Makalah Imbalan Kerja [PDF]

Citation preview

IMBALAN KERJA Ditujukan sebagai tugas mata kuliah Akuntansi Keuangan Menengah 2



Disusun Oleh: 1. Aulia Nuril Fadhilah



18.1.02.01.0024



2. Vera Aprilianti



18.1.02.01.0111



UNIVERSITAS NUSANTARA PGRI KEDIRI FAKULTAS EKONOMI DAN BISNIS PRODI AKUNTANSI



TAHUN 2020



KATA PENGANTAR



            Puji syukur kami panjatkan kehadirat Allah SWT yang telah memberikan rahmat serta karunia-Nya kepada kami sehingga saya dapat menyelesaikan penyusunan makalah ini dalam bentuk maupun isinya yang sangat sederhana. Semoga makalah ini dapat dipergunakan sebagai salah satu acuan, petunjuk maupun pedoman bagi pembaca dalam penulisan selanjutnya. Kami menyadari bahwa makalah ini masih jauh dari sempurna, oleh karena itu kritik dan saran dari semua pihak yang bersifat membangun kami harapkan demi kesempurnaan makalah ini. Akhir kata, kami sampaikan terima kasih kepada semua pihak yang telah berperan dalam penyusunan makalah ini dari awal sampai akhir. Semoga Allah SWT senantiasa meridhai segala usaha kita. Amin.                                                                                                   Kediri, 11 April 2020                                                                                                               Penyusun



DAFTAR ISI Kata Pengantar ................................................................................................. Daftar Isi .......................................................................................................... BAB I PENDAHULUAN ................................................................................ A. Latar belakang ..................................................................................... B. Rumusan Masalah ................................................................................ C. Tujuan .................................................................................................. BAB II PEMBAHASAN ................................................................................. A. Jenis imbalan kerja .............................................................................. 1. Imbalan kerja jangka pendek ................................................... 2. Pesangon .................................................................................. 3. Imbalan pascakerja .................................................................. 4. Imbalan kerja jangka penjang lainnya ..................................... B. Imbalan pascakerja .............................................................................. 1. Program iuran pasti .................................................................. 2. Program imbalan pasti ............................................................. 3. Kewajiban imbalan pasti .......................................................... 4. Aset program ........................................................................... 5. Nilai liabilitas dan beban yang diakui ..................................... 6. Biaya jasa lalu .......................................................................... C. Penyajian dan pengungkapan .............................................................. 1. Penyajian ........................................................................................ 2. Pengungkapan ................................................................................ BAB III PENUTUP ......................................................................................... DAFTAR PUSTAKA .......................................................................................



BAB I PENDAHULUAN Latar Belakang Undang-undang ketenagakerjaan (UUK) Nomor 13 Tahun tahun 2003 mengatur secara umum mengenai tatacara pemberian imbalan-imbalan di perusahaan, mulai dari imbalan istirahat panjang sampai dengan imbalan pemutusan hubungan kerja. Dengan berlakunya UUK ini mengakibatkan perusahaan akan dibebani dengan jumlah pembayaran pesangon yang tinggi terutama untuk perusahaan yang memiliki jumlah karyawan ribuan orang. Oleh karena itu, untuk mengantisipasi kemungkinan terganggunya cash flow perusahaan akibat dari ketentuan UUK, maka PSAK 24 mengharuskan perusahaan untuk membukukan percadangan atas kewajiban pembayaran pesangon/imbalan kerja dalam laporan keuangannya. Pernyataan ini mengharuskan pemberi kerja untuk mengakui liabiltas, jika pekerja telah memberikan jasanya dan berhak memperoleh imbalan kerja yang akan dibayarkan dimasa depan dan beban, jika entitas menikmati manfaat ekonomis yang dihasilkan dari jasa yang diberikan oleh pekerja yang berhak memperoleh imbalan kerja. Rumusan Masalah 1. Apa itu imbalan kerja? 2. Apa jenis imbalan kerja? 3. Bagaimana penyajian dan pengungkapan imbalan kerja? Tujuan 1. Dapat mengetahui imbalan kerja 2. Dapat mengetahui jenis imbalan kerja 3. Dapat mengetahui penyajian dan pengungkapan imbalan kerja



BAB II PEMBAHASAN



JENIS-JENIS IMBALAN KERJA Perlakuan akuntansi atas imbalan kerja diatur dalam PSAK 24 (Revisi 2013) Imbalan Kerja. PSAK 24 (Revisi 2013) berlaku untuk pemberi kerja mencakup imbalan kerja jangka pendek (seperti: gaji, bonus, çuti berimbalan), pesangon, imbalan pascakerja (seperti: pensiun, THT), dan imbalan kerja jangka panjang lainnya (seperti: cuti berimbalan jangka panjang, jubilee, imbalan cacat permanen).



Imbalan Kerja Jangka Pendek Definisi Imbalan kerja yang akan diterima karyawan pada umumnya bersifat jangka pendek. Imbalan kerja jangka pendek adalah imbalan kerja yang diharapkan akan diselesaikan seluruhnya sebelum 12 bulan setelah akhir periode pelaporan saat pekerja memberikan jasa. Imbalan kerja jenis ini tidak mencakup pesangon. Walaupun jatuh temponya juga dalam jangka pendek, namun pesangon terjadi karena pemutüsan hubungan kerja, bukan karena jasa karyawan sehingga perlu diatur secara khusus. Imbalan kerja jangka pendek pada umumnya mencakup gaji, upah, iuran jaminan sosial, cuti berimbalan, bagi laba dan bonus, atau imbalan lainnya seperti rumah dan kendaraan dinas.



Perlakuan Akuntansi Perlakuan akuntansi atas imbalan kerja jangka pendek sangat sederhana hal ini disebabkan karena selain tidak memerlukan perhitungan aktuaria, imbalan kerja jenis ini bersifat jangka pendek sehingga tidak didiskontokan. Seluruh nilai imbalan yang



menjadi hak karyawan diakui sebagai beban, kecuali jika imbalan tersebut termasuk dalam biaya produksi persediaan atau perolehan aset tetap, maka harus dikapitalisasi sesuai ketentuan pada PSAK 14 (Revisi 2008) Persediaan dan PSAK 16 (Revisi 2011) Aset Tetap. Jika terdapat imbalan yang terutang maka akan diakui sebagai liabilitas. Perlakuan akuntansi khusus diterapkan pada cuti berimbalan dan bagi laba dan bonus. Cuti berimbalan adalah hak cuti yang memberikan kompensasi berupa imbalan. Cuti berimbalan ada yang dapat diakumulasikan, yaitu dapat digunakan di masa depan jika cuti tahun ini tidak diambil seluruhnya. Banyak praktik yang terjadi terkait cuti berimbalan di berbagai perusahaan. Pada sebagian program, imbalan diberikan jika cuti tersebut diambil, sehingga karyawan yang mengambil cuti juga akan mendapatkan kompensasi. Sementara pada program lain, imbalan akan diterima jika karyawan tidak mengambi! cuti. Prinsipnya adalah perusahaan harus mengakui beban sebesar prakiraan: 1. Imbalan yang akan diterima pada saat pekerja memberikan jasa yang menambah hak cuti berimbalan di masa depan, jika cuti boleh diakumulasi; dan 2. Imbalan yang diterima pada saat cuti terjadi, jika cuti tidak boleh diakumulasi.



Contoh 19.1 Cuti Berimbalan PT Haritua memiliki 20 orang karyawan di mana setiap karyawan berhak atas 6 hari cuti berimbalan dalam 1 tahun. Setiap karyawan yang cuti akan mendapatkan imbalan sebesar Rp500.000 per hari. Pada tahun 2015, 15 karyawan sudah mengambil penuh hak cuti berimbalan, sedangkan 5 karrawan baru mengambil 4 hari. Jika cuti berimbalan tersebut tidak dapat diakumulasikan, maka pada tahun 2015 PT Haritua akan mengakui beban sebesar Rp55.000.000 yaitu: 15 karyawan x 6 hari



= 90 hari



5 karyawan x 4 hari



= 20 hari +



Jumlah hari



= 110 hari



Beban (@Rp500.000)



= Rp55.000.000



Jurnal yang dicatat PT Haritua tahun 2015 adalah: Beban Imbalan Kerja – Cuti Berimbalan



55.000.000



Kas



55.000.000



Jika cuti berimbalan tersebut dapat diakumulasikan, maka pada tahun 2015 PT Haritua akan mengakuitrambahan beban dan liabilitas sebesar Rp5.000.000 [(5 x 2 hari) x Rp500.000], sehingga beban yang diakui tahun 2015 menjadi Rp60.000.000. Sementara pada bagi laba dan bonus, perusahaan harus mengakui beban sebesar prakiraan pembayaran bagi laba dan bonus, apabila: 1. terdapat kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif atas pembayaran beban tersebut sebagai akibat dari peristiwa masa lalu; 2. kewajiban tersebut dapat diestimasi secara andal. Kewajiban kontruktif dapat timbul berdasarkan kebiasaan yang dilakukan perusahaan di masa lalu. Jika perusahaan tidak mempunyai alternatif realistis lainnya kecuali melakukan pembayaran, maka bagi laba dan bonus diakui sébagai liabilitas sebesar jumlah yang belum dibayar.



