalu rendah yang dijual pada tahun 20XY sebesar $ 90.000 b. Peningkatan beban penyusutan bangunan akibat amortisasi kelebihan yang dialokasikan pada bangunan sebesar $ 20.000 c. Penurunan beban penyusutan peralatan akibat amortisasi kelebihan yang dialokasikan pada peralatan yang dinilai terlalu tinggi sebesar $ 54.000 d. Peningkatan beban bunga akibat pengalokasian pada wesel bayar yang dinilai terlalu tinggi yang dilunasi pada tahun 20XY sebesar $ 90.000 e. Penambahan kategori beban baru untuk amortisasi goodwill sebesar $ 195.000



3. Pada akhirnya, saldo laba terpisah Pilot Co. identik dengan saldo laba konsolidasi.



44



Bila perusahaan induk menjual barang dagangan kepada perusahaan anaknya, atau sebaliknya, aka nada pembelian dan penjualan antar-perusahaan pada buku terpisah perusahaan induk dan perusahaan anaknya. Saldo pembelian dan penjualan antar-perusahaan adalah saldo-saldo yang harus dieliminasi dalam menyiapkan laporan laba rugi konsolidasi karena saldo-saldo tidak mewakili pembelian dan penjualan pada pihak-pihak di luar entitas terkonsolidasi. Penyesuaian-penyesuaian atas penjualan dan pembelian antar-perusahaan mengurangi pendapatan (penjualan) dan beban (harga pokok penjualan) dengan jumlah yang sama besar dan karenanya mempengaruhi laba bersih konsolidasi. Jumlah pendapatan dan beban sewa yang resiprokal dieliminasi tanpa mempengaruhi laba bersih konsolidasi.



3.13 NERACA KONSOLIDASI PADA TANGGAL AKUISISI 1.



Bila Induk Memperoleh 100% Perusahaan Anak Ketika dilakukan pembelian, maka ada akun-akun yang perlu dieliminasi



antara perusahaan anak dan induk, yaitu rekening investasi pada perusahaan induk dan rekening ekuitas perlu dieliminasi, karena rekening tersebut merupakan rekening resiprokal, keduanya mewakili aktiva bersih dari perusahaan anak, sedangkan rekening-rekening yang tidak resiprokal harus digabungkan. Misalnya pada tanggal 1 Januari 2008, Penn Corporation membeli 100% saham Skelly Co. saat ini nilai buku dan nilai wajarnya $ 40.000, dengan rincian Modal Saham sebesar $ 30.000 dan Laba Ditahan $ 10.000



45



Bentuk jurnal eliminasinya Modal Saham Laba Ditahan



$ 30.000 $ 10.000



Investasi pada Skelly Co.



$ 40.000



Neraca dari perusahaan masing-masing sebagai berikut: Neraca Terpisah



Neraca Konsolidasi



Akun Penn Co.



Penn and



Skelly Co.



Skelly Aktiva Lancar



$



20.000 $



10.000 $



30.000



Aktiva Lainnya



$



45.000 $



15.000 $



60.000



Aktiva Tetap



$



60.000 $



40.000 $



100.000



Investasi pada Skelly Co. 100%



$



40.000 $



- $



-



Total Aktiva



$



165.000 $



65.000 $



190.000



Kewajiban



$



45.000 $



25.000 $



70.000



Modal Saham



$



100.000 $



30.000 $



100.000



Laba Ditahan



$



20.000 $



10.000 $



20.000



Total Kewajiban dan Ekuitas



$



165.000 $



65.000 $



190.000



2. Bila Induk Memperoleh 100% Perusahaan Anak, Dengan Goodwill Pembelian saham dapat terjadi: a. Cost = book value → 100 = 100 b. Cost > book value → 100 > 100 → Goodwill c. Cost < book value → 100 < 100 → Reduce



46



Book value = Asset – Liabilities Book value = Stock Holder Equity atau Equity yaitu terdiri dari : a.



Common Stock



b. Paid in Capital c.



Retained Earning Jadi book value = Net Asset Misalnya dalam contoh di atas : Cost



$ 50.000



BV 100% ($40.000)



$ 40.000



Goodwill



$ 10.000



Jurnal eliminasinya : Modal Saham



$ 30.000



Laba Ditahan



$ 10.000



Goodwill



$ 10.000



Investasi pada Skelly Co.



$ 50.000



47



Penn Co. dan Perusahaan Anak Kertas Kerja Neraca Konsolidasi 1 Januari 2008 Penyesuaian dan Neraca Akun



Penn Co.



Eliminasi



Skelly Co.



Konsolidasi Debet



Kredit



Aktiva Lancar



$



10.000 $



10.000



$



20.000



Aktiva Lain



$



45.000 $



15.000



$



60.000



Aktiva Tetap



$



60.000 $



40.000



$



100.000



Investasi pada $



50.000 $



-



50.000 $



-



$



10.000



$



Skelly Co. Goodwill



$



- $



- $



10.000



Total



$



165.000



$



65.000



$



190.000



Kewajiban



$



45.000



$



25.000



$



70.000



Modal Saham



$



100.000



$



-



$



100.000



Laba Ditahan



$



20.000



$



-



$



20.000



CS-Skelly



$



-



$



30.000



$



30.000



$



RE-Skelly



$



-



$



10.000



$



10.000



$



Total



$



165.000



$



65.000



$



50.000 $



50.000 $



190.000



Catatan : a.



Kolom eliminasi sumber angkanya berasal dari jurnal eliminasi di atas.



b.



Goodwill diamortisasi selama umur manfaatnya.



48



c.



Kas asalnya $ 20.000 berubah menjadi $ 10.000, karena yang $ 10.000 menjadi goodwill, dan bila dijumlahkan tetap jumlahnya yaitu $ 20.000.



3.



Bila Induk Memperoleh 90% Perusahaan Anak, Dengan Goodwill Misalnya dalam contoh di atas : Cost



$ 50.000



BV 90% ($ 40.000)



$ 36.000



Goodwill



$ 14.000



Maka jumlah hak minoritas (Minority Interest) = 10% x $ 40.000 = $ 4.000 Jurnal eliminasinya : Modal Saham



$ 30.000



Laba Ditahan



$ 10.000



Goodwill



$ 14.000



Investasi pada Skelly Co Hak Minoritas



$ 50.000 $ 4.000



49



Penn Co. dan Perusahaan Anak Kertas Kerja Neraca Konsolidasi 1 Januari 2008 Penyesuaian dan Neraca Akun



Penn Co.



Skelly Co.



Eliminasi Konsolidasi Debet



Kredit



Aktiva Lancar



$



10.000 $



10.000



$



20.000



Aktiva Lainnya



$



45.000 $



15.000



$



60.000



Aktiva Tetap



$



60.000 $



40.000



$



100.000



Investasi pada Skelly $



50.000 $



-



50.000 $



-



$



14.000



$



Co. Goodwill



$



- $



- $



Total



$



165.000 $



65.000



$



194.000



Kewajiban



$



45.000 $



25.000



$



70.000



Modal Saham



$



100.000 $



-



$



100.000



Laba Ditahan



$



20.000 $



-



$



20.000



CS-Skelly



$



- $



30.000 $



30.000



$



RE-Skelly



$



- $



10.000 $



10.000



$



Hak Minoritas



$



$



Total $



165.000 $



65.000 $



14.000



$



4.000 $



4.000



54.000 $



54.000 $



194.000



Catatan : a.



Kolom eliminasi sumber angkanya berasal dari jurnal eliminasi di atas.



50



b.



Goodwill diamortisasi selama umur manfaatnya.



c.



Kas asalnya $ 20.000 berubah menjadi $ 10.000, karena yang $ 10.000 menjadi goodwill, dan bila dijumlahkan tetap jumlahnya yaitu $ 20.000.



d.



Hak minoritas, yaitu sisa saham yang masih dimiliki oleh perusahaan anak.



3.14 NERACA KONSOLIDASI SETELAH AKUISISI Jika perusahaan yang bergabung setelah beroperasi dan timbul transaksi antara perusahaan anak dan perusahaan induk. Ada transaksi yang sifatnya resiprokal yang harus dieliminasi antara perusahaan anak dan perusahaan induk, misalnya pengumuman pembagian deviden. Pada saat diumumkan pembagian deviden (pencatatan menggunakan equity method), maka akan muncul pada perusahaan induk Piutang Dividen, sedangkan pada perusahaan anak Utang Dividen. Kedua rekening ini bila dibuat neraca konsolidasinya maka harus dieliminasi. Akun



Penn Co.



Skelly Co.



Kas



$



22.400



$



15.000



Piutang Dividen



$



9.000



$



-



Aktiva Lainnya



$



41.000



$



28.000



Aktiva Tetap



$



55.000



$



37.000



Investasi pada Skelly Co. $



57.600



$



-



90% Total Aktiva



$



185.000



$



80.000



Utang Usaha



$



30.000



$



15.000



51



Utang Dividen



$



-



$



10.000



Utang Lainnya



$



20.000



$



5.000



Modal Saham



$



100.000



$



30.000



Laba Ditahan



$



35.000



$



20.000



dan $



185.000



$



80.000



Total



Kewajiban



Ekuitas



Asumsi: 1. Kepemilikan sebanyak 90% dengan harga $ 50.000, ketika itu jumlah ekuitas pemegang saham = $ 40.000 2. Hutang usaha Skelly Co. pada Penn Co. $ 5.000 3. Goodwill diamortisasi selama 10 tahun 4. Selama tahun tersebut diperoleh laba $ 20.000 dan deviden dibagikan sebesar $ 10.000 Catatan : Goodwill muncul pada saat konsolidasi, sedangkan pada saat neraca masing-masing tidak muncul. Rumus menghitung Saldo Investasi (Equity Method): Investasi awal



$ 50.000



Presentase Pembagian Laba (90% x $ 20.000)



$ 18.000



Presentase Pembagian Deviden (90% x $ 10.000)



($ 9.000)



Amortisasi per tahun ($ 14.000/10)



($ 1.400)



Saldo investasi akhir



$ 57.600



52



Jurnal 1.



2.



Jurnal eliminasi: Modal Saham



$ 30.000



Laba Ditahan



$ 20.000



Goodwill



$ 12.600 ($ 14.000 - $ 1.400)



Investasi pada Skelly Co.



$ 57.600



Hak Minoritas



$ 5.000 (10% x $ 50.000)



Jurnal Piutang dan Hutang Dividen (90% x $ 10.000) Utang Dividen



$ 9.000



Piutang Dividen



3.



$ 9.000



Jurnal Piutang dan Utang Usaha antara induk dan anak $ 5.000 Utang Usaha



$ 5.000



Piutang Usaha



$ 5.000 Penyesuaian dan Neraca



Akun



Penn Co.