Contoh 19.2 Bagi Laba dan Bonus PT Haritua memiliki kebiasaan untuk membagi bonus kepada karyawan tiap tahun. Bonus tersebut biasanya dihitung sebesar 2% dari laba bersih. Bonus atas suatu tahun ditetapkan pada Rapat Umum Pemegang Saham (RUPS) dalam rangka pengesahan Laporan Keuangan tahun tersebut. RUPS biasanya dilakukan 4 bulan setelah tanggal pelaporan yaitu bulan April tahun berikutnya. Prakiraan laba bersih tahun 2015 adalah Rp100.000.000.000. Kebiasaan PT Haritua membagi bonus tiap tahun menyebabkan adanya kewajiban konstruktif dan nilai bonus dapat diestimasi sehingga pada tahun 2015 PT Haritua mengakui beban dan liabilitas sebesar Rp2.000.000.000 (2% × Rp100.000.000.Q00). Jurnal yang dicatat PT Haritua tahun 2015 adalah: Beban Imbálan Kerja - Bonus Biaya yang Masih Harus Dibayar



Pesangon Definisi



2.000.000.000 2.000.000.000



Sesuai dengan Undang-Undang No. 13 Tahun 2003 tentang Ketenagakerjaan, pada saat Penutusan kontrak kerja (PKK), perusahaan diwajibkan membayar uang pesangon dan/ uang penghargaan masa kerja dan uang penggantian hak bagi karyawan. Besarnya uang pesangon tersebut dihitung berdasarkan masa kerja. Jadi, pesangon adalah imbalan yang terutang akibat PKK, baik yang berasal dari keputusan perusahaan (diberhentikan) ataupun keputusan karyawan atas tawaran perusahaan (sukarela). Pembayaran pesangon haruslah dalam bentuk tunai, kecuali karyawan menyetujui pembayaran dalam bentuk nontunai.



Perlakuan Akuntansi Perusahaan mengakui pesangon sebagai liabilitas dan beban pada tanggal yang di antara: 1. Ketika lebih awal penawaran atas imbalan tersebut tidak dapat ditarik kembali; 2. Ketika biaya-biaya terkait restrukturisasi telah diakui sesuai PSAK 57 (Revisi 2009) Provisi, Liabilitas Kontiniensi, dan Aset Kontinjensi. Perusahaan dikatakan tidak dapat lagi menarik pesangon yang ditawarkan secara sukarela pada waktu yang lebih awal antara: 1. ketika pekerja menerima tawaran; dan 2. ketika pembatasan (misalnya: persyaratan hukum, peraturan atau kontrakual atau pembatasan lainnya) atas kemampuan entitas untuk menarik tawaran berlaku. Jika pesangon terutang sebagai akibat dari keputusan perusahaan, maka perusahaan tidak dapat lagi menarik tawaran ketika perusahaan telah mengomunikasikan kepada pekerja terkena dampak. Pengukuran nilai pesangon sama dengan imbalan kerja jangka pendek (tak-terdiskonto), kecuali jika pesangon PKK jatuh tempo dalam waktu lebih dari 12 bulan setelah periode pelaporan, maka diterapkan seperti imbalan kerja jangka panjang lainnya (terdiskonto). Pesangon hanya terkait dengan jasa yang telah diberikan oleh karyawan, bukan terkait pertukaran jasa di masa depan. Apabila perusahaan menawarkan pekerja untuk melakukan pengunduran diri secara sukarela, bagaimana cara mengukur nilai pesangon yang akan diakui sebagai beban? Dalam kasus tersebut,



pesangon harus diukur berdasarkan jumlah pekerja yang diperkirakan akan meneri tawaran tersebut, Dalam hal ini terdapat liabilitas kontinjensi seperti yang diatur dalam PSAK 57 (Revisi 2009),. Estimasi dapat dilakukan berdasarkan penjajakan awal atas minat karyawan menerima tawaran tersebut.



Contoh 19.3 Pesangon Pada pertengahan tahun 2015 PT Haritua memutuskan melakukan pemutusan kontrak kerja (PKK) atas 10 orang karyawannya dengan jumlah pesangon keseluruhan senilai Rp500.000.000. Selain itu, PT Haritua juga menawarkan kepada 5 karyawan lainnya untuk berhenti secara sukarela. Setiap karyawan yang menerima secara sukarela akan mendapatkan pesangon masing-masing Rp60.000.000. PKK direncanakan efektif dilakukan awal tahun 2016. Jika, seandainya PT Haritua tidak mungkin lagi membatalkan penawaran PRK tersebut, maka pada akhir tahun 2015 PT Haritua harus mengakui beban walaupun pembayaran pesangon belum direalisasi. Untuk PKK secara sukarela, PT Haritua mengestimasi 2 dari 5 karyawan akan menerima tawaran PKK. Jumlah beban yang harus diakui PT Haritua tanun 2015 adalah: Pesangon 10 karyawan yang diberhentikan



= Rp500.000.000



Pesangon 2 karyawan yang berhenti sukarela (@Rp60.000.000) = Rp120.000.000 Jumlah pesangon



= Rp620.000.000



Oleh karena realisasi dari pesangon PKK seluruhnya baru terjadi pada tahun 2016 sedangkan keputusan sudah dibuat pada tahun 2015, maka PT Haritua harus mengakui seluruh beban tersebut sebagai liabilitas di Laporan Posisi Keuangan 2015, dengan jurnal: Beban Imbalan Kerja - Pesangon



620.000.000



Provisi



620.000.000



Jika sudah ada sebagian pesangon yang terealisasi di tahun 2015, maka liabilitas yang diakui setelah dikurangi jumlah yang telah dibayar. Pada tahun 2016, ketika terjadi realisasi, maka PT Haritua akan membuat jurnal: Provisi



620.000.000



Kas



620.000.000



Jika estimasi jumlah karyawan yang secara sukarela berhenti berbeda dengan realisasinya, maka diterapkan secara prospektif pada tahun 2016, sehingga tidak diperlukan penyesuaian atas bagian yang sudah diakui pada tahun 2015.



Imbalan Pascakerja Definisi Istilah imbalan pascakerja dikenal sehari-hari dengan nama pensiun. Namun imbalan pascakerja tidak hanya mencakup pensiun, tapi semua imbalan yang akan diterima karyawan setelah masa kerja selesai, seperti asuransi dan tunjangan kesehatan pascakerja. Jadi, imbalan pascakerja adalah imbalan kerja yang disediakan perusahaan (selain pesangon) dan akan diberikan kepada pekerja setelah menyelesaikan masa kerjanya. Pesangon bukan merupakan imbalan pascakerja karena karyawan berhenti sebelum masa kerja normalnya.



Karakteristik Berdasarkan Undang-Undang No. 11 Tahun 1992 tentang Dana Pensiun, program imbalan pascakerja harus dikelola oleh entitas terpisah yang disebut Dana Pensiun. Perusahaan hanya menyediakan dana berupa iuran kepada dana pensiun, sedangkan imbalan kepada karyawan yang telah pensiun akan dibayarkan oleh Dana Pensiun. Oleh karena itu, pembukuan atas program imbalan pascakerja juga terpisah dari pembukuan perusahaan sebagai pemberi kerja. Hal ini ditujukan agar dana tersebut tidak bercampur dengan dana perusahaan dan untuk melindungi ketersediaan dana tersebut bagi karyawan pada saat pensiun nanti. Selain asas memisahkan kekayaan perusahaan dan dana pensiun, Undang-Undang No. 11 Tahun 1992 juga berlandaskan pada asas pendanaan. Program imbalan pascakerja haruslah dilakukan dengan pemupukan dana yang dikelola secara terpisah dari kekayaan pendiri, sehingga cukup untuk memenuhi pembayaran hak peserta. Istilah ini dikenal sebagai program yang "didanai" atau funded. Perusahaan tidak diperkenankan