Eliminasi



Skelly Co.



Konsolidasi Debet Kas



$



22.400



$



15.000



Piutang Dividen



$



9.000



$



-



Aktiva Lainnya



$



41.000



$



28.000



Aktiva Tetap



$



55.000



$



37.000



pada $



57.600



$



-



Investasi



Kredit $



37.400



$



9.000 $



-



$



5.000 $



64.000



$



92.000



57.600 $



-



$



53



Skelly Co. 90% Goodwill



$



-



$



Total



$



185.000



$



80.000



Utang Usaha



$



30.000



$



15.000 $



Utang Dividen



$



-



$



10.000 $



Utang Lainnya



$



20.000



$



Saham- $



Ditahan- $



Modal



$



12.600



$



12.600



$



206.000



5.000



$



40.000



9.000



$



1.000



$



25.000



100.000



$



100.000



35.000



$



35.000



$



-



5.000



Penn Laba Penn Modal



Saham-



$



30.000 $



30.000



Skelly Laba



Ditahan-



$



20.000 $



20.000



$



Skelly Minority Interest Total



$



185.000



$



80.000 $



$



5.000 $



5.000



76.600 $



76.600 $



206.000



3.15 ALOKASI KELEBIHAN PADA AKTIVA BERSIH YANG DAPAT DIIDENTIFIKASI DAN GOODWILL Kelebihan biaya investasi terhadap nilai buku yang diperoleh ditetapkan sebagai goodwill. Asumsi yang mendasari penetapan kelebihan tersebut adalah bahwa nilai buku dan nilai wajar dari aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi adalah sama. Jika ada bukti mengindikasikan bahwa nilai wajar



54



melebihi nilai buku atau nilai buku melebihi nilai wajar, maka kelebihan tersebut harus dialokasikan. 1. Efek Alokasi pada Neraca Konsolidasi pada Saat Akuisisi Pada akuisisi dalam lingkup hubungan induk anak, diferensial biaya/nilai buku tidak dicatat dalam buku perusahaan induk maupun perusahaan anak. Oleh karena itu, jumlah yang muncul pada neraca konsolidasi perusahaan induk dan perusahaan anak dicatat melalui prosedur kertas kerja yang menyesuaikan nilai buku perusahaan anak untuk merefleksikan diferensial biaya/nilai buku untuk tujuan kertas kerja konsolidasi. Jumlah penyesuaian untuk setiap akun aktiva dan kewajiban ditentukan dengan menggunakan pendekatan konsolidasi satu-baris. Penggabungan usaha secara pembelian yang dilaksanakan melalui akuisisi saham oleh Pilot Co. dan Sand Co. Pada tanggal 31 Desember 2007 Pilot Co. membeli 90% Sand Co. dengan harga $ 5.000.000 secara tunai, ditambah $ 100.000 saham biasa dari Pilot Co. nominal $ 10 dan nilai pasar $ 5.000.000. Biaya tambahan untuk penggabungan usaha terdiri dari biaya pendaftaran dan biaya penggabungan (investasi) masing-masing $ 100.000 dan $ 200.000 tunai. Jurnal pilot Co. pada saat penggabungan adalah sebagai berikut: Investasi pada Sand Co Saham Biasa Tambahan Modal Disetor Kas



$ 10.000.000 $ 1.000.000 $ 4.000.000 $ 5.000.000



55



Jurnal Biaya Tambahan Investasi pada Sand Co



$ 200.000



Tambahan Modal Disetor



$ 100.000



Kas



$ 300.000 Berikut adalah Neraca dari Pilot Co. dan Sand Co. Pilot Co.



Sand Co.



Akun Nilai Buku



Nilai Wajar



Nilai Buku



Nilai Wajar



Aktiva Kas



$



6.600.000 $



6.600.000 $



200.000 $



200.000



Piutang-Bersih



$



700.000 $



700.000 $



300.000 $



300.000



Persediaan



$



900.000 $



1.200.000 $



500.000 $



600.000



Aktiva Lancar Lain



$



600.000 $



800.000 $



400.000 $



400.000



Tanah



$



1.200.000 $



11.200.000 $



600.000 $



800.000



Bangunan-Bersih



$



8.000.000 $



15.000.000 $



4.000.000 $



5.000.000



Peralatan-Bersih



$



7.000.000 $



9.000.000 $



2.000.000 $



1.700.000



Total Aktiva



$



25.000.000 $



44.500.000 $



8.000.000 $



9.000.000



Utang Usaha



$



2.000.000 $



2.000.000 $



700.000 $



700.000



Wesel Bayar



$



3.700.000 $



3.500.000 $



1.400.000 $



1.300.000



Saham Biasa



$



10.000.000



$



4.000.000



Tamb Modal Disetor



$



5.000.000



$



1.000.000



Laba Ditahan



$



4.300.000



$



900.000



Total Passiva



$



25.000.000



$



8.000.000



Kewajiban &Ekuitas



56



Pengalokasian Diferensial Biaya/Nilai Buku. Penyesuaian-penyesuaian yang diperlukan untuk menggabungkan neraca perusahaan induk dan perusahaan anak ditentukan dengan menetapkan perbedaan antara biaya investasi dan nilai buku yang diperoleh, pada aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi dan lalu pada goodwill jika ada sisanya. Berdasarkan hal di atas, maka perhitungan pengalokasiannya adalah sebagai berikut: Investasi pada Sand Co. ($ 10.000.000 + $ 200.000)



$ 10.200.000



Nilai buku kepemilikan yang diperoleh (90% x 5.900.000)



$ 5.310.000



Total kelebihan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh



$ 4.890.000



Alokasi pada Aktiva dan Kewajiban yang dapat Diidentifikasi



Persediaan



$



600.000



Alokasi Kelebihan ((Nilai Kepemili Nilai Buku Wajar – Nilai kan Buku) x Kepemilikan $ 500.000 90% $ 90.000



Tanah



$



800.000



$



600.000



90%



$



180.000



Bangunan



$



5.000.000



$



4.000.000



90%



$



900.000



Peralatan



$



1.700.000



$



2.000.000



90%



$



( 270.000)



Wesel Bayar



$



1.700.000



$



1.400.000



90%



$



90.000



Akun



Nilai Wajar



Total Alokasi pada Aktiva Bersih Dapat Diidentifikasi



$



990.000



Sisa Dialokasikan pada Goodwill



$



3.900.000



Total kelebihan biaya terhadap nilai buku yang diperoleh



$



4.890.000



57



Jurnal eliminasi untuk neraca konsolidasi, yang merupakan akun resiprokal dari Sand Co. 1.



Jurnal Investasi dan SHE Kelebihan yang Belum Diamortisasi



$ 4.890.000



Saham Biasa-Sand. Co



$ 4.000.000



Tambahan Modal Disetor-Sand Co.



$ 1.000.000



Laba Ditahan-Sand Co.



$



Investasi pada Sand Co.



$ 10.200.000



Hak Minoritas



$



900.000



590.000



2. Jurnal mengalokasikan kelebihan yang belum diamortisasi pada tiap aktiva dan kewajiban dan pada goodwill Persediaan



$



90.000



Tanah



$



180.000



Bangunan-bersih



$



900.000



Goodwill



$ 3.900.000



Wesel Bayar



$



90.000



Peralatan-Bersih



$



270.000



Kelebihan yang Belum Diamortisasi $ 4.890.000



58



Sand Co. dan Perusahaan Anak Kertas Kerja Neraca Konsolidasi Per 31 Desember 20XX Akun



Pilot Co.



Penyesuaian dan Eliminasi



Sand Co.



Debet



Neraca Konsolidasi



Kredit



Aktiva Kas



$



1.300.000



$



200.000



$



1.500.000



Piutang-Bersih



$



700.000



$



300.000



$



1.000.000



Persediaan



$



900.000



$



500.000



$



1.490.000



Aktiva Lancar Lainnya



$



600.000



$



400.000



$



1.000.000



Bangunan-Bersih



$



1.200.000



$



600.000



$



180.000



$



1.980.000



Peralatan-Bersih



$



8.000.000



$



4.000.000



$



900.000



$



12.900.000



Investasi pada Sand Co.



$



7.000.000



$



2.000.000



$



270.000



$



8.730.000



Goodwill



$



10.200.000



$



-



$



10.200.000



$



-



$



3.900.000



$



90.000



Tanah



Kelebihan



yang



Belum



Diamortisasi Total Aktiva



$



3.900.000



$



4.890.000



$



4.890.000



$ 29.900.000



$



8.000.000



$ 32.500.000



Utang Usaha



$



2.000.000



$



700.000



$



2.700.000



Wesel Bayar



$



3.700.000



$



1.400.000



$



5.100.000



Saham Biasa-Pilot Co.



$



11.000.000



$



11.090.000



$



8.900.000*



$



8.900.000



$



4.300.000



$



4.300.000



Kewajiban dan Ekuitas



Tambahan



Modal



Disetor-



$



90.000



Pilot Co. Laba Ditahan-Pilot Co. Saham Biasa-Sand Co Tambahan



Modal



Disetor-



$



4.000.000



$



4.000.000



-



$



1.000.000



$



1.000.000



-



$



900.000



$



900.000



-



Sand Co. Laba Ditahan-Sand Co. Hak Minoritas Total Passiva



$ $ 29.900.000



$



8.000.000



$ 15.950.000



590.000



$ 15.950.000



$



590.000



$ 32.500.000



59



2.



Efek Amortisasi pada Neraca Konsolidasi Setelah Akuisisi Efek amortisasi kelebihan sebesar 4.890.000 pada neraca konsolidasi di atas didasarkan pada asumsi berikut: Pendapatan tahun 20XY Laba bersih Sand Co



$



800.000



Pendapatan Pilot Co. termasuk pendapatan dari Sand Co.



$ 2.523.500



Dividen yang dibayar tahun 20XY Sand Co



$ 300.000



Pilot Co



$ 1.500.000



Amortisasi Kelebihan a. Persediaan yang dinilai terlalu rendah dijual dalam tahun 20XY 1. Tanah yang dinilai terlalu rendah masih dimiliki oleh PT Sandang, tidak ada amortisasi 2. Bangunan yang dinilai terlalu rendah masa manfaat 45 tahun sejak 1 Januari 20XY 3. Peralatan yang dinilai terlalu tinggi masa manfaat 5 tahun sejak 1 Januari 20XY 4. Wesel bayar yang dinilai terlalu tinggi ditarik tahun 20XY 5. Goodwill diamortisasi selama 20 tahun b. Perhitungan pendapatan dari Sand Co. : Ekuitas pada laba bersih Sand Co ($ 800.000 x 90%)