membentuk cadangan dalam perusahaan untuk membiayai pembayaran imbalan pascakerja, melainkan harus melalui lembaga Dana Pensiun. Namun demikian, dalam undang-undang ini juga terdapat asas kebebasan untuk membentuk atau tidak membentuk Dana Pensiun yang didasarkan pada kemampuan keuangan pemberi kerja. Program imbalan pascakerja terdiri atas 2 (dua) jenis, bergantung pada karakteristiknya yaitu sebagai berikut. 1. Program Iuran Pasti, yaitu pemberi kerja membayar iuran sebesar jumlah yang sudah ditetapkan kepada Dana Pensiun. Pada program iuran pasti, pemberi kerja tidak memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif untuk membayar iuran lebih lanjut jika Dana Pensiun tidak memiliki aset yang cukup untuk membayar seluruh imbalan kerja terkait dengan jasa yang diberikan oleh pekerja pada periode berjalan dan periode sebelumnya. 2. Program Imbalan Pasti, yaitu pemberi kerja wajib membayar sesuai dengan imbalan yang disepakati akan diterima pekerja saat selesai masa kerja nanti. Oleh karena itu, pemberi kerja memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif untuk membayar iuran lebih lanjut jika Dana Pensiun tidak memiliki aset (dana) yang cukup untuk membayar seluruh imbalan kerja sebesar nilai yang telah disepakati. Dengan kata lain, pemberi kerja harus menanggung risiko atas kekurangan dana tersebut. Dalam program pascakerja, melibatkan 3 pihak utama yaitu Pemberi Kerja, Dana Pensiun, dan Pekerja (pensiunan). Pemberi kerja membayar iuran ke Dana Pensiun secara berkala yang kemudian dana tersebut diinvestasikan oleh Dana Pensiun agar terus berkembang. Pada saat pekerja memasuki masa pensiun, maka Dana Pensiun akan membayarkan imbalan kepada pensiunan bergantung jenis programnya. Perlu diingat bahwa pembayaran dana pensiun ke pensiunan bukan dilakukan oleh pemberi kerja terlepas apa pun jenis programnya. Pemberi kerja hanya dimungkinkan memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif untuk membayar iuran lebih lanjut kepada dana pensiun (bukan pensiunan) jika dana tidak mencukupi pada program imbalan pasti. Pada program iuran pasti, tanggung jawab pemberi kerja hanya sebatas iuran yang telah



ditentukan. Imbalan akan dibayarkan ke pensiunan tidak ditentukan jumlahnya yang bergantung pada ketersediaan dana pada aset program di Dana Pensiun. Oleh karena itu, risiko pemberi kerja juga hanya sebatas iuran karena pemberi kerja tidak perlu melakukan iuran tambahan di luar yang sudah ditetapkan. Sementara risiko atas ketidakpastian jumlah imbalan yang akan diterima, sepenuhnya ditanggung oleh pensiunan. Pada program imbalan pasti, tanggung jawab pemberi kerja bukan hanya sebatas iuran, melainkan sampai kepada imbalan yang telah disepakati. Pemberi kerja bertanggung jawab untuk membayar iuran tambahan jika aset program tidak mencukupi untuk membayar seluruh imbalan yang ada. Oleh karena itu, risiko pemberi kerja mencakup sampai imbalan yang telah ditentukan. Oleh karena besaran imbalan telah ditentukan, maka jumlah iuran yang dibayarkan secara periodik oleh pemberi kerja tidak ditentukan besarannya, bergantung pada ketersediaan dana pada aset program di Dana Pensiun untuk memenuhi pembayaran imbalan. Perlakuan akuntansi atas kedua program imbalan pascakerja ini akan dibahas lebih dalam pada bagian berikutnya. Berikut ikhtisar dari kedua program. Tabel 19.1 Perbandingan Program luran Pasti dengan Program Imbalan Pasti Besaran Iuran Besaran Imbalan Kewajiban Entitas



Program Iuran Pasti Tetap (Ditentukan) Tidak Ditentukan Tergantung kepada Iuran yang



Program Imbalan Pasti Tidak Ditentukan Tetap (Ditentukan) Tergantung kepada Iuran yang



Risiko Aktuarial



Disepakati Ditanggung oleh Pekerja



Disepakati Ditanggung oleh Pemberi



Risiko Investasi



(Pensiunan) Ditanggung oleh Pekerja



Kerja (Entitas) Ditanggung oleh Pemberi



(Pensiunan) Kerja (Entitas) Dana atas program imbalan pascakerja haruslah dikelola secara terpisah dari kekayaan perusahaan. Entitas Dana Pensiun dapat dibagi menjadi 2 (dua) jenis, yaitu sebagai berikut. 1. Dana Pensiun Pemberi Kerja (DPPK), yaitu Dana Pensiun yang didirikan oleh pemberi kerja untuk menyelenggarakan program imbalan pasti atau program



iuran pasti. Peserta pada DPPK umumnya hanya karyawan pada perusahaan pendiri atau mitra pendiri. 2. Dana Pensiun Lembaga Keuangan (DPLK), yaitu Dana Pensiun yang dibentuk oleh bank atau perusahaan asuransi jiwa untuk menyelenggarakan program pensiun iuran pasti bagi perorangan, baik karyawan maupun pekerja mandiri. Peserta pada DPLK terdiri dari karyawan dari berbagai perusahaan (multipemberi kerja) ataupun perorangan. Program multipemberi kerja adalah program imbalan pascakerja yang menyatukan aset yang dikontribusi dari beberapa entitas yang tidak sepengendali dan menggunakan aset tersebut untuk memberikan imbalan kepada para pekerja dari lebih satu entitas. Perusahaan harus mengklasifikasikan program multipemberi kerja sebagai program iuran pasti atau program imbalan pasti sesuai dergan ketentuan program tersebut. Berdasarkan Undang-Undarg No. 40 Tahun 2004 tentang Sistem Jaminan Sosial Nasional, program jaminan sosial dibentuk untuk seluruh entitas (atau seluruh entitas dalam suatu kategori tertentu dan dilaksanakan oleh pemerintah atau badan lain yang tidak dikendalikan atau dipengaruhi oleh entitas. Berdasarkan PSAK 24 (Revisi 2013), perusahaan mencatat program jaminan sosial dengan cara yang sama seperti program multipemberi kerja. Perusahaan dapat membayar premi asuransi untuk mendanai program imbalan pascakerja yang dikenal dengan Imbalan yang Dijamin. Perusahaan memperlakukan program tersebut sebagai program iuran fasti, kecuali jika entitas akan memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif terkait pembayaran imbalan. Perlakuan akuntansi atas entitas Dana Pensiun diatur dalam PSAK 18 (Revisi 2010) Akuntansi dan Pelaporan Program Manfaat Purnakarya. Bab ini tidak membahas perlakuan akuntansi atas entitas Dana Pensiun.Namun demikian, perusahaan tetap menggunakan informasi terkait aset dan kewajiban program dari Dana Pensiun, terutama untuk program imbalan pasti.



Imbalan Kerja Jangka Panjang Lainnya



Definisi Imbalan kerja jangka panjang lainnya adalah imbalan kerja (selain imbalan pascakerja dan pesangon ) yang jatuh tempo lebih dari 12 bulan setelah akhir periode pelaporan saat pekerja memberikan jasanya. Imbalan ini dapat meliputi cuti-berimbalan jangka panjang dan imbalan cacat permanen serta bonus dan kompensasi lainnya yang dibayarkan lebih dari 12 bulan sejak akhir periode pelaporan. Berbeda dengan imbalan pascakerja, imbalan kerja jangka panjang lainnya dibayarkan kepada pekerja selagi masih bekerja. Contoh lain dari program ini adalah cuti sabatikal, penghargaan masa kerja (jubilee), imbalan cacat permanen, dan lain-lain.



Perlakuan Akuntansi Untuk imbalan kerja jangka panjang lainnya, perusahaan menghitung total nilai neto dari jumlah berikut: 1. biaya jasa; 2. biaya bunga neto atas liabilitas (aset) imbalan pasti neto; dan 3. pengukuran kembali dari liabilitas (aset) imbalan pasti neto. Nilai neto tersebut diakui di dalam laba rugi (kecuali jika terdapat SAK lain yang mensyaratkan atau mengizinkan jumlah tersebut termasuk dalam biaya perolehan aset).



IMBALAN PASCAKERJA Program luran Pasti Definisi PSAK 24 (Revisi 2010) menyatakan bahwa program iuran pasti adalah suatu program imbalan pascakerja di mana pemberi kerja membayar iuran sebesar jumlah yang sudah ditetapkan kepada Dana Pensiun, namun jumlah imbalan yang akan dibayarkan tidak ditentukan karena tergantung dari ketersediaan aset program. Pada program ini, pemberi kerja tidak memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif untuk membayar iuran lebih lanjut jika Dana Pensiun tidak memiliki aset (dana) yang cukup untuk membayar seluruh imbalan kerja terkait dengan jasa yang diberikan oleh pekerja pada periode berjalan dan periode sebelumnya.



Perlakuan Akuntansi Pada program iuran pasti, pemberi kerja (perusahaan) akan membayar iuran atas periode (biasanya bulanan) ketika pekerja telah memberikan jasanya kepada perusahaan. Seluruh iuran yang jatuh tempo untuk bulan tersebut dicatat sebagai beban, kecuali jika dapat dicatat sebagai perolehan aset (persediaan atau aset tetap) sesuai ketentuan pada PSAK 14 (Revisi 2008) dan 16 (Revisi 2011). Jika perusahaan telah membayar seluruh iuran yang jatuh tempo untuk bulan tersebut, maka tidak ada liabilitas yang diakui pada bulan tersebut. Namun jika perusahaan belum membayar atau baru membayar sebagian dari iuran yang telah jatuh tempo, maka atas jumlah yang belum dibayar diakui sebagai liabilitas. Misalnya pada bulan Juni 2015, iuran pensiun yang harus dibayar oleh PT Haritua untuk bulan tersebut adalah Rp15.000.000. Jika PT Haritua membayar seluruh iuran tersebut maka Jurnal yang dicatat oleh PT Haritua untuk bulan Juni adalah sebagai berikut. Beban



15.000.000



Kas



15.000.000



PT Haritua baru membayar Rp10.000.000 atas iuran tersebut hingga akhir bulan Juni 2015. Maka jurnal yang dicatat oleh PT Haritua untuk bulan Juni adalah sebagai berikut. Beban



15.000.000



Kas



10.000.000



Liabilitas



5.000.000



Dalam contoh di atas, iuran seluruhnya jatuh tempo dalam waktu 1 bulan (kurang dari 12 bulan) sehingga nilainya tidak didiskontokan. Jika iuran tidak jatuh tempo seluruhnya dalam jangka waktu 12 bulan setelah akhir periode saat pekerja memberikan jasanya, maka nilainya didiskontokan. Berdasarkan pemaparan di atas dapat dilihat bahwa perlakuan akuntansi atas program iuran pasti relatif sederhana seperti halnya imbalan kerja jangka pendek yaitu seluruh pembayaran iuran diakui sebagai beban, sedangkan liabilitas hanya diakui atas iuran



yang belum dibayar. Hal ini disebabkan karena sifatnya yang jangka pendek sehingga tidak didiskontokan dan tidak memerlukan asumsi aktuaria.



Program Imbalan Pasti Definisi PSAK 24 (Revisi 2010) menyatakan bahwa program iuran pasti adalah suatu program imbalan pascakerja di mana pemberi kerja wajib membayar sesuai dengan imbalan yang disepakati bagi perkerja saat selesai masa kerja nanti. Pemberi kerja memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif untuk membayar iuran lebih lanjut jika Dana Pensiun tidak memiliki aset (dana) yang cukup untuk membayar seluruh imbalan kerja sebesar nilai yang telah disepakati. Oleh karena itu, jumlah iuran yang harus dibayar perusahan tiap periode tidak dapat ditentukan, tergantung dari kɔndisi aset program.



Karakterisitik Pada program imbalan pasti, perusahaan memiliki kewajiban hukum dan konstruktif untuk memenuhi pembayaran imbalan pada saat pekerja pensiun, yang disebut Kewajiban Imbalan Pasti. Imbalan tersebut dapat dibayarkan sekaligus (lump sum) atau secara bertahap (bulanan). Kewajiban Imbalan Pasti dihitung menggunakan asumsi aktuaria karena banyaknya faktor internal dan eksternal perusahaan yang memengaruhi nilai Kewajiban Imbalan Pasti sehingga memerlukan asumsi demografis dan asumsi keuangan. Asumsi demografis di aranya tingkat mortalitas, tingkat perputaran pekerja, dan tingkat pensiun dini. Sementara itu, asumsi keuangan meliputi di antaranya tingkat diskonto, tingkat kenaikan gaji, biaya kesehatan, dan lain-lain. Oleh karena itu perhitungan Kewajiban Imbalan Pasti memerlukan penilaian aktuaria. Untuk memenuhi kewajiban tersebut, perusahaan menyisihkan dana yang dibayarkan melalui iuran secara periodik kepada Dana Pensiun. Dana tersebut diakumulasikan dan diinvestasikan sebagai Aset Program. Program imbalan pasti yang menyisihkan dana untuk pembayaran imbalan disebut funded, jika sebaliknya disebut unfunded. Dalam



pengelolaan (investasi) atas Aset Program juga terdapat ketidakpastian terkait hasil investasi. Hasil ini dapat menimbulkan perbedaan antara imbal hasil yang diharapkan dengan imbal hasil aktual. Kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif perusahaan untuk menyediakan dana (Aset Program) untuk memenuhi imbalan yang disepakati menyebabkan perusahaan harus menanggung risiko atas perubahan nilai Kewajiban Imbalan Pasti dan Aset Program. Risiko tersebut meliputi: 1. risiko aktuarial, yaitu jumlah Kewajiban Imbalan Pasti (imbalan yang akan dibayarkan) berbeda dari yang diharapkan akibat perubahan perhitungan (asumsi) aktuaria; dan 2. risiko investasi, yaitu hasil investasi Aset Program berbeda dari yang diharapkan. Kedua risiko tersebut dapat menimbulkan keuntungan (kerugian) aktuarial. Keuntungan aktuarial terjadi ketika Kewajiban Imbalan Pasti menjadi lebih rendah dari perhitungan aktuaria terkini atau ketika hasil investasi Aset Program lebih tinggi dari yang diharapkan. Sebaliknya, kerugian aktuarial diakui ketika Kewajiban Imbalan Pasti menjadi lebih tinggi dari perhitungan aktuaria terkini atau ketika hasil investasi Aset Program lebih rendah dari yang diharapkan. Proses yang membandingkan antara hasil aktual dan yang diharapkan atas nilai Kewajiban Imbalan Pasti dan hasil dari Aset Program disebut Pengukuran Kembali (Remeasurement).



Perlakuan Akuntansi Perlakuan akuntansi atas program imbalan pasti telah mengalami revisi sesuai ketentuan pada PSAK 24 (Revisi 2013) yang menggantikan PSAK 24 (Revisi 2010). Akuntansi untuk program imbalan pasti lebih kompleks karena membutuhkan adanya asumsi aktuaria untuk mengukur liabilitas dan beban yang harus diakui, serta kemungkinan menimbulkan keuntungan dan kerugian aktuarial. Untuk memahami perlakuan akuntansinya, perlu dipahami lebih dulu dua komponen utama dari program imbalan pasti, yaitu Kewajiban Imbalan Pasti (Defined Benefit Obligation) dan Aset Program



(Plan Asset).



Kewajiban Imbalan Pasti Kewajiban Imbalan Pasti merupakan imbalan yang akan dibayarkan di masa depan atas jasa pekerja periode berjalan dan periode-periode lalu. Kewajiban masa depan tersebut diukur nada tanggal pelaporan sebesar nilai kini (present value) menggunakan tingkat diskonto, yang selaniutnya disebut dengan Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti (NKKIP). Nilai ini dihitung oleh aktuaris secara berkala dengan asumsi keuangan dan denmografi terkini. Faktor-faktor yang memengaruhi Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti yang meliputi berikut ini. 1. Biaya Jasa, mencakup sebagai berikut. a. Biaya Jasa Kini, yaitu kenaikan Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti (NKKIP) atas jasa pekerja dalam periode berjalan. Dengan bertambahnya masa kerja satu periode, maka menimbulkan biaya jasa kini pada periode tersebut dan meryebabkan peningkatan NKKIP yang akan dibayarkan nanti. b. Biaya Jasa Lalu, yaitu perubahan NKKIP akibat perusahaan melakukan amendemen program imbalan pasti atau melakukan Kurtailmen (penurunan signifikan dalam jumlah pekerja yang ditanggung oleh program). Amandemen dapat meningkatkan atau menurunkan nilai NKKIP, sedangkan kurtailmen menurunkan nilai NKKIP. c. Keuntungan atau kerugian atas penyelesaian (settlement), yaitu ketika perusahaan melakukan transaksi yang menghapuskan semua kewajiban hukum atau konstruktif atas sebagian atau seluruh imbalan dalam program imbalan pasti. Settlement menurunkan nilai NKKIP. 2. Biaya Bunga, yaitu kenaikan NKKIP yang timbul selama suatu periode karena periode tersebut semakin dekat dengan penvelesaian (pembayaran imbalan). Sesuai dengan prinsip nilai waktu atas uang (time value of money), nilai kini (present value) akan lebih rendah dibandingkan nilai masa depan dan nilai kini