$ 720.000



Tambah : Amortisasi peralatan yang dinilai terlalu tinggi ($ 270.000 : 5)



$ 54.000



60



Kurang : Amortisasi Kelebihan yang dialokasikan pada Persediaan (dijual tahun 20XY)



$ 90.000



Tanah Bangunan ($ 900.000 : 45 tahun)



$ 20.000



Wesel Bayar (ditarik tahun 20XY)



$ 90.000



Goodwill ($ 3.900.000 : 20 Tahun)



$ 195.000



Pendapatan dari Sand Co. tahun 20XY



$ 379.000



Laba Bersih = Investasi awal + Pendapatan Investasi Sand Co. – Dividen yang Diterima dari Sand Co. = $ 10.200.000 + $ 379.000 - $ 270.000 = $ 10.309.000



Persediaan



Kelebihan yang Kelebihan yang Belum Belum Amortisasi 20XY Diamortisasi 31 Diamortisasi 31 Desember 20XX Desember 20XY $ 90.000 $ 90.000 $ 90.000-



Tanah



$



180.000 $



- $



180.000



Bangunan



$



900.000 $



20.000 $



880.000



Peralatan



$



270.000 $



54.000 $



216.000



Wesel Bayar



$



90.000 $



90.000 $



Goodwill



$



3.900.000 $



195.000 $



3.705.000



Jumlah $



4.890.000 $



341.000 $



4.549.000



Akun



-



Ayat jurnal kertas kerja yang diperlukan adalah : 1.



Mengeliminasi akun investasi dan ekuitas yang resiprokal, menimbulkan hak minoritas dan mencatat kelebihan yang belum diamortisasi



61



Kelebihan yang Belum Diamortisasi Saham Biasa-Sand. Co



$ 4.549.000 $ 4.000.000



Tambahan Modal Disetor-Sand Co.



$ 1.000.000



Laba Ditahan-Sand Co.



$ 1.400.000



Investasi pada Sand Co.



$ 10.309.000



Hak Minoritas



$



640.000



Catatan : Laba Ditahan naik dari $ 900.000 menjadi $ 1.400.000 (naik $ 500.000 dari Laba Bersih Sand Co. $ 800.000 dikurangi Dividen yang Dibayar sebesar $ 300.000). 2.



Mengalokasikan kelebihan yang belum diamortisasi pada aktiva yang dapat diidentifikasi dan goodwill Tanah



$



Bangunan-bersih Goodwill Peralatan-Bersih



180.000 $



880.000



$ 3.705.000 $



216.000



Kelebihan yang Belum Diamortisasi $ 4.549.000



3.16 ALOKASI HARGA BELI PADA TOTAL NILAI WAJAR PERUSAHAAN ANAK Dalam pembuatan kebijakan dan prosedur konsolidasi, ada kecenderungan memilih untuk mencatat aktiva dan kewajiban yang dapat diidentifikasi perusahaan anak pada nilai wajarnya pada saat penggabungan usaha selain goodwill, jika perusahaan induk memperoleh pengendalian melalui pembelian



62



tunggal secara langsung. Akan tetapi, hanya goodwill yang betul-betul dibeli oleh perusahaan induk yang dicatat. Sebagai ilustrasi, diasumsikan bahwa PT A memperoleh 60% kepemilikan PT B dengan harga $ 210.000 ketika nilai buku dan nilai wajar aktiva dan kewajiban PT B adalah sebagai berikut : Akun



Nilai Buku



Nilai Wajar



Aktiva Kas



$



10.000



$



10.000



Piutang



$



60.000



$



60.000



Persediaan



$



120.000



$



150.000



Aktiva Tetap-Bersih



$



280.000



$



300.000



$



470.000



$



520.000



Utang



$



230.000



$



230.000



Modal Saham



$



200.000



Laba Ditahan



$



40.000



$



470.000



Kewajiban dan Ekuitas



Berdasarkan metode yang disukai di atas, nilai wajar PT B ditentukan dengan membagi harga beli dengan kepemilikan yang diperoleh, yaitu $ 350.000 ($ 210.000:60%). Nilai bersih dari aktiva bersih yang dapat diidentifikasi adalah $ $ 290.000 ($ 520.000 - $ 230.000) dan goodwill adalah $ 60.000. Akan tetapi goodwill yang benar-benar dibeli dan diakui hanya sebesar $ 36.000 ($ 60.000 x



63



60%). Jumlah tersebut dimasukkan dalam neraca konsolidasi yang disiapkan sesaat setelah penggabungan usaha: Kas



$ 10.000



Piutang



$ 60.000



Persediaan



$ 150.000



Aktiva Tetap Bersih



$ 300.000



Goodwill



$ 36.000



Total Aktiva Utang



$ 556.000 $ 230.000



Aktiva Bersih



$ 326.000



Goodwill berdasarkan metode ini sama dengan goodwill yang dihitung berdasarkan prinsip akuntansi yang berlaku secara umum saat ini (PSAK atau GAAP di Amerika), yaitu biaya $ 210.000 - (nilai wajar $ 290.000 x 60%) = $ 36.000, akan tetapi aktiva bersih yang dimasukkan dalam neraca konsolidasi lebih rendah $ 20.000. Jumlah yang dimasukkan dalam neraca konsolidasi berdasarkan prinsip akuntansi yang berlaku umum adalah : Kas