tersebut akan meningkat mendekati nilai masa depannya seiring berjalannya waktu akibat jarak periode yang semakin dekat. Peningkatan NKKIP tersebut diakui tiap periode sebagai Biaya Bunga. Biaya bunga ini nantinya akan disalinghapuskan dengan Pendapatan Bunga atas aset program menjadi Beban (Pendapatan) Bunga Neto 3. Pengukuran Kembali (Remeasurement) yang mencakup Keuntungan dan Kerugian Aktuarial, yaitu penyesuaian akibat perubahan asumsi aktuaria atas NKKIP. Nilai NKKIP harus ditelaah ulang secara periodik, sehingga asumsi yang digunakan dapat mengalami perubahan setiap periode. NKKIP yang diakui adalah berdasarkan asumsi aktuaria terkini sehingga apabila nilai tercatat NKKIP menurut perusahaan lebih rendah, maka NKKIP harus dinaikkan menjadi nilai berdasarkan asumsi aktuaria terkini. Peningkatan NKKIP tersebut menimbulkan Kerugian Aktuarial. Sebaiknya, jika nilai tercatat NKKIP menurut perusahaan lebih tinggi daripada nilai berdasarkan asumsi aktuaria terkini, maka terjadi penurunan NKKIP sehingga menimbulkan Keuntungan Aktuarial. Keuntungan (Kerugian) yang timbul dari pengukuran kembali atas NKKIP diakui sebagai penghasilan komprehensif lain. Selain ketiga faktor tersebut, NKKIP juga dipengaruhi oleh imbalan yang dibayar. Jika imbalan dibayar maka NKKIP akan berkurang yang dananya diambil dari Aset Program sehingga Nilai Wajar Aset Program (NWAP) juga ikut berkurang.



Aset Program Aset Program adalah dana yang disediakan untuk membayar Kewajiban Imbalan Pasti. Aset Program tersebut dikelola secara terpisah di Dana Pensiun. Aset Program diukur pada tanggal pelaporan sebesar nilai wajar (fair value), disebut dengan Nilai Wajar Aset Program (NWAP). Sementara faktor-faktor yang memengaruhi Nilai Wajar Aset Program adalah sebagai berikut. 1. Pendapatan Bunga, yaitu kenaikan NWAP yang timbul selama suatu periode



karena adanya imbal hasi! yang diharapkan. Nilai NWAP tersebut diharapkan akan meningkat seiring berjalannya waktu. Peningkatan NWAP tersebut diakui tiap periode sebagai Pendapatan Bunga. Pendapatan bunga ini nantinya akan disalinghapuskan



dengan



Beban



Bunga



atas



NKKIP menjadi



Beban



(Pendapatan) Bunga Neto. Pendapatan bunga dihitung dari tingkat bunga dikali nilai Aset Program awal periode. Tingkat bunga yang digunakan untuk pendapatan bunga sama dengan beban bunga. 2. Iuran atau Penarikan. Iuran yang dibayarkan perusahaan kepada Dana Pensiun akan menambah NWAP, sedangkan penarikan (jika memenuhi syarat tertentu) akan mengurangi NWAP. Persyaratan atas penarikan diatur lebih lanjut dalam Interpretasi Standar Akuntansi Keuangan (ISAK) 15 Batas Aset Imbalan Pasti, Persyaratan Pendanaan Minimum dan Interaksinya. 3. Pengukuran Kembali (remeasurement) yang mencakup Keuntungan dan Kerugian Aktuarial, yaitu penyesuaian akibat perbedaan antara ekspektasi dan nilai aktual atas Aset Program. Nilai yang akhirnya diakui dalam Aset Program adalah nilai wajar akhir periode sehingga apabila nilai wajar akhir periode lebih rendah dibanding ekspektasinya, maka nilai aset program harus diturunkan menjadi nilai aktualnya untuk menghasilkan Nilai Wajar Aset Program (NWAP). Penurunan nilai Aset Program tersebut menimbulkan Kerugian Aktuarial. Sebaiknya, jika nilai wajar akhir periode lebih tinggi daripada nilai ekspektasinya, maka terjadi peningkatan nilai Aset Program dan menimbulkan Keuntungan Aktuarial. Termasuk dalam remeasurement adaiah perubahan batas atas aset (asset ceiling) di luar yang telah diakui dalam pendapatan bunga neto. Batas atas aset adalah nilai kini atas manfaat yang tersedia atas pengembalian dana atau pengurangan iuran masa depan. Keuntungan (Kerugian) yang timbui dari pengukuran kembali atas NWAP (termasuk batas atas aset) diakui sebagai penghasilan komprehensif lain. Ketika terjadi keuntungan (kerugian) aktuarial, baik atas NKKIP atau NWAP, maka keuncungan (kerugian) tersebut diakui langsung sebagai penghasilan komprehensif lain



(other comprehensif income). Penghasilan komprehensif lain tersebut tidak dapat diakui (recycled) mela.ui Laba Rugi. Berbeda dengan ketentuan dalam PSAK 24 (Revisi 2010) yang masih memperkenankan menggunakan pendekatan koridor (Corridor Approach). Pembahasan selanjutnya hanya menggunakan pendekatan dengan penghasilan komprehensif lain sesuai PSAK 24 (Revisi 2013).



Nilai Liabilitas dan Beban yang Diakui Tujuan dari akuntansi atas program imbalan pasti bermuara pada bagaimana mengakui dan mengukar nilai liabilitas di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) dan nilai beban di Laporan Laba Rugi. Berbeda dengan program iuran pasti, nilai liabilitas yang diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) bukanlah sejumlah iuran yang terutang pada akhir periode pelaporan, melainkan nilai defisit atau surplus atas aset terhadap nilai kewajiban pada program imbalan pasti. Dengan kata lain, nilai yang diakui sebagai liabilitas di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) adalah sebesar jumlah bersih dari: 1. nilai kini kewajiban imbalan pasti (NKKIP) pada akhir periode pelaporan; 2. dikurangi: nilai wajar aset program (NWAP) pada akhir periode pelaporan. Jika NKKIP ebih tinggi dari NWAP maka akan menghasilkan defisit (liabilitas), sedangkan jika sebaliknya akan menghasilkan surplus (aset) di Laporan Posisi Keuangan (Neraca). Nilai surplus tersebut disesuaikan dengan dampak batas atas aset (jika ada). Jika mengalami surplus, maka nilai aset yang diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) adalah terendah antara: 1. nilai surplus; atau 2. batas atas aset. Sementara nilai beban yang diakui pada Laporan Laba Rugi pada program imbalan pasti bukanlah sebesar iuran yang jatuh tempo seperti pada program iuran pasti. Beban tersebut dihitung sebesar nilai bersih dari: 1. biaya jasa, yang mencakup biaya jasa kini, biaya jasa lalu, dan keuntungan atau kerugian atas penyelesaian (settlement); 2. ditambah (dikurang): beban (pendapatan) bunga bersih.



Prinsip dasar perhitungan di atas adalah semua komponen yang memiliki karakteristik beban akan menambah jumlah beban yang diakui di Laporan Laba Rugi, dan sebaliknya jika memiliki karakteristik pendapatan akan mengurangi jumlah beban yang diakui. Berikut ilustrasi perhitungan liabilitas dan beban yang diakui perusahaan dalam program imbalan pasti. Untuk menghitung beban dan liabilitas yang diakui perusahaan, sebaiknya menggunakan kertas kerja agar lebih praktis dan mudah dipahami. Tabel 19.2 Format Kertas kerja TAHUN Beban



JURNAL UMUM Kas Penghasilan



Liabilitas



MEMO Nilai Kini Nilai



Komprehensif



Kewajiban



Wajar



Lain



Imbalan



Aset



Pasti



Program



Saldo Awal Biaya Jasa Kini Biaya Bunga Pendapatan Bunga Iuran Imbalan Pengukuran Kembali-NKKIP Pengukuran Kembali-NWAP Jumlah Tahun Berjalan Saldo Akhir Berdasarkan Tabel 19.2, kertas kerja terdiri atas dua bagian utama, yaitu jurnal umum dan memo. Jurnal umum berfungsi sebagai pedoman penjurnalan oleh perusahaan, sedangkan memo merupakan posisi aset dan liabilitas terkait program yang ada di Dana Pensiun Perusahaan tidak mencatat aset dan liabilitas pada kolom memo, melainkan hanya sebagai controlling account dan mengakui selisih bersihnya saja dalam laporan posisi keuangan. Untuk keperluan identifikasi, nilai dalam kertas kerja positif berarti saldonya debit, sedangkan saldo kredit ditulis negatif. Setiap baris harus seimbang antara debi: dan kredit, kecuali saldo awal dan saldo akhir. Perlu diingat bahwa debit



atau kredit pada kertas kerja ini bukanlah jurnal Debit dan kredit harus seimbang merupakan penerapan prinsip sebab-akibat. Contoh: jika NKKIP berkurang (debit) akibat pembayaran imbalan, maka NWAP juga akan berkurang (kredit) karena dana imbalan diambil dari NWAP. Contoh 19.4 Kertas Kerja Tahun 2015 PT Haritua memiliki program pascakerja imbalan pasti untuk karyawannya. Pada tahun 2015, posisi saldo terkait program tersebut adalah sebagai berikut. Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti-Awal 2015 Nilai Wajar Aset Program-Awal 2015 Kini



Rp 100.000.000 100.000.000 15.000.000



Tingkat Diskanto



10%



Iuran yang dibayarkan perusahaan pada Dana Pensiun



12.000.000



Imbalan pensiun yang dibayarkan oleh Dana Pensiun



8.000.000



Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti-Akhir 2015



125.000.000



Nilai Wajar Aset Program-Akhir 2015



111.000.000



Langkah-langkah dalam kertas kerja pada tahun 2015 (Tabel 19.3) adalah sebagai berikut. 1. Memasukkan saldo awal Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti (NKKIP) dan Niai Wajar Aset Program (NWAP). Niai NKKIP ditulis negatif karena saldo normal kredit, sedangkan AWAP ditulis positif karena saido normal debit. 2. Hitung posisi bersih kolom memo dengan membandingkan nilai saldo debit dengan kredit. Dalam kasus ini nilainya sama (seimbang yaitu sama-sama Rp100.000.000, maka tidak ada aset atal liabilitas yang diakui perusahaan di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) pada awal tahun. Namun, jika saldo kredit pada kolom memo lebih besar dibandingkan debit (defisit), maka kelebihan saldo defisit akan diakui sebagai liabilitas dilaporan Posisi Keuangan (Neraca,. Sebaliknya, jika salco debit pada kolom memro lebih besar diband 'ngkan kredit (surplus), maka kelebihan saldo surplus akan diakui sebaga aset di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) (kolom liabilitas bersaldo debit/positif).



3. Masukkan Biaya Jasa Kini pada kolom beban (debit) dan pada kolom NKKIF (kredit) sebesar Rp15.000.000 Biaya Jasa Kini merupakan komponen beban dan karena imbalaanya belum dibayarkan maka diakui sebagai NKKIP 4. Masukkan Biaya Bunga pada kolom beban (debit) dan pada kolom NKKIP (kredit sebesar Rp10,000.000. Nilai tersebut dihitung dari tingkat diskonto dikali posisi NKKIP awal tahun (10% x Rp 100.000.000). Biaya Bunga juga merupakan komponen beban dan karena imbalannya belum diɔayarkan maka diakui sebagai NKKIP 5. Isilah Pendapatan Bunga pada kolom beban (kredit) dan pada kolom NWAP (debit) sebesar Rp12.000.000. Nilai tersebut dihitung dari tingkat diskonto dikali posisi NWAP awal tahun (10% × Rp100.000.000). Pendapatan bunga (kredit) mengurangi beban, sehingga bernilai negatif pada kolom beban. Pendapatan bunga atas investasi aset program akan diakumulasikan pada aset program sehingga NWAP bertambah (debit). 6. Iuran sebesar Rp12.000.000 dibayar perusahaan, sehingga terjadi kas keluar (kredit). Iuran dibayarkan ke Dana Pensiun dan diakumulasikan sebagai aset program sehingga NWAP meningkat (debit). 7. Imbalan yang dibayarkan oleh Dana Pensiun tahun ini sejumlah Rp8.000.000. Perlu diingat bahwa pembayaran dilakukan oleh Dana Pensiun sehingga tidak mengurangi kas perusahaan melainkan diambil dari aset program (NWAP). Pembayaran imbalan menyebabkan penurunan aset program (NWAP dikedit) dan kewajiban perusahaan ke pensiunan berkurang (NKKIP di debit). 8. Pada akhir periode, aktuaris akan menyampaikan posisi NKKIP akhir tahun dengan asumsi aktuaria terkini. Sementara mutasi saldo NKKIP juga sudah dicatat sepanjang tahun sehingga bisa terjadi perbedaan antara saldo akhir NKKIP menurut pencatatan dengan saldo NKKIP terkini yang dihitung aktuaris. Perbedaan nilai inilah yang menimbulkan keuntungan (kerugian) aktuarial dalam bentuk penurunan (kenaikan) nilai NKKIP menuju nilai versi perhitungan terkini dari aktuaris. Berdasarkan pencatatan yang ada, saldo NKKIP akhir adalah



Rpl17.000.000 (100.000.000 + 15.000.000 + 10.000.000 - 8.000.000), sedangkan saldo akhir menurut aktuaria adalah Rp125.000.000. Perbedaan ini menyebabkan peningkatan nilai NKKIP sebesar Rp8.000.000 (kredit) dari Rpl17.000.000 menjadi Rp125.000.000. Peningkatan NKKIP ini menimbulkan kerugian aktuarial karena nilai kewajiban yang meningkat akibat proses pengukuran kembali (remeasurement). Kerugian ini dicatat pada kolom Penghasilan Komprehensif Lain (debit). 9. Pada akhir periode, manajer investasi pada Dana Pensiun akan menyampaikan posisi NWAP akhir tahun berdasarkan hasil aktual investasi dan nilai wajar terkini. Sementara itu, mutasi saldo NWAP dan hasil ekspektasi juga sudah dicatat sepanjang tahun sehingga bisa terjadi perbedaan antara saldo akhir NWAP menurut pencatatan dengan saldo NWAP terkini. Perbedaan nilai ini juga menimbulkan keuntungan (kerugian) aktuarial dalam bentuk kenaikan (penurunan) nilai NWAP menuju nilai versi perhitungan terkini. Berdasarkan pencatatan yang ada, saldo NWAP akhir adalah Rpl14.000.000 (100.000.000 + 10.000.000 + 12.000.000 - 8.000.000), sedangkan saldo akhir menurut manajer investasi adalah Rpl11.000.000. Perbedaan ini menyebabkan penurunan nilai NWAP



sebesar



Rp3.000.000



(kredit)



dari



Rpl14.000.000



menjadi



Rp111.000.000, Penurunan NWAP ini menimbulkan kerugian aktuarial karena nilai aset yang menurun akibat proses pengukuran kembali (remeasurement). Kerugian ini dicatat pada kolom Penghasilan Komprehensif Lain (debit). 10. Sama seperti saldo awal, pada saldo akhir kolom memo dihitung posisi bersih dengan membandingkan nilai saldo debit dengan kredit. Dalam kasus ini posisi kredit bernilai Rp125.000.000 dan posisi debit sebesar Rpll1.000.000, sehingga saldo defisit sebesar Rp14.000.000 akan masuk ke kolom liabilitas, Nilai inilah yang diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) perusahaan pada akhir periode. 11. Menghitung saldo akhir pada kelompok Jurnal Umum yaitu dengan menjumlahkan kolom beban senilai Rp15.000.000 (debit), kolom kas senilai



Rp12.000.000 (kredit), dan kolom penghasilan komprehensif lain tahun berjalan senilai Rpl1.000.000 (debit). Saldo debit pada penghasilan komprehensif lain mencerminkan kerugian. Agar jurnal seimbang, maka sisanya Rp 14.000.000 adalah liabilitas (kredit). Dengan demikian kita sudah dapatkan jurnal yang harus dicatat perusahaan periode ini terkait program imbalan pasti yaitu sebagai berikut. Beban



15.000.000



Penghasilan Komprehensif Lain



11.000.000



Kas



12.000.000



Liabilitas



14.000.000



Dengan demikian nilai beban yang diakui pada Laporan Laba Rugi PT Haritua tahun 2015 sebesar Rp15.000.000. Nilai ini berbeda dengan program iuran pasti yang mengakui beban hanya sebesar iuran yang jatuh tempo, dan liabilitas yang diakui sebesar tunggakan iuran yang sudah jatuh tempo. 12. Melakukan rekonsiliasi atas jumlah liabilitas akhir tahun. Pada pembahasan langkah 10 telah dihasilkan bahwa nilai liabilitas akhir tahun yang diakui perusahaan adalah Rp14.000.000. Nilai ini sama dengan nilai Liabilitas dalam jurnal pada langkah 11 di atas. Jika nilai liabilitas yang dihasilkan dari defisit pada langkah 10 sama dengan langkah 11, maka nilai beban dan liabilitas yang diakui perusahaan sudah benar. Hasil lengkap kertas kerja tahun 2015 ada pada Tabel 19.3. Tabel 19.3 Kertas Kerja Tahun 2015 2015