$ 10.000



Piutang



$ 60.000



Persediaan ($ 120.000 + ($ 30.000 x 60%))



$ 150.000



Aktiva Tetap Bersih ($ 280.000 + ($20.000 x 60%)



$ 300.000



Goodwill



$ 36.000



Total Aktiva Utang



$ 536.000 $ 230.000



64



Aktiva Bersih



$ 306.000



3.17 PENYATUAN KEPEMILIKAN PERUSAHAAN ANAK Metode penyatuan kepemilikan untuk penggabungan usaha digunakan dengan asumsi perusahaan-perusahaan yang bergabung, selain perusahaan penerbit, dibubaarkan. Jika entitas yang bergabung lainnya tidak dibubarkan dalam suatu penyatuan kepemilikan, perusahaan penerbit mencatat saham yang diperoleh sebagai investasi pada nilai buku perusahaan anak untuk aktiva bersih yang disatukan. Pada kasus ini, hubungan induk anak dibentuk antara perusahaan penerbit (induk) dan perusahaan-perusahaan yang bergabung lainnya (perusahaan anak), dan laporan keuangan konsolidasi diperlukan untuk menggabungkan operasi entitas-entitas yang terpisah tersebut untuk pelaporan eksternal. 1.



Akuntansi Investasi pada Perusahaan Anak dalam Penyatuan Kepemilikan Perusahaan induk (penerbit) mencatat investasinya pada perusahaanperusahaan yang bergabung sebesar nilai buku aktiva tetap yang diperoleh pada perusahaan yang bergabung lainnya. Dalam pencatatan investasinya pada suatu perusahaan yang bergabung, perusahaan induk juga menggabungkan saldo labanya dengan saldo laba perusahaan yang bergabung lainnya tersebut dan menyesuaikan tambahan modal disetornya untuk merefleksikan modal disetor perusahaan yang disatukan.



65



Sebagai ilustrasi, PT ABC menerbitkan modal saham miliknya untuk memperoleh semua saham berhak suara yang beredar PT XYZ pada tanggal 1 Januari 20XX. Akun ekuitas sebelum penyatuan adalah sebagai berikut: PT ABC



1.



2.



3.



PT XYZ



Modal Saham, nominal $ 10



$



1.500.000



$



500.000



Tambahan Modal Disetor



$



100.000



$



200.000



Laba Ditahan



$



400.000



$



300.000



$



2.000.000



$



1.000.000



Jika PT ABC menerbitkan 50.000 lembar saham, investasi dicatat Investasi pada PT XYZ



$ 1.000.000



Modal Saham PT ABC



$



500.000



Tambahan Modal Disetor



$



200.000



Laba Ditahan



$



300.000



Jika PT ABC menerbitkan 90.000 lembar saham, investasi dicatat Investasi pada PT XYZ



$ 1.000.000



Tambahan Modal Disetor



$



100.000



Modal Saham



$



900.000



Laba Ditahan



$



200.000



Jika PT ABC menerbitkan 40.000 lembar saham, investasi dicatat Investasi pada PT XYZ



$ 1.000.000



Modal Saham PT ABC



$



400.000



Tambahan Modal Disetor



$



300.000



Laba Ditahan



$



300.000



66



4.



2.



Jurnal kertas kerja konsolidasi (mengeliminasi akun resiprokal) Modal Saham PT ABC



$ 500.000



Tambahan Modal Disetor



$ 200.000



Laba Ditahan



$ 300.000



Investasi pada PT XYZ



$ 1.000.000



Penyatuan Kepemilikan dengan Hak Minoritas Saham-saham yang tidak diperoleh oleh perusahaan induk pada penggabungan secara penyatuan dipertanggungjawabkan sebagai hak minoritas. Ilustrasi (berdasarkan data PT ABC dan PT XYZ di atas)



1.



Jika PT ABC di atas menerbitkan 50.000 lembar saham untuk memperoleh 90% saham berhak suara PT XYZ yang beredar, maka investasi dicatat



2.



Investasi pada PT XYZ



$ 900.000 ($ 1.000.000 x 90%)



Modal Saham PT ABC



$ 500.000



Tambahan Modal Disetor



$ 130.000



Laba Ditahan



$ 270.000 ($ 300.000 x 90%)



Jika PT ABC di atas menerbitkan 40.000 lembar saham untuk memperoleh 90% saham berhak suara PT XYZ yang beredar, maka investasi dicatat Investasi pada PT XYZ



$ 900.000 ($ 1.000.000 x 90%)



Modal Saham PT ABC



$ 400.000



Tambahan Modal Disetor



$ 230.000



Laba Ditahan



$ 270.000 ($ 300.000 x 90%)



67



3.



Akuisisi Hak Minoritas Walaupun tidak disebutkan secara eksplisit dalam PSAK No. 22, perusahaan-perusahaan tidak diperkenankan menggunakan metode penyatuan untuk akuisisi saham yang dimiliki oleh hak minoritas. Jika PT ABC memperoleh sisa saham yang beredar PT XYZ setelah pelaksanaan penggabungan usaha, maka akuisisi



tersebut



tidak



dipertanggungjawabkan sebagai



suatu



penyatuan



kepemilikan, bahkan jika transaksi tersebut dilaksanakan melalui pertukaran saham. Meskipun bukan merupakan penggabungan usaha, akuisisi saham tambahan tersebut dipertanggungjawabkan berdasarkan metode pembelian, dan transaksi tersebut dicatat pada nilai wajarnya. Hasilnya adalah revaluasi 10% aktiva bersih PT XYZ.