JURNAL UMUM Beban



Saldo Awal



Kas



MEMO Nilai Kini



Nilai Wajar



Komprehensif



Kewajiban



Aset



Lain



Imbalan Pasti



Program



Penghasilan



Liabilitas



(100.000.000)



Biaya Jasa Kini



15.000.000



(15.000.000)



Biaya Bunga



10.000.000



(10.000.000)



Pendapatan



(10.000.000)



100.000.000



1.000.000



Bunga Iuran



(12.000.000)



12.000.000



Imbalan



8.000.000



Remeasurement



8.000.000



(8.000.000)



(8.000.000)



-rugi aktuarial Remeasurement



3.000.000



(3.000.000)



-rugi aktuarial Jumlah



Tahun



15.000.000



(12.000.000)



11.000.000



(14.000.000)



11.000.000



(14.000.000)



Berjalan Saldo Akhir



(125.000.000)



111.000.000



Nilai saldo akhir pada kolom memo dan jurnal umum akan menjadi saldo awal pada kertas kerja tahun 2016. Contoh 19.5 Kertas Kerja Tahun 2016 Pada tahun 2016, PT Haritua memiliki posisi saldo terkait program tersebut adalah sebagai berikut. Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti-Awal tahun 2016



125.000.000



Nilai Wajar Aset Program-Awal tahun 2016



111.000.000



Penghasilan Komprehensif Lain (debit)-Awal tahun 2016



11.000.000



Biaya Jasa Kini 17.000.000 Tingkat Diskonto 11% Iuran yang dibayarkan perusahaan pada Dana Pensiun



13.000.000



Imbalan pensiun yang dibayarkan oleh Dana Pensiun



10.000.000



Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti-Akhir 2016



139.750.000



Nilai Wajar Aset Program-Akhir 2016 138.300.000 Langkah-langkah dalam kertas kerja pada tahun 2016 (Tabel 19.4) adalah sebagai berikut. 1. Memasukkan saldo awal Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti (NKKIP), Nilai Wajar Aset Program (NWAP), dan Penghasilan Komprehensif Lain. Nilai tersebut diambil



dari saldo akhir pada kertas kerja tahun sebelumnya. Jangan lupa membedakan tanda positif/negatif untuk membedakan debit/kredit. 2. Hitung posisi bersih kolom memo dengan membandingkan nilai saldo debit dengan kredit. Dalam kasus ini posisi kredit bernilai Rp125.000.000 dan posisi debit sebesar Rpll1.000.000, sehingga kelebihan saldo kredit sebesar Rp14.000.000 (defisit) akan masuk ke kolom liabilitas. Nilai inilah yang diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) perusahaan pada awal periode. 3. Langkah selanjutnya sama dengan langkah 3-9 pada contoh tahun 2015 berdasarkan data-data tahun 2016. 4. Sama seperti saldo awai, pada saldo akhir kolom memo dihitung posisi bersih dengan membandingkan nilai saldo debit dengan kredit. Dalam kasus ini posisi kredit bernilai Rp139.750.000 dan posisi debit sebesar Rp138.300.000, sehingga saldo defisit sebesar Rpl.450.000 akan masuk ke kolom liabilitas, dan nilainya akan diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) perusahaan pada akhir tahun 2016. 5. Menghitung saldo akhir pada kelompok Jurnal Umum yaitu dengan menjumlahkan kolom beban senilai Rp18.540.000 (debit), kolom kas senilai Rp13.000.000 (kredit), dan kolom Penghasilan Komprehensif Lain tahun berjalan senilai Rp18.090.000 (kredit). Agar jurnal menjadi seimbang, maka sisanya Rp12.550.000 adalah liabilitas (debit). Dengan demikian kita sudah dapatkan jurnal yang harus dicatat perusahaan tahun 2016 terkait program imbalan pasti yaitu: Beban Liabilitas Kas 18,540.000 12.550.000 000000E 000060 81 Penghasilan Komprehensif Lain Nilai beban yang diakui pada Laporan Laba Rugi PT Haritua tahun 2016 adalah sebesar Rp18,540.000 Sementara nilai liabilitas turun dibandingkan posisi tahun lalu menjadi Rpl.450.000. 6. Melakukan rekonsiliasi atas jumlah liabilitas akhir tahun. Pada langkah 4 telah dihasilkan bahwa nilai liabilitas akhir tahun yang diakui perusahaan adalah Rpl.450.000 000 yaitu dari selisih NKKIP dan NWAP akhir tahun. Nilai ini sama dengan nilai liabilitas dalam jurnal pada langkah 5 di atas. Saldo liabilitas awal tahun Rp14.000.000 dikurang jurnal tahun berjalan Rp12.550.000 sehingga



jumlahnya sama dengan yang dihasilkan pada langkah 4 di atas. Hasil lengkap kertas kerja tahun 2016 dapat dilihat pada Tabel 19.4. Tabel 19.4 Kertas Kerja Tahun 2016 2016



JURNAL UMUM Beban



Kas



Saldo Awal



MEMO Nilai Kini



Nilai Wajar



Komprehensif



Kewajiban



Aset



Lain



Imbalan Pasti



Program



Penghasilan



11.000.000



Liabilitas



(14.000.000)



(125.000.000)



Biaya Jasa Kini



17.000.000



(15.000.000)



Biaya Bunga



13.750.000



(13.750.000)



Pendapatan



(12.210.000)



110.000.000



12.100.000



Bunga Iuran



(13.000.000)



13.000.000



Imbalan



10.000.000



Remeasurement



(6.000.000)



(10.000.000)



6.000.000



-keuntungan Remeasurement



(12.090.000)



12.090.000



-keuntungan Jumlah



Tahun



18.540.000



(13.000.000)



(18.090.000)



12.550.000



(7.090.000)



(1.450.000)



Berjalan Saldo Akhir



(139.750.000)



138.300.000



Biaya Jasa Lalu Biaya Jasa Lalu adalah perubahan NKKIP akibat perusahaan melakukan amandemen pada program imbalan pasti yang ada atau jika terjadi kurtailmen. Jika perusahaan memperhitungkan Biaya Jasa Lalu, maka komponen biaya tersebut harus dibebankan langsung pada periode lebih awal antara: 1. ketika rencana amendemen atau kurtailmen terjadi; atau 2. ketika perusahaan mengakui biaya restrukturisasi terkait amendemen atau kurtailmen tersebut. Pembahasan berikut ini mencakup adanya pengakuan Biaya Jasa Lalu.



Contoh 19.6 Kertas Kerja Tahun 2017



Pada tahun 2017, PT Haritua memiliki posisi saldo terkait program tersebut adalah sebagai berikut. Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti-Awal tahun 2017



139.750.000



Nilai Wajar Aset Program--Awal tahun 2017



138.300.000



Penghasilan Komprehensif Lain (kredit)-Awal tahun 2017



7.090.000



Biaya Jasa Lalu



60.000.000



Biaya Jasa Kini



16.000.000



Tingkat Diskonto



9%



Iuran yang dibayarkan perusahaan pada Dana Pensiun



30.000.000



Imbalan pensiun yang dibayarkan perusahaan pada Dana Pensiun



11.000.000



Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti-Akhir 2017



225.000.000



Nilai Wajar Aset Program-Akhir 2017



175.000.000



Langkah-langkah dalam kertas kerja pada tahun 2017 (Tabel 19.5) adalah sebagai berikut. 1. Memasukkan saldo awal Nilai Kini Kewajiban Imbalan Pasti (NKKIP), Nilai Wajar Aset Program (NVVAP). dan Penghasilan Komprehensif Lain. Nilai Wajar 2. Hitung posisi bersih kolom memo dengan membandingkan nilai saldo debit dengan kredit. Dalam kasus ini posisi kredit bernilai Rp139.750.000 dan posisi debit sebesar Rp138.300.000, sehingga kelebihan saldo kredit sebesar Rpl.450.000 (defisit) akan masuk ke kolom liabilitas, dan nilainya akan diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) perusahaan pada awal tahun 2017. 3. Pada tahun 2017, perusahaan mengakui Biaya Jasa Lalu. Dengan asumsi rencana amendemen sudah terjadi, maka seluruh Biaya Jasa Lalu diakui pada tahun 2017 sebagai beban (debit) dan menambah NKKIP (kredit) senilai Rp60.000.000. 4. Hitung ulang saldo awal tahun 2017 setelah memperhitungkan Biaya Jasa Lalu. 5. Selanjutnya sama dengan langkah pada kertas kerja tahun sebelumnya. Namun untuk menghitung beban bunga, menggunakan saldo NKKIP setelah memperhitungkan Biaya Jasa Lalu.



6. Sama seperti saldo awal, pada saldo akhir kolom memo dihitung posisi bersih dengan membandingkan nilai saldo debit dengan kredit. Dalam kasus ini posisi kredit bernilai Rp225.000.000 dan posisi debit sebesar Rp175.000.000, sehingga saldo defisit sebesar Rp50.000.000 akan masuk ke kolom liabilitas, dan nilainya akan diakui di Laporan Posisi Keuangan (Neraca) perusahaan pada akhir tahun 2017. 7. Menghitung saldo akhir pada kelompok Jurnal Umum yaitu dengan menjumlahkan kolom beban senilai Rp81.530.500 (debit), kolom kas senilai Rp30.000.000 (kredit), dan kolom Penghasilan komprehensif lain tahun berjalan senilai Rp2.980.500 (kredit). Agar jurnal menjadi seimbang, maka sisanya Rp48.550.000 adalah liabilitas (kredit). Jurnal yang dicatat perusahaan tahun 2017 terkait program imbalan pasti yaitu sebagai berikut: Beban



81.530.500



Kas



30.000.000



Liabilitas



48.550.000



Penghasilan Komprehensif Lain



2.980.500



8. Melakukan rekonsiliasi atas jumlah liabilitas akhir tahun. Pada langkah 6 telah dihasilkan bahwa.nilai liabilitas akhir tahun yang diakui perusahaan adalah Rp50.000.000. Nilai ini harus sama dengan nilai dalam penjurnalan pada langkah 7 di atas dilakukan. Saldo liabilitas awal tahun Rpl.450.000 ditambah jurnal tahun berjalan Rp48.550.000 sehingga jumlahnya sama dengan yang dihasilkan pada langkah 6 di atas. Hasil lengkap kertas kerja tahun 2017 adalah sebagai berikut.



Tabel 19.5 Kertas Kerja Tahun 2017 2017



JURNAL UMUM Beban



Kas



MEMO Nilai Kini



Nilai Wajar



Komprehensif



Kewajiban



Aset



Lain



Imbalan Pasti



Program



Penghasilan



Liabilitas



Saldo Awal



(7.090.000)



Biaya Jasa Lalu



60.000.000



Saldo



60.000.000



Awal



(1.450.000)



(139.750.000)



138.300.000



(60.000.000) (7.090.000)



(1.450.000)



(199.750.000))



138.300.000



Disesuaikan Biaya Jasa Kini



16.000.000



(16.000.000)



Biaya Bunga



17.977.500



(17.977.500)



Pendapatan



(12.447.000)



12.447.000



Bunga Iuran



(30.000.000)



30.000.000



Imbalan



11.000.000



Remeasurement



2.272.500



(11.000.000)



(2.272.500)



-kerugian Remeasurement



(5.253.000)



5.253.000



-kerugian Jumlah



Tahun



81.530.500



(30.000.000)



(2.980.500)



(48.550.000)



(10.070.500)



(50.000.000)



Berjalan Saldo Akhir



(225.000.000)



175.000.000



PENYAJIAN DAN PENGUNGKAPAN Pada imbalan kerja jangka pendek, Pesangon, dan imbalan pascakerja iuran pasti yang lebih sederhana, masalah penyajian dan pengungkapan tidak diatur spesifik karena sudah diatur secara umum pada PSAK 1 (Revisi 2013) Penyajian Laporan Kevangan. Sementara itu, terkait karyawan kunci diatur pada PSAK 7 (Revisi 2010) Pengungkapan Pihak-Pihak Berelasi. Untuk masalah ketidakpastian pada Pesangɔn diatur pada PSAK 57 (Revisi 2009). Bagian berikut membahas penyajian dan pengungkapan khusus untuk program imbalan pasti.



Penyajian Saling Hapus Pada perusahaan tertentu memiliki lebih dari satu program imbalan pasti, maka aset pada suatu program dapat disalinghafuskan dengan liabilitas pada program lain jika perusahaan memiliki hak secara hukum.unzuk menggunakan surplus suatu program



untuk kewajiban pada program lain. Selain itu, perusahaan juga bermaksud menyelesaikan kewajiban tersebut dengan dasar bersih atau merealisasikan surplus suatu program dan menyelesaikan menutupi kewajiban program lain secara bersamaan.



Klasifikasi Aset dan Liabilitas Aset atau liabilitas yang timbul pada program imbalan pasti tidak diat.ar penyajiannya apakah masuk ke aset lancar atau tidak lancar, liabilitas jangka pendek atau jangka panjang. Namun, karena sifat program yang jangka panjang, sebagian besar perusahaan mengklasifikasikan sebagai tidak lancar atau jangka panjang.



Komponen Keuangan dari Beban Imbalan Pasti Beban pada program imbalan pasti terdiri atas berbagai komponen biaya seperti biaya jasa kini, biaya bunga, dan bahkan pendapatan dari hasil investasi aset program. PSAK 24 (Revisi 2013) tidak mengatur apakah masing-masing komponen tersebut, khususnya biaya keuangan, disajikan terpisah dengan komponen lainnya pada Laporan Laba Rugi Komprehensif. Praktik kebanyakan adalah menggabungkan seluruh komponen biaya tersebut menjadi satu kelompok beban.



Pengungkapan Perusahaan harus mengungkapkan informasi yang memungkinkan pengguna laporan keuangan untuk mengevaluasi sifat program imbalan pasti dan dampak keuangan atas perubahan program selama periode tersebut. Hal tersebut di antaranya mencakup: gambaran umum program, kebijakan akuntansi terkait pengakuan Keuntungan dan Kerugian Aktuarial, rekonsiliasi nilai awal dan akhir atas saldo NKKIP dan NWAP, dan lain-lain. Selain ada aan pengungkapan yang disyaratkan PSAK 24 (Revisi 2013), juga disyaratkan pengungkapan berdasarkan PSAK 7 (Revisi 2009), yaitu mengungkapkan informasi mengenai transaksi pihak-pihak berelasi dengan program imbalan pascakerja dan imbalan pascakerja untuk personil manajemen kunci. Berikut adalah contoh pengungkapan pada program imbalan pasti pada bagian kebijakan akuntansi.



 



BAB III PENUTUP



Jenis imbalan kerja terdiri atas imbalan kerja jangka pendek, pesangon pemutusan kontrak kerja, imbalan pascakerja, dan imbalan kerja jangka panjang lainnya. Perlakuan akuntansi atas imbalan kerja jangka pendek sangat sederhana karena tidak memerlukan perhitungan aktuaria dan tidak didiskontokan. Jika perusahaan melakukan PKK, maka nilai pesangon terkait harus diakui sebagai beban pada tahun yang lebih awal antara biaya restrukturasi terkait telah diakui atau pemaparan rencana PKK kepada karyawan yang terdampak. Apabila perusahaan menawarkan karyawan untuk melakukan pengunduran diri secara sukarela, pesangon harus diakui pada tahun yang lebih awal antara biaya restrukturasi terkait telah diakui atau ketika perusahaan tidak dapat membatalkan PKK. Nilai pesangon diukur berdasarkan jumlah pekerja yang diperkirakan akan menerima tawaran tersebut. Imbalan pascakerja adalah imbalan kerja yang disediakan perusahan (selain pesangon) dan akan diberikan kepada pekerja setelah menyelesaikan masa kerjanya. Program iuran pasti adalah program dimana pemberi kerja membayar iuran sebesar jumlah yang sudah ditetapkan kepada dana pensiun dan pemberi kerja tidak memiliki kewajiban hukum atau kewajiban konstruktif untuk membayar iuran lebih lanjut. Program imbalan pasti adalah suatu program dimana pemberi kerja wajib membayar sesuai dengan imbalan yang disepakati akan diterima pekerja saat selesai masa kerja nanti. Perlakuan akuntansi untuk program imbalan pasti lebih kompleks karena membutuhkan adanya asumsi aktuaria untuk mengukur liabilitas dan beban yang harus diakui. PSAK 24 (Revisi 2013) hanya memperkenankan satu pendekatan dalam pengakuan keuntungan dan kerugian aktuarial yaitu diakui sebagai penghasilan komprehensif lain. Biaya jasa lalu langsung dibebankan pada periode lebih awal antara terjadinya rencana amendemen atau kuartailmen atau perusahaan telah mengakui biaya restrukturasi terkait amendemen atau kuartailmen tersebut. Aset suatu program dapat disalinghapuskan dengan liabilitas pada program lain jika perusahaan memiliki hak secara hukum dan bermaksud untuk saling hapus.



DAFTAR PUSTAKA : Dwi Martani, dkk, 2015, Akuntansi Keuangan Menengah Berbasis PSAK, Jakarta: Salemba Empat