3.18 LAPORAN ARUS KAS KONSOLIDASI Laporan arus kas konsolidasi disiapkan dari laporan laba rugi konsolidasi dan neraca konsolidasi, bukan dari laporan keuangan terpisah induk dan perusahaan anak. Dengan sedikit pengecualian, persiapan laporan arus kas konsolidasi memerlukan analisis dan prosedur sama seperti digunakan dalam menyiapkan laporan arus kas untuk entitas terpisah, baik metode langsung maupun tidak langsung yang selama ini dipelajari. Yang perlu mendapat perhatian adalah, pendapatan hak minoritas adalah peningkatan arus kas dari aktivitas operasi karena pendapatan hak minoritas meningkatkan aktiva dan kewajiban konsolidasi dengan cara yang sama dengan



68



laba bersih konsolidasi. Dividen hak minoritas juga dikurangkan bersama-sama dengan dividen hak mayoritas dalam pelaporan arus kas dari aktivitas pendanaan. Jika perusahaan menggunakan metode tidak langsung, pendapatan dari ekuitas investi meningkatkan pendapatan tanpa meningkatkan kas karena peningkatan tersebut direfleksikan dalam akun investasi. Sebaliknya, dividen yang diterima dari ekuitas investi meningkatkan kas tetapi tidak mempengaruhi pendapatan karena penurunan tersebut direfleksikan dalam akun investasi. Jumlah bersih dari pos-pos ini (perubahan dalam akun investasi) dikurangkan dari (atau ditambahkan pada) laba bersih dalam bagian “arus kas dari aktivitas operasi” pada laporan arus kas. Kelebihan dividen yang diterima terhadap pendapatan ekuitas akan dirtambahkan. Jika pelaporan arus kas dari aktivitas operasi menggunakan metode langsung, dividen yang diterima dari ekuitas investi dilaporkan secara langsung sebagai arus kas dari aktivitas operasi tanpa adanya masalah seperti yang terdapat dalam penggunaan metode tidak langsung.



3.19 PENGUNGKAPAN DALAM LAPORAN KEUANGAN KONSOLIDASI Menurut PSAK No. 4, paragraph 28, pengungkapan berikut harus disajikan dalam catatan atau laporan keuangan konsolidasi: a) Daftar anak perusahaan (yang signifikan), yang antara lain mencakup: nama anak perusahaan, tempat domisili, bidang usaha dan persentase pemilikan dan persentase hak suara (apabila berbeda dengan persentase, pemilikan);



69



b)



Alasan untuk tidak mengkonsolidasikan anak perusahaan, sebagaimana diatur pada paragraph 20;



c)



Sifat hubungan antara induk perusahaan dan anak perusahaan yang menyebabkan induk perusahaan dapat melakukan pengendalian terhadap anak perusahaan meskipun hak suara induk perusahaan, baik langsung maupun tidak langsung, 50% atau kurang; dan



d) Pengaruh dari akuisisi dan penjualan atau pengalihan penyertaan pada anak perusahaan terhadap posisi keuangan dan hasil usaha konsolidasi tahun berjalan dan tahun sebelumnya.



70



BAB IV PENUTUP 4.1



KESIMPULAN Laporan keuangan konsolidasi biasanya diperlukan untuk penyajian yang wajar posisi keuangan dan hasil-hasil operasi dari suatu perusahaan induk dan perusahaan anak. Laporan keuangan konsolidasi bukan hanya merupakan penjumlahan akun-akun laporan keuangan perusahaan induk dan perusahaan anak. Jumlah resiprokal dieliminasi, dan hanya jumlah nonresiprokal yang digabung dan dimasukkan dalam laporan konsolidasi. Akun investasi pada perusahaan anak dan ekuitas pemegang saham perusahaan anak dieliminasi dalam penyiapan laporan keuangan konsolidasi karena akun-akun tersebut resiprokal, keduanya mewakili aktiva bersih perusahaan anak. Transaksi-transaksi penjualan, peminjaman, dan sewa guna usaha antara perusahaan induk dan perusahaan anak juga mengakibatkan jumlah resiprokal yang harus dieliminasi dalam proses konsolidasi. Jumlah ekuitas pemegang saham yang tampak dalam neraca konsolidasi adalah jumlah ekuitas pemegang saham dari perusahaan induk kecuali ekuitas hak minoritas, yang mungkin dilaporkan sebagai bagian terpisah di dalam atau di luar ekuitas pemegang saham yang dikonsolidasikan. Laba bersih konsolidasi adalah pengukuran pendapatan bagi para pemegang saham perusahaan induk. Setiap pendapatan yang menjadi hak pemegang saham minoritas adalah suatu pengurang dalam menentukan laba bersih konsolidasi.



71



Metode penyatuan kepemilikan digunakan untuk penggabungan dengan cara pertukaran saham. Jika hanya perusahaan penerbit yang tetap beroperasi, akuntansinya akan mudah seperti penjelasan terdahulu. Jika perusahaanperusahaan yang bergabung tetap beroperasi sebagai entitas-entitas hukum yang terpisah, perusahaan-perusahaan tersebut dipertanggungjawabkan sesuai dengan prosedur induk anak dengan amandemen sebagai berikut: 1. Perusahaan induk/ penerbit mencatat investasi pada perusahaan anak pada nilai bukunya. Saham yang diterbitkan dikreditkan sebesar nilai nominal saham yang diterbitkan, saldo laba digabung jika memungkinkan dan tambahan



modal



disetor



ditambahkan



atau



dikurangi



untuk



mempertanggungjawabkan perbedaan antara nilai nominal saham yang diterbitkan dan modal disetor perusahaan yang bergabung lainnya 2. Maksimum saldo laba yang dapat digabung dengan saldo laba perusahaan induk sama dengan persentase kepemilikan induk dikalikan dengan saldo laba perusahaan anak. 3. Penghasilan



perusahaan-perusahaan



yang



bergabung



pada



tahun



dilaksanakan penggabungan disatukan seluruhnya. Metode ekuitas digunakan untuk mempertanggungjawabkan investasi pada perusahaan-perusahaan anak yang disatukan. Jika metode ekuitas diterapkan secara benar, akun investasi perusahaan induk akan sama dengan ekuitas tercatat perusahaan anak, pendapatan perusahaan induk akan sama dengan pendapatan konsolidasi (hasil penyatuan), dan saldo akun ekuitas induk perusahaan akan sama dengan saldo ekuitas konsolidasi (hasil penyatuan). Persamaan-persamaan ini



72



dibentuk pada tahun dimana penyatuan dilaksanakan. Pada tahun selanjutnya, perusahaan induk memepertanggungjawabkan investasinya pada perusahaan anak yang disatukan dengan cara yang sama seperti untuk perusahaan anak yang dibeli, dan prosedur konsolidasinya sama seperti prosedur untuk perusahaan anak yang dibeli. Laporan arus kas konsolidasi disiapkan dari laporan laba rugi konsolidasi dan neraca konsolidasi, bukan dari laporan keuangan terpisah induk dan perusahaan anak. Dengan sedikit pengecualian, persiapan laporan arus kas konsolidasi memerlukan analisis dan prosedur sama seperti digunakan dalam menyiapkan laporan arus kas untuk entitas terpisah, baik metode langsung maupun tidak langsung yang selama ini dipelajari. Yang perlu mendapat perhatian adalah, pendapatan hak minoritas adalah peningkatan arus kas dari aktivitas operasi karena pendapatan hak minoritas meningkatkan aktiva dan kewajiban konsolidasi dengan cara yang sama dengan laba bersih konsolidasi. Dividen hak minoritas juga dikurangkan bersama-sama dengan dividen hak mayoritas dalam pelaporan arus kas dari aktivitas pendanaan.



4.2 SARAN Demikian makalah yang kami buat, semoga dapat bermanfaat bagi pembaca. Apabila ada saran dan kritik yang ingin di sampaikan, silahkan sampaikan kepada kami. Apabila ada terdapat kesalahan mohon dapat mema'afkan dan memakluminya, karena kami adalah hamba Allah yang tak luput dari salah khilaf, Alfa dan lupa.



73



DAFTAR PUSTAKA



Baker, Richard E. Valdean C. Lembke, dan Thomas E. King. 2010. Akuntansi Keuangan Lanjutan (Perspektif Indonesia). Terjemahan oleh Amir A. Yusuf, Sylvia Veronica, Etty R. Wulandari dan Dwi Martani. 2013. Jakarta: Salemba empat Boastman, James R., Charles H. Griffin, Don W. Vickrey dan Thomas H. Williams.,Advanced Accounting, Seventh Edition, Richard D. Irwin Inc., 1994. Beams, Floyd A and Amir Abadi Jusuf. 2004. Akuntansi Keuangan Lanjutan di Indonesia, Buku Satu Edisi Revisi. Salemba Empat: Jakarta. Beams, Floyd A, John A. Brozovsky, dan Craig D. Shoulders. 2000. Akuntansi Lanjutan Edisi Tujuh. Terjemahan oleh Kaharudin. 2002. Jakarta: PT Prehallindo. Beams, Floyd A., Advanced Accounting, Fifth Edition, New Jersey, Prentice Hall-Inc.,1992. Jakarta: PT Prehallindo. Daryono, Rusdi, Penerapan PSAK No.4, 15 dan 22 Dalam Penyusunan Laporan Keuangan Konsolidasi, Makalah Konvensi Nasional Akuntansi III, Semarang,September 1996. Fischer, Paul M., William James taylor, dan J. Arthur Leer, Advanced Accounting, Third Edition, South Western Publishing Co., Cincinnati Ohio, 1996. Karyawati, Golrida. 2011. Akuntansi Keuangan Lanjutan Edisi IFRS. Jakarta:



74



Erlangga. Pernyataan Standar Akuntansi (PSAK) No.4 “Laporan Keuangan Konsolidasi”, Ikatan Akuntan Indonesia, 1994. Penyusunan Laporan Keuangan Konsolidasi (Akhmad Riduwan) 115 Pernyataan Standar Akuntansi (PSAK) No.15 “Akuntansi Investasi Pada Perusahaan Asosiasi”, Ikatan Akuntan Indonesia, 1994. Pernyataan Standar Akuntansi (PSAK) No.22 “Akuntansi Penggabungan Usaha”, Ikatan Akuntan Indonesia, 1994. Schroeder, Richard G., Myrthe Clork dan Levin D. McCullers, Accounting Theory, Text and Readings, John Wiley & Sons, Inc., New York, 1991 https://makalahkuliahlengkap.blogspot.com/2017/03/makalahkonsolidasi_20.html



